Interpretacja indywidualna z dnia 11 czerwca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.335.2026.2.JK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 marca 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 22 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 15 kwietnia 2026 r. (wpływ 16 kwietnia 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

30.05.2025 r., na podstawie umowy sprzedaży zawartej przed notariusz (…), Rep. A nr (…), Wnioskodawczyni nabyła zabudowaną nieruchomość, składającą się z działek o numerach ewidencyjnych (…), położonych w (…).

Wnioskodawczyni jest jedynym właścicielem tej nieruchomości. Dla nieruchomości została założona księga wieczysta prowadzona przez Sąd Rejonowy w (…), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, o numerze (…).

W dacie sprzedaży ww. nieruchomość była już zabudowana budynkiem murowanym mieszkalnym, jednorodzinnym w zabudowie szeregowej, dwukondygnacyjnym, którego stan techniczny, w dacie nabycia, był następujący:

1. fundament żelbetowy, ściany fundamentowe żelbetowe,

2. strop żelbetowy gr. 15 cm,

3. konstrukcja dachu: drewniana,

4. dachówka ceramiczna, kolor: antracyt lub czarny,

5. ściany nośne zewnętrzne: bloczki z betonu komórkowego 24 cm,

6. ściany zewnętrzne tynkowane tynkiem silikonowym w kolorze białym i szarym/antracytowym,

7. ocieplenie ściany zewnętrznej: styropian gr. 15 cm,

8. drzwi wejściowe stalowe ocieplone z naświetlem w kolorze szarym/antracytowym, brama garażowa segmentowa z napędem elektrycznym,

9. stolarka okienna PCV (pięciokomorowe, od wewnątrz białe, z zewnątrz w kolorze grafitowym/ antracytowym, okna trzyszybowe, podwójne okno tarasowe z ruchomym słupkiem), parapety zewnętrzne stalowe powlekane,

10. rolety automatyczne zewnętrznej,

11. schody wewnętrzne tymczasowe drewniane,

12. rynny i rury spustowe PCV w kolorze szarym,

13. instalacja elektryczna - przyłącze elektryczne, linia zasilająca do budynku,

14. instalacja gazowa - doprowadzona do miejsca podpięcia kotła gazowego na piętrze,

15. instalacja wodna - doprowadzona do garażu zakończona konsolą wodomierzową,

16. instalacja kanalizacji sanitarnej - rozprowadzona pod płytą betonową na parterze, przyłączona do sieci miejskiej, piony kanalizacyjne zakończone kominkami wentylacyjnymi i wyprowadzone ponad dach budynku,

17. instalacja kanalizacji deszczowej - wody opadowe z dachu budynku odprowadzane na teren nieruchomości,

18. komin spalinowy do pieca gazowego,

19. zagospodarowanie terenu, wybrukowany podjazd wraz z ogrodzeniem oraz murek z miejscem na liczniki (prąd, gaz) przy granicy działki.

26.06.2023 r. deweloper dokonał podłączenia do sieci dystrybucyjnej przez (…). 30.10.2023 r. deweloper odebrał przyłącze wody wykonane przez wykonawcę. Natomiast, 10.09.2024 r. deweloper dokonał przyłączenia do sieci (…).

14.06.2025 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę na dostawę energii elektrycznej z (…) S.A. z siedzibą w (…), z kolei 26.06.2025 r. zawarła umowę na zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków (…).

Począwszy od daty nabycia przez Wnioskodawczynię ww. nieruchomości, w przedmiotowym budynku do nadal trwają prace budowlane. Budynek ten nie został dotychczas oddany do użytkowania (Zainteresowana nie dokonała formalnego zawiadomienia organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy tego budynku).

W listopadzie 2025 roku Wnioskodawczyni zrealizowała w tym budynku tzw. przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu w art. 5a pkt 18c ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm.) (dalej jako PDOFizU), tj. wykonawca, na zlecenie Wnioskodawczyni, dokonał w tym budynku montażu zakupionej przez niego rekuperacji (wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła) marki (…), kod producenta (…). 25.11.2025 r. wykonawca wystawił fakturę VAT nr (…) na kwotę (...) zł brutto (...) o tytule: .Wykonanie usługi w zakresie Opis: „Montaż rekuperacji w budynku przy ul. (…)”, z terminem płatności do 02.12.2025 r. Ww. cena brutto została przez Wnioskodawczynię uiszczona na rzecz wykonawcy 25.11.2026 r.

Wnioskodawczyni zaznacza, że niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego, ponieważ, co prawda ww. wydatek został przez nią już poniesiony, natomiast dotychczas nie skorzystała z tzw. ulgi termomodernizacyjnej w zeznaniu rocznym podatku dochodowego od osób fizycznych składanym za rok 2025.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że:

· budynek, o którym mowa we wniosku stanowi budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z 07.07. 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2025 r. poz. 418 z późn. zm.). Wnioskodawczyni powtórzyła jak wyglądał stan techniczny budynku. Ww. budynek stanowi konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

· w momencie złożenia przez Wnioskodawczynię zeznania podatkowego za rok 2025, ww. budynek, w dalszym ciągu będzie stanowił budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z 07.07. 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2025 r. poz. 418 z późn. zm.).

· w momencie złożenia przez Zainteresowaną zeznania podatkowego za rok 2025, w dalszym ciągu będzie ona jedynym właścicielem ww. budynku.

· w momencie złożenia przez Wnioskodawczynię zeznania podatkowego za rok 2025, nie będzie ona zamieszkiwać w ww. budynku mieszkalnym (nie będzie przez nią użytkowany celem zaspokojenia jej potrzeb mieszkaniowych. Budynek ten nie został dotychczas oddany do użytkowania (nie dokonała formalnego zawiadomienia organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy tego budynku). Wskazać przy tym jednak należy, że, w ocenie Wnioskodawczyni, kwestia zamieszkiwania w danym budynku pozostaje, zupełnie bez znaczenia dla weryfikacji spełnienia warunków do odliczenia od podstawy obliczenia podatku wydatków związanych z realizacją, przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w ramach tzw. ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ust. 1 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm.). Jak wskazano w uzasadnieniu wniosku, jak wynika z postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 05.06.2025 r.. sygn. akt II FSK 1187/22 oraz z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17.02.2026 r., sygn. akt II FSK 1187/22, warunkiem skorzystania z tzw. ulgi termomodernizacyjnej jest jedynie istnienie budynku w sensie faktycznym oraz poniesienie wydatków na cele preferowane przez ustawodawcę. O tym, czy prawo do odliczenia od dochodów wydatków na zakup i montaż rekuperacji przysługuje decydują, zatem ustalenia faktyczne co do daty, w której można uznać, że budynek spełniał warunki definicji pojęcia, tj. budynku mieszkalnego jednorodzinnego. W przypadku rekuperacji (wentylacja mechaniczna z odzyskiem ciepła) zamiana częściowa lub całkowita polegać będzie z kolei na jej zakupie i montażu, gdyż zastępuje ona w całości lub w części tradycyjną wentylacje grawitacyjną (naturalną). W przypadku rekuperacji odliczenie poniesionych wydatków jest zatem możliwe w sytuacji, gdy budynek może być uznany za już istniejący budynek mieszkalny jednorodzinny, na potrzeby którego zakupiono i zamontowano rekuperacje. W tym przypadku rozumienie zwrotu „częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne” zgodnie z zasadami logiki celu regulacji oznacza zakup i montaż rekuperacji zastępującej tradycyjną wentylację grawitacyjną (naturalna). Podsumowując. ww. warunki zostały w niniejszej sprawie spełnione, ww. budynek istnieje w sensie faktycznym, a przedmiotowe wydatki zostały przez Zainteresowaną poniesione na cele preferowane przez ustawodawcę (tzw. przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu w art. 5a pkt 18c ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm.).

· faktura, o której mowa we wniosku, została wystawiona na dane Wnioskodawczyni (wyłącznie na jej dane, bo wyłącznie ona jest właścicielem nieruchomości, w tym ww. budynku). Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostało sfinansowane w całości wyłącznie z jej środków finansowych.

· faktura, o której mowa we wniosku, została wystawiona przez podatnika od towarów i usług, niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku (tj. przed podatnika VAT czynnego). Wystawą faktury było (….)) — zarejestrowany jako podatnik VAT począwszy od 06.04.2012 r.

· przedsięwzięcie termomodernizacyjne, o którym mowa we wniosku zostało już zakończone. Wskazana we wniosku faktura VAT nr (….) z 25.11.2025 r. została wykonana po zakończeniu montażu. Do wykonania pozostał jedynie montaż anemostatów (zaworów powietrznych), co zostanie zrealizowane w najbliższym czasie, tj. po wykonaniu sufitów podwieszanych.

· kwota odliczenia, z której Wnioskodawczyni zamierza skorzystać w ramach tzw. ulgi termomodernizacyjnego nie przekroczy 53.000,00 zł. Wskazana we wniosku faktura VAT nr (….) z 25.11.2025 r. opiewa na kwotę (...) zł brutto (...). Jednocześnie, Wnioskodawczyni informuje, że wcześniej nie realizowała żadnego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, a tym samym, nigdy nie odliczała od podstawy obliczenia podatki dochodowego od osób fizycznych tzw. ulgi termomodernizacyjnej.

· w roku 2025, tj. w roku, w którym Wnioskodawczyni poniosła wydatki związane z tzw. ulgą termomodernizacyjną, uzyskiwała dochód opodatkowany według skali podatkowej.

· wydatek, którego dotyczy wniosek, został przez Wnioskodawczynię poniesiony w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2) ustawy z 21.11.2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz. U. z 2025 r. poz. 1419 z późn. zm.). Jak stanowi art. 2 pkt 2 ustawy z 21.11.2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz.U. z 2025 r. poz. 1419 z późn. zm.), przedsięwzięcia termomodernizacyjne to przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a) ulepszenie, w wyniku którego następuję zmniejszenie zapotrzebowania na energie dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu, terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b) ulepszenie, w wyniku którego następuję zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana test z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuję zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,

d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

· przedsięwzięcie termomodernizacyjne w ww. budynku polegało na montażu przez wykonawcę zakupionej przez niego rekuperacji (wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła) marki (…), kod producenta (…). W przypadku rekuperacji (wentylacja mechaniczna z odzyskiem ciepła) zamiana częściowa lub całkowita polega na jej zakupie i montażu, gdyż zastępuje ona w całości lub w części tradycyjną wentylacje grawitacyjną (naturalną). Montaż systemu rekuperacji kwalifikuje się jako działanie (ulepszenie) zmniejszające zapotrzebowanie na energię, co pozwala na odliczenie wydatków poniesionych z tego tytułu w ramach tzw. ulgi termomodernizacyjnej. Rekuperacja obniża koszty ogrzewania poprzez odzysk ciepła z powietrza wywiewanego i przekazywanie go do nawiewanego, co idealnie wpisuje się w definicję zmniejszania strat ciepła i zużycia energii.

· wydatki, których dotyczy zapytanie nie zostały, ani nie zostaną:

1) sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wolnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej,

2) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,

3) odliczone od przychodu na podstawie ustawy z 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2025 r. poz. 843 z poźn. zm.), ani jakiejkolwiek innej ustawy czy innego aktu prawnego,

4) uwzględnione w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2 2025 r. poz. 111) (innych niż tzw. ulga termomodernizacyjna)

5) zwrócone w jakiejkolwiek formie.

· wskazana we wniosku faktura VAT nr (….) została wystawiona 25.11.2025 r. i w tym samym dniu została przez Wnioskodawczynię opłacona w całości. Termin płatności wynikający z tej faktury VAT wskazany był jako 02.12.2025 r. tzn., że powinna ona zostać opłacona w okresie od 25.11.2025 r. do 02.12.2025 r. Jak Zainteresowana wspomniała powyżej, opłaciła ją w dniu jej wystawienia, niezwłocznie po jej otrzymaniu od wykonawcy.

Pytanie

Czy z tytułu ww. wydatku Wnioskodawczyni może skorzystać z tzw. ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ust. 1 PDOFizU w zeznaniu rocznym podatku dochodowego od osób fizycznych składanym za rok 2025, tj. odliczyć od podstawy obliczenia tego podatku ww. wydatek?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, mając na względzie wskazane powyżej okoliczności stanu faktycznego, z tytułu ww. wydatku Wnioskodawczyni może skorzystać z tzw. ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ust. 1 PDOFizU w zeznaniu rocznym podatku dochodowego od osób fizycznych składanym za rok 2025, tj. odliczyć od podstawy obliczenia tego podatku ww. wydatek.

Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawczyni jest jedynym właścicielem przedmiotowego budynku, który jest mieszkalny, jednorodzinny w zabudowie szeregowej, a, w dacie poniesienia ww. wydatku, budynek ten istniał w sensie faktycznym (był wybudowany) oraz prawnym (tj. spełniał warunki definicji pojęcia „budynku mieszkalnego jednorodzinnego” w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z 07.07.1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2025 r. poz. 418 z późn. zm.) (dalej jako PrBud), z kolei ww. wydatek poniesiono na potrzeby tego budynku (na cele preferowane przez ustawodawcę).

Uzasadnienie prawne.

Jak wynika z postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 05.06.2025 r., sygn. akt II FSK 1187/22 oraz z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17.02.2026 r.. sygn. akt II FSK 1187/22, warunkiem skorzystania z tzw. ulgi termomodernizacyjnej jest jedynie istnienie budynku w sensie faktycznym oraz poniesienie wydatków na cele preferowane przez ustawodawcę. O tym, czy prawo do odliczenia od dochodów wydatków na zakup i montaż rekuperacji przysługuje decydują zatem ustalenia faktyczne co do daty, w której można uznać, że budynek spełniał warunki definicji pojęcia, tj. budynku mieszkalnego jednorodzinnego. W przypadku rekuperacji (wentylacja mechaniczna z odzyskiem ciepła) zamiana częściowa lub całkowita polegać będzie z kolei na jej zakupie i montażu, gdyż zastępuje ona w całości lub w części tradycyjną wentylację grawitacyjną (naturalną). W przypadku rekuperacji odliczenie poniesionych wydatków jest zatem możliwe w sytuacji, gdy budynek może być uznany za już istniejący budynek mieszkalny jednorodzinny, na potrzeby którego zakupiono i zamontowano rekuperację. W tym przypadku rozumienie zwrotu „częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne” zgodnie z zasadami logiki i celu regulacji oznacza zakup i montaż rekuperacji zastępującej tradycyjną wentylację grawitacyjną (naturalną).

Powyższe stanowisko potwierdzone również zostało w orzecznictwie Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (dalej jako WSA). m.in. w wyroku WSA we Wrocławiu z 07.09.2023 r., sygn. akt I SA/Wr 128/23, w którym zawarto tezę, o następującej treści, a to „(…) W świetle przepisów prawa regulujących zasady tzw. ulgi termomodernizacyjnej, okoliczność dokonania formalnego zawiadomienia organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego nie przesądza o możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej, o której stanowi 26h ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2019 r. poz. 1387, ze zm). Decydujące dla dopuszczalności skorzystania z ww. ulgi jest poniesienie wydatków po faktycznym zakończeniu budowy budynku mieszkalnego. To, czy doszło do użytkowania wybudowanego obiektu budowlanego, ewentualnie czy przystąpiono do tego użytkowania po dopełnieniu wszelkich spoczywających na użytkującym powinności, nie zostało objęte hipotezę normy regulującej tzw. ulgę termomodernizacyjną, w szczególności jako warunek do skorzystania z przysługującego na jej mocy odliczenia. (…)”. Jak również w wyroku WSA w Warszawie z 28.02.2022 r., sygn. III SA/Wa 1179/21, w którym zawarto tezę, o następującej treści, a to: Sąd ten wskazał, że „(…) art. 26h ust. 1 PDOFizU umożliwia odliczenie od podstawy obliczenia podatku tych wydatków, które zostały poniesione na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku wybudowanym. Nie ma natomiast znaczenia, czy wydatek został poniesiony przed, czy też po „wybudowaniu” budynku, ważne jest jedynie, by realizacja przedsięwzięcia miała miejsce w takim właśnie, wybudowanym budynku mieszkalnym jednorodzinnym (...)”.

Kluczową dla rozstrzygnięcia sprawy ma wykładnia prawa materialnego, w szczególności art. 26h ust. 1 PDOFizU, w brzmieniu obowiązującym od 01.02.2019 r. Zgodnie z tym przepisem, podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Definicję „przedsięwzięcia termomodernizacyjnego” ujęto w art. 5a pkt 18c PDOFizU przewidując, że oznacza ono przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.

Jak stanowi art. 2 pkt 2 ustawy z 21.11.2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz.U. z 2025 r. poz. 1419 z późn. zm.), przedsięwzięcia termomodernizacyjne to przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

b. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a. do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków.

c. wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w pkt a,

d. całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Istotne jest także przypomnienie, że zgodnie z art. 5a pkt 13b) PDOFizU pojęcie budynku mieszkalnego jednorodzinnego oznacza budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a PrBud. Z kolei w myśl ostatnio przywołanego przepisu, budynek mieszkalny jednorodzinny to budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku. Przepis ten odwołuje się zatem do szczególnego rodzaju budynku, akcentując w szczególności cechy budynku oraz jego przeznaczenie (cele mieszkalne).

O tym, co jest budynkiem w rozumieniu przepisów prawa budowlanego rozstrzyga art. 3 pkt 2 PrBud. Zgodnie z tym przepisem, należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Definicja obiektu budowlanego zawarta została w art. 3 pkt 1 PrBud, jako budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Budynkiem w sensie prawnym jest, jak to wynika z ustawy Prawo Budowlane, obiekt budowlany spełniający kryteria zawarte w art. 3 pkt 2 PrBud. Ustawa podatkowa, w zakresie definiowania pojęć związanych z budynkami, zawiera odesłanie do pojęć definiowanych w prawie budowlanym. Na gruncie ustawy Prawo Budowlane definiowanie pojęcia budynku poprzez prawną możliwość jego użytkowania nie znajduje uzasadnienia, a ustawa podatkowa do takiego stanu się nie odwołuje. Trzeba zauważyć, że przykładowo, budynek w stosunku do którego nie dokonano zawiadomienia o zakończeniu budowy, może stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W sensie prawnym, dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jest zatem uważany za budynek.

„(…) z art. 2 ust. 1 pkt 2) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z 12.01.1991 r. (Dz. U. z 2025 r. poz. 707) (dalej jako PodLokU) wynika, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są nieruchomości lub obiekty budowlane m.in. w postaci budynków lub ich części. Nie wnikając w tym miejscu w szczegółową analizę przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, można stwierdzić, że jeżeli osoba fizyczna postawi na fundamencie jedynie cztery ściany i dach (bez okien, drzwi, schodów, instalacji itd.) i tam zamieszka, to na gruncie tej ustawy: 1) jest właścicielem budynku w rozumieniu art. 1a ust 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz 2) jest podatnikiem podatku od nieruchomości od 01 stycznia roku następującego po roku, w którym zaczęła użytkować taki budynek (zamieszkała w tych czterech ścianach). Nie ma znaczenia, z uwagi na obowiązek płacenia podatku od nieruchomości, okoliczność, że w budynku trwają prace budowlane, że budynek nie został oddany do użytkowania, że nie ma tam warunków umożliwiających zamieszkiwanie, że w końcu mieszka ona w jednym pokoju w piwnicy, a pozostałe kondygnacje są niewykończone. Spełnione są dwa kryteria decydujące o powstaniu obowiązku podatkowego – istnieje budynek oraz rozpoczęto jego użytkowanie przed zakończeniem budowy (R. Dowgier, L. Etel, G. Liszewski, B. Pahl (w:) R. Dowgier, L. Etel, G. Liszewski, B. Pahl, Podatki i opłaty lokalne. Komentarz, LEK/el. 2021, art. 6) (…)” [tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu postanowienia z 05.06.2025 r. sygn. akt II FSK 1187/22].

Warunkiem odliczenia od podstawy obliczenia podatku wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w ramach tzw. ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ust. 1 PDOFizU nie jest poniesienie tych wydatków po rozpoczęciu użytkowania budynku mieszkalnego jednorodzinnego na podstawie art. 54 PrBud.

Zgodnie z treścią przepisu art. 54 ust. 1 zd. pierwsze PrBud, do użytkowania obiektu budowlanego, na budowę którego wymagana jest decyzja o pozwoleniu na budowę albo zgłoszenie budowy (...), można przystąpić (...), po zawiadomieniu organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. Przepis ten nie przesądza zatem o tym, że budynek istnieje w sensie faktycznym i prawnym dopiero wtedy, gdy złożono stosowne zawiadomienie, a organ nie wniósł sprzeciwu, tylko stwierdza, że wówczas można rozpocząć użytkowanie budynku. Musi on zatem istnieć by móc go użytkować.

Przyjęcie założenia, zgodnie z którym konieczne byłoby najpierw wykonanie tradycyjnego systemu opartego na różnicy temperatur i gęstości, działającego bez prądu (czyli wentylacji grawitacyjnej (naturalnej), a następnie (nawet po przysłowiowym 1 dniu) zamontowanie rekuperacji (czyli wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła) byłoby sztucznym i sprzecznym z celem ustawy wymogiem korzystania z ulgi termoizolacyjnej. Jak słusznie wskazał Sędzia Naczelnego Sądu Administracyjnego (…), przyjęcie takiego założenia prowadziłaby do absurdu. Inwestor musiałby bowiem najpierw wznieść budynek w sposób nieenergooszczędny, a następnie złożyć zawiadomienie o zakończeniu budowy i zaraz potem inwestować w termomodernizację. Mówiąc obrazowo, należałoby instalować na przykład słabej jakości okna, po to, by za chwilę zmieniać je na takie, które pozwolą na skorzystanie z ulgi termomodernizacyjnej.

Podkreślić przy tym należy, że istota ulgi termoizolacyjnej sprowadza się do zachęcenia obywateli do inwestowania w odnawialne źródła energii i w związku z tym interpretowanie pojęć „ulepszenie” i „zamiana” nie może sprowadzać się do słownikowego ich rozumienia, które prowadzi do wykładni niezgodnej z celem ustawy i nie stanowi wykładni rozszerzającej. Pojęcia „całkowita lub częściowa zamiana” należy odnieść, w przypadku rekuperacji do tradycyjnej wentylacji grawitacyjnej (naturalnej).

Ponadto, trzeba mieć na uwadze, że korzystanie z ulgi termomodernizacyjnej jest dość powszechne, a potencjalne spory organów z podatnikami w tym zakresie wpływają na obniżenie zaufania obywateli do państwa oraz mogą generować niepotrzebne kosztowne spory sądowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Prawo do odliczenia przedmiotowej ulgi przysługuje także podatnikom opłacającym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym - oznacza to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725, 834, 1222, 1847 i 1881).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 2a ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje przedsięwzięcie termomodernizacyjne jako:

Przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.

W myśl art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1419 ze zm.):

Użyte w ustawie określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjne oznacza przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

a) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,

b) ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a), do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,

c) wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a),

d) całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Zgodnie z art. 26h ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Minister właściwy do spraw budownictwa, planowania i zagospodarowania przestrzennego oraz mieszkalnictwa w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw klimatu, ministrem właściwym do spraw gospodarki oraz ministrem właściwym do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wykaz rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych, o których mowa w ust. 1, mając na uwadze zapewnienie poprawy efektywności energetycznej przedsięwzięć termomodernizacyjnych oraz ich wpływ na poprawę jakości powietrza.

Podkreślam, że korzystanie z ulg i zwolnień jest prawem a nie obowiązkiem podatnika. Zatem, jeżeli podatnik chce skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi spełnić wszystkie wymagane przepisami warunki.

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1128).

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2025 r., odliczeniu podlegają następujące wydatki na materiały budowlane i urządzenia:

1) materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych, dachów oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;

2) węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury i układem automatycznej regulacji pogodowej;

3) (uchylony)

4) (uchylony)

5) (uchylony)

6) kocioł przeznaczony wyłącznie do spalania biomasy, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4a lit. c ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz. U. z 2022 r. poz. 1315, 1576, 1967, 2411 i 2687), spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwo stałe (Dz. Urz. UE L 193 z 21.07.2015, str. 100, z późn. zm.)) - jeżeli eksploatacji takiego kotła nie zakazuje uchwała przyjęta na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2022 r. poz. 2556 i 2687);

7) przyłącze do sieci ciepłowniczej lub sieci gazowej wykorzystującej jako źródło energii biogaz lub biometan;

8) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;

9) materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

10) materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;

11) pompa ciepła wraz z infrastrukturą niezbędną do jej funkcjonowania, pod warunkiem że pompa ta jest częścią instalacji wykorzystywanej do ogrzewania pomieszczeń lub przygotowania ciepłej wody użytkowej;

12) kolektor słoneczny wraz z infrastrukturą niezbędną do jego funkcjonowania;

13) ogniwo fotowoltaiczne wraz z infrastrukturą niezbędną do jego funkcjonowania;

13a) magazyn energii lub magazyn ciepła wraz z infrastrukturą niezbędną do ich funkcjonowania;

13b) system zarządzania energią;

14) stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, drzwi zewnętrzne, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne;

15) materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskiem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, odliczeniu podlegają następujące wydatki na usługi:

1) wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego;

2) wykonanie analizy termograficznej budynku;

3) wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;

4) wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;

5) docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych, lub dachów, lub fundamentów;

5a) montaż węzła cieplnego wraz z programatorem temperatury i układem automatycznej regulacji pogodowej;

6) montaż i wymiana stolarki okiennej i drzwiowej, w tym okien, okien połaciowych wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;

7) wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;

8) (uchylony)

9) (uchylony)

10) montaż pompy ciepła oraz infrastruktury niezbędnej do jej funkcjonowania, pod warunkiem że pompa ta jest częścią instalacji wykorzystywanej do ogrzewania pomieszczeń lub przygotowania ciepłej wody użytkowej;

11) montaż kolektora słonecznego oraz infrastruktury niezbędnej do jego funkcjonowania;

12) montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego;

13) montaż ogniwa fotowoltaicznego oraz infrastruktury niezbędnej do jego funkcjonowania;

13a) montaż magazynu energii lub magazynu ciepła oraz infrastruktury niezbędnej do ich funkcjonowania;

13b) montaż systemu zarządzania energią;

14) uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;

14a) wykonanie przyłącza do sieci ciepłowniczej lub sieci gazowej wykorzystującej jako źródło energii biogaz lub biometan;

15) regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;

16) demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.

Analiza powyższych przepisów oraz załącznika do wskazanego wyżej rozporządzenia zawierającego wykaz rodzajów materiałów, urządzeń i usług, na które przysługuje ulga prowadzi do wniosku, że wskazana ulga dotyczy wydatków ściśle związanych z termomodernizacją istniejącego budynku, poniesionych na jego docieplenie i modernizację systemu grzewczego.

W myśl art. 26h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.

Stosownie do art. 26h ust. 3 ww. ustawy:

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Na podstawie art. 26h ust. 4 ww. ustawy:

Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług. Za datę poniesienia wydatku uważa się dzień wystawienia faktury.

Natomiast, zgodnie z art. 26h ust. 5 cytowanej ustawy:

Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:

1) sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska

i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;

2) zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Podkreślić należy, że powyższa regulacja wskazuje na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki, których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już zobowiązanie podatkowe podatnika.

Art. 26h ust. 6 ww. ustawy stanowi, że:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.

W myśl art. 26h ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Zgodnie z art. 26h ust. 8 ww. ustawy:

Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.

Stosownie zaś do art. 26h ust. 9 cytowanej ustawy:

W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.

Z zacytowanych przepisów wynika zatem, że ulga termomodernizacyjna przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i wyłącznie w zakresie tych wydatków, podatnikowi przysługuje ulga termomodernizacyjna. Wydatki podlegające odliczeniu w ramach omawianej ulgi należy rozliczyć w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym poniesiono wydatki. Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.

Podatnik może skorzystać z powyższego odliczenia wtedy, gdy w wyniku realizowanego przedsięwzięcia termomodernizacyjnego nastąpi zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania budynku i efekt ten zostanie uzyskany za pomocą materiałów budowlanych, urządzeń oraz usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych.

Z opisu sprawy wynika, że 30.05.2025 r., na podstawie umowy sprzedaży nabyła Pani zabudowaną nieruchomość. W dacie sprzedaży ww. nieruchomość była już zabudowana budynkiem murowanym mieszkalnym, jednorodzinnym w zabudowie szeregowej, dwukondygnacyjnym. 26.06.2023 r. deweloper dokonał podłączenia do sieci dystrybucyjnej przez (…). 30.10.2023 r. deweloper odebrał przyłącze wody wykonane przez wykonawcę. Natomiast, 10.09.2024 r. deweloper dokonał przyłączenia do sieci (…). 14.06.2025 r. zawarła Pani umowę na dostawę energii elektrycznej z (…) z siedzibą w (…), z kolei 26.06.2025 r. zawarła Pani umowę na zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków (….). Począwszy od daty nabycia ww. nieruchomości, w przedmiotowym budynku do nadal trwają prace budowlane. Budynek ten nie został dotychczas oddany do użytkowania (nie dokonała Pani formalnego zawiadomienia organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy tego budynku). W listopadzie 2025 roku zrealizowała Pani w tym budynku tzw. przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu w art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wykonawca, na Pani zlecenie dokonał w tym budynku montażu zakupionej przez niego rekuperacji (wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła). Wykonawca (podatnik VAT czynny) wystawił na Pani dane fakturę VAT na kwotę (...) zł brutto (...) o tytule: Wykonanie usługi w zakresie Opis: „Montaż rekuperacji w budynku przy (….)”. Wydatek, którego dotyczy wniosek, został przez Panią poniesiony w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2) ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków. Montaż systemu rekuperacji kwalifikuje się jako działanie (ulepszenie) zmniejszające zapotrzebowanie na energię, co pozwala na odliczenie wydatków poniesionych z tego tytułu w ramach tzw. ulgi termomodernizacyjnej. W momencie złożenia przez Panią zeznania podatkowego za rok 2025, ww. budynek będzie stanowił budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane.

Wątpliwości Pani budzi kwestia czy może skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej za 2025 r. w związku z montażem rekuperatora w przypadku, gdy budynek nie był jeszcze formalnie oddany do użytku.

Wskazać należy, że ulga termomodernizacyjna nie odnosi się tylko do budynków wybudowanych /inwestycji zakończonych. Obejmuje również podatników, którzy prace termomodernizacyjne przeprowadzają w budynku, który nie jest jeszcze formalnie oddany do użytkowania, ale spełnia kryteria budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Prawo budowlane nie pozbawia bowiem takiego obiektu atrybutu „budynku”.

Brak formalnej zgody na użytkowanie budynku nie wyklucza bowiem istnienia budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy – Prawo budowlane.

Zatem wydatki poniesione na przedsięwzięcie termomodernizacyjne w jednorodzinnym budynku mieszkalnym, który nie jest jeszcze formalnie oddany do użytkowania, tj. w trakcie budowy (w tym rozbudowy, nadbudowy, odbudowy), przebudowy, mogą stanowić wydatki, o których mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to nowo budowanych jednorodzinnych budynków mieszkalnych, jednorodzinnych budynków mieszkalnych już istniejących, jak również nowych ich części powstałych w wyniku rozbudowy, nadbudowy, odbudowy oraz przebudowy.

W każdym z tych przypadków będziemy mieć w pewnym sensie do czynienia z tożsamymi wydatkami, które po spełnieniu pozostałych warunków, należy uznać za wydatki określone w ww. art. 26h ustawy.

Stosownie do przepisu art. 26h ust. 1 ww. ustawy, na moment odliczenia wydatków w ramach ulgi termomodernizacyjnej podatnik musi być właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego, którego dotyczą wydatki odliczane w ramach ulgi termomodernizacyjnej. Oznacza to, że w momencie odliczania wydatków na termomodernizację – chodzi o czynność dokonaną w ustawowym terminie – jednorodzinny budynek mieszkalny musi faktycznie istnieć i posiadać wymienione cechy z art. 3 pkt 2 i 2a ustawy – Prawo budowlane. Przepisy nie stanowią, że w trakcie ponoszenia wydatków termomodernizacyjnych musi zostać spełniony warunek istnienia budynku. Podatnik może zatem ponosić wydatki termomodernizacyjne jeszcze przed wybudowaniem budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 i 2a ustawy – Prawo budowlane.

Zatem, podatnik może odliczyć w zeznaniu podatkowym wydatki termomodernizacyjne, jeżeli na moment ich odliczenia jest właścicielem lub współwłaścicielem istniejącego i odpowiadającego definicji zawartej w ustawie – Prawo budowlane, budynku mieszkalnego jednorodzinnego (w tym nowo wybudowanego, a także jego nowych części powstałych w trakcie ww. procesów), którego te wydatki dotyczą. Jednocześnie na moment odliczenia ulgi nie musi posiadać dokumentów formalnie potwierdzających użytkowanie tego budynku (brak obowiązku udokumentowania użytkowania dotyczy jednorodzinnego budynku mieszkalnego).

W katalogu wydatków podlegających odliczeniu znajdującym się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych w części 2 w punkcie 12 jako usługę wymieniono: montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego.

Skoro wentylacja mechaniczna została wymieniona w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i została wykorzystana na potrzeby budynku, który na moment odliczenia wydatków jest istniejącym i odpowiadającym definicji zawartej w ustawie – Prawo budowlane, budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, to w odniesieniu wydatków poniesionych na jej montaż przysługuje Pani prawo do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.

Zatem, może Pani skorzystać za 2025 r. z ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z udokumentowanym wydatkiem poniesionym na montaż rekuperatora, do wysokości limitu wynoszącego 53 000 zł.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.