VAT w jednostkach sektora finansów publicznych

W dotychczasowej historii samorządu terytorialnego zagadnienia związane z praktycznym stosowaniem przepisów ustaw o podatku od towarów i usług (dalej: VAT) są pełne kontrowersyjnych rozwiązań będących efektem działalności resortu odpowiedzialnego za określenie właściwych zasad w zakresie szczególnych zasad gospodarki finansowej oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, samorządowych jednostek i zakładów budżetowych. Stanowiska resortu finansów prezentowane w interpretacjach przepisów o VAT z reguły były potwierdzane w orzeczeniach sądów administracyjnych. Początkowo działania resortu wyrażały się ustaleniami kontroli skarbowej polegającymi na stwierdzeniu, że gminy:

● nie dokonywały zgłoszeń rejestracyjnych,

● nie prowadziły ewidencji na potrzeby VAT,

● nie wystawiały faktur VAT,

● nie składały deklaracji podatkowych VAT-7,

● nie wpłacały kwot stanowiących zobowiązania podatkowe.

Nieistotny w tego typu sprawach był fakt, że wymienione czynności były wykonywane przez urzędy gmin (miast) i w związku z tym budżet państwa nie był narażony na uszczuplenie należności podatkowych. Bez znaczenia również okazało się w tych sprawach wcześniejsze masowe rejestrowanie urzędów gmin jako odrębnych podatników VAT. Na etapie rejestracji przez urzędy skarbowe nie zorientowano się, że rejestracją są obejmowane urzędy gmin (miast), które - według późniejszych orzeczeń i interpretacji - stanowią jedynie aparat pomocniczy organów wykonawczych samorządów gminnych. Odwołania w tych sprawach do izb skarbowych kończyły się ich oddaleniem, podobnie jak skargi do sądów administracyjnych. Po rozszerzeniu samorządu terytorialnego o samorząd powiatowy i samorząd województwa w orzeczeniach sądów administracyjnych rozstrzygnięcia odnoszące się dotychczas do samorządu gminnego zostały przeniesione do spraw dotyczących zarejestrowanych jako podatnicy VAT starostw powiatowych i urzędów marszałkowskich. W jednej ze skarg do sądu administracyjnego złożonych przez powiat podniesiono, że na podstawie przepisów obowiązującego wówczas rozporządzenia Ministra Finansów z 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych, a zwłaszcza załączników nr 1 i 2 tego rozporządzenia, brak jest możliwości prawnej dokonywania rozliczeń VAT przez starostwo powiatowe funkcjonujące w strukturach samorządu powiatowego jako jednostka budżetowa. W uzasadnieniu odrzucenia skargi sąd administracyjny stwierdził, iż okoliczność, że starostwo działa w formie jednostki budżetowej, nie ma wpływu na kwestię podmiotowości w VAT. To, że starostwo jest jednostką budżetową, oznacza, że jest jednostką sektora finansów publicznych działającą w takiej, a nie innej formie organizacyjno-prawnej. W uzasadnieniu oddalenia skargi stwierdzono również, że przepisy określające zasady rachunkowości w żadnej mierze nie mają wpływu na kwestię podmiotowości w VAT, a ujmując inaczej to, że podmiot jest zobowiązany do prowadzenia określonej księgowości, nie stanowi przesłanki bycia podatnikiem. W związku ze stosowaniem w orzecznictwie sądów administracyjnych zasady, że urząd jednostki samorządu terytorialnego jako struktura pracownicza nie może być podatnikiem VAT, nastąpiło powszechne, ale w różnym czasie, rejestrowanie jednostek samorządu terytorialnego jako podatników VAT. W związku z tym w księgach rachunkowych urzędów jednostek samorządu terytorialnego funkcjonujących jako jednostki budżetowe były równolegle księgowane dokumenty zewnętrzne wystawiane na jednostkę samorządu terytorialnego jako osobę prawną lub na urząd jako jednostkę budżetową. Dowody księgowe wystawiane przez urząd i ujmowane w księgach rachunkowych jednostki budżetowej również dzieliły się na dowody: