Wyrok NSA z dnia 21 sierpnia 2009 r., sygn. II FSK 389/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Ludmiła Jajkiewicz, Protokolant Anna Dziewiż - Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 21 sierpnia 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. K. i M. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 7 listopada 2008 r. sygn. akt I SA/Lu 367/08 w sprawie ze skargi D. K. i M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 14 maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od D. K. i M. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 1800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 listopada 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 367/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę D. K. i D. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 14 maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r.

Jak ustalono w toku postępowania podatkowego M. K. wyznaczony został do służby na stanowisku podoficera w Regionalnej Kwaterze Głównej Sojuszniczych Sił Zbrojnych NATO Europy Zachodniej (RHQ AFNORTH), a następnie na stanowisko technika w Dowództwie Sił Połączonych Północ (JFC HQ NORTH) w B. w H. Zdaniem skarżących otrzymana przez niego w 2004 r. należność zagraniczna objęta była zwolnieniem z opodatkowania na podstawie art. 21 ust.1 pkt 110 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz.176 z późn. zm., dalej jako u.p.d.o.f.).

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w L. decyzją z dnia 15 lutego 2008 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. W jego ocenie wypłacona podatnikowi należność zagraniczna stanowiła podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychód ze stosunku służbowego. Organ wyjaśnił, że winna ona być traktowana na równi z dodatkiem zagranicznym , o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 110) u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. , o czym świadczy: analogiczny sposób jej naliczania na podstawie stawek dodatku zagranicznego, okoliczność podwyższenia (ubruttowienia) od 2004 r. wraz z dodatkiem zagranicznym oraz nowelizacja brzmienia tego przepisu od dnia 1 maja 2005 r., dokonana na mocy ustawy z dnia 18 listopada 2004r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie innych ustaw (Dz.U. z 2004 r., Nr 263, poz. 2619).

W odwołaniu skarżący domagali się uchylenia decyzji i stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. w wysokości 42.316,80 zł, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Zarzucili naruszenie art. 21 ust. 1 pkt 110 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2004r., poprzez jego wadliwą interpretację oraz naruszenie art. 72 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, dalej O.p.) poprzez brak zastosowania tego przepisu w sprawie.

Wskazując okoliczności pobytu M. K. za granicą, skarżący wywodzili, że skoro w art. 21 ust. 1 pkt 110 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2004r. nie użyto słów "należność zagraniczna", to brak jest podstaw do wyłączenia ze zwolnienia takiego świadczenia. Ich zdaniem utożsamianie należności zagranicznej z dodatkiem zagranicznym jest sprzeczne z zasadami językowej wykładni prawa. Nie zgodzili się także z poglądem, że prawidłowość wykładni dokonanej przez organ potwierdza zmiana dokonana od 1 stycznia 2005 r. Stosowanie nowego prawa do stanu z 2004r. narusza konstytucyjną zasadę lex retro non agit. W ocenie skarżących niedopuszczalna jest rozszerzająca interpretacja organu podatkowego pierwszej instancji. Skoro ustawodawca dokonał rozróżnienia obydwu świadczeń i z odrębnych przepisów wynika, że żołnierzowi przysługuje należność zagraniczna, to nie można utrzymywać, ...