Wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 lipca 2011 r., sygn. III SA/Wa 13/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant Maria Nałęcz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 lipca 2011 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r., styczeń 2008 r. oraz luty 2008 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz P. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 24140 zł (słownie: dwadzieścia cztery tysiące sto czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego

Uzasadnienie

Decyzją z [...] września 2009 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. określił P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "Skarżącą" lub "Spółka") kwotę różnicy podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: listopad 2007 r. w wysokości 22 734 zł, grudzień 2007 r. w wysokości 29 346 zł, styczeń 2008 r. w wysokości 50 024 zł, a ponadto kwotę różnicy podatku naliczonego nad podatkiem należnym do zwrotu na rachunek bankowy za luty 2008 r. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że wymieniona w niej radca prawna, prowadzącą kancelarię radcy prawnego w W., dalej powoływana również jako "powiernik", na podstawie umów przeniesienia własności nieruchomości zawartych w listopadzie - grudniu 2007 r. oraz styczniu - lutym 2008 r., nabyła w imieniu własnym, ale na rzecz Spółki, nieruchomości rolne położone w S.. Wystawione przez powiernika na rzecz Skarżącej faktury VAT tytułem zaliczki na poczet nabycia działek, Spółka odliczyła w deklaracjach podatkowych VAT-7 za listopad 2007 r., grudzień 2007 r., luty 2008 r. Organ wskazał, iż zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm., dalej też zwanej "ustawą"), faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, ponieważ dokumentują transakcje zwolnione od podatku od towarów i usług, tj. zaliczki na nabycie gruntów rolnych. Ponadto Organ I instancji stwierdził, że nie można uznać stanowiska, iż powiernik w wyniku zawarcia umów przeniesienia własności wstąpił w prawa wynikające z przekazanych bezpośrednio właścicielom nieruchomości przez Spółkę zaliczek na poczet ceny nabycia ww. nieruchomości. Świadczenie to zostało zaliczone na poczet ceny i zostało w całości zrealizowane przez Spółkę, a nie powiernika. Powiernik nie był bowiem dysponentem przedmiotu świadczenia obejmującego przekazane wcześniej zaliczki. Wstąpiłby w prawa wynikające z przekazanych przez Spółkę zaliczek, gdyby została zawarta umowa przelewu praw i obowiązków wynikających z zawartych umów przedwstępnych lub gdyby w zawartych umowach przedwstępnych znalazła się klauzula wyczerpująca znamiona cesji praw. Zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego umowa cesji praw nie została zawarta, natomiast zapisu zawartego w umowach przedwstępnych - § 2 ust. 1 i ust. 5 - nie można uznać za cesję praw. Zapis ten daje Spółce (Kupującej) jedynie prawo do skorzystania z możliwości zawarcia stosownej umowy, w której Spółka (Kupująca) dokona cesji praw i obowiązków na wyznaczonego powiernika, na wypadek gdyby Spółce (Kupującej), jako cudzoziemcowi, nie udało się uzyskać zezwolenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji na nabycie przedmiotowych nieruchomości. Ww. zapis nie określa precyzyjnie praw, obowiązków, roszczeń, odpowiedzialności oraz nie konkretyzuje osoby powiernika, a wymienia jedynie potencjalnych powierników. W ocenie Organu podatkowego pierwszej instancji powiernik dokumentując zapłatę zaliczek wystawionymi ww. fakturami VAT potwierdza czynność, która nie została przez niego dokonana (tzn. zaliczki na poczet ceny zapłaciła Spółka, a nie powiernik). Powiernik zaś w wyniku zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości nie wstąpił w prawa wynikające z zaliczek, a jedynie nastąpiło, za zgodą stron umowy, zaliczenie zaliczek zapłaconych przez Spółkę bezpośrednio sprzedającym na poczet całej ceny. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, iż Spółka nie była uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ww. faktur, wystawionych przez powiernika, ponieważ nie wiązało się to z powstaniem obowiązku podatkowego u wystawcy faktur, i zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b) ustawy, kwoty podatku wykazane na przedmiotowych fakturach nie stanowiły podatku naliczonego.