Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 lutego 2012 r., sygn. I SA/Gd 31/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lutego 2012 r. sprawy ze skargi A S.A. z siedzibą w W na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S z dnia 29 stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r. oddala skargę.

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia 29 stycznia 2007 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania A SA z siedzibą w W., utrzymało w mocy decyzję Burmistrza miasta z dnia 1 września 2006 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2006.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

Burmistrza miasta decyzją z dnia 1 września 2006 r., działając na podstawie m.in.: art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 w zw. z art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej jako "O.p". oraz art. 2 ust. 1, art. 3, art. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (D.U. z 2002 r., Nr 9 poz. 84 ze zm.) dalej jako "u.p.o.l." oraz na podstawie Uchwały Rady Miejskiej w Bytowie nr XXXI/268/2005 w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 2006, określił A SA z siedzibą w W. - dalej jako "Spółka" wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 r. w kwocie 109.501,- zł.

W uzasadnieniu organ I instancji podniósł, że grunty położone pod napowietrznymi liniami energetycznymi, posiadane przez Spółkę na podstawie umowy z dnia 1 stycznia 2006 r. Nr 21/2006 zawartej z Gospodarstwem Leśnym [...] podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu Spółka zarzuciła jej naruszenie:

1. prawa materialnego - art. 3 ust. 1 u.p.o.l., poprzez błędną interpretację i błędne ich zastosowanie;

2. zasad postępowania określonych w art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p.

W uzasadnieniu Spółka zarzuciła organowi podatkowemu niezgodne z obowiązującymi przepisami określenie przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów zajętych pod liniami elektroenergetycznymi.

Ponadto Spółka zarzuciła organowi I instancji niewłaściwą ocenę okoliczności faktycznych sprawy polegającą na przyjęciu, że strona jest posiadaczem gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa w zarządzie Gospodarstwa Leśnego [...], udostępnionych na mocy umowy z dnia 1 stycznia 2006 r. Na jej mocy Gospodarstwo Leśne [...] zezwoliło bowiem skarżącej jedynie na wejście/wjazd na grunty leśne celem wykonania czynności związanych z eksploatacją i utrzymaniem linii elektroenergetycznych, nie przenosząc przy tym na Spółkę posiadania tychże gruntów. Węzeł obligacyjny łączący Skarżącą z Gospodarstwem Leśnym [...] odpowiada w swej treści służebności gruntowej, którą Nadleśnictwo zobowiązało się w przyszłości ustanowić na rzecz skarżącej i jako taki nie powoduje nabycia przez nią władztwa nad gruntami.

W ocenie odwołującej można uznać ją najwyżej za posiadacza służebności tj. "podmiot faktycznie korzystający z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności" (art. 352 § 1 k.c.) Zgodnie z art. 285 k.c. definiującym pojęcie służebności gruntowej jest ona prawem obciążającym nieruchomość wobec czego nie może być utożsamiana z władztwem nad tą nieruchomością. Powyższe stanowisko znajduje liczne odzwierciedlenia w poglądach przedstawicieli doktryny prawa cywilnego, którzy jednoznacznie wskazują iż "posiadanie służebności nie oznacza posiadania rzeczy", a posiadanie służebności "odróżnia się od posiadania rzeczy tym, że nie obejmuje władania rzeczą".

W przedmiotowej sprawie nie może więc być mowy o posiadaniu gruntów leśnych przez skarżącą, gdyż nie wykonuje ona względem nich żadnego władztwa i nie ma również takiej woli. To Gospodarstwo Leśne [...] włada tymi gruntami, prowadząc na przedmiotowych terenach gospodarkę leśną w zakresie utrzymania zwierzyny leśnej, roślinności drzewiastej i krzaczastej, zbierania i zagospodarowania runa leśnego oraz ochrony ww. gruntów przez wszelkiego rodzaju zagrożeniami w tym przed pożarem, zanieczyszczeniem czy dewastacją środowiska leśnego. Z powyższego wynika, że organ podatkowy I instancji uznając Spółkę za posiadacza gruntów leśnych stanowiących własność Skarbu Państwa z zarządzie Gospodarstwa Leśnego [...] popełnił błąd w ustaleniach faktycznych prowadzący do nieuzasadnionego obciążenia skarżącej zobowiązaniem podatkowym.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie podzieliło argumentacji strony odwołującej uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie organu I instancji.

Ustosunkowując się do zarzutu opodatkowania gruntów przekazanych na mocy umowy z dnia 1 stycznia 2006 r., SKO stwierdziło, że kwestia istnienia i zakresu służebności może być rozważana dopiero po jej ustanowieniu, co nie nastąpiło w niniejszej sprawie.

Umowa o czasowym udostępnieniu gruntów pozbawia Gospodarstwo Leśne [...]faktycznie możliwości jakiegokolwiek wykorzystywania gruntu na inne cele, a nie ustanowiono służebności, to odwołująca się spółka wypełnia kryteria posiadacza gruntu, a nie jego dzierżyciela. Umożliwia to opodatkowanie podatkiem od nieruchomości.

W skardze na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego Spółka wnosząc o jej uchylenie w całości, podtrzymała wszystkie zarzuty i argumentację na ich poparcie zaprezentowane odwołaniu od decyzji organu I instancji.

W szczególności Spółka zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie:

1. prawa materialnego - art. 2 ust. 1 w zw. z art. 1 ust. 1 i 2 oraz art. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez błędną interpretację i błędne ich zastosowanie;

2. zasad postępowania określonych w art. 120, art. 121, art. 122, art. 145 § 2 art. 187 § 1, art. 197 Ordynacji podatkowej.

3. przepisów art. 78, art. 93 ust. 2, art. 190 i 217 Konstytucji Rzeczpospolitej, które miało wpływ na wynik sprawy.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie.

W piśmie procesowym z dnia 12 października 2007 r. Spółka podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - dalej jako "P.p.s.a" - stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

Oceniając zaskarżoną decyzję organu odwoławczego z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa i nie zachodzi konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Wskazać również należy, że wszystkie zarzuty skargi są nieuzasadnione.

Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest odpowiedź na pytanie: czy organy podatkowe zasadnie zobowiązały skarżącą do opłacenia podatku od gruntów położonych pod liniami energetycznymi, uznając ją za ich posiadacza,

Sąd nie podzielił argumentów skargi odnośnie opodatkowania przez organy gruntów położonych pod sieciami energetycznymi.

Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika, że w dniu 1 stycznia 2006 r. Gospodarstwo Leśne [...] zawarło ze Spółką umowę, którą strony określiły jako "Czasowa Umowa Udostępnienia Gruntów". Z treści § 2 ust. 1 i 2 tej umowy wynika, że w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznych Gospodarstwo Leśne [...] ustanowi na rzecz Spółki odpłatną służebność gruntową, a do czasu ustanowienia służebności gruntowej Nadleśnictwo udostępnia na rzecz Spółki w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznej grunty leśne o powierzchni 134 666 m2. Za udostępnienie gruntów Spółka jest zobowiązana zapłacić miesięczne wynagrodzenie określone w § 3 umowy.

Zgodnie z zawartą umową, obowiązek utrzymania linii elektroenergetycznych i urządzeń z nimi związanych oraz gruntów pod tymi liniami, umożliwiających ich prawidłową eksploatację, w tym oczyszczanie z roślinności drzewiastej i krzewiastej spoczywa na Spółce. Przy czym pozyskane sortymenty drzewne stanowią własność Lasów Państwowych (§ 4 ust. 1 umowy). Natomiast Nadleśnictwo, zgodnie z § 4 ust. 2 tej umowy zobowiązało się do współpracy z wybranym przez Spółkę wykonawcą, realizującym oczyszczanie udostępnionych gruntów z drzew i krzewów.

Okoliczność, że grunt został udostępniony Spółce w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznej, w ocenie Sądu wskazuje, że grunt był zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej związanej z przesyłaniem energii elektrycznej, tj. działalności innej niż działalność leśna i wykluczającej jej prowadzenie.

Zgodnie z § 10 umowy, została ona zawarta na czas określony i ulegała ona automatycznemu rozwiązaniu w dniu poprzedzającym dzień ustanowienia służebności gruntowej na rzecz Spółki.

Jak wynika z akt sprawy, służebność na rzecz Spółki w roku 2006 nie została ustanowiona, chociaż z Ramowej Umowy o Współpracy z dnia 23 sierpnia 2005 r. zawartej pomiędzy Gospodarstwem Leśnym [...] w W. a Spółką, stanowiącej załącznik do "umowy czasowej" wynikało, że służebności miały być ustanowione do 31 grudnia 2005 r. W konsekwencji zawarta umowa nadal obowiązywała.

Okoliczność ta ma zasadnicze znaczenie dla ustalenia, czy na Spółce ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od udostępnionych jej gruntów pod liniami elektroenergetycznymi.

W tym zakresie wskazać należy, że w myśl art. 3 ust. 1 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3,

2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych,

3) użytkownikami wieczystymi gruntów,

4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:

a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,

b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

c) realizującym oczyszczanie udostępnionych gruntów z drzew i krzewów.

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi.

Z powyższych przepisów wynika, że zasadą jest obowiązek płacenia podatku od nieruchomości przez nadleśnictwo, czyli zarządcę nieruchomości będącej własnością Skarbu Państwa, jeżeli nie została ona przekazana we władanie innemu podmiotowi.

Bezspornym jest, że Nadleśnictwo [...] jako państwowa jednostka organizacyjna reprezentuje Skarb Państwa w stosunkach cywilnoprawnych, działając w jego imieniu i na jego rzecz. Skarb Państwa jako właściciel lasów państwowych jest więc podmiotem praw i obowiązków z tytułu umów zawieranych przez nadleśnictwa, działające jako jednostki organizacyjne Lasów Państwowych. W konsekwencji umowę zawartą między przedsiębiorstwem elektroenergetycznym, a nadleśnictwem należy traktować jak zawartą ze Skarbem Państwa. Przedsiębiorstwo elektroenergetyczne może więc w związku z zawarciem umowy, stać się podatnikiem podatku od nieruchomości, jeżeli na podstawie tej umowy stanie się posiadaczem tego gruntu (por. uchwała NSA z dnia 19 sierpnia 1996 r., sygn. akt FPK 9/96, ONSA z 1996, z. 4, poz. 152).

W realiach niniejszej sprawy kwestią wymagającą rozstrzygnięcia pozostaje więc to, czy zawarcie pomiędzy Gospodarstwem Leśnym [...], a Spółką umowy "czasowego udostępnienia gruntów" spowodowało przeniesienie posiadania gruntów na Spółkę. Przedmiotem tej umowy jest czasowe udostępnienie gruntów pod liniami energetycznymi. Nadleśnictwo do czasu ustanowienia służebności gruntowej udostępniło na rzecz przedsiębiorcy określone grunty leśne w celu utrzymania i umożliwienia eksploatacji linii elektroenergetycznej. W takim stanie faktycznym uznać należy, że udostępnienie gruntów leśnych pod liniami elektroenergetycznymi wiąże się z ich przekazaniem (wydaniem). W konsekwencji spełniona jest, wynikająca z art. 348 K.c. przesłanka do przeniesienia posiadania jaką jest wydanie rzeczy.

Zgodnie z art. 336 k.c. posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Z pewnością w rozpatrywanym przypadku nie można mówić o posiadaniu samoistnym, ponieważ Spółka nie włada rzeczą jak właściciel i nie może nią rozporządzać, a jedynie korzysta z nieruchomości w znaczeniu gospodarczym. Rozważenia wymaga natomiast to, czy w wyniku udostępnienia Spółce gruntu leśnego, stanowiącego własność Skarbu Państwa, Spółka staje się posiadaczem zależnym.

W doktrynie prawa rzeczowego prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym posiadanie zależne powstaje na ogół w wyniku wydania rzeczy na podstawie umowy o czasowe z niej korzystanie. W typowych sytuacjach posiadania zależnego chodzi o użytkowanie wieczyste, najem, użyczenie, zastaw, obciążenie użytkowaniem (por. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 9 września 1977 r., sygn. akt II CR 304/77, OSNCP 7/78). Cechą posiadania zależnego jest przy tym to, że nie jest oparte na grzecznościowym pozwoleniu posiadacza, bo wtedy mamy do czynienia z władztwem prekaryjnym, lecz ma trwać przez czas pozwalający na przyjęcie, że ze strony posiadacza samoistnego nastąpiła utrata określonego atrybutu władztwa (por. Rudnicki S., Komentarz do kodeksu cywilnego. Księga II Własność i inne prawa rzeczowe, Warszawa 2001, str. 463). Posiadanie zależne jest więc rozumiane szeroko.

Zdaniem Sądu ze stanu faktycznego wynikającego z umowy można wnosić, że udostępnienie gruntów Gospodarstwa Leśnego [...] w celu umożliwienia eksploatacji linii spełnia wszystkie przesłanki posiadania zależnego. W związku z powyższym podatnikiem podatku od nieruchomości jest, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l., posiadacz zależny gruntu pod linią elektroenergetyczną stanowiącego własność Skarbu Państwa, a stan posiadania wynika z umowy cywilnoprawnej zawartej z Nadleśnictwem.

Inaczej rzecz miałaby się, gdyby doszło do ustanowienia na przedmiotowych gruntach odpłatnej służebności gruntowej, do czego w przyszłości zobowiązały się strony przedmiotowej umowy. Ustanowienie służebności spowodowałoby wygaśnięcie zawartej na czas określony czasowej umowy udostępnienia gruntów, co skutkowałoby utratą przez Spółkę atrybutu posiadania tej części nieruchomości i w konsekwencji, zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.o.l., nastąpiłoby przeniesienie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości na Nadleśnictwo.

Podobny pogląd w zakresie opodatkowania gruntów leśnych pod napowietrznymi liniami energetycznymi, przekazanych przedsiębiorcy czasową umową udostępnienia gruntów, wyrazili w piśmiennictwie Etel L. i Teszner K. w Przeglądzie Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych Nr 6 (64) oraz Mariusz Unisk w Doradztwie Podatkowym (2005/4/27). Zajęte przez Sąd w niniejszej sprawie stanowisko jest również zgodne z dotychczasową linią orzeczniczą (por. wyroki WSA we Wrocławiu: z dnia 11 października 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 922/07, niepubl. i z dnia 15 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1564/07, niepubl. oraz wyroki WSA w Poznaniu: z dnia 12 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/ Po 80/07, niepubl., z dnia 19 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/ Po 1075/07, niepubl. i z dnia 15 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/ Po 1199/07, niepubl., wyroki NSA z dnia 14 listopada 2008 r., sygn. akt II FSK 482/08 i II FSK 936/08, niepubl.).

Reasumując, obowiązek podatkowy obciąża posiadacza nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa lub jej części wówczas, gdy posiadanie wynika m. in. z tytułu prawnego. Tytuł taki w niniejszej sprawie stanowi umowa, o której wspomniano na wstępie. Właśnie umowa ta, przenosząca na PSE posiadanie określonej części gruntów leśnych, bo zdaniem składu orzekającego taki charakter ma czynność prawna określana w § 2 ust. 2 umowy, przesądza o tym, że jednostka ta jest podatnikiem podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a omawianej ustawy.

Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

Źródło: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/