ZFŚS. Zasady tworzenia i prowadzenia

Wstęp

Pracodawca, stosownie do swoich możliwości i warunków, powinien zaspokajać bytowe, socjalne i kulturalne potrzeby pracowników (art. 16 Kodeksu pracy; dalej: k.p.). Oznacza to, że obowiązek ten nie ma charakteru bezwzględnego. Jego realizacja zależy od możliwości konkretnego pracodawcy. Swoboda oceny własnych możliwości i warunków do realizacji tej zasady prawa pracy należy do pracodawcy. Jednak swoboda ta częściowo jest ograniczona przez przepisy ustawy z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (j.t. Dz.U. z 2023 r. poz. 998; ost. zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 1586; dalej: ustawa o zfśs). Ustawa o zfśs określa zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i zasady gospodarowania środkami tego funduszu, przeznaczonego na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z funduszu, na dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych oraz na tworzenie zakładowych żłobków, klubów dziecięcych, przedszkoli oraz innych form wychowania przedszkolnego.

Co do zasady z obowiązku tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych zwolnieni są pracodawcy zatrudniający poniżej 50 pracowników (w przeliczeniu na pełne etaty). Ponadto do tworzenia funduszu zobowiązani są pracodawcy zatrudniający co najmniej 20 pracowników i mniej niż 50 pracowników, u których działają związki zawodowe, jeżeli zakładowa organizacja związkowa złoży wniosek w tej sprawie.

Bezwzględny obowiązek tworzenia zfśs mają natomiast pracodawcy prowadzący działalność w formie jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych. Są oni zobowiązani do tworzenia zfśs bez względu na liczbę zatrudnionych pracowników.

Fundusz tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych.

Obowiązek tworzenia przez pracodawcę funduszu socjalnego i prowadzenia działalności socjalnej jest taki sam względem wszystkich pracowników. Jednak z tego obowiązku nie wynikają żadne roszczenia pracownika o świadczenia. Pracownik nabywa prawo do świadczenia z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych dopiero wtedy, gdy świadczenie to zostanie mu przyznane.

1. Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych

1.1. Ważne definicje ustawowe dotyczące zfśs

Ustawa o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych zawiera m.in. definicje pojęć, które są stosowane na jej potrzeby. Bez bliższego poznania pojęć związanych z funkcjonowaniem zfśs trudno o prawidłową gospodarkę jego środkami.

Jednym z najważniejszych pojęć jest działalność socjalna. Przez działalność socjalną należy rozumieć usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, sprawowanej przez dziennego opiekuna lub nianię, w przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej – rzeczowej lub finansowej – a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

Definicja działalności socjalnej umożliwia również finansowanie z zfśs wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej czy sportowo-rekreacyjnej, które mają miejsce poza granicami kraju. Jest to skutek wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 marca 2007 r. (K 40/04, Dz.U. z 2007 r. Nr 69, poz. 467), w którym TK uznał, że:

Przez pojęcie zakładowe obiekty socjalne rozumie się ośrodki wczasowe i kolonijne, domy wypoczynkowe, sanatoria, ogrody działkowe, obiekty sportowo-rekreacyjne, żłobki, kluby dziecięce i przedszkola oraz obiekty służące działalności kulturalnej. Do obiektów socjalnych nie zalicza się przykładowo stołówek zakładowych, które służą zaspokajaniu potrzeb bytowych, a nie socjalnych, osób uprawnionych.

Osoby uprawnione do korzystania z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych to pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści – byli pracownicy i ich rodziny, oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał w regulaminie zakładowego funduszu świadczeń socjalnych prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z tego funduszu.

Katalog osób uprawnionych do korzystania ze środków zfśs jest szeroki, a szczególnego znaczenia nabierają możliwości jego rozszerzenia przez wprowadzenie odpowiednich postanowień do regulaminu zfśs.

1.2. Ważne terminy przy tworzeniu i gospodarowaniu zfśs

Ustawa o zfśs przewiduje wiele terminów, których należy przestrzegać przy tworzeniu i gospodarowaniu zakładowym funduszem świadczeń socjalnych.

Kalendarium zakładowego funduszu świadczeń socjalnych

1.3. Obowiązek tworzenia zfśs

Do tworzenia zfśs zobowiązani są pracodawcy zatrudniający co najmniej 50 pracowników według stanu na dzień 1 stycznia danego roku w przeliczeniu na pełne etaty. Z obowiązku tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych zwolnieni są pracodawcy zatrudniający poniżej 50 pracowników (w przeliczeniu na pełne etaty).

Jednak pracodawcy, u których działają związki zawodowe, zatrudniający co najmniej 20 pracowników i mniej niż 50 pracowników, zobligowani są utworzyć zfśs, jeżeli zakładowa organizacja związkowa złoży wniosek w tej sprawie.

Inne zasady tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych obowiązują pracodawców prowadzących działalność w formie jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych. Są oni zobowiązani do tworzenia zfśs bez względu na liczbę zatrudnianych pracowników.

Jeżeli rozpoczęcie działalności następuje w roku kalendarzowym w wyniku komercjalizacji, przejęcia, podziału lub połączenia zakładu lub jego części z równoczesnym przejęciem pracowników, pracodawcy zatrudniający co najmniej 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, pracodawcy zatrudniający co najmniej 20 pracowników i mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty oraz jednostki sektora finansów publicznych obligatoryjnie tworzą zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

Przepisy przewidują pewien wyjątek od obowiązku tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Mianowicie pracodawcy rozpoczynający działalność w roku kalendarzowym, którzy są zobowiązani do utworzenia zfśs, tworzą ten fundusz dopiero od następnego roku kalendarzowego. Odroczenie obowiązków socjalnych dotyczy tylko tych pracodawców, którzy rozpoczynają działalność po raz pierwszy.

Wspomniane odroczenie obowiązku tworzenia zfśs nie ma zastosowania do pracodawców, którzy przejęli zakład pracy lub jego część wraz z pracownikami objętymi układem zbiorowym pracy obowiązującym przed ich przejęciem i stanowiącym o tworzeniu funduszu. Wynika to z treści art. 241⁸ § 1 Kodeksu pracy. Przepis ten określa, że w okresie jednego roku od dnia przejścia zakładu pracy lub jego części na nowego pracodawcę do pracowników stosuje się postanowienia układu, którym byli objęci przed przejściem zakładu pracy lub jego części na nowego pracodawcę, chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej. Postanowienia tego układu stosuje się w brzmieniu obowiązującym w dniu przejścia zakładu pracy lub jego części na nowego pracodawcę. Jednak pracodawca może stosować do tych pracowników korzystniejsze warunki niż wynikające z dotychczasowego układu.

1.4. Rezygnacja z tworzenia zfśs

Większość pracodawców może zrezygnować z tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

Możliwość rezygnacji z tworzenia funduszu przez poszczególne kategorie pracodawców

Pracodawcy, zatrudniający 1 stycznia danego roku co najmniej 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, mogą zrezygnować z tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych w sposób zależny od tego, czy w zakładzie pracy obowiązuje układ zbiorowy pracy czy regulamin wynagradzania.

Pracodawcy, których pracownicy są objęci układem zbiorowym pracy, decyzję o nietworzeniu funduszu wprowadzają przez zmianę tego układu. Zmiany wprowadza się w drodze protokołów dodatkowych, do których stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące układu (art. 241⁹ i 241¹² § 1 Kodeksu pracy). Stronami układu są pracodawca i związki zawodowe. Jeśli pracodawca zgłosi propozycję zmiany układu, to wymagana jest zgoda związków zawodowych, aby zmiana ta mogła obowiązywać. Wówczas taka zmiana zostaje wprowadzona w drodze protokołu dodatkowego do układu zbiorowego pracy. Protokół ten powinien zostać zarejestrowany przez okręgowego inspektora pracy. Po zarejestrowaniu układ ten wchodzi w życie w terminie zawartym w protokole, jednak nie wcześniej niż z dniem zarejestrowania protokołu.

W przypadku pracodawcy, którego pracownicy nie są objęci układem zbiorowym pracy, ale który ze względu na zatrudnianie co najmniej 50 pracowników jest zobowiązany wydać regulamin wynagradzania, zmiany dotyczące tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych wprowadza się w drodze aneksu do regulaminu wynagradzania. Treść regulaminu musi być uzgodniona z zakładową organizacją związkową. Jeżeli u danego pracodawcy nie działa zakładowa organizacja związkowa, postanowienie o nietworzeniu funduszu wymaga uzgodnienia z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów (art. 4 ust. 3 w związku z art. 8 ust. 2 ustawy o zfśs). Aneks do regulaminu wynagradzania wchodzi w życie po upływie 2 tygodni od dnia podania go do wiadomości pracowników, w sposób przyjęty u danego pracodawcy (np. przekazanie treści aneksu bezpośrednio każdemu pracownikowi za potwierdzeniem odbioru, ogłoszenie na zebraniu, rozesłanie za pośrednictwem poczty elektronicznej, wywieszenie na tablicy ogłoszeń itp.). Jeżeli więc pracodawcy zależy, aby aneks wszedł w życie w określonym czasie, powinien odpowiednio wcześniej przystąpić do rokowań.

Brak zgody związków zawodowych bądź przedstawiciela pracowników powoduje, że nie można wprowadzić w życie postanowień o nietworzeniu zfśs.

Pracodawca zatrudniający według stanu na 1 stycznia danego roku mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, nieobjęty układem zbiorowym pracy oraz niezobowiązany do wydania regulaminu wynagradzania, może fakultatywnie tworzyć zfśs albo może wypłacać świadczenie urlopowe (art. 3 ust. 3 ustawy o zfśs). Może też z tego zrezygnować, co wymaga dopełnienia pewnych obowiązków formalnych. Otóż taki pracodawca powinien poinformować swoich pracowników o rezygnacji z tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych i niewypłacaniu świadczenia urlopowego. Pracodawcy powyższą informację przekazują pracownikom w pierwszym miesiącu danego roku kalendarzowego, tj. w terminie do 31 stycznia, w sposób przyjęty u danego pracodawcy (art. 3 ust. 3a ustawy o zfśs). Należy przyjąć, że brak takiej informacji oznacza dla pracowników, że w danym roku pracodawca tworzy zakładowy fundusz świadczeń socjalnych albo wypłaca świadczenie urlopowe.

Informacja o rezygnacji z działalności socjalnej

Brak jest jednolitego stanowiska w sprawie konsekwencji niepowiadomienia w terminie pracowników o nieutworzeniu zfśs i niewypłacaniu świadczeń urlopowych. Część ekspertów prawa pracy uważa, że mimo przekroczenia terminu 31 stycznia danego roku pracodawca skutecznie zwolni się z obowiązku wypłaty świadczeń urlopowych czy naliczenia odpisów za ten rok. Z kolei inni uważają, że niepoinformowanie o rezygnacji z wypłaty świadczeń urlopowych i z tworzenia zfśs w terminie do końca stycznia skutkuje koniecznością wypłacania świadczenia lub naliczania odpisów na fundusz socjalny w danym roku. Z uwagi na rozbieżność stanowisk w tej kwestii i niepewność co do ewentualnego rozstrzygnięcia sądowego na korzyść pracodawcy, należy przestrzegać granicznej daty, jaką jest 31 stycznia danego roku.

Zmiany w stanie zatrudnienia występujące w trakcie roku kalendarzowego nie mają wpływu na obowiązki socjalne pracodawcy. O tym, czy pracodawca będzie tworzył zakładowy fundusz świadczeń socjalnych lub będzie wypłacał świadczenia urlopowe, decyduje wyłącznie liczba zatrudnionych pracowników na 1 stycznia danego roku.

1.5. Ustalanie przeciętnej liczby zatrudnionych na potrzeby zfśs

Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych jest tworzony z corocznego odpisu podstawowego naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych (art. 5 ust. 1 ustawy o zfśs). Z faktu, że przewidywaną przeciętną liczbę zatrudnionych koryguje się w końcu roku do faktycznej przeciętnej liczby zatrudnionych, należy wysnuć wniosek, że korekcie ulega również wysokość odpisu należnego za dany rok. A zatem, jeżeli:

● faktyczna przeciętna liczba zatrudnionych jest wyższa od przewidywanej – różnicę między odprowadzonym a należnym odpisem należy odprowadzić na rachunek funduszu,

● przeciętna liczba zatrudnionych jest niższa od planowanej – w roku następnym można odprowadzić odpis należny za ten rok pomniejszony o nadpłaconą kwotę.

W ustawie o zfśs nie zdefiniowano pojęcia „przeciętna liczba zatrudnionych” oraz sposobu jej obliczania. Kwestie te zostały określone w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 9 marca 2009 r. w sprawie sposobu ustalania przeciętnej liczby zatrudnionych w celu naliczania odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych (Dz.U. Nr 43, poz. 349).

Jak już wspomniano, podstawę naliczania odpisu stanowi przeciętna planowana w danym roku kalendarzowym liczba zatrudnionych u pracodawcy, skorygowana w końcu roku do faktycznej przeciętnej liczby zatrudnionych. Aby wyznaczyć przeciętną liczbę zatrudnionych, trzeba przede wszystkim ustalić, które osoby należy uwzględnić w stanie zatrudnienia do celów naliczeń odpisów na zfśs. Przepisy rozporządzenia wskazują, że uwzględnieniu podlegają pracownicy zatrudnieni w pełnym i niepełnym wymiarze czasu pracy, po przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy. Oznacza to, że w praktyce fundusz nie jest naliczany według stanu ewidencyjnego zatrudnionych, tylko według pełnych etatów.

W przypadku rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną, podstawę naliczania odpisu podstawowego stanowi liczba członków spółdzielni według stanu na dzień naliczenia funduszu, skorygowana zgodnie ze stanem na 31 grudnia danego roku do faktycznej liczby członków zarejestrowanych w spółdzielni.

Do obliczenia przeciętnej liczby zatrudnionych w danym roku kalendarzowym niezbędne jest ustalenie przeciętnej liczby zatrudnionych w poszczególnych miesiącach. Niestety, przepisy rozporządzenia w sprawie ustalania przeciętnej liczby zatrudnionych w celu naliczenia odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych nie wskazują sposobu, w jaki należy tego dokonać. W praktyce stosuje się jedną z metod statystycznych, o których mowa w objaśnieniach do sprawozdań statystycznych (Z-03 – sprawozdanie o zatrudnieniu i wynagrodzeniach).

Metodę obliczania przeciętnego zatrudnienia w miesiącu należy dostosować do sytuacji kadrowej. W przypadku dużej płynności kadr lub natężenia zjawiska udzielania urlopów bezpłatnych należy stosować metodę średniej arytmetycznej ze stanów dziennych w miesiącu.

Przy stabilnej sytuacji kadrowej przeciętne zatrudnienie w miesiącu można obliczyć:

● metodą uproszczoną, tj. na podstawie sumy dwóch stanów dziennych (w pierwszym i ostatnim dniu miesiąca), podzielonej przez 2, lub

● metodą średniej chronologicznej, gdy przeciętny stan zatrudnienia oblicza się na podstawie sumy połowy stanu dziennego w pierwszym i ostatnim dniu miesiąca oraz stanu zatrudnienia w 15 dniu miesiąca, podzielonej przez 2.

Przeliczenia osób niepełnozatrudnionych na pełne etaty dokonuje się według liczby godzin pracy ustalonych w umowie o pracę w stosunku do obowiązującej normy.

Przy przeliczaniu stosuje się współczynnik przeliczeniowy, będący stosunkiem godzin pracy w tygodniu na danym stanowisku osób zatrudnionych w niepełnym wymiarze czasu pracy (niepełnozatrudnionych) do godzin pracy osób zatrudnionych w pełnym wymiarze czasu pracy (pełnozatrudnionych). Liczbę osób pełnozatrudnionych uzyskuje się w wyniku pomnożenia liczby osób niepełnozatrudnionych przez odpowiednie współczynniki przeliczeniowe.

Obliczając przeciętną liczbę zatrudnionych w danym roku kalendarzowym, należy zsumować przeciętne liczby zatrudnionych w poszczególnych miesiącach, a otrzymaną wartość podzielić przez 12.

Ten sposób obliczania przeciętnej liczby zatrudnionych stosuje się również w przypadku, gdy zakład pracy działał w okresie krótszym niż jeden rok kalendarzowy albo naliczał odpis na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych na niepełny rok kalendarzowy.

W liczbie osób zatrudnionych, ze względu na odmienny sposób naliczania odpisu, nie uwzględnia się pracowników młodocianych. Przepis art. 5 ust. 2a ustawy o zfśs ustala wprost wysokość odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych na jednego pracownika młodocianego, stąd w przeciętnej liczbie zatrudnionych w danym roku kalendarzowym w celu naliczenia odpisu na fundusz nie uwzględnia się pracowników młodocianych.

Ponadto w przeciętnej liczbie zatrudnionych nie uwzględnia się m.in.:

● pracowników tymczasowych, dla których dany pracodawca jest tylko pracodawcą użytkownikiem zgodnie z przepisami ustawy z 9 lipca 2003 r. o zatrudnianiu pracowników tymczasowych (j.t. Dz.U. z 2023 r. poz. 1110);

● pracowników przebywających na urlopach bezpłatnych. Okresu urlopu bezpłatnego nie wlicza się do okresu pracy, od którego zależą uprawnienia pracownicze, o czym stanowi art. 174 § 2 Kodeksu pracy. W trakcie tego urlopu, mimo że stosunek pracy istnieje, następuje zawieszenie praw i obowiązków pracownika i pracodawcy;

● osób niebędących pracownikami w rozumieniu art. 2 Kodeksu pracy. A zatem nie należy uwzględniać m.in. osób świadczących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych, np. zlecenia czy o dzieło.

W przypadku rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną – jeżeli walne zgromadzenie spółdzielni postanowi, że będzie stosować przepisy ustawy o zfśs do członków spółdzielni (art. 21a ustawy o zfśs) – podstawę naliczania odpisu na fundusz stanowi liczba członków spółdzielni według stanu na dzień naliczenia funduszu, skorygowana zgodnie ze stanem na 31 grudnia danego roku do faktycznej liczby członków zarejestrowanych w spółdzielni. Nie należy zatem w tym przypadku brać pod uwagę etatów, ale liczbę osób.

W przeciętnym zatrudnieniu, w celu naliczenia odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, rozporządzenie z 9 marca 2009 r. uwzględnia tylko pracowników, czyli osoby zatrudnione na podstawie:

● umowy o pracę,

● powołania,

● wyboru,

● mianowania,

● spółdzielczej umowy o pracę.

Z uwagi na to, że ustawowe zatrudnienie ma charakter pracowniczy oraz ustawowa definicja kręgu osób uprawnionych do korzystania z funduszu nie obejmuje osób zatrudnionych na innej podstawie niż wskazana powyżej, rozporządzenie nie ujmuje w przeciętnym zatrudnieniu również osób zatrudnionych na podstawie umowy agencyjnej oraz wykonujących pracę nakładczą.

1.6. Obliczanie odpisu na zfśs

Fundusz tworzy się z corocznego odpisu podstawowego, naliczanego w stosunku do przeciętnej liczby zatrudnionych. Podstawę ustalania kwotowych wskaźników odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych stanowi przeciętne wynagrodzenie miesięczne w gospodarce narodowej w roku poprzednim lub w II półroczu roku poprzedniego, jeżeli przeciętne wynagrodzenie z tego okresu stanowiło kwotę wyższą. Wysokość tego wynagrodzenia ogłasza Prezes GUS w „Monitorze Polskim” nie później niż do 20 lutego każdego roku.

W ostatnich latach podstawą odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych było przeciętne wynagrodzenie miesięczne w gospodarce narodowej ustalane w wyniku nowelizacji ustawy o zfśs. Od 1 lipca do 31 grudnia 2023 r. podstawą odpisu na zfśs było przeciętne wynagrodzenie miesięczne w gospodarce narodowej w II półroczu 2021 r. ogłoszone przez Prezesa GUS i wynoszące 5104,90 zł.

Odpisy na zfśs dzielimy na:

● obowiązkowy (podstawowy), obejmujący pracowników;

● dobrowolny, obejmujący niepełnosprawnych, byłych pracowników (emerytów lub rencistów), nad którymi zakład sprawuje opiekę socjalną.

Ponadto pracodawca może zwiększyć fundusz, jeżeli utworzył zakładowy żłobek lub klub dziecięcy oraz przeznaczył na ten cel z odpisu podstawowego określoną kwotę.

Odpisy i zwiększenia na zfśs

Odpisy i zwiększenia, o których mowa wyżej, u pracodawcy tworzą jeden zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

Pracodawca ma obowiązek gromadzenia środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych na odrębnym rachunku bankowym (art. 12 ustawy o zfśs). Dzięki temu następuje wyodrębnienie środków funduszu z ogólnych środków finansowych pracodawcy. Ma to duże znaczenie w sytuacji, gdyby rachunek bankowy pracodawcy został zajęty w postępowaniu egzekucyjnym. Środki funduszu z mocy ustawy nie podlegają bowiem egzekucji – z wyjątkiem przypadków prowadzenia egzekucji w związku ze zobowiązaniami samego funduszu. Za pomocą odrębnego rachunku bankowego możliwe jest również kontrolowanie wykonania przepisów ustawy o zfśs oraz sposobu wydatkowania jego środków do celów księgowych i podatkowych.

Równowartość dokonanych odpisów i zwiększeń naliczonych na dany rok kalendarzowy pracodawca przekazuje na rachunek bankowy zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Przepisy nakazują przekazanie tych środków w terminie do 30 września danego roku, z tym że do 31 maja danego roku należy przekazać kwotę stanowiącą co najmniej 75% równowartości odpisów. Nie ma jednak przeszkód, aby środki przekazać w terminie wcześniejszym. Ostatecznej korekty wysokości funduszu pracodawcy dokonują pod koniec grudnia.

Wspomniane terminy nie obowiązują pracodawców zatrudniających według stanu na 1 stycznia danego roku mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, oni bowiem tworzą zakładowy fundusz świadczeń socjalnych na zasadzie dobrowolności.

Pracodawcy tworzący fundusz dobrowolnie nie muszą też formalnie wyodrębniać dla tego funduszu rachunku bankowego. W konsekwencji brak jest faktycznego wyodrębnienia z majątku pracodawcy środków zfśs. Skutkuje to niemożliwością zastosowania zakazu prowadzenia z tych środków egzekucji roszczeń przeciwko pracodawcy. Nie jest bowiem możliwe określenie, które środki pieniężne znajdujące się na rachunku lub rachunkach bankowych pracodawcy są przeznaczone na działalność socjalną. Przepisy nie zabraniają jednak i takim pracodawcom utrzymywania odrębnego rachunku z przeznaczeniem na gromadzenie środków funduszu.

Związkom zawodowym przysługuje prawo wystąpienia do sądu pracy z roszczeniem o przekazanie należnych środków na fundusz (art. 8 ust. 3 ustawy o zfśs). Ponadto pracodawca nieprzestrzegający ustawowych terminów przekazania środków na konto funduszu może zostać ukarany karą grzywny (art. 12a ustawy o zfśs).

Natomiast, odnosząc się do obowiązku naliczania odsetek od środków przekazanych na rachunek funduszu po terminie, Sąd Najwyższy w postanowieniu z 17 października 1996 r. (KAS 2/96, OSNP 1997/10/180) uznał, że:

Podobnie przyjął Sąd Najwyższy w wyroku z 13 kwietnia 1999 r. (I PKN 663/98, OSNP 2000/14/534):

Roszczenia o przekazanie należnych środków na fundusz nie ulegają przedawnieniu. Sąd Najwyższy w wyroku z 11 kwietnia 2012 r. (III PK 66/11, OSNP 2013/5–6/54) uznał, że:

Odpisy i zwiększenia obciążają koszty działalności pracodawcy. U pracodawców zatrudniających według stanu na 1 stycznia danego roku:

● co najmniej 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty,

● co najmniej 20 pracowników i mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, którzy utworzyli zfśs na wniosek zakładowej organizacji związkowej

– układ zbiorowy pracy może dowolnie kształtować wysokość odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych; może również postanawiać, że fundusz nie będzie tworzony (art. 4 ustawy o zfśs).

Z kolei u pracodawców zatrudniających według stanu na 1 stycznia danego roku co najmniej 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, ale których pracownicy nie są objęci układem zbiorowym pracy, postanowienia o wysokości odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych lub o tym, że taki fundusz nie będzie utworzony, może zawierać regulamin wynagradzania. Jeżeli u pracodawcy nie działa zakładowa organizacja związkowa, postanowienia regulaminu wynagradzania w sprawie wysokości odpisu na fundusz lub nietworzenia funduszu wymagają uzgodnienia z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów.

1.7. Odpis dla nauczycieli

Przedstawiony sposób tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (art. 5 ust. 1–7 ustawy o zfśs) nie ma zastosowania do szkół i placówek objętych systemem oświaty w stosunku do nauczycieli podlegających przepisom ustawy z 26 stycznia 1982 r. – Karta Nauczyciela (j.t. Dz.U. z 2023 r. poz. 984; ost. zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 2005).

Regulacje dotyczące odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych zawiera ustawa – Karta Nauczyciela. Dla nauczycieli dokonuje się corocznie odpisu na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych w wysokości ustalanej jako iloczyn planowanej, przeciętnej w danym roku kalendarzowym, liczby nauczycieli zatrudnionych w pełnym i niepełnym wymiarze zajęć (po przeliczeniu na pełny wymiar zajęć) skorygowanej w końcu roku do faktycznej przeciętnej liczby zatrudnionych nauczycieli (po przeliczeniu na pełny wymiar zajęć) i 110% kwoty bazowej, obowiązującej w dniu 1 stycznia danego roku (art. 53 ust. 1 Karty nauczyciela).

Odpisy dla nauczycieli, łącznie z naliczonymi odpisami podstawowymi na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych na pozostałych pracowników oraz emerytów, rencistów i nauczycieli pobierających nauczycielskie świadczenie kompensacyjne – byłych pracowników, stanowią jeden fundusz w szkole (art. 53 ust. 3 Karty nauczyciela).

1.8. Odpis dla pracowników uczelni publicznych

Sposób tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych przedstawiony w art. 5 ust. 1–7 ustawy o zfśs nie ma zastosowania również do szkół wyższych działających na podstawie przepisów o szkolnictwie wyższym i nauce.

Dla pracowników uczelni publicznej dokonuje się odpisu na zfśs w wysokości 6,5% planowanych przez uczelnię w roku poprzednim rocznych wynagrodzeń osobowych. Wysokość odpisu może być zmniejszona po uzgodnieniu ze związkami zawodowymi działającymi w uczelni. Z kolei odpis na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych na jednego byłego pracownika uczelni publicznej będącego emerytem lub rencistą wynosi za dany rok kalendarzowy 10% rocznej sumy najniższej emerytury lub renty z roku poprzedniego. Odpisy te stanowią w uczelni publicznej jeden fundusz (art. 144 ustawy z 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – j.t. Dz.U. z 2023 r. poz. 742; ost. zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 2005).

Warto jeszcze dodać, że z zakładowych żłobków i klubów dziecięcych mogą korzystać nie tylko dzieci pracowników naukowych, lecz także dzieci studentów i uczestników studiów doktoranckich, a opłaty za pobyt dziecka w żłobku lub klubie dziecięcym zwiększają zfśs.

1.9. Zwiększanie środków zfśs

Środki zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, tworzonego z odpisu podstawowego i odpisów dodatkowych, mogą być zwiększane z różnych innych źródeł, określonych w art. 7 ustawy o zfśs. Źródła zwiększeń odpisu na zfśs przedstawia tabela.

Źródła zwiększeń odpisu na zfśs

Za wymieniony w pkt 6 i pkt 7 tabeli przychód ze sprzedaży lub likwidacji środków trwałych służących działalności socjalnej oraz zakładowych domów i lokali mieszkalnych, który zwiększa zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, ustawa o zfśs uważa przychód ze sprzedaży lub likwidacji pomniejszony o koszty tej sprzedaży lub likwidacji.

Zwiększenia środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, o których mowa w pkt 6 i pkt 7 powyższej tabeli, nie dotyczą pracodawców postawionych w stan upadłości lub likwidacji, z wyłączeniem przedsiębiorstw państwowych likwidowanych w celu prywatyzacji.

W wyroku z 4 września 2007 r. (I PK 96/07, OSNP 2008/19–20/287) Sąd Najwyższy podkreślił, że fakt wydzierżawienia zakładowego obiektu socjalnego nie przekreśla jego charakteru jako „środka trwałego służącego działalności socjalnej”. W tej sprawie problem sprowadzał się do odpowiedzi na pytanie, czy wydzierżawienie ośrodka wczasowego „I” oznaczało, że mimo zachowania charakteru tego ośrodka jako nadal prowadzącego działalność wczasowo-wypoczynkową i zagwarantowania pewnej liczby miejsc dla pracowników strony pozwanej, działalność ta przestała być działalnością pracodawcy (zakładu pracy), a stała się działalnością dzierżawcy. W konsekwencji utraciła ona przymiot usług świadczonych przez pracodawcę i charakter środka trwałego służącego działalności socjalnej zakładu pracy. Według Sądu Najwyższego utożsamianie pojęcia usług świadczonych przez pracodawców z usługami realizowanymi przez pracodawcę bezpośrednio, w znaczeniu faktycznym, przy pomocy podległych mu służb, nie zasługuje na akceptację. Na nieprawidłowość tak wąskiego rozumienia pojęcia usług świadczonych przez pracodawców wskazuje art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o zfśs, według którego przychody z tytułu dzierżawy środków trwałych służących działalności socjalnej zakładu pracy, w części nieprzeznaczonej na utrzymanie lub odtworzenie zakładowych obiektów socjalnych, zwiększają środki zakładowego funduszu socjalnego. Wynika stąd, że sam fakt wydzierżawienia zakładowego obiektu socjalnego nie przekreśla jego charakteru jako środka trwałego służącego działalności socjalnej zakładu pracy. Zachowanie tego charakteru stanowi podstawę do skierowania przychodów z tytułu dzierżawy do funduszu. W sprawie ustalono, że w myśl umowy dzierżawy obowiązkiem dzierżawcy było użytkowanie przedmiotu dzierżawy zgodnie z jego przeznaczeniem, tj. polegało na świadczeniu usług wczasowo­-wypoczynkowych, hotelowo-gastronomicznych, turystycznych, do zarezerwowania co roku pracownikom strony pozwanej określonej liczby miejsc wczasowych po cenach uwzględniających jedynie koszty własne dzierżawy. Przy czym pracownicy przebywający na wypoczynku korzystali z dofinansowania na tych samych zasadach, co pracownicy wypoczywający w innych miejscach, dzierżawca był zobowiązany do zaspokajania innych potrzeb wydzierżawiającego w zakresie wycieczek, usług hotelowo-żywieniowych. Pozwala to twierdzić, że ośrodek „I” w następstwie jego wydzierżawienia nie utracił charakteru zakładowego obiektu socjalnego. Ponadto ustawa nie wiąże żadnych skutków z zakresem i stopniem intensywności wykorzystania obiektu przez pracowników strony pozwanej, w szczególności niepełne czy niewielkie wykorzystanie obiektu przez pracowników nie przekreśla jego charakteru jako obiektu socjalnego.

Przedsiębiorcy mogą dodatkowo zwiększać środki funduszu z zysku netto do podziału, a spółdzielnie – z nadwyżki bilansowej.

1.10. Jak prawidłowo gospodarować środkami funduszu

Środki zakładowego funduszu świadczeń socjalnych mogą być spożytkowane wyłącznie na cele określone w przepisach ustawy o zfśs. Przypomnijmy, że fundusz ten jest przeznaczony na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z funduszu, na dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych oraz na tworzenie zakładowych żłobków, klubów dziecięcych, przedszkoli oraz innych form wychowania przedszkolnego.

Działalnością socjalną są usługi świadczone przez pracodawców na rzecz:

● różnych form wypoczynku (np. wczasy, kolonie, spływy kajakowe, wczasy agroturystyczne, obozy, zimowiska, wycieczki),

● działalności kulturalno-oświatowej (np. zakup biletów do kina, teatru, opery),

● działalności sportowo-rekreacyjnej (np. zakup sprzętu sportowego, wyposażenie sali gimnastycznej, siłowni),

● opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, sprawowanej przez dziennego opiekuna lub nianię, w przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego (np. partycypowanie w wydatkach ponoszonych przez pracowników z tytułu pobytu ich dzieci w żłobku lub przedszkolu),

● udzielania pomocy materialnej, rzeczowej lub finansowej (np. pomoc w razie zdarzeń losowych, zapomogi dla pracowników znajdujących się w niedostatku),

● zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych w umowie (np. na budowę, remont, adaptację, modernizację mieszkania).

Usługi i świadczenia w zakresie różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej i sportowo-rekreacyjnej mogą być finansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych zarówno wówczas, gdy są organizowane w kraju, jak i za granicą.

Fundusz z założenia ma łagodzić różnice w poziomie życia pracowników i ich rodzin, a jego adresatami są zwłaszcza rodziny o najniższych dochodach. Uprawnieni są głównie pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści – byli pracownicy i ich rodziny. Ponadto uprawnionymi mogą być również inne osoby, którym pracodawca przyznał w regulaminie prawo do korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z funduszu. Uprawnienie do korzystania z funduszu nie oznacza, że takie świadczenie przysługuje uprawnionemu „z urzędu”. Przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z zfśs powinny być bowiem uzależnione od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z funduszu. Jest to tzw. zasada uznaniowości. Zasada ta oznacza, że mimo posiadanego uprawnienia do ubiegania się o świadczenie, dana osoba może go nie otrzymać, gdyż po indywidualnej ocenie sytuacji socjalnej może się okazać, że nie kwalifikuje się do przyznania tego świadczenia. W tym miejscu należy przywołać wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi, według którego:

Świadczeń nie należy przyznawać „wszystkim po równo”. Praktyczny skutek wynikający z obowiązku stosowania „kryterium socjalnego” obrazuje np. wyrok WSA w Warszawie z 13 lutego 2007 r. (III SA/Wa 4283/06), w którym sąd stwierdził, że:

W przypadku gdy środki zakładowego funduszu świadczeń socjalnych nie zostaną wykorzystane w danym roku kalendarzowym, przechodzą one na kolejny rok, powiększając przyszły fundusz.

Jeżeli pracodawca nie ma już obowiązku tworzenia zfśs, nie oznacza to, że niewykorzystane środki zgromadzone na rachunku funduszu może wykorzystać w sposób zupełnie dowolny. Środki, które nie zostały wykorzystane w poprzednim roku, jak też środki likwidowanego funduszu, muszą być wykorzystane zgodnie z regulaminem funduszu i ustawą o zfśs.

Środkami zakładowego funduszu świadczeń socjalnych administruje pracodawca. Termin „administrowanie” dotyczy organizowania zakładowej działalności socjalnej, a także czynności zmierzających do zapewnienia funduszowi obsługi finansowej, kadrowej i organizacyjnej. Należy podkreślić, że środki zakładowego funduszu świadczeń socjalnych są własnością pracodawcy i to on sprawuje nad nimi kontrolę – jednak w granicach określonych w ustawie o zfśs i regulaminie. Mimo że te środki są własnością pracodawcy, to nie może on nimi swobodnie rozporządzać. Wspominał o tym Sąd Najwyższy, który wprost stwierdził, że:

Związkom zawodowym przysługuje prawo wystąpienia do sądu pracy z roszczeniem o zwrot funduszowi środków wydatkowanych niezgodnie z przepisami ustawy o zfśs.

1.11. Udostępnianie danych osobowych na potrzeby zfśs

Najłatwiejszym (i chyba najbardziej właściwym) sposobem uzyskania informacji o sytuacji socjalnej osoby uprawnionej jest pobieranie przez pracodawcę składanych przez takie osoby oświadczeń. Pracownik udostępnia w ten sposób pracodawcy dane osobowe w celu przyznania ulgowej usługi, świadczenia czy dopłaty z zfśs oraz ustalenia ich wysokości. Pracodawca może jednak żądać udokumentowania danych osobowych w zakresie niezbędnym do ich potwierdzenia. Potwierdzenie może odbywać się w szczególności na podstawie oświadczeń i zaświadczeń o sytuacji życiowej (w tym zdrowotnej), rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z zfśs.

Zasadą jest, że pracodawca upoważniając zatrudnionych pracowników do przetwarzania danych osobowych (w związku z wykonywaną przez nich pracą), nie ma obowiązku wręczania im upoważnienia w formie pisemnej. Jednakże do przetwarzania danych osobowych dotyczących zdrowia mogą być dopuszczone wyłącznie osoby posiadające pisemne upoważnienie do przetwarzania takich danych wydane przez pracodawcę. Ponadto osoby dopuszczone do przetwarzania takich danych są zobowiązane do zachowania ich w tajemnicy. Chodzi tu o wszystkie osoby zaangażowane w przyznawanie świadczeń z zfśś, np. członków działających u pracodawców komisji socjalnych.

Pracodawca może przetwarzać dane osobowe dotyczące sytuacji życiowej (w tym zdrowotnej), rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych tylko przez okres niezbędny do przyznania ulgowej usługi, świadczenia, dopłaty z zfśs oraz ustalenia ich wysokości, a także przez okres niezbędny do dochodzenia praw lub roszczeń.

W związku z tym pracodawca ma obowiązek dokonywania przeglądu tych danych osobowych nie rzadziej niż raz w roku kalendarzowym w celu ustalenia niezbędności ich dalszego przechowywania. Te dane osobowe, których dalsze przechowywanie jest zbędne do realizacji ww. celu, pracodawca ma obowiązek usunąć.

Zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz zasady przeznaczania środków zfśs na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określa pracodawca w regulaminie. Zatem obowiązujący regulamin zakładowego funduszu świadczeń socjalnych powinien uwzględniać:

● formę udostępnienia pracodawcy danych osobowych przez osobę uprawnioną do korzystania z zfśs (o której mowa wyżej),

● to, że do przetwarzania danych osobowych dotyczących zdrowia dopuszczone są tylko osoby posiadające pisemne upoważnienie do przetwarzania takich danych i że są one zobowiązane do zachowania ich w tajemnicy.

1.12. Ustalanie regulaminu zakładowego funduszu świadczeń socjalnych

Regulamin gospodarowania zakładowym funduszem świadczeń socjalnych określa zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z funduszu. Przyznawanie ulgowych usług i świadczeń oraz wysokość dopłat z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych powinny być uzależnione od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z funduszu (art. 8 ustawy o zfśs).

Zasady i warunki korzystania z usług i świadczeń finansowanych z funduszu oraz zasady przeznaczania środków funduszu na poszczególne cele i rodzaje działalności socjalnej określa pracodawca w regulaminie ustalanym zgodnie z art. 27 ust. 1 albo z art. 30 ust. 6 ustawy z 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych (j.t. Dz.U. z 2022 r. poz. 854). Według tych przepisów, ustalanie zasad wykorzystania zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (w tym podział środków z tego funduszu na poszczególne cele i rodzaje działalności) określa pracodawca w regulaminie uzgodnionym z zakładową organizacją związkową. W przypadku gdy organizacji związkowych jest więcej, regulamin należy opracować odpowiednio wcześniej, aby zdążyły one uzgodnić wspólne stanowisko. Jeżeli w sprawie ustalenia regulaminu zakładowego funduszu świadczeń socjalnych związkowcy nie przedstawią wspólnie uzgodnionego stanowiska w terminie 30 dni, decyzję w tych sprawach samodzielnie podejmuje pracodawca, po rozpatrzeniu odrębnych stanowisk organizacji związkowych.

Należy dodać, że zdaniem Sądu Najwyższego:

Pracodawca, u którego nie działa zakładowa organizacja związkowa, uzgadnia regulamin z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów. Takie same zasady (tj. uzgodnienie ze związkiem zawodowym lub reprezentantem pracowników) obowiązują przy wprowadzaniu zmian do regulaminu.

Regulamin tworzenia i gospodarowania środkami zakładowego funduszu świadczeń socjalnych powinien zawierać w szczególności:

● podstawy prawne obowiązywania regulaminu,

● określenie wysokości odpisu na fundusz, warunki zwiększenia odpisu – wskazanie wysokości odpisu w danym zakładzie pracy, która może być ustalona w innej wysokości niż wynika to z ustawy o zfśs, oraz określenie, czy pracodawca zwiększa wysokość odpisów na pracowników niepełnosprawnych, a także na emerytów i rencistów;

● wskazanie osób uprawnionych do korzystania z usług i świadczeń finansowanych z funduszu – pracowników i ich rodzin, emerytów i rencistów – byłych pracowników i ich rodzin, oraz innych osób, którym pracodawca przyznał prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z funduszu (np. członków rodzin zmarłych pracowników). Należy zwrócić uwagę, że pracodawca nie ma prawa zawęzić ustawowego katalogu osób uprawnionych do korzystania z funduszu (np. tylko do pracowników i ich rodzin) – taka regulacja jest sprzeczna z ustawą o zfśs i w związku z tym nieważna z mocy prawa;

● określenie rodzajów działalności socjalnej – należy pamiętać, że działalność socjalna to usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, sprawowanej przez dziennego opiekuna lub nianię, w przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej – rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową (art. 2 pkt 1 ustawy o zfśs);

● wskazanie zasad i warunków korzystania z usług i świadczeń finansowanych z funduszu – wraz z zasadami odpłatności za te usługi, oprocentowania pożyczek itp.;

● określenie trybu ubiegania się o świadczenia – należy zatem opisać procedurę wystąpienia o świadczenie, a więc zakres wymaganych dokumentów, formę składanych oświadczeń i wniosków, termin ich rozpatrzenia itp.

Zawartość każdego regulaminu, stopień jego uszczegółowienia oraz różnorodność rodzajów i form działalności socjalnej, jakie będą finansowane z zfśs u danego pracodawcy, są zwykle wypadkową liczby zatrudnianych pracowników, a więc ilości środków będących w dyspozycji zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz potrzeb i preferencji socjalnych. Regulamin funduszu powinien być tak skonstruowany, aby zachowywał właściwą proporcję między możliwościami finansowymi zfśs a potrzebami socjalnymi pracowników i innych osób uprawnionych.

W wyroku z 20 sierpnia 2001 r. (I PKN 579/00, OSNP 2003/14/331) Sąd Najwyższy uznał, że:

W uzasadnieniu tego orzeczenia sąd podkreślił, że:

Regulamin tworzenia i funkcjonowania zakładowego funduszu świadczeń socjalnych powinien być ogólnie dostępny w zakładzie pracy. Pracownicy i inne osoby uprawnione powinni mieć na bieżąco możliwość wglądu do jego postanowień i wiedzieć, o jaką pomoc mogą ubiegać się z funduszu i na jakich zasadach jest ona przyznawana.

Przykładowy wzór regulaminu tworzenia i gospodarowania zfśs

Przykładowy wzór wniosku o przyznanie pożyczki z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych

Przykładowy wzór umowy pożyczki z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych

1.13. Wspólna działalność socjalna

Pracodawcy mają możliwość prowadzenia wspólnej działalności socjalnej na warunkach określonych w umowie (art. 9 ustawy o zfśs). Jest to dosyć popularne rozwiązanie i w praktyce decydują się na nie pracodawcy, których łączą więzy kapitałowe bądź własnościowe. Wspólna działalność socjalna jest również częsta w przypadku przedsiębiorstw wielozakładowych, z których każdy zakład posiada status pracodawcy.

Zakres wspólnej działalności musi mieścić się w ramach określonego ustawowo przeznaczenia środków funduszu. Mają tutaj zastosowanie te same reguły, które odnoszą się do zakładowego funduszu świadczeń socjalnych tworzonego samodzielnie przez jednego pracodawcę. Zgromadzone środki można więc przeznaczyć na usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno­-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, sprawowanej przez dziennego opiekuna lub nianię, w przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej – rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych w umowie.

Wspólna działalność może dotyczyć wszystkich lub tylko wybranych aspektów działalności socjalnej pracodawców, co powinno zostać określone w umowie o prowadzeniu wspólnej działalności socjalnej. Umowa może postanawiać, że wspólna działalność będzie prowadzona przy wykorzystaniu całości lub części środków zgromadzonych na kontach funduszy pracodawców. Jeżeli umowa przewiduje wspólne prowadzenie jedynie wycinka działalności socjalnej – w pozostałym zakresie działalność jest prowadzona samodzielnie przez każdego z pracodawców.

Przepisy ustawy w żaden sposób nie ograniczają liczby pracodawców prowadzących wspólnie działalność socjalną.

Ustawa o zfśs nie wymaga, aby wkład finansowy poszczególnych pracodawców we wspólną działalność był jednakowy. Dopuszczalna jest zatem sytuacja, gdy wysokość wnoszonych środków jest różna – zależy to wyłącznie od decyzji stron umowy.

Umowa o wspólnej działalności socjalnej jest umową cywilnoprawną i jej zakres przedmiotowy powinien określać w szczególności:

● przedmiot wspólnej działalności – a więc określenie, czy wspólnie będzie prowadzona całość działalności socjalnej czy jedynie jej część,

● zasady jej prowadzenia – czyli w jakim zakresie każdy z pracodawców będzie uczestniczył w prowadzeniu działalności, jakie kwoty będą przekazane, jakie warunki muszą zostać spełnione przez każdego z pracodawców, zasady dokonywania wypłat na rzecz osób uprawnionych, zasady przyznawania świadczeń,

● sposób dokonywania rozliczeń – np. terminy dokonywania wpłat na wspólne konto (jeżeli takie zostanie utworzone),

● tryb wypowiedzenia oraz rozwiązania umowy.

Umowa może także określać warunki uprawniające do odstąpienia od jej stosowania oraz odpowiedzialność stron z tego tytułu. Jeżeli pracodawcy zdecydują się na przekazywanie w całości dokonanych odpisów na całościowe prowadzenie wspólnej działalności, warto w umowie uregulować nie tylko przekazywanie całości naliczanych w przyszłości odpisów, ale także określić, co się dzieje ze środkami dotychczas zgromadzonymi na koncie funduszu oraz z jego przyszłymi dochodami pochodzącymi z dotychczasowej, samodzielnej działalności. Nieuregulowanie tej kwestii skutkuje obowiązkiem samodzielnego prowadzenia działalności socjalnej w zakresie środków już zgromadzonych na koncie funduszu.

Tryb zawierania umowy jest prawie taki sam, jak tryb ustalania regulaminu zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Różnica polega na tym, że w uzgodnieniach uczestniczy więcej podmiotów. Każdy z pracodawców, który zamierza zawrzeć taką umowę, musi uzyskać zgodę działających u niego zakładowych organizacji związkowych lub przedstawiciela pracowników, jeżeli nie działa u niego żadna organizacja związkowa. Brak zgody zakładowej organizacji związkowej bądź przedstawiciela pracowników uniemożliwia zawarcie umowy.

Zawarta przez pracodawców umowa o wspólnej działalności socjalnej nie powoduje powstania wspólnego funduszu socjalnego. Oznacza to, że każdy z pracodawców nadal tworzy własny zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, przekazując na wspólną działalność socjalną jedynie określone kwoty stanowiące część lub całość naliczonych odpisów. Podobnie jest z oddzielnymi rachunkami bankowymi służącymi do gromadzenia środków funduszu. Pracodawcy, mimo prowadzenia wspólnej działalności socjalnej – nawet jeżeli umowa o wspólnej działalności socjalnej przewiduje utworzenie jednego wspólnego rachunku bankowego dla gromadzonych środków – nie powinni likwidować własnych odrębnych rachunków bankowych.

Przykładowy wzór umowy o prowadzenie wspólnej działalności socjalnej

W celu wykorzystania wspólnie zgromadzonych środków należy opracować regulamin funduszu (także uzgodniony ze związkami zawodowymi bądź przedstawicielami pracowników), ustalający jednakowe warunki korzystania ze świadczeń dla wszystkich uprawnionych objętych opieką socjalną każdego z pracodawców – stron umowy.

1.14. Przekształcenia zakładu pracy a zfśs

W razie przekształceń własnościowych pracodawcy (połączenie firm lub podział) zmianom podlega także zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Zmiany te polegają na odpowiednim przekazywaniu środków, nie dotyczą natomiast zasad funkcjonowania samego funduszu.

W razie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy (art. 23¹ § 1 Kodeksu pracy). Zatem przejście zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę powoduje, że nowy pracodawca wstępuje w prawa i obowiązki strony dotychczasowego stosunku pracy. Ma to na celu zagwarantowanie pracownikom zatrudnionym na podstawie umowy o pracę kontynuowanie zatrudnienia na dotychczasowych warunkach.

Przejęcie środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych w przypadku przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę jest uregulowane odmiennie w zależności od tego, czy przejmujący pracodawca ma obowiązek tworzenia funduszu czy nie. Przejęcie zakładu w całości lub w części obejmuje wszelkie przypadki przekształceń własnościowych lub organizacyjnych, w których dochodzi do zmiany pracodawcy.

W przypadku przejścia całego zakładu pracy w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy na pracodawcę zobowiązanego do tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, fundusz pracodawcy przejmującego przejmuje środki pieniężne, należności i zobowiązania funduszu pracodawcy przekazującego (art. 7 ust. 3 ustawy o zfśs). Chodzi tutaj zarówno o środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym funduszu pracodawcy przejmowanego, jak i o:

● należności wobec funduszu za korzystanie z zakładowej działalności socjalnej,

● raty niespłaconych pożyczek na cele mieszkaniowe z ewentualnym oprocentowaniem,

● wpływy od osób uprawnionych do korzystania z funduszu oraz osób i jednostek obcych,

● odsetki od środków funduszu zgromadzonych na rachunku bankowym,

● zobowiązania funduszu zarówno wobec własnych pracowników i innych osób uprawnionych, jak i jednostek obcych świadczących różne usługi socjalne na rzecz pracowników przejmowanego zakładu.

Jeżeli zakład pracy przechodzi w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy na pracodawcę, który nie jest zobowiązany do tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, to pracodawca przejmujący przejmuje środki pieniężne, należności i zobowiązania funduszu pracodawcy przekazującego. Nadwyżka przejętych środków pieniężnych wraz z odsetkami oraz przejętych należności wraz z odsetkami nad przejętymi zobowiązaniami wraz z odsetkami nie stanowi przychodu pracodawcy przejmującego. Jest ona gromadzona na odrębnym rachunku bankowym lub wydzielonym subkoncie oraz podlega wydatkowaniu na zasadach określonych ustawą o zfśs (art. 7 ust. 3a ustawy o zfśs).

Przejętych środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych nie można przeznaczać na cele pozasocjalne, lecz należy je wydatkować wyłącznie na działalność socjalną oraz na dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych. Pracodawca przejmujący ma obowiązek w celu wydatkowania przejętych środków funduszu sporządzić regulamin funduszu, który powinien być uzgodniony z zakładowymi organizacjami związkowymi. Jeżeli u pracodawcy nie działają związki zawodowe, to uzgodnień w tym zakresie należy dokonać z pracownikiem wybranym przez załogę do reprezentowania jej interesów.

Ustawa o zfśs określa zasady podziału środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych w przypadku przejścia części zakładu na innego pracodawcę. W razie przejścia części zakładu pracy w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy na pracodawcę zobowiązanego do tworzenia funduszu, fundusz pracodawcy przejmującego zwiększa się, w części przypadającej na liczbę przejmowanych pracowników, o równowartość środków pieniężnych funduszu pracodawcy przekazującego, skorygowanych odpowiednio o należności i zobowiązania funduszu – według stanu na ostatni dzień miesiąca, w którym następuje przejście (art. 7 ust. 3b ustawy o zfśs). Pracodawca przejmujący część zakładu przejmuje więc także środki skorygowanego zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, w części przypadającej na liczbę przejmowanych pracowników, czyli proporcjonalnie do tej liczby.

Opisany wyżej mechanizm obliczania dotyczy wyłącznie środków zgromadzonych już na koncie zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Zasady podziału środków pieniężnych stanowiących równowartość odpisu podstawowego, obciążającego koszty pracodawcy przekazującego, dotyczącego roku, w którym następuje przejście części zakładu pracy, określa porozumienie między pracodawcami (art. 7 ust. 3c ustawy o zfśs). W praktyce zasada ta powinna dotyczyć wyłącznie przejęć dokonywanych przed 30 września danego roku, gdyż po tej dacie na koncie funduszu powinna znajdować się całość odpisu za dany rok i wówczas będzie dokonywany wyłącznie podział środków już zgromadzonych na koncie funduszu. Porozumienie to może określać, że odpis ten jest odprowadzany w stosownych częściach przez obu pracodawców.

Przekazanie środków, o których mowa wyżej, między pracodawcą przejmującym zakład a przekazującym powinno nastąpić w terminie 30 dni od daty przejścia części zakładu pracy, chyba że porozumienie zawarte między pracodawcami przewiduje inny termin (art. 7 ust. 3d ustawy o zfśs). W wyroku z 22 lutego 2008 r. (V CSK 437/07) Sąd Najwyższy stwierdził, że:

Z przepisów nie wynika, co dzieje się z zakładowym funduszem świadczeń socjalnych pracodawcy przekazującego część zakładu pracy, gdy pracodawca przejmujący nie jest zobowiązany do tworzenia takiego funduszu. Ponieważ nie ma w tym zakresie regulacji upoważniającej do przekazania części zgromadzonych środków, należy uznać, że nie zachodzą żadne zmiany – wysokość istniejącego funduszu pozostaje bez zmian, zaś pracodawca przejmujący będzie miał obowiązek utworzenia funduszu (jeśli 1 stycznia następnego roku kalendarzowego będzie zatrudniał co najmniej 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty lub co najmniej 20 pracowników i mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, jeżeli z takim wnioskiem wystąpiła zakładowa organizacja związkowa).

1.15. Zfśs w przypadku upadłości pracodawcy

Ustawa o zfśs wprowadza ograniczenia egzekucji w stosunku do środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Egzekucja może być prowadzona w stosunku do nich jedynie w przypadku, gdy roszczenie wynika ze zobowiązania pracodawcy zaciągniętego w związku z prowadzeniem działalności socjalnej finansowanej z funduszu (art. 12 ust. 2 ustawy o zfśs).

Ustawa z 28 lutego 2003 r. – Prawo upadłościowe (j.t. Dz.U. z 2022 r. poz. 1520; ost. zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 1860) określa, że mienie przeznaczone na pomoc dla pracowników upadłego i ich rodzin, stanowiące zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym środki pieniężne zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, tworzonego na podstawie przepisów o zfśs, wraz z przypadającymi po ogłoszeniu upadłości:

● kwotami pochodzącymi ze zwrotu udzielonych pożyczek na cele mieszkaniowe,

● wpłatami odsetek bankowych od środków tego funduszu oraz

● opłatami pobieranymi od korzystających z usług i świadczeń socjalnych finansowanych z tego funduszu organizowanych przez upadłego,

nie wchodzi w skład masy upadłości (art. 64 ust. 1 Prawa upadłościowego).

Składniki tego mienia oznaczy sędzia – komisarz. Może on przy tym wysłuchać upadłego, syndyka, wierzycieli i innych osób (art. 217 Prawa upadłościowego), może też przeprowadzić niezbędne dowody. Mieniem tym zarządza syndyk, wydatkując zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym funduszu środki na cele i według zasad, które zostały określone w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Niewykorzystane środki zwiększają Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (art. 64 ust. 2–3 Prawa upadłościowego). Istnienie zakładowego funduszu świadczeń socjalnych jest bowiem ściśle związane z istnieniem samego zakładu pracy i jeśli przestaje on funkcjonować, dalsze istnienie funduszu traci rację bytu.

Tak więc w razie upadłości pracodawcy nie ulegają zmianie zasady wydatkowania środków z funduszu. W szczególności należy uznać, że pełnię uprawnień w tym zakresie zachowuje zakładowa organizacja związkowa. W tym przypadku należy stosować ustawę o zfśs, a zatem wydatkować środki w zależności od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z funduszu.

1.16. Świadczenie urlopowe – zasady wypłaty

Pracodawcy zatrudniający według stanu na 1 stycznia danego roku mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, mogą tworzyć zakładowy fundusz świadczeń socjalnych albo wypłacać świadczenie urlopowe. Jedynie pracodawcy zatrudniający co najmniej 20 pracowników i mniej niż 50 pracowników muszą tworzyć zfśs, jeżeli domagają się tego działające w zakładzie organizacje związkowe. Pamiętajmy jednak, że te zasady nie dotyczą pracodawców będących jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi, gdyż oni tworzą fundusz bez względu na liczbę zatrudnianych pracowników (art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o zfśs).

Przepisy ustawy o zfśs wskazują zatem pracodawców, którzy mogą wypłacać świadczenie urlopowe, ale nie stanowią, że takie świadczenie musi być wypłacane obowiązkowo. Świadczenie urlopowe ma bowiem tylko i wyłącznie charakter uznaniowy.

Pracodawcy nieobjęci układem zbiorowym pracy oraz niezobowiązani do wydania regulaminu wynagradzania muszą poinformować pracowników o nietworzeniu funduszu i niewypłacaniu świadczenia urlopowego w pierwszym miesiącu danego roku kalendarzowego, w sposób przyjęty u danego pracodawcy (np. przez wywieszenie na tablicy ogłoszeń, wręczenie pracownikom pism informujących w tej sprawie, przesłanie informacji pocztą elektroniczną). Z kolei pracodawcy objęci układem zbiorowym pracy lub zobowiązani do wydania regulaminu wynagradzania informację w sprawie nietworzenia funduszu i niewypłacania świadczenia urlopowego zamieszczają w tych dokumentach.

Zasada ustalania zatrudnienia według stanu na 1 stycznia danego roku oznacza, że nie ma znaczenia ewentualne późniejsze zwiększenie lub zmniejszenie stanu zatrudnienia. O rodzaju obowiązków socjalnych na cały rok przesądza więc liczba zatrudnionych pracowników według stanu na 1 stycznia danego roku.

Jeżeli pracodawca zatrudniający mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty zdecyduje się wypłacać świadczenie urlopowe, to wówczas będzie zobowiązany stosować zasady jego wypłaty określone w art. 3 ust. 4–6 ustawy o zfśs. Zgodnie z tymi przepisami, pracodawca wypłaca świadczenie urlopowe raz w roku każdemu pracownikowi korzystającemu w danym roku kalendarzowym z urlopu wypoczynkowego w wymiarze co najmniej 14 kolejnych dni kalendarzowych.

Świadczenie urlopowe wiąże się z zatrudnieniem u danego pracodawcy, ale nie jest uzależnione od stażu pracy, okresu zatrudnienia u danego pracodawcy czy pełnionej funkcji. Wypłata świadczenia nie zależy też od sytuacji życiowej, rodzinnej czy materialnej pracownika. Pracodawca wypłaca świadczenie „z urzędu”, pracownik nie jest zobowiązany do składania jakichkolwiek wniosków w tej sprawie. A zatem to pracodawca pilnuje terminów wypłaty tego świadczenia dla poszczególnych pracowników. Świadczenie urlopowe należy wypłacić pracownikowi najpóźniej w przeddzień rozpoczęcia korzystania przez niego z urlopu wypoczynkowego (art. 3 ust. 5a ustawy o zfśs). Wynika to z roli tego świadczenia, czyli ułatwienia pracownikowi sfinansowania wypoczynku.

Przy wypłacie świadczenia nie ma znaczenia, czy wykorzystywany przez pracownika 14-dniowy urlop jest urlopem zaległym z poprzednich lat czy przysługuje pracownikowi za bieżący rok. Ważne jest tylko, aby urlop obejmował 14 kolejnych dni kalendarzowych – zarówno dni robocze, jak i niedziele oraz święta. W rezultacie, w tych 14 kolejnych dniach liczba dni urlopu może być znacznie mniejsza.

Jeżeli w danym roku pracownik w ogóle nie skorzysta z urlopu wypoczynkowego bądź urlop nie obejmie kolejnych 14 dni, wówczas świadczenie urlopowe nie przysługuje. Podobnie jest, jeśli pracodawca nie udzieli urlopu wypoczynkowego mimo wniosku pracownika w tej sprawie.

Wysokość świadczenia urlopowego nie może przekroczyć wysokości odpisu podstawowego, odpowiedniego do rodzaju zatrudnienia pracownika. Zwrot „nie może przekroczyć” oznacza, że świadczenie urlopowe może być niższe od wysokości odpisu odpowiedniego dla danego rodzaju zatrudnienia pracownika, ale nie może przekroczyć ustalonej wysokości. Wysokość świadczenia dla zatrudnionych ustala się proporcjonalnie do wymiaru czasu pracy pracownika. Natomiast w stosunku do pracowników młodocianych nie ma zastosowania zasada uwzględniania wymiaru czasu pracy przy ustalaniu wysokości świadczenia urlopowego.

Kwoty wypłaconych świadczeń urlopowych obciążają koszty działalności pracodawcy (art. 6 ust. 1 ustawy o zfśs).

Świadczenie urlopowe nie podlega składkom na ubezpieczenia społeczne pracowników (art. 3 ust. 6 ustawy o zfśs w zw. z § 2 ust. 1 pkt 21 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe). W związku z tym świadczenie to nie jest także objęte składką na ubezpieczenie zdrowotne.

1.17. Świadczenie urlopowe nauczycieli

Wskazane wyżej zasady nie dotyczą nauczycieli zatrudnionych na podstawie Karty nauczyciela. Dla tej grupy zatrudnionych wypłata świadczenia urlopowego ma charakter obligatoryjny (art. 53 ust. 1a Karty nauczyciela).

Świadczenie urlopowe nauczycieli wypłaca się do końca sierpnia każdego roku w wysokości odpisu podstawowego (o którym mowa w ustawie o zfśs).

Świadczenie to ustala się proporcjonalnie do wymiaru czasu pracy i okresu zatrudnienia nauczyciela w danym roku szkolnym. Przy jego przyznawaniu nie ma znaczenia ani wynagrodzenie, ani sytuacja życiowa i materialna nauczyciela. Świadczenie otrzymują wszyscy pedagogiczni pracownicy szkoły. Jeżeli nauczyciel jest zatrudniony w kilku szkołach, to ma prawo do świadczenia urlopowego od każdego pracodawcy. Jednak wysokość świadczeń urlopowych będzie uzależniona od wymiaru zatrudnienia nauczyciela w poszczególnych szkołach.

2. Świadczenia z zfśs w podstawie wymiaru składek ZUS

Świadczenia finansowane ze środków zfśs bez względu na ich wartość czy rodzaj są wyłączone z podstawy wymiaru składek ZUS. Nie ma w tym przypadku żadnego limitu kwotowego, bowiem ważne jest źródło ich finansowania, a także prawidłowość przekazania osobom uprawnionym. Ze środków funduszu może być sfinansowane zarówno wsparcie pieniężne (np. dopłaty do wypoczynku, zapomogi), jak i wsparcie rzeczowe (paczki, talony, bilety do kina). Ważne jest jednak, aby wartość świadczeń była uzależniona od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej do korzystania z funduszu (art. 8 ust. 1 ustawy o zfśs). Konieczne jest zatem każdorazowe rozpatrywanie indywidualnej sytuacji pracownika oraz jego rodziny. Niższy dochód w przeliczeniu na członka rodziny uprawnia do wyższych świadczeń z zfśs.

Warunki wyłączenia świadczenia przyznanego z zfśs z podstawy wymiaru składek ZUS

Przykłady wyroków sądów potwierdzające konieczność stosowania kryterium socjalnego

Takie stanowisko prezentuje także ZUS w wydawanych interpretacjach. Poniżej prezentujemy jedną z nich. ZUS w interpretacji indywidualnej z 11 sierpnia 2022 r. (DI/100000/43/672/2022) wskazał, że:

W przypadku świadczeń nieulgowych, takich jak m.in. zakup karnetów na basen czy siłownię, zakup biletów do kina, teatru, nie trzeba stosować kryterium socjalnego, jeśli np. pracownicy partycypują w kosztach, tj. dopłacają z własnych środków do usługi, a pracodawca tylko w części je finansuje.

2.1. Wyłączenie z podstawy wymiaru składek ZUS – kogo obejmuje

Wyłączenie składkowe należy stosować tylko wobec osób uprawnionych do korzystania ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Mogą nimi być pracownicy, ale nie tylko, bowiem zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy o zfśs osobami uprawnionymi mogą być także:

● osoby inne niż pracownicy i ich rodziny (np. zleceniobiorcy, członkowie rad nadzorczych),

● emeryci, renciści – byli pracownicy oraz ich rodziny,

● byli pracownicy – inni niż emeryci i renciści i ich rodziny.

Należy jednak pamiętać, że warunkiem skorzystania z wyłączenia składkowego jest przyznanie tym osobom prawa do korzystania ze świadczeń w regulaminie zfśs obowiązującym u danego pracodawcy oraz spełnienie warunków w zakresie przyznawania świadczeń z funduszu (w szczególności obowiązek uzależniania wysokości wsparcia od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej osoby uprawnionej). W przeciwnym razie ZUS zażąda zapłaty składek wraz z odsetkami oraz może nałożyć na płatnika inne sankcje wynikające z niedopełnienia obowiązku składkowego (np. opłata dodatkowa w wysokości do 100% nieopłaconych w terminie składek).

Jeśli pracodawca ma wątpliwości, czy świadczenie, które planuje sfinansować dla swoich pracowników lub innych uprawnionych osób z zfśs, będzie stanowiło podstawę wymiaru składek, powinien wystąpić do ZUS o wydanie interpretacji w tej sprawie. Można także oprzeć się na tzw. utrwalonej praktyce interpretacyjnej organu, w rozumieniu art. 35 ust. 4 ustawy – Prawo przedsiębiorców. Zastosowanie się do tej praktyki daje podobną ochronę, jak uzyskanie interpretacji w indywidualnej sprawie. Płatnik uzyska stanowisko ZUS, występując z wnioskiem o wskazanie utrwalonej praktyki interpretacyjnej w opisanym zakresie.

Wyłączeniu z podstawy wymiaru składek ZUS podlegają również:

● świadczenia wypłacane z funduszu utworzonego na cele socjalno-bytowe na podstawie układu zbiorowego pracy u pracodawców, którzy nie tworzą zakładowego funduszu świadczeń socjalnych – do wysokości nieprzekraczającej rocznie kwoty odpisu podstawowego), oraz

● świadczenia urlopowe wypłacane przez pracodawców, którzy nie tworzą zfśs – do wysokości nieprzekraczającej rocznie kwoty odpisu podstawowego.

2.2. Świadczenie urlopowe a składki ZUS

Pracodawca zatrudniający 1 stycznia danego roku mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty nie ma obowiązku tworzenia zfśs. Powinien jednak wypłacać swoim pracownikom raz w roku świadczenie urlopowe, które do wysokości odpisu podstawowego zwolnione jest z oskładkowania. Należy jednak pamiętać o zachowaniu proporcjonalności kwoty względem etatu. Oznacza to, że jeśli pracownik otrzyma świadczenie urlopowe w kwocie wyższej, wówczas różnica między kwotą odpisu a kwotą faktycznie wypłaconego świadczenia podlega oskładkowaniu.

Kwoty odpisu podstawowego na zfśs dla poszczególnych wymiarów czasu pracy

^* W chwili oddawania książki do druku nie jest jeszcze znana wysokość przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej stanowiąca podstawę ustalenia wysokości odpisu na zfśs na 2024 r.

Świadczenie urlopowe, w rozumieniu przepisów o zfśs, może wypłacać wyłącznie pracodawca zatrudniający w przeliczeniu na pełne etaty mniej niż 50 pracowników.

Jeżeli pracodawca zatrudnia na 1 stycznia danego roku 50 lub więcej pracowników (w przeliczeniu na pełne etaty), wówczas może:

● nie tworzyć zfśs lub

● zrezygnować z tworzenia zfśs, a w zamian

● wprowadzić dofinansowanie do urlopu, tzw. specjalne świadczenie.

Należy jednak pamiętać o tym, że wprowadzając dofinansowanie pracownikom do urlopu w postaci specjalnego świadczenia, pracodawca jest zobowiązany wartość takiego świadczenia oskładkować (świadczenie to nie jest bowiem świadczeniem urlopowym w rozumieniu przepisów o zfśs). Taką wykładnię przepisów potwierdza także ZUS, który w interpretacji indywidualnej z 6 sierpnia 2013 r. (DI/200000/451/1026/2013) wskazał, że:

2.3. Oskładkowanie świadczeń finansowanych z innych źródeł

Pracodawcy mogą także przekazywać różnego rodzaju świadczenia czy prezenty z innych środków niż zfśs, np. ze środków obrotowych. Wówczas nie muszą stosować kryteriów socjalnych i mają dowolność zarówno w udzielaniu świadczeń, jak i w wyborze ich rodzaju. Mogą to być np. premie świąteczne albo bony o jednakowej wysokości dla wszystkich pracowników. W tym przypadku wartość świadczenia rzeczowego lub pieniężnego stanowi przychód ze stosunku pracy. Należy doliczyć ją do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne i naliczyć składki oraz podatek dochodowy od osób fizycznych.

2.4. Oskładkowanie zapomóg losowych

Bez względu na źródło finansowania wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne są zapomogi losowe w przypadku:

● klęsk żywiołowych,

● indywidualnych zdarzeń losowych lub

● długotrwałej choroby.

O zwolnieniu ze składek decyduje powód przyznania zapomogi. Zdarzenie losowe, np. długotrwała choroba, może dotyczyć zarówno pracownika, zleceniobiorcy, jak i członka jego rodziny, np. współmałżonka czy dziecka. Ponadto zapomoga musi mieć charakter zindywidualizowany i doraźny, a więc nie może być wypłacana cyklicznie, systematycznie. Należy wspomnieć, że zapomogi losowe nie są objęte żadnym limitem kwotowym. Oznacza to, że bez względu na ich kwotę nie podlegają oskładkowaniu.

3. Opodatkowanie świadczeń z zfśs

Działalnością socjalną są usługi świadczone przez pracodawców m.in. na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej – rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową. Wiele świadczeń socjalnych jest zwolnionych z podatku dochodowego od osób fizycznych. Oznacza to, że osoba otrzymująca takie świadczenie co do zasady nie musi płacić od danego świadczenia podatku.

3.1. Świadczenie urlopowe – koszty i zwolnienia podatkowe

Pracodawcy zatrudniający według stanu na 1 stycznia danego roku mniej niż 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty mogą tworzyć zfśs lub wypłacać świadczenie urlopowe. Tacy pracodawcy mają także możliwość rezygnacji zarówno z tworzenia funduszu, jak i z wypłaty świadczenia urlopowego. Wypłacone przez takich pracodawców świadczenie urlopowe jest zaliczane do ich kosztów uzyskania przychodów.

Podmioty ze stanem zatrudnienia wynoszącym na 1 stycznia co najmniej 50 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty tworzą zfśs bądź rezygnują z jego tworzenia. Nie mogą jednak wybierać między utworzeniem tego funduszu a wypłatą świadczenia urlopowego. W ich przypadku świadczenie urlopowe z ustawy o zfśs nie występuje. Skutek jest taki, że ewentualna wypłata przez takiego pracodawcę świadczenia nazwanego urlopowym nie będzie stanowić dla niego kosztu uzyskania przychodu. Takiego świadczenia, stosownie do przepisów ustawy o zfśs, nie można traktować jak świadczenia urlopowego.

Wypłata świadczenia urlopowego z naruszeniem przepisów ustawy o zfśs pozbawia pracodawcę możliwości rozliczenia tego świadczenia w kosztach uzyskania przychodu. Podkreślał to NSA w wyroku z 18 grudnia 2002 r. (I SA/Ka 2170/01), w którym stwierdził, że:

Należy więc przestrzegać, aby wypłata świadczenia urlopowego nastąpiła zgodnie z przepisami ustawy o zfśs, a zgodność ta powinna dotyczyć zarówno:

● osoby uprawnionej,

● wysokości tego świadczenia, jak też

● terminu jego wypłacenia.

Świadczenie urlopowe, które jest finansowane z innych środków niż zfśs, nie podlega składce na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, ale tylko do wysokości odpisu podstawowego przypadającego na danego pracownika zatrudnionego w pełnym wymiarze czasu pracy lub proporcjonalnej części tego odpisu w przypadku zatrudnienia na niepełnym etacie. Świadczenie to jest natomiast opodatkowane. W praktyce często wypłata świadczenia urlopowego następuje w innym dniu miesiąca niż wypłata wynagrodzenia. W takim przypadku należy sporządzić odrębny dokument dotyczący wyłącznie świadczenia urlopowego, a przy obliczaniu zaliczki na podatek od tego świadczenia nie stosować pracowniczych kosztów uzyskania przychodów ani kwoty zmniejszającej podatek, gdyż zasadniczo są one uwzględniane przy obliczaniu wynagrodzenia pracownika za dany miesiąc.

3.2. Zapomogi losowe – warunki zwolnienia z opodatkowania

Z podatku dochodowego od osób fizycznych zwolnione są zapomogi losowe otrzymane w przypadku indywidualnych zdarzeń losowych, klęsk żywiołowych, długotrwałej choroby lub śmierci. Jeśli chodzi o to zwolnienie, to do celów podatkowych istotne jest źródło finansowania zapomogi.

Jeżeli zapomoga jest finansowana z funduszu socjalnego, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, z funduszy związków zawodowych lub zgodnie z odrębnymi przepisami wydanymi przez właściwego ministra – wówczas korzysta ze zwolnienia podatkowego niezależnie od jej wysokości. Natomiast gdy zapomoga jest finansowana z innych źródeł, to wtedy zwolniona z podatku jest do kwoty 6000 zł.

Z podatku są zwolnione zarówno zapomogi pieniężne, jak i rzeczowe.

W razie wystąpienia długotrwałej choroby wystarczającym dowodem będzie zaświadczenie lekarskie, które potwierdzi wystąpienie takiej choroby. Przepis podatkowy nie definiuje pojęcia długotrwałej choroby. Zgodnie z jego potocznym rozumieniem do chorób długotrwałych należy zaliczyć wszelkie choroby przewlekłe, jak również takie, które mają długotrwały przebieg (trwające miesiącami lub latami) i wymagają leczenia w sposób stały lub przez długi okres.

W przypadku śmierci do zapomogi można dołączyć akt zgonu, ale w praktyce pracodawcy odstępują od tego warunku i za wystarczające uznają wskazanie we wniosku daty śmierci danej osoby. Jednak akt zgonu może być potrzebny podczas kontroli podatkowej. W praktyce zapomogę otrzymuje się wówczas, gdy zmarłym jest osoba bliska, której utrata wpływa również na sytuację materialną osoby starającej się o zapomogę.

Oceniając przyczyny wypłaty zapomogi, należy odnotować, że:

● klęska żywiołowa to katastrofa naturalna lub awaria techniczna, których skutki zagrażają życiu lub zdrowiu dużej liczby osób, mieniu w wielkich rozmiarach albo środowisku na znacznych obszarach, a pomoc i ochrona mogą być skutecznie podjęte tylko przy zastosowaniu nadzwyczajnych środków, we współdziałaniu różnych organów i instytucji oraz specjalistycznych służb i formacji działających pod jednolitym kierownictwem;

● katastrofa naturalna to zdarzenie związane z działaniem sił natury – w szczególności wyładowania atmosferyczne, wstrząsy sejsmiczne, silne wiatry, intensywne opady atmosferyczne, długotrwałe występowanie ekstremalnych temperatur, osuwiska ziemi, pożary, susze, powodzie, zjawiska lodowe na rzekach i morzu oraz jeziorach i zbiornikach wodnych, masowe występowanie szkodników, chorób roślin lub zwierząt albo chorób zakaźnych ludzi, albo działanie innego żywiołu;

● awaria techniczna to gwałtowne, nieprzewidziane uszkodzenie lub zniszczenie obiektu budowlanego, urządzenia technicznego lub systemu urządzeń technicznych, powodujące przerwę w ich używaniu lub utratę ich właściwości.

Wystąpienie klęski żywiołowej to w praktyce fakt powszechnie znany. Występując o zapomogę losową, należy wskazać szkody poniesione w wyniku takiej klęski. Do wniosku można załączyć protokoły stwierdzające szkodę sporządzone przez policję, straż pożarną, firmy ubezpieczeniowe.

Ze zwolnienia z podatku może skorzystać każda osoba, która otrzyma zapomogę w związku z wymienionymi okolicznościami. Nie ma znaczenia, czy taką osobę łączy stosunek pracy z podmiotem wypłacającym zapomogę czy nie. Udzielając zapomogi z zfśs, należy jednak pamiętać, że do osób uprawnionych do korzystania z zfśs ustawa z 4 marca 1994 r. zalicza pracowników i ich rodziny, emerytów i rencistów – byłych pracowników i ich rodziny, oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał w regulaminie prawo korzystania z funduszu (np. zleceniobiorcy). Przyznając zapomogę osobom nieuprawnionym do korzystania z funduszu, należy sfinansować ją z innych środków.

Wzór wniosku o zapomogę

3.3. Rzeczowe świadczenia socjalne – zakres zwolnienia

3.3.1. Świadczenia rzeczowe dla zatrudnionych

Zwolniona z podatku dochodowego jest wartość świadczeń rzeczowych i pieniężnych otrzymanych przez pracownika, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych. Zwolnienie to jest ograniczone limitem wynoszącym 1000 zł w roku podatkowym. Tylko do końca roku podatkowego, w którym odwołany został stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19 (2023 r.), świadczenia te były zwolnione do kwoty 2000 zł (art. 21 ust. 1 pkt 67, w zw. z art. 52l ustawy o pdof).

Do świadczeń zwolnionych z podatku nie zalicza się bonów, talonów i innych znaków uprawniających do ich wymiany na towary i usługi. Za pracownika, w rozumieniu ustawy o pdof, przyjmuje się osoby zatrudnione na podstawie:

● stosunku pracy,

● stosunku służbowego,

● pracy nakładczej oraz

● spółdzielczego stosunku pracy.

Świadczeniem rzeczowym jest świadczenie materialne o charakterze nieodpłatnym, odpłatnym bądź częściowo odpłatnym. Do świadczeń rzeczowych zalicza się: paczki świąteczne, bilety do kina, teatru, muzeum, karnety na basen czy siłownię itp. Ich sfinansowanie ze środków funduszu umożliwia skorzystanie ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o pdof.

Paczki dla pracownika sfinansowane przez pracodawcę z zfśs w ramach działalności socjalnej są zwolnione z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o pdof jako świadczenia rzeczowe. Ważny jest jednak sposób wydania paczki. W przedstawionych okolicznościach paczka jest wydawana w sklepie na podstawie pokwitowania wydanego przez pracodawcę. Przy takim sposobie wydania paczki istnieje ryzyko podatkowe. Organ podatkowy może bowiem uznać, że pracownik otrzymał nie paczkę, lecz inny znak uprawniający do wymiany na towary zawarte w paczce. Wydanie takiego znaku nie jest zaś zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Wartość znaku stanowi dla pracownika opodatkowany przychód ze stosunku pracy. Bezpieczniej z punktu widzenia podatkowego jest, aby pracownik nie dostawał do ręki pokwitowania uprawniającego do odbioru paczki, lecz potwierdzał odbiór paczki na liście. Przy wydaniu paczki w zakładzie pracy nie istnieje ryzyko zakwestionowania przez organy podatkowe jej zwolnienia z podatku.

W praktyce pracodawcy często finansują paczki dla dzieci pracowników z okazji świąt Bożego Narodzenia. Mimo że liczba paczek jest związana z liczbą dzieci pracowników, to świadczenie w postaci paczki dla każdego dziecka otrzymuje pracownik. Oznacza to, że świadczenie rzeczowe w postaci paczek dla dzieci może być zwolnione z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o pdof, jeżeli tylko mieści się w limicie rocznym wynoszącym w 2024 r. 1000 zł (w 2023 r. limit ten wynosił 2000 zł) i zostało sfinansowane z zfśs lub z funduszy związków zawodowych.

Nie będą natomiast zwolnione z podatku świadczenia przekazane osobom zatrudnionym na podstawie umów cywilnoprawnych – nawet jeżeli te osoby są uprawnione do korzystania ze środków zfśs.

3.3.2. Świadczenia rzeczowe dla emerytów i rencistów

Ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o pdof nie skorzystają również emeryci i renciści – byli pracownicy zakładu. Dla nich przewidziano jednak korzystniejsze zwolnienie w art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o pdof, zgodnie z którym limit roczny wynosi 4500 zł. Zwolnienie to dotyczy wszelkich świadczeń. W art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o pdof nie wyłączono z zakresu zwolnienia talonów czy bonów uprawniających do wymiany na towary i usług. Emeryt lub rencista otrzymujący od swojego byłego zakładu pracy talony, bony czy pieniądze może skorzystać z tego zwolnienia, jeżeli wartość świadczenia nie przekracza kwoty 4500 zł. Ewentualna nadwyżka ponad limit 4500 zł podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem. Podatek jest odprowadzany do 20 następnego miesiąca, po miesiącu jego poboru. Do końca stycznia następnego roku zakłady pracy przesyłają do swojego urzędu skarbowego deklarację PIT-8AR, w której rozliczają zryczałtowany podatek.

Świadczenia ufundowane dla emerytów/rencistów nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli są finansowane z innych źródeł niż zfśs. Nie są to już koszty pracownicze, lecz wydatki o charakterze czysto socjalnym.

3.4. Finansowanie wypoczynku a zwolnienia podatkowe

Zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o pdof obejmuje również świadczenia pieniężne. Oznacza to, że dofinansowanie z zfśs do wycieczek pracowników jest objęte omawianym zwolnieniem, ale tylko w ramach limitu rocznego, który w 2024 r. wynosi 1000 zł.

W przypadku emerytów i rencistów zwolnieniem z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o pdof są objęte wszelkie świadczenia na rzecz emerytów i rencistów otrzymane w związku z łączącym ich uprzednio stosunkiem pracy. Zatem zwolnieniu podlegają również świadczenia pieniężne, w tym w postaci dofinansowania do wycieczki. Oczywiście świadczenia te są zwolnione w ramach limitu rocznego, który wynosi 4500 zł.

Natomiast dofinansowanie członka rodziny pracownika wynika z faktu pozostawania pracownika w stosunku pracy z pracodawcą. To istnienie stosunku pracy z zakładem pracy czyni z członka rodziny osobę uprawnioną do korzystania ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. W doktrynie podatkowej już od dłuższego czasu przyjęte jest, że do przychodów ze stosunku pracy zalicza się wszystkie świadczenia, które wynikają ze stosunku pracy, a tak jest w tym przypadku.

Wzór wniosku o dofinansowanie wypoczynku

3.5. Zwolnienie dofinansowania do wypoczynku dzieci

Zwolnione z podatku są dopłaty do wypoczynku dzieci i młodzieży do lat 18. W przypadku finansowania tych dopłat z funduszu świadczeń socjalnych lub zgodnie z odrębnymi przepisami, są one zwolnione z podatku bez ograniczeń. Przy finansowaniu dopłat z innych źródeł zwolnienie jest ograniczone limitem rocznym wynoszącym w 2024 r. 2000 zł (art. 21 ust. 1 pkt 78 ustawy o pdof). Zwolnienie to dotyczy wypoczynku zorganizowanego w formie wczasów, kolonii, obozów i zimowisk przez podmiot prowadzący działalność w tym zakresie. W praktyce często pojawia się pytanie, które podmioty należy uznać za prowadzące działalność w zakresie wypoczynku.

Ustawa podatkowa nie precyzuje tu szczególnych warunków, dlatego może to być podmiot prowadzący w tym zakresie działalność gospodarczą, a także podmiot organizujący wypoczynek w ramach działalności statutowej.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 27 lutego 2020 r. (0113-KDIPT2-2.4011.658.2019.2.BO):

Do zastosowania omawianego zwolnienia niezbędne jest posiadanie dokumentu (faktury VAT, rachunku, dowodu wpłaty KP, przelewu bankowego), z którego będą wynikały co najmniej: nazwa i adres podmiotu prowadzącego działalność w zakresie organizacji wypoczynku, na rzecz którego dokonano zapłaty (za wczasy, kolonie, obóz lub zimowisko), imię i nazwisko dziecka korzystającego ze zorganizowanej formy wypoczynku, imię i nazwisko osoby dokonującej zapłaty, kwota i data dokonania zapłaty. To na pracowniku ciąży obowiązek przedłożenia stosownych dowodów.

Zwolnienie dotyczy również połączonego z nauką pobytu na leczeniu sanatoryjnym, w placówkach leczniczo-sanatoryjnych, rehabilitacyjno-szkoleniowych oraz leczniczo-opiekuńczych. Zwolnienie obejmuje też koszty przejazdów związanych z tym wypoczynkiem lub leczeniem.

Zwolniona z podatku może być dopłata do wypoczynku małoletniego dziecka – nawet jeśli przebywa ono na wypoczynku zorganizowanym wraz z rodzicami. W takim przypadku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 78 ustawy o pdof zwolniona z podatku jest tylko ta część dopłaty, która dotyczy uprawnionego dziecka. Jeżeli zgodnie z regulaminem zfśs istnieje możliwość dofinansowania wypoczynku dzieci powyżej 18 roku życia, to wówczas dopłata nie będzie zwolniona z podatku na podstawie tego przepisu. Przyznaną dopłatę zakład pracy powinien doliczyć do przychodu pracownika. Według wcześniej wydawanych interpretacji o zastosowaniu zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 78 ustawy o pdof decyduje wiek dziecka w czasie trwania wypoczynku, a nie w chwili otrzymania dopłaty. Podkreślał to naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z 17 września 2007 r. (1471/DPF/415/67/2007/PP):

W szczególnych przypadkach, gdy ukończenie 18 roku życia nastąpiło w czasie trwania turnusu wypoczynkowego, nie ma konieczności podzielenia dopłaty na część objętą zwolnieniem podatkowym (okres do dnia ukończenia 18 lat) i opodatkowaną.

Obecnie przyjmuje się, że jeżeli 18 rok życia nie był ukończony w dniu rozpoczęcia wypoczynku, zwolnienie ma zastosowanie do całej dopłaty (interpretacja indywidualna Ministra Finansów z 4 grudnia 2013 r., DD3/033/272/MCA/13/RD-125985/13).

Omawiane tu zwolnienie z podatku nie będzie dotyczyło dofinansowania do wypoczynku organizowanego przez pracownika we własnym zakresie, przy którym pracownik nie posiada dokumentów od osób prowadzących działalność w zakresie organizacji wypoczynku, nawet jeśli dofinansowanie dotyczy dzieci do lat 18.

Należy zaznaczyć, że dofinansowanie z zfśs do wypoczynku pracownika może być zwolnione na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o pdof, w ramach limitu rocznego, który w 2024 r. wynosi 1000 zł.

Dofinansowanie do wypoczynku dziecka należy doliczać do przychodów pracownika. Często może być również tak, że dofinansowanie z zfśs nie jest zwolnione z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 78 lit. a ustawy o pdof, ale jest zwolnione z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o pdof.

Wzór wniosku o dofinansowanie wypoczynku dziecka

3.6. Dofinansowanie opieki nad dzieckiem w żłobku, przedszkolu

W aktualnym stanie prawnym zwolnienie z podatku dochodowego obejmuje m.in. świadczenia finansowane z zfśs, związane z pobytem dzieci osób uprawnionych do tych świadczeń (np. pracowników) w żłobkach, klubach dziecięcych lub przedszkolach. Powyższe zwolnienie nie ma ograniczenia kwotowego (art. 21 ust. 67a ustawy o pdof).

Dodatkowo funkcjonuje także zwolnienie z podatku dochodowego – przewidziane w art. 21 ust. 67b ustawy o pdof – w postaci świadczeń, które nie są finansowane ze środków zfśs, a dotyczą sprawowania opieki przez dziennych opiekunów lub uczęszczania dziecka pracownika do:

● żłobka,

● klubu dziecięcego lub

● przedszkola.

Powyższe placówki mogą być zarówno przyzakładowe, jak i prowadzone przez inne podmioty.

Omawiane zwolnienie jest limitowane do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 1000 zł – w przypadku objęcia dziecka pracownika opieką sprawowaną przez dziennego opiekuna albo uczęszczania dziecka pracownika do żłobka lub klubu dziecięcego oraz przedszkola.

Przypomnijmy, że podatnik ma prawo skorzystać z powyższego dofinansowania na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

● wykonywał władzę rodzicielską,

● pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało,

● sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

3.7. Pożyczki z zfśs

Jedną z popularniejszych form pomocy z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych jest przyznawanie pożyczek na cele mieszkaniowe. Przyjmuje się, że kapitał pożyczki jako świadczenie zwrotne jest neutralny podatkowo. Oznacza to, że pracodawca udzielający pożyczki nie zaliczy jej wartości do kosztów uzyskania przychodu, a osoba otrzymująca pożyczkę nie musi zaliczać jej do przychodów. Pożyczki z zfśs są często udzielane z niskim oprocentowaniem bądź bez oprocentowania. Przyjmuje się jednak, że oprocentowanie pożyczek z zfśs poniżej przyjętych wartości rynkowych nie powoduje, że u pożyczkobiorcy powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Decyduje o tym cel tworzenia zfśs, którym jest pomoc uprawnionym osobom, a nie generowanie zysków. Postanowienia o niskim oprocentowaniu pożyczek bądź o ich nieoprocentowaniu powinny być zawarte w regulaminie zfśs. Przychód może się natomiast pojawić w momencie umorzenia takiej pożyczki.

3.7.1. Umorzenie pożyczki pracownikowi

U pracownika, któremu umorzono pożyczkę, powstaje przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, którym jest zwolnienie z długu. Wartość umorzonej pożyczki należy doliczyć do przychodów ze stosunku pracy. Zakład pracy – jako płatnik – jest zobowiązany do poboru od tego przychodu zaliczki na podatek dochodowy i przekazania jej na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Umorzona pożyczka nie podlega składkom ZUS, ponieważ świadczenia sfinansowane ze środków zfśs są wyłączone z podstawy wymiaru tych składek.

Czy każde umorzenie pożyczki będzie skutkować doliczeniem tego świadczenia do opodatkowanego dochodu? Czy w przypadku umorzenia pożyczki z powodu zdarzenia losowego, długotrwałej choroby, klęski żywiołowej czy śmierci można skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 26 ustawy o pdof, i potraktować umorzenie pożyczki jako zapomogę losową zwolnioną z podatku?

Należy podkreślić, że organy podatkowe nie zaakceptują takiego rozwiązania, mimo że mogłaby za tym przemawiać wykładnia celowościowa przepisów. Słownikowa definicja pojęcia „zapomoga” oznacza „bezzwrotną pomoc finansową”. Organy mogą przyjąć, że pożyczka miała charakter zwrotny w momencie udzielenia, a jej umorzenie nie zmienia jej charakteru. Zwolnienie z długu, które skutkuje umorzeniem pożyczki, jest odrębną czynnością cywilnoprawną, która prowadzi do braku zwrotu pożyczki, ale nie decyduje o jej pierwotnym charakterze. Oznacza to, że pożyczki, choćby umorzonej, nie można traktować jak świadczenia bezzwrotnego. Argument, że celem art. 21 ust. 1 pkt 26 ustawy o pdof jest zwolnienie z podatku wszelkiej pomocy udzielanej w przypadkach losowych, można łatwo zakwestionować tym, że zwolnienia podatkowe – jako odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania – powinny być interpretowane w sposób ścisły, literalny. Także przyjęcie takiej interpretacji jest obarczone ryzykiem przegrania sporu z organami podatkowymi.

Jeszcze inne skutki podatkowe powstają wówczas, gdy umorzenie pożyczki z zfśs następuje w związku ze śmiercią pracownika. W interpretacji indywidualnej z 29 lipca 2021 r. (0114-KDIP3-1.4011.384.2021.3) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że:

Przy braku zapisu w regulaminie zfśs lub w umowie pożyczki, że spadkobiercy mają obowiązek uregulowania niespłaconej pożyczki, takie stanowisko zasługuje na aprobatę.

Jeżeli umorzenie pożyczki następuje po śmierci pożyczkobiorcy (pracownika), a w regulaminie zfśs lub w umowie o udzielenie pożyczki zapisano obowiązek uregulowania niespłaconych rat pożyczki przez spadkobiercę po śmierci pożyczkobiorcy, to udzielona pożyczka zostaje umorzona spadkobiercy, a nie pracownikowi. W tej sytuacji powstaje przychód z innych źródeł, który uzyskuje spadkobierca przejmujący obowiązki dłużnika. Pożyczkodawca ma obowiązek wystawić spadkobiercy informację PIT-8C.

Potwierdza to również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 21 lutego 2020 r. (0113-KDIPT2-2.4011.795.2019.2.KK):

3.7.2. Umorzenie pożyczki byłemu pracownikowi

Umorzenie pożyczki żyjącemu emerytowi lub renciście – byłemu pracownikowi obliguje zakład pracy do rozliczenia 10% zryczałtowanego podatku od przychodu, którym jest wartość umorzonej pożyczki. W przypadku umorzenia pożyczki zmarłemu emerytowi lub renciście sytuacja wygląda podobnie jak u pracownika, ponieważ wszystko zależy od zapisów regulaminu zfśs lub umowy pożyczki. Jeżeli nie ma zapisu o obowiązku spłaty pożyczki przez spadkobiercę, umorzenie pożyczki nie powoduje powstania przychodu u spadkobierców. Przy zapisie, że spadkobiercy mają obowiązek uregulowania pożyczki, jej umorzenie po śmierci emeryta lub rencisty – byłego pracownika powoduje powstanie przychodu u spadkobiercy z innych źródeł. Zakład pracy wystawia wtedy spadkobiercy informację PIT-11, a spadkobierca rozlicza ten przychód w zeznaniu rocznym.

3.8. Imprezy integracyjne a zfśs

Odrębnym zagadnieniem jest organizacja różnego rodzaju imprez integracyjnych dla pracowników. Często są one związane z wypoczynkiem i rekreacją, ale ich głównym celem jest motywacja pracowników, wzrost poczucia integracji zespołów pracowniczych, co przekłada się na efektywność ich pracy. Ten typ imprez zasadniczo powinien być finansowany z innych środków niż zfśs, ponieważ charakter socjalny schodzi tu na dalszy plan.

Niemniej jednak imprezy integracyjne są świadczeniem nieodpłatnym i nie stanowią dla pracowników przysporzenia majątkowego. Trybunał Konstytucyjny, który zajął się sprawą opodatkowania takich świadczeń, w wyroku z 8 lipca 2014 r. (K 7/13) orzekł, że:

Tylko świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, które powiększają m.in. aktywa pracowników albo prowadzą do zaoszczędzenia przez nich wydatków, stanowią realne przysporzenie majątkowe i w obiektywnej ocenie taki rodzaj świadczenia leży w interesie pracownika. Wówczas takie świadczenie stanowi niejako korzyść majątkową i prowadzi do pojawienia się po stronie pracownika dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Należy przyjąć, że opodatkowaniu i oskładkowaniu podlegają przychody uzyskiwane przez pracownika, jeśli (wszystkie poniższe przesłanki muszą zostać spełnione łącznie):

● skorzystał z nich dobrowolnie (za jego zgodą),

● przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

● korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnie (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich).

Wobec powyższego udział w imprezie integracyjnej nie powoduje wymiernej korzyści i po stronie pracownika nie wystąpi zaoszczędzenie wydatku. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego:

4. Podsumowanie

1. Do tworzenia zfśs zobowiązani są pracodawcy zatrudniający co najmniej 50 pracowników według stanu na dzień 1 stycznia danego roku w przeliczeniu na pełne etaty.

2. Pracodawcy prowadzący działalność w formie jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych tworzą zfśs, bez względu na liczbę zatrudnianych pracowników.

3. Pracodawca rozpoczynający w roku kalendarzowym działalność po raz pierwszy, zobowiązany do utworzenia zfśs, tworzy ten fundusz dopiero od następnego roku.

4. Przy przyznawaniu ulgowych usług i świadczeń z zfśs należy uwzględniać kryteria socjalne.

5. W razie przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę, nowy pracodawca przejmuje też środki zfśs.

6. Z podstawy oskładkowania są wyłączone świadczenia zfśs, które zostały przekazane osobom uprawnionym z zastosowaniem kryterium socjalnego, tj. wartość świadczenia uzależniona jest od sytuacji życiowej, rodzinnej i materialnej np. pracownika czy zleceniobiorcy.

7. Świadczenia przekazane ze środków obrotowych lub z zfśs, ale z pominięciem kryterium socjalnego, należy doliczyć do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.