Interpretacja indywidualna z dnia 1 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.325.2023.5.PS

Uznanie wykonywanych przez wspólnika na rzecz spółki powtarzających się świadczeń niepieniężnych za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, możliwości skorzystania przez wspólnika ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy oraz prawo spółki do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktury wystawionej przez wspólnika, sposób dokumentowania wykonywanych przez wspólnika powtarzających się świadczeń niepieniężnych.

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części uznania wykonywanych przez wspólnika na rzecz spółki powtarzających się świadczeń niepieniężnych za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, możliwości skorzystania przez wspólnika ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy oraz prawa spółki do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktury wystawionej przez wspólnika i nieprawidłowe w części sposobu dokumentowania wykonywanych przez wspólnika powtarzających się świadczeń niepieniężnych.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania wykonywanych przez wspólnika na rzecz spółki powtarzających się świadczeń niepieniężnych za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, możliwości skorzystania przez wspólnika ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy, sposobu dokumentowania wykonywanych przez wspólnika powtarzających się świadczeń niepieniężnych oraz prawa spółki do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktury wystawionej przez wspólnika. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 3 sierpnia 2023 r. (wpływ 7 sierpnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Informacje ogólne

Wnioskodawczyni jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Wnioskodawczyni”, „Spółka”) prowadzoną pod adresem (…)

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności związanej z oprogramowaniem (PKD: 62.01.Z), pozostałej działalności usługowej w zakresie technologii informatycznych i komputerowych (PKD: 62.09.Z), przetwarzania danych; zarządzania stronami internetowymi (hosting) i podobnej działalności (PKD: 63.11.Z), pozostałego doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD: 70.22.Z), działalności agencji reklamowych (PKD: 73.11.Z), pozostałej działalności profesjonalnej, naukowej i technicznej, gdzie indziej niesklasyfikowanej, pozostałej działalności związanej z udostępnianiem pracowników (PKD: 74.90.Z), pozostałej działalności związanej z udostępnianiem pracowników (PKD: 78.30.Z), działalności związanej z organizacją targów, wystaw i kongresów (PKD: 82.30.Z), pozostałej działalności wspomagającej prowadzenie działalności gospodarczej gdzie indziej niesklasyfikowanej (PKD: 82.99.Z), pozostałej działalności usługowej gdzie indziej niesklasyfikowanej (PKD: 96.09.Z). Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Wspólnikami spółki są trzy osoby fizyczne, posiadające wiedzę i doświadczenie w zakresie działalności związanej z oprogramowaniem i w zakresie technologii informatycznych i komputerowych.

Opis stanów faktycznych

Zgodnie z wprowadzoną przez wspólników (…) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością modyfikacją umowy spółki dwóch z trzech wspólników zobowiązanych jest do wykonywania następujących powtarzających się świadczeń niepieniężnych: w zakresie własnych udziałów dwóch wspólników zobowiązanych jest do świadczenia na rzecz Spółki i klientów Spółki w wymiarze do 60 godzin miesięcznie usług programistycznych i do administracji infrastrukturą IT, w tym w szczególności poprzez: aktywny udział w spotkaniach projektowych związanych z rozwojem i zmianami systemów komputerowych, systemów oprogramowania i urządzeń technicznych dla klientów Spółki; projektowanie standardów dla architektury, komponentów i konfiguracji systemów komputerowych, oprogramowania i urządzeń technicznych dla klientów Spółki; prezentowanie zaprojektowanych rozwiązań technologii informatycznych klientom Spółki; budowanie procesów integrujących dane pomiędzy systemami informatycznymi klientów Spółki; sporządzanie na potrzeby klientów Spółki dokumentacji technicznej dla systemów komputerowych, urządzeń technicznych, procesów automatyzacji ich wdrażania, integracji, konfiguracji; aktywny udział w zadaniach związanych z rozwojem i wprowadzaniem innowacji technicznych i organizacyjnych dla klientów Spółki; udzielanie pomocy klientom Spółki w użytkowaniu i usuwaniu usterek związanych z dostarczonym przez Spółkę sprzętem komputerowym, oprogramowaniem i urządzeniami technicznymi; rozwiązywanie problemów klientów Spółki w zakresie bieżącej obsługi technologii informatycznych, sprzętu komputerowego i urządzeń technicznych dostarczonych przez Spółkę; kontrolę wydajności i bezpieczeństwa systemów informatycznych; dokonywanie okresowej weryfikacji, nie rzadziej jednak niż raz w miesiącu, stanu zabezpieczenia informatycznego Spółki, przestrzegania wymogów w zakresie bezpieczeństwa IT oraz sporządzania raportu z takiej weryfikacji.

Ustalony w umowie spółki obowiązek powtarzających się świadczeń niepieniężnych obciąża udziały dwóch wspólników: A.G. i A.K. Świadczenia są odpłatne i ekwiwalentne, tzn. Spółka dokonuje wypłat wynagrodzenia na rzecz wspólników na podstawie wystawionych przez nich rachunków/faktur VAT, według stawek przyjętych w obrocie (rynkowych), których wysokość ustalana jest na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników Spółki, przy czym w umowie Spółki jest określona jedynie minimalna wysokość wynagrodzenia za 1 godzinę świadczenia niepieniężnego wspólnika w wysokości 150,00 (słownie: sto pięćdziesiąt) złotych brutto.

Świadczenia wspólników na rzecz własnej (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, polegające na wykonywaniu usług związanych z tworzeniem oprogramowania i działalnością w zakresie technologii informatycznych i komputerowych są wykorzystywane poprzez realizację usług na rzecz spółki oraz są wykorzystywane przez Spółkę poprzez realizację usług na rzecz klientów (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Z tytułu świadczonych usług związanych z tworzeniem oprogramowania i działalnością w zakresie technologii informatycznych i komputerowych Spółka wystawia na rzecz swoich klientów faktury, osiągając przychody.

Zgodnie z art. 176 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, wynagrodzenie wspólnika za takie świadczenia na rzecz spółki jest wypłacane niezależnie od tego czy spółka wykazuje zysk.

Wspólnicy zobowiązani do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, są jednocześnie członkami organu stanowiącego spółki, tj. Zgromadzenia Wspólników (jak wszyscy wspólnicy spółek kapitałowych). Wspólnicy nie są członkami rady nadzorczej spółki ani nie są zatrudnieni w spółce w żadnym charakterze.

Czynności, które w umowie (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością są wskazane jako czynności stanowiące świadczenia niepieniężne świadczone są przez zobowiązanych do tego wspólników osobiście, a czynności te nie są wykonywane pod niczyim kierownictwem. Zgodnie z umową spółki organami Spółki są Zarząd i Zgromadzenie Wspólników. Zgromadzenie Wspólników m.in. powołuje i odwołuje członków Zarządu. Członkowie Zarządu są decydentami i osobami zarządzającymi spółką. Reprezentują ponadto Spółkę na zewnątrz. Zgromadzenie Wspólników decyduje ponadto m.in. o aktualnych stawkach wynagradzania wspólników za omawiane świadczenia biorąc pod uwagę aktualne stawki rynkowe lub ceny za tożsame lub podobne świadczenia przyjęte w obrocie. Zarząd może również w porozumieniu i za zgodą danego wspólnika oraz uwzględniając aktualne zapotrzebowanie na jego świadczenia i możliwości wspólnika - ustalić wyższy wymiar czasu miesięcznych godzin świadczeń. W tym zakresie i tylko w tym wspólnik zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest podporządkowany osobie lub osobom pełniącym funkcje członków Zarządu Spółki. Podmiotem ponoszącym ryzyko gospodarcze za wykonanie powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz Spółki jest Spółka. Podmiotem ponoszącym odpowiedzialność za wykonanie powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz Spółki, ale wobec osób trzecich i za rezultat tych czynności jest Spółka, a nie wspólnicy wykonujący świadczenia niepieniężne. Wspólnicy zobowiązani do wykonywania świadczeń niepieniężnych na rzecz Spółki uprawnieni są do samodzielnego decydowania o miejscu, czasie i sposobie wykonania czynności, które określone są w umowie (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jako czynności stanowiące świadczenia niepieniężne. Ani Spółka, ani żaden inny podmiot nie ma prawa do nakładania kar dyscyplinarnych związanych z wykonywaniem omawianych świadczeń na wspólnika. Umowa spółki nie przewiduje urlopu lub podobnego rozwiązania.

Wedle przewidywań Wnioskodawczyni wynagrodzenie wspólników zobowiązanych do powtarzających się świadczeń niepieniężnych nie przekroczy 200.000,00 złotych rocznie.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

W ocenie Wnioskodawczyni wynagrodzenie, które otrzyma wspólnik od Spółki z tytułu wykonywania powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz Spółki nie będzie stanowić: 1) przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; 2) przychodów wymienionych w art. 13 ust. 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT, a usługi świadczone przez Spółkę na rzecz jej klientów podlegają pod opodatkowanie podatkiem VAT. W ocenie Wnioskodawczyni czynności świadczone przez wspólnika Spółki na rzecz Spółki będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Pytania (numeracja zgodna z przedstawioną we wniosku)

4)Czy w opisanym stanie faktycznym czynności wykonywane przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będą stanowiły odpłatne świadczenie usług przez podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

5)Czy wspólnik (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wykonujący powtarzające się świadczenia niepieniężne określone w opisie stanu faktycznego, który nigdy nie był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, uprawniony będzie do korzystania ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

6)Jakim dokumentem, na potrzeby podatku od towarów i usług, wspólnik (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinien dokumentować wykonywanie na rzecz (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powtarzających się świadczeń niepieniężnych?

7)Czy (...) spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z dokumentu wystawionego przez wspólnika (...) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w związku z wykonywaniem na rzecz (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powtarzających się świadczeń niepieniężnych?

Państwa stanowisko w sprawie

W zakresie stanowiska Wnioskodawczyni dotyczącego pytania czwartego:

W ocenie Wnioskodawczyni, w opisanym stanie faktycznym czynności wykonywane przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz Wnioskodawczyni stanowią odpłatne świadczenie usług przez podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, za wykonaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności: 1) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; 2) (uchylony); 3) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonania tych czynności wobec osób trzecich.

Z przywołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawowym warunkiem dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, jest uznanie przychodów osiąganych z tytułu wykonywanych czynności za przychody wymienione w art. 12 ust. 1-6 (przychody z wykonanej pracy) lub w art. 13 pkt 2-9 (przychody z działalności osobiście) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawczyni, wynagrodzenie, które otrzymuje wspólnik (...) sp. z o.o. od Spółki za wykonywane czynności na rzecz Spółki nie będzie stanowić: 1) przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; 2) przychodów wymienionych w art. 13 ust. 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawczyni, wynagrodzenie to powinno zostać zakwalifikowane jako przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku świadczenia przez wspólnika (...) sp. z o.o. na podstawie umowy Spółki odpłatnie usług na rzecz Spółki występować będzie, bowiem świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni odbiorca odnoszący z niego korzyść, tj. Spółka (Wnioskodawczyni). Wspólnik (...) sp. z o.o. natomiast w zamian za wykonane powtarzające się świadczenie niepieniężne otrzymuje od Spółki (Wnioskodawczyni) wynagrodzenie.

Z powołanych przepisów wynika, że możliwość stosowania przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym możliwość wyłączenia z grona podatników osoby fizycznej będącej wspólnikiem spółki, wymaga łącznego spełnienia wszystkich wymienionych w przepisie kryteriów, w tym zaliczenia przychodów z tytułu wykonania tych czynności do przychodów wymienionych w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub w art. 12 pkt 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd też niespełnienie warunku w zakresie uznania przychodów osiąganych z tytułu wykonywanych czynności za przychody wymienione w art. 12 ust. 1-6 (przychody z tytułu wykonywanej pracy) lub w art. 13 pkt 2-9 (przychody z działalności wykonywanej osobiście) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powoduje, iż czynności wykonywane odpłatnie przez wspólnika spółki w wykonaniu zawartego w umowie spółki na podstawie art. 176 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych zobowiązania uznać należy za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, wykonując opisane w stanie faktycznym powtarzające się świadczenia niepieniężne wspólnik (...) sp. z o.o. działa w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji, wykonywane świadczenia na rzecz Spółki, należy uznać za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 8 ust. 1 tej ustawy.

W zakresie stanowiska Wnioskodawczyni dotyczącego pytania piątego:

W ocenie Wnioskodawczyni, wspólnik (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych określonych w opisie stanu faktycznego uprawniony jest do korzystania ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnośnie do możliwości skorzystania przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zobowiązanego do powtarzających się świadczeń niepieniężnych określonych w opisie stanu faktycznego ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług, wskazać należy, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług: Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Z kolei na podstawie art. 113 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wskazano, że: Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się: 1. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju; 1a. sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju; 2. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem: a. transakcji związanych z nieruchomościami, b. usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, c. usług ubezpieczeniowych - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych; 3. odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Jak stanowi art. 113 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług: Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę. Na mocy art. 113 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług: Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekracza, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług: Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę. Stosownie do art. 113 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług: Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Jak wynika z art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług: Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników: 1. dokonujących dostaw: a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy, b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem: - energii elektrycznej (CN 2716 00 00), - wyrobów tytoniowych, - samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji, c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b, d) terenów budowlanych, e) nowych środków transportu, f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie: - preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1), - komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26), - urządzeń elektrycznych (PKWiU 27), - maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28), g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do: - pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3), - motocykli (PKWiU ex 45.4); 2. świadczących usługi: a) prawnicze, b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego, c) jubilerskie, d) ściągania długów, w tym factoringu; 3. nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Mając na uwadze powyższe w ocenie Wnioskodawczyni, w odniesieniu do wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, który nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i u którego jednocześnie wartość sprzedaży z tytułu wykonywanych czynności stanowiących świadczenie niepieniężne nie przekracza kwoty 200.000,00 zł w danym roku podatkowym, a wykonywane na rzecz Spółki czynności nie są czynnościami wymienionymi w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług wspólnik może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego uregulowanego w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W zakresie stanowiska Wnioskodawczyni dotyczącego pytania szóstego:

W ocenie Wnioskodawczyni, w przypadku niekorzystania przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zobowiązanego do powtarzających się świadczeń niepieniężnych ze zwolnienia podmiotowego uregulowanego w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług wspólnik jest zobowiązany dokumentować wykonywanie czynności poprzez wystawienie faktury VAT, czyli dokumentu określonego w Dziale XI Rozdziale 1 ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast w przypadku korzystania przez wspólnika ze zwolnienia podmiotowego uregulowanego w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług wspólnik jest uprawniony do dokumentowania wykonywania czynności poprzez wystawienie rachunku lub faktury bez VAT.

Zgodnie z art. 87 § 1 Ordynacji podatkowej, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą są zobowiązani wystawić rachunek za dokonaną sprzedaż lub wykonanie usługi.

Zgodnie zaś z art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik, który nie korzysta m.in. ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż na rzecz innego podatnika podatku VAT.

Zatem w przypadku, gdy wspólnik (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, a w przedstawionym stanie faktycznym dochodzi do odpłatnego świadczenia usług (wykonywania czynności), czyli do sprzedaży, na rzecz Spółki (Wnioskodawczyni), która także posiada status podatnika VAT czynnego obowiązkowe jest udokumentowanie przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wykonania świadczeń niepieniężnych poprzez wystawienie faktury VAT.

Zgodnie natomiast z art. 106b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3. Mając na uwadze powyższe w sytuacji, gdy wspólnik (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, a w przedstawionym stanie faktycznym dochodzi do odpłatnego świadczenia usług (wykonywania czynności), czyli do sprzedaży, na rzecz Spółki (Wnioskodawczyni), która posiada status podatnika VAT czynnego udokumentowanie przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wykonanie świadczeń niepieniężnych możliwe jest przez wystawienie rachunku lub faktury bez VAT.

W zakresie stanowiska Wnioskodawczyni dotyczącego pytania siódmego:

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku zakwalifikowania powtarzających się świadczeń niepieniężnych wykonywanych przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz Spółki stanowiące odpłatne świadczenie usług opodatkowanych podatkiem VAT oraz niekorzystania przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z dokumentu wystawionego przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w związku z wykonywaniem powtarzających się świadczeń niepieniężnych.

Wnioskodawczyni powinno bowiem przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z dokumentów wystawionych przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w związku z wykonywaniem świadczeń niepieniężnych, w przypadku, gdy dokumentami tymi są faktury wystawione przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz Spółki na podstawie art. 106a pkt 1) ustawy o podatku od towarów i usług.

Co do zasady, jeżeli świadczenia niepieniężne są opodatkowane podatkiem VAT, to wspólnik (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinien udokumentować świadczenie usługi poprzez wystawienie faktury VAT, w ramach której Spółka jest nabywcą usługi.

Natomiast na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o podatku od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawczyni, w przedstawionym stanie faktycznym spełnione są przesłanki umożliwiające Spółce odliczenie podatku VAT wynikającego z wykonywania świadczeń niepieniężnych przez wspólnika, tj.: 1) Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu VAT, 2) wykonywanie świadczeń niepieniężnych jest udokumentowane poprzez wystawienie przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością faktury VAT, 3) świadczone przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością usługi na rzecz Spółki są ściśle związane z wykonywaniem przez Wnioskodawczynię czynności opodatkowanych. Obowiązki nałożone na wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie umowy Spółki obejmują świadczenia niepieniężne związane z tworzeniem oprogramowania oraz działalnością w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, a zatem są to usługi bezpośrednio związane z bieżącą działalnością operacyjną Wnioskodawczyni.

Stanowisko Wnioskodawczyni jest zgodne z zasadą neutralności podatku VAT, która jest fundamentalnym uprawnieniem podatnika wynikającym z samej konstrukcji podatku VAT (tak: A. Bartosiewicz (w:) VAT. Komentarz, wyd. XVI, Warszawa 2022, art. 86). Stanowisko negujące uprawnienie Wnioskodawczyni do odliczenia podatku naliczonego przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w związku z wykonywaniem powtarzających się świadczeń niepieniężnych wiąże się z nieznajdującym podstawy w przepisach odstąpieniem od tej zasady.

Mając powyższe na względzie, jeżeli powtarzające się świadczenia niepieniężne wykonywane przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz Wnioskodawczyni podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatnie świadczone usługi, to Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez wspólnika (...) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Stanowisko Wnioskodawczyni jest zbieżne z interpretacjami wydanymi przez tut. Organ, w tym: interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 września 2022 r., znak: 0113-KDIPT1-1.4012.517.2022.2.MSU.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą”:

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że:

Przywołany przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy jest wynikiem dostosowania prawodawstwa krajowego do prawodawstwa wspólnotowego – art. 10 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Zgodnie z postanowieniami art. 9 ust. 1 Dyrektywy:

Natomiast art. 10 Dyrektywy stanowi, że:

Z powołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 3 ustawy wynika, że podstawowym warunkiem dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy, jest uznanie przychodów osiąganych z tytułu wykonywanych czynności za przychody wymienione w art. 12 ust. 1-6 (przychody z wykonywanej pracy) lub w art. 13 pkt 2-9 (przychody z działalności wykonywanej osobiście) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, jak wynika z treści art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, poza spełnieniem warunku zaliczenia przychodu do art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne jest również łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

• wykonywania tych czynności,
• wynagrodzenia, oraz
• odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

A zatem wyłączone z opodatkowania są czynności, których prawodawca, zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, nie uznaje za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, pod warunkiem, że uzyskiwane przychody są przychodami, o których mowa w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podmioty uzyskujące te przychody związane są ze zlecającym ich wykonanie więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków ich wykonania, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności. Odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności, to odpowiedzialność wobec osób trzecich.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera y segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością. Zatem wyłączone z opodatkowania VAT są stosunki, które pod względem warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego tożsame są ze stosunkiem pracy. Chodzi tutaj w szczególności o element podporządkowania zlecającemu, który jest charakterystyczny dla stosunku pracy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT czynny i prowadzą Państwo działalność gospodarczą m.in. w zakresie działalności związanej z oprogramowaniem, w zakresie technologii informatycznych i komputerowych i pozostałej opisanej we wniosku. Państwa wspólnikami są trzy osoby fizyczne, posiadające wiedzę i doświadczenie w zakresie działalności związanej z oprogramowaniem i w zakresie technologii informatycznych i komputerowych.

Zgodnie z wprowadzoną przez wspólników modyfikacją umowy Spółki, dwóch z trzech wspólników zobowiązanych jest do wykonywania następujących powtarzających się świadczeń niepieniężnych, tj. m.in.: aktywny udział w spotkaniach projektowych związanych z rozwojem i zmianami systemów komputerowych, systemów oprogramowania i urządzeń technicznych dla klientów Spółki; projektowanie standardów dla architektury, komponentów i konfiguracji systemów komputerowych, oprogramowania i urządzeń technicznych dla klientów Spółki; prezentowanie zaprojektowanych rozwiązań technologii informatycznych klientom Spółki; budowanie procesów integrujących dane pomiędzy systemami informatycznymi klientów Spółki; sporządzanie na potrzeby klientów Spółki dokumentacji technicznej dla systemów komputerowych, urządzeń technicznych, procesów automatyzacji ich wdrażania, integracji, konfiguracji; aktywny udział w zadaniach związanych z rozwojem i wprowadzaniem innowacji technicznych i organizacyjnych dla klientów Spółki; udzielanie pomocy klientom Spółki w użytkowaniu i usuwaniu usterek związanych z dostarczonym przez Spółkę sprzętem komputerowym, oprogramowaniem i urządzeniami technicznymi; rozwiązywanie problemów klientów Spółki w zakresie bieżącej obsługi technologii informatycznych, sprzętu komputerowego i urządzeń technicznych dostarczonych przez Spółkę; kontrolę wydajności i bezpieczeństwa systemów informatycznych; dokonywanie okresowej weryfikacji, nie rzadziej jednak niż raz w miesiącu, stanu zabezpieczenia informatycznego Spółki i przestrzegania wymogów w zakresie bezpieczeństwa IT oraz sporządzania raportu z takiej weryfikacji.

Świadczenia te są odpłatne i ekwiwalentne, tzn. dokonują Państwo wypłat wynagrodzenia na rzecz wspólników na podstawie wystawionych przez nich rachunków/faktur.

Wspólnicy są jednocześnie członkami organu stanowiącego spółki, tj. Zgromadzenia Wspólników, ale nie są członkami rady nadzorczej Spółki ani nie są zatrudnieni w Spółce w żadnym charakterze.

Czynności, które w umowie Spółki są wskazane jako czynności stanowiące świadczenia niepieniężne, świadczone są przez zobowiązanych do tego wspólników osobiście, a czynności te nie są wykonywane pod niczyim kierownictwem. Zgromadzenie Wspólników decyduje o aktualnych stawkach wynagradzania wspólników za omawiane świadczenia biorąc pod uwagę aktualne stawki rynkowe lub ceny za tożsame lub podobne świadczenia przyjęte w obrocie. Zarząd może również w porozumieniu i za zgodą danego wspólnika oraz uwzględniając aktualne zapotrzebowanie na jego świadczenia i możliwości wspólnika - ustalić wyższy wymiar czasu miesięcznych godzin świadczeń.

Podmiotem ponoszącym ryzyko gospodarcze za wykonanie powtarzających się świadczeń niepieniężnych na Państwa rzecz są Państwo. Podmiotem ponoszącym odpowiedzialność za wykonanie powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz Państwa, ale wobec osób trzecich i za rezultat tych czynności są Państwo, a nie wspólnicy wykonujący świadczenia niepieniężne. Wspólnicy uprawnieni są do samodzielnego decydowania o miejscu, czasie i sposobie wykonania czynności, które są określone w umowie Spółki jako czynności stanowiące świadczenia niepieniężne. Ani Państwo, ani żaden inny podmiot nie mają prawa do nakładania kar dyscyplinarnych związanych z wykonywaniem omawianych świadczeń na wspólnika. Umowa spółki nie przewiduje urlopu lub podobnego rozwiązania.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy czynności wykonywane przez wspólnika na Państwa rzecz będą stanowiły odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie nr 4).

Na podstawie art. 176 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.), zwanym dalej Ksh:

Przepis art. 176 § 1 Ksh umożliwia tworzenie swoistych relacji między wspólnikiem a spółką, które pozwalają im wzajemnie odnosić określone korzyści. Dla spółki oznacza to pewność otrzymania w określonym czasie pewnych świadczeń, zaś dla wspólnika możliwość zbytu świadczeń i otrzymania wynagrodzenia.

Ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy mamy do czynienia w sytuacji, w której dana czynność/zachowanie/zdarzenie posiada następujące cechy:

• stanowi świadczenie dające się wyodrębnić spośród innych czynności dokonywanych przez dany podmiot;
• świadczenie to może mieć charakter czynny lub bierny - tj. może polegać zarówno na podejmowaniu danych czynności/działań jak również na powstrzymywaniu/zaniechaniu tych czynności/działań czy też ich tolerowaniu.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało - jako usługa - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Niewątpliwie w niniejszej sprawie świadczenia niepieniężne wykonywane przez wspólnika zgodnie z umową spółki na podstawie art. 176 Ksh mają charakter odpłatny. W przypadku świadczenia przez wspólnika na podstawie umowy spółki odpłatnie usług na Państwa rzecz, mamy do czynienia ze świadczeniem, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść, tj. Państwo. Wspólnik natomiast w zamian za wykonane świadczenia niepieniężne otrzymuje od Państwa określone wynagrodzenie.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że możliwość stosowania ww. art. 15 ust. 3 ustawy i tym samym możliwość wyłączenia z grona podatników osoby fizycznej będącej wspólnikiem spółki wymaga łącznego spełnienia wszystkich wymienionych w przepisie kryteriów, w tym zaliczenia przychodów z tytułu wykonania tych czynności do przychodów wymienionych w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub w art. 12 ust. 1-6 tej ustawy.

W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że wynagrodzenie, które otrzyma wspólnik od Państwa z tytułu wykonywania powtarzających się świadczeń niepieniężnych, nie będzie stanowić: 1) przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; 2) przychodów wymienionych w art. 13 ust. 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stąd też niespełnienie warunku w zakresie uznania przychodów osiąganych z tytułu wykonywanych przez wspólnika czynności za przychody wymienione w art. 12 ust. 1-6 (przychody z tytułu wykonywanej pracy) lub w art. 13 pkt 2-9 (przychody z działalności wykonywanej osobiście) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych powoduje, że w okolicznościach niniejszej sprawy czynności wykonywane odpłatnie przez wspólnika na Państwa rzecz należy uznać za czynności wykonywane przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w ramach jego działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Skoro nie jest spełniony podstawowy warunek zawarty w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy pozwalający wyłączyć wspólnika z grona podatników podatku od towarów i usług, to analiza pozostałych warunków z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy jest bezprzedmiotowa.

Zatem w związku z wykonywaniem na Państwa rzecz opisanych we wniosku powtarzających się świadczeń niepieniężnych, wspólnik działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji wykonywane świadczenia na Państwa rzecz należy uznać za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy wspólnik, który nigdy nie był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, będzie mógł skorzystać ze zwolnienia podmiotowego uregulowanego w art. 113 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

Z kolei na podstawie art. 113 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 113 ust. 4 ustawy:

Jak stanowi art. 113 ust. 5 ustawy:

Na mocy art. 113 ust. 9 ustawy:

Zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy:

Jak wynika z art. 113 ust. 13 ustawy:

W opisie stanu faktycznego wskazali Państwo, że wedle przewidywań wynagrodzenie wspólników zobowiązanych do powtarzających się świadczeń niepieniężnych nie przekroczy 200 000,00 złotych rocznie.

Jednocześnie z wniosku wynika, że wykonywane na Państwa rzecz czynności nie są czynnościami wymienionymi w art. 113 ust. 13 ustawy.

Odnosząc się zatem do możliwości korzystania przez wspólnika ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy należy wskazać, że w sytuacji, gdy rozpocznie on wykonywanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynności opisanych we wniosku i nie są to - jak wskazali Państwo we wniosku - czynności wymienione w art. 113 ust. 13 ustawy, to może on korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług określonego w art. 113 ust. 1 ustawy w związku z art. 113 ust. 9 ustawy, dopóki wartość sprzedaży nie przekroczy w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym kwoty 200 000 zł.

Zaznaczyć należy, że w sytuacji, gdy w trakcie roku podatkowego, w którym wspólnik rozpocznie wykonywanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynności w zakresie opisanym we wniosku, wartość sprzedaży w ramach prowadzonej przez wspólnika działalności gospodarczej w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym przekroczy kwotę 200 000 zł – stosownie do art. 113 ust. 10 ustawy – zwolnienie straci moc z chwilą wykonania czynności, którą ww. kwota zostanie przekroczona. Prawo do omawianego zwolnienia wspólnik straci również, gdy zacznie wykonywać którąkolwiek z czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy.

Podsumowując, w sytuacji gdy wspólnik, który nigdy nie był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, u którego jednocześnie - zgodnie z Państwa wskazaniem - wartość sprzedaży z tytułu wykonywanych czynności stanowiących świadczenie niepieniężne nie przekroczy kwoty 200 000,00 złotych rocznie, a wykonywane na Państwa rzecz czynności nie są czynnościami wymienionymi w art. 113 ust. 13 ustawy, wspólnik ten może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego uregulowanego w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy.

Stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, jakim dokumentem wspólnik powinien dokumentować wykonywanie powtarzających się świadczeń niepieniężnych.

Twierdzą Państwo, że w przypadku niekorzystania przez wspólnika ze zwolnienia podmiotowego uregulowanego w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy, wspólnik jest zobowiązany dokumentować wykonywanie czynności poprzez wystawienie faktury, a w przypadku, gdy wspólnik korzysta ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w ww. artykule, to jest on uprawniony do dokumentowania wykonywania czynności przez wystawienie rachunku lub faktury bez VAT.

Przechodząc do kwestii dokumentowania świadczeń wykonywanych przez wspólnika na Państwa rzecz wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie przewidują sytuacji dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług dokumentem innym niż faktura.

W obecnie obowiązującym stanie prawnym podatnicy zwolnieni z podatku VAT muszą wystawiać faktury tylko na żądanie nabywcy towaru lub usługi, a podatnik dokumentujący czynności zwolnione podlega pod przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (dotyczących faktur), a nie pod przepisy Ordynacji podatkowej.

W myśl art. 2 pkt 31 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy:

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że:

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy:

Z kolei art. 87 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) stanowi, że:

Z powyższych przepisów wynika, że przedsiębiorcy zwolnieni z podatku od towarów i usług (przedmiotowo lub podmiotowo) nie muszą potwierdzać każdej sprzedaży na rzecz innego przedsiębiorcy lub osoby prywatnej dokumentem sprzedaży. Obowiązani są oni wystawić dokument tylko wtedy, gdy klient sobie tego wyraźnie zażyczy. Jednakże w takiej sytuacji dokumentem tym powinna być faktura, a nie rachunek.

Przepis art. 106e ust. 1 ustawy zawiera katalog obligatoryjnych danych, które powinna zawierać faktura.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 19 lit. a ustawy:

Zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 3 ustawy:

Należy tu wskazać, że § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 października 2021 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz. U. z 2021 r. poz. 1979) określa przypadki, w których faktury mogą zawierać zakres danych węższy niż określony w art. 106e ustawy oraz zakres tych danych.

Stosownie do § 3 pkt 3 w zw. z § 3 pkt 1 ww. rozporządzenia:

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. W Państwa przypadku powtarzające się świadczenia niepieniężne, które wspólnik wykonuje na Państwa rzecz, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Z tytułu wykonywanych odpłatnie na Państwa rzecz świadczeń niepieniężnych wspólnik jest podatnikiem podatku VAT. Tak więc skoro wspólnik jest podatnikiem podatku VAT i dokonuje czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, to jest zobowiązany do udokumentowania świadczonej usługi poprzez wystawienie na Państwa rzecz faktury w myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednocześnie, jak wykazano powyżej, wykonując na Państwa rzecz powtarzające się świadczenia niepieniężne, wspólnik może korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 w zw. z art. 113 ust. 9 ustawy.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że podatnik w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy ma obowiązek wystawienia - na żądanie nabywcy - faktury na podstawie art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy, zawierającej dane zgodne § 3 pkt 1-3 ww. rozporządzenia.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług obowiązują również wtedy, gdy podatnik dobrowolnie (bez żądania nabywcy) zdecyduje się wystawić taką fakturę. Przepisy nie nakładają obowiązku oznaczania wystawianego dokumentu nazwą faktura; dokument ten musi jednak zawierać dane wymagane dla faktury (określone rozporządzeniem), wtedy też będzie uznawany za fakturę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i to niezależnie od tego, czy zostanie nazwany „rachunkiem”, czy fakturą. Tytuł zamieszczony na dokumencie nie jest obowiązkowym elementem faktury, dlatego faktura będzie prawidłowa, jeśli w jej tytule znajdzie się nazwa „faktura”, „rachunek” czy też dowolny inny tytuł, bądź nie będzie go w ogóle, jednakże wyłącznie wtedy, gdy zawiera wszystkie elementy wymagane dla faktury.

Tym samym w sytuacji, gdy wspólnik będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy po spełnieniu warunków wynikających z art. 113 ust. 11 ustawy, to wyłącznie na Państwa żądanie ma obowiązek wystawienia faktury dokumentującej wykonywane przez siebie czynności, z podaniem przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego stosuje zwolnienie od podatku.

Oceniając całościowo stanowisko w zakresie pytania nr 6 należy uznać je za nieprawidłowe.

Ponadto mają Państwo wątpliwości, czy w przypadku zakwalifikowania powtarzających się świadczeń niepieniężnych wykonywanych przez wspólnika na Państwa rzecz jako stanowiących odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz niekorzystania przez wspólnika ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktury wystawionej przez wspólnika w związku z wykonywaniem powtarzających się świadczeń niepieniężnych.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Podstawę dokonania odliczenia stanowi faktura wystawiona przez uprawniony podmiot i dokumentująca czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Jak wskazali Państwo we wniosku, są Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT czynny. Usługi świadczone przez Państwa na rzecz klientów podlegają pod opodatkowanie podatkiem VAT. W Państwa ocenie czynności świadczone przez wspólnika na Państwa rzecz będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Jednocześnie powyżej rozstrzygnięto, że świadczenia niepieniężne wykonywane przez wspólnika na Państwa rzecz podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, a wspólnik z tego tytułu jest podatnikiem tego podatku.

Wskazano również, że w takiej sytuacji wspólnik powinien udokumentować świadczenie usługi poprzez wystawienie faktury na Państwa rzecz jako nabywcy tej usługi.

Zatem w sytuacji, gdy wspólnik nie będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, to Państwu, zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług, w związku z wykorzystywaniem do czynności opodatkowanych, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez wspólnika (podatnika podatku VAT) z tytułu wykonywania powtarzających się świadczeń niepieniężnych (czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług). Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy.

Stanowisko w zakresie pytania nr 7 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tym samym przyjęto jako element opisu stanu faktycznego Państwa wskazanie, że otrzymywane od Państwa przez wspólnika wynagrodzenie nie będzie stanowić przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1-6 i art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług (pytania nr 4-7), natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytania nr 1 i 2) oraz podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 3) zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).