Interpretacja indywidualna z dnia 30 stycznia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.715.2024.4.PC

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 listopada 2024 r., za pośrednictwem Poczty, wpłynął Państwa wniosek z 14 listopada 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wydanie majątku likwidacyjnego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, zgodnie z art. 286 KSH, powoduje po stronie Spółki powstanie przychodu, o którym mowa w art. 14a updop, a w konsekwencji na likwidowanej Spółce spoczywa obowiązek odprowadzenia i zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu (gdyż wartość przejmowanego majątku jest niższa niż wartość udziałów jedynego wspólnika).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 stycznia 2025 r., które wpłynęło 20 stycznia 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

P. S.A. w upadłości likwidacyjnej posiada 100% udziałów w spółce zależnej nabytych w lutym 2009 roku na podstawie umowy sprzedaży udziałów od S.I. Sp. z o.o. w spółce B1 Sp. z o.o. w likwidacji) za cenę 1.000.000,00 zł (3 592 udziały).

W księgach rachunkowych spółki B. S.A. w upadłości likwidacyjnej wartość objętych udziałów, po uwzględnieniu wymaganych zobowiązań, wynosi w B1 Sp. z o.o. w likwidacji kwotę (…) zł. Według operatu szacunkowego określającego wartość rynkową nieruchomości gruntowej niezabudowanej położonej w miejscowości Z., będącą własnością spółki B1 Sp. z o.o. w likwidacji sporządzonego przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego z dnia 24 listopada 2014 roku wartość rynkowa danej nieruchomości stanowi kwotę 854.000,00 zł.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki zależnej była realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków PKD 411 OZ. Spółka zależna została zawiązana jako celowa- do realizacji inwestycji polegającej na budowie osiedla domów jednorodzinnych w miejscowości Z. na gruncie będącym własnością Spółki. Zamiarem powołania danej spółki było prowadzenie działalności deweloperskiej polegającej na wybudowaniu domów jednorodzinnych i ich sprzedaży. Spółka faktycznie nie prowadziła i na dzień dzisiejszy nie prowadzi żadnej działalności operacyjnej. Obecnie spółka zależna jest w likwidacji i działalność Likwidatora zmierza do wykreślenia Spółek z Rejestru Przedsiębiorstw i przeprowadzenia czynności likwidacyjnych. Spółka S. Sp. z o.o. została utworzona Aktem Notarialnym z dnia 23 listopada 2007 roku i zarejestrowana w Sądzie Rejonowym (…) w dniu 6 grudnia 2007 roku. Postanowieniem Sądu Rejonowego (…) z dnia 23 kwietnia 2009 roku Spółka zmieniła nazwę i siedzibę na B1 Sp. z o.o.

Grunt został wniesiony 4 grudnia 2007 roku przez Wnioskodawcę do spółki zależnej aportem i nie był w momencie wniesienia do spółek objęty podatkiem od towarów i usług.

Spółka SI Sp. z o.o. wniosła do Spółki pod nazwą S. Sp. z o.o. (obecnie B1 Sp. z o.o. w likwidacji) aport w postaci nieruchomości położonej w miejscowości (…), składającej się z działek gruntu nr (…) o łącznym obszarze 1,1381 ha nabytej na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej dnia 15 stycznia 2007 roku celem objęcia 3492 udziałów o wartości nominalnej po 500,00 zł każdy i podwyższenia kapitału zakładowego spółki o kwotę 1.746.000,00 zł. Przedmiotowa nieruchomość nie była zabudowana i stanowiła grunty orne oraz pastwiska.

W piśmie z 16 stycznia 2025 r., Spółka dodatkowo wskazała, że:

P. S.A. w upadłości likwidacyjnej posiada 100% udziałów w spółce zależnej S. (obecnie B1 Sp. z o.o. w likwidacji) nabytych w lutym 2009 roku na podstawie umowy sprzedaży udziałów od SI Sp. z o.o. za cenę 1.000.000,00 zł (3 592 udziały). W księgach rachunkowych spółki B. S.A. w upadłości likwidacyjnej wartość objętych udziałów, po uwzględnieniu wymaganych zobowiązań, wynosi w B1 Sp. z o.o. w likwidacji kwotę (…) zł. Według operatu szacunkowego określającego wartość rynkową nieruchomości gruntowej niezabudowanej położonej w miejscowości (…), będącą własnością spółki B1 Sp. z o.o. w likwidacji sporządzonego przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego z dnia 24 listopada 2014 roku wartość rynkowa danej nieruchomości stanowi kwotę 854.000,00 zł.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki zależnej była realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków PKD 411 OZ. Spółka zależna została zawiązana jako celowa do realizacji inwestycji polegającej na budowie osiedla domów jednorodzinnych w miejscowości Z. na gruncie będącym własnością Spółki. Zamiarem powołania danej spółki było prowadzenie działalności deweloperskiej polegającej na wybudowaniu domów jednorodzinnych i ich sprzedaży. Spółka faktycznie nie prowadziła i na dzień dzisiejszy nie prowadzi żadnej działalności operacyjnej. Obecnie spółka zależna jest w likwidacji i działalność Likwidatora zmierza do wykreślenia Spółek z Rejestru Przedsiębiorstw i przeprowadzenia czynności likwidacyjnych. Spółka S. Sp. z o.o. została utworzona Aktem Notarialnym z dnia 23 listopada 2007 roku i zarejestrowana w Sądzie Rejonowym (…) w dniu 6 grudnia 2007 roku. Postanowieniem Sadu Rejonowego (…) z dnia 23 kwietnia 2009 roku Spółka zmieniła nazwę i siedzibę na B1 Sp. z o. o.

Grunt został wniesiony 4 grudnia 2007 roku przez spółkę SI. do spółki zależnej S. (obecnie B1 Sp. z o.o. w likwidacji) aportem i nie był w momencie wniesienia do spółki objęty podatkiem od towarów i usług.

Powyższa spółka posiada nieruchomość gruntową składającą się z niżej wykazanych działek o powierzchni łącznej 1.1381 ha (grunty orne i pastwiska):

(…)

Na powyższych nieruchomościach planowana była inwestycja w postaci osiedla mieszkaniowego składającego się z domów jednorodzinnych.

Spółka SI Sp. z o.o. wniosła do Spółki pod nazwą S. Sp. z o.o. (obecnie B1 Sp. z o.o. w likwidacji) aport w postaci nieruchomości położonej w miejscowości (…), składającej się z działek gruntu nr (…) o łącznym obszarze 1,1381 ha nabytej na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej dnia 15 stycznia 2007 roku celem objęcia 3492 udziałów o wartości nominalnej po 500,00 zł każdy i podwyższenia kapitału zakładowego spółki o kwotę 1.746.000,00 zł. Przedmiotowa nieruchomość nie była zabudowana i stanowiła grunty orne oraz pastwiska.

Pytanie

Czy wydanie majątku likwidacyjnego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, zgodnie z art. 286 KSH, powoduje po stronie Spółki powstanie przychodu, o którym mowa w art. 14a updop, a w konsekwencji na likwidowanej Spółce spoczywa obowiązek odprowadzenia i zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu (gdyż wartość przejmowanego majątku jest niższa niż wartość udziałów jedynego wspólnika)? (pytanie oznaczane we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność przekazania jedynemu wspólnikowi przez spółkę kapitałową zależną w wyniku likwidacji pozostałych - po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, zgodnie z art. 286 KSH, a przed wykreśleniem z KRS - składników majątku (grunt) nie spełnia przesłanki określonej w art. 14a ustawy o podatku od osób prawnych. W myśl ww. przepisu w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki, kredytu, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów, przychodem podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania nim uregulowanego, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Koszt uzyskania tego przychodu ustala się jak przy odpłatnym zbyciu składników majątku rzeczowego lub praw majątkowych.

Organy podatkowe twierdziły dotąd, że u likwidowanej spółki powstaje taki przychód (np. pismo KIS z 12 września 2018 r., 0111-KDIB2-3.4010.210.2018.2.HK), a ich stanowisko poparła część sądów administracyjnych, m.in. NSA w wyroku z 27.06.2017 (II FSK 658/17). Ostatnio w orzecznictwie NSA przeważa jednak odmienny pogląd, zaprezentowany w wyrokach z 31 lipca 2018 r. (II FSK 2049/16), 30 sierpnia 2018 r. (II FSK 2353/16), 31 stycznia 2019 r. (II FSK 370/17 i II FSK 227/17), 20 lutego 2019 r. (II FSK 396/17) i 5 marca 2019 r. (II FSK 668/17).

Czytamy w nich: Podział majątku likwidowanej spółki między wspólników jest czynnością odrębną i o innym charakterze niż regulowanie zobowiązań, do czego wprost nawiązuje treść art. 14a updop. Podział pozostałego po uregulowaniu zobowiązań majątku spółki pomiędzy jej wspólników następuje niejako automatycznie i wynika wprost z odpowiednich przepisów KSH. Nie poprzedza go powstanie zobowiązania spółki wobec wspólnika. Tymczasem art. 14a updop nakazuje rozpoznanie przychodu w przypadku regulowania zobowiązań wynikających z zawarcia odpowiednich umów, które spowodowały zaciągnięcie przez spółkę określonych zobowiązań. Likwidacyjne wydanie majątku spółki nie jest stosunkiem umownym pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem. Jest to czynność techniczna będąca częścią procesu likwidacyjnego, wydanie majątku jest ostatnią czynnością spółki związaną z jej mieniem. Przypisanie jej przychodotwórczego charakteru wymagałoby tworzenia w spółce rezerw pieniężnych na zapłatę podatku oraz opóźniałoby proces likwidacyjny, bądź go uniemożliwiło (np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 26 marca 2018 r., I SA/GI 1292/18).

W księgach rachunkowych spółki B. S.A. w upadłości likwidacyjnej wartość objętych udziałów, po uwzględnieniu wymaganych zobowiązań, wynosi w B1 Sp. z o.o. w likwidacji kwotę (…) zł. Według operatu szacunkowego określającego wartość rynkową nieruchomości gruntowej niezabudowanej położonej w miejscowości (…), będącą własnością spółki B1 Sp. z o.o. w likwidacji sporządzonego przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego z dnia 24 listopada 2014 roku wartość rynkowa danej nieruchomości stanowi kwotę 854.000,00 zł.

W zakresie bieżących zobowiązań wierzyciele spółki zależnej zaspokojeni byli na bieżąco, natomiast po publikacji wezwań do zgłaszania wierzytelności (w MSiG), nikt z wierzycieli nie dokonał takiego zgłoszenia, natomiast istnieją na nieruchomościach ustanowione hipoteki przez wierzycieli hipotecznych, których wykreślenie hipotek dokonane zostanie przez upadłego jako jedynego wspólnika w/w spółki w trybie wykonania oddzielnego planu podziału, zgodnie z art. 342 i 347 PU.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

Zauważyć należy, że tryb likwidacji spółek kapitałowych został uregulowany przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 272 ww. ustawy,

rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru.

Natomiast, w myśl art. 282 § 1 KSH,

likwidatorzy powinni zakończyć interesy bieżące spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki (czynności likwidacyjne). Nowe interesy mogą wszczynać tylko wówczas, gdy to jest potrzebne do ukończenia spraw w toku. Nieruchomości mogą być zbywane w drodze publicznej licytacji, a z wolnej ręki - jedynie na mocy uchwały wspólników i po cenie nie niższej od uchwalonej przez wspólników.

Stosownie do art. 286 KSH:

§ 1. Podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli.

§ 2. Majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów.

§ 3. Umowa spółki może określać inne zasady podziału majątku.

W tym miejscu wskazać należy, że spółka w stanie likwidacji nadal pozostaje podatnikiem podatku dochodowego. Jednocześnie, jak wynika z cytowanych wyżej przepisów kodeksu spółek handlowych, majątek takiej spółki powinien – w ramach czynności likwidacyjnych – zostać upłynniony (co wiąże się z wystąpieniem skutków w podatku dochodowym w postaci przychodów i kosztów z tytułu odpłatnego zbycia składników majątku), a dopiero po takim upłynnieniu i zaspokojeniu wszystkich wierzycieli, rozdzielony pomiędzy wspólników spółki.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wydanie majątku likwidacyjnego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, zgodnie z art. 286 KSH, powoduje po stronie Spółki powstanie przychodu, o którym mowa w art. 14a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm. dalej: „updop” lub „ustawa o CIT”), a w konsekwencji na likwidowanej Spółce spoczywa obowiązek odprowadzenia i zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu (gdyż wartość przejmowanego majątku jest niższa niż wartość udziałów jedynego wspólnika).

Wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody u podatników podatku dochodowego od osób prawnych zawiera art. 12 updop.

Choć przepis ten w ust. 1 nie wymienia przekazania przez likwidowaną spółkę jej majątku na rzecz udziałowców jako zdarzenia rodzącego taki przychód, to jednak należy wskazać, że katalog wymienionych w tym przepisie zdarzeń rodzących przychód nie ma charakteru wyczerpującego, lecz jedynie przykładowy. Świadczy o tym użycie przez ustawodawcę w art. 12 ust. 1 updop sformułowania, że przychodami są „w szczególności” zdarzenia gospodarcze w przepisie tym wymienione, tj. m.in. otrzymane pieniądze, wartość umorzonych zobowiązań itd.

Stosownie do art. 14a ust. 1 updop,

w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości albo w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), podziału pomiędzy wspólników (akcjonariuszy) majątku likwidowanej spółki albo spółdzielni, przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Likwidacja Spółki i przekazanie składników majątkowych tj. gruntu Wspólnikowi, którym przysługuje takie uprawnienie, skutkuje powstaniem zobowiązania Spółki do zaspokojenia roszczeń Wspólnika o przekazanie tych składników. Wykonanie zobowiązania w formie przeniesienia przez Spółkę prawa własności majątku prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania Spółki. W ten sposób, Spółka jako dłużnik zwolni się z długu, a ww. składnik majątku będzie przysługiwał Wspólnikowi. Prowadzi to do powstania po stronie Spółki przychodu na podstawie art. 14a ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 updop.

Przeniesienie praw własności w drodze likwidacji Spółki należy zatem traktować na gruncie ww. ustawy, na równi ze zbyciem tych praw. Należy zauważyć, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych sytuacja jest taka sama, jak ta, w której Spółka dokonałaby odpłatnego zbycia składników majątkowych, tym samym osiągnęłaby przychód do opodatkowania, a następnie środki pieniężne z tego zbycia przekazałaby uprawnionemu Wspólnikowi. Uznanie, że przeniesienie w wyniku likwidacji spółki kapitałowej prawa własności do składników majątkowych należy traktować na równi z wypłatą środków pieniężnych spowodowałoby nierówne traktowanie podatników. Podatnik, który najpierw dokonuje sprzedaży składników majątkowych, a następnie reguluje swoje zobowiązania z tytułu likwidacji swojego przedsiębiorstwa byłby opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast podatnik, który bezpośrednio w ww. drodze przeniósł własność składników majątkowych, nie osiągnąłby żadnego przychodu.

Biorąc pod uwagę powyżej wskazane przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, że z racji przeniesienia przez Spółkę na rzecz Wspólnika Spółki prawa własności do nieruchomości, powstanie po stronie Spółki przychód, rozpoznany na podstawie art. 14a ust. 1 updop, w związku z art. 12 ust. 1 tej ustawy.

Wskazać należy, że przepis art. 14a updop, stanowi podstawę prawną do ustalenia przychodu w przypadku uregulowania zobowiązania poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy wydanie majątku likwidacyjnego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, zgodnie z art. 286 KSH, powoduje po stronie Spółki powstanie przychodu, o którym mowa w art. 14a updop, a w konsekwencji na likwidowanej Spółce spoczywa obowiązek odprowadzenia i zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu (gdyż wartość przejmowanego majątku jest niższa niż wartość udziałów jedynego wspólnika), uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

-Informujemy, że w zakresie podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie

-Odnosząc się do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

-Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

-Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).