Skutki podatkowe realizacji programu motywacyjnego z opcjami na akcje w ramach działalności gospodarczej - Interpretacja indywidualna z dnia 10 czerwca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.322.2025.2.MN

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wniosek dotyczy skutków podatkowych uczestnictwa Pana, prowadzącego działalność gospodarczą, w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę prawa amerykańskiego. W ramach programu motywacyjnego nieodpłatnie otrzymał Pan opcje warunkowo uprawniające do nabycia akcji Spółki („Akcje”) po preferencyjnej cenie („Program opcyjny”).

Jest Pan podmiotem prowadzącym indywidualną pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług z zakresu technologii informatycznych, związanych z programowaniem, polegających na tworzeniu, rozwijaniu i obsłudze programów oraz systemów z tej dziedziny. Zakres prowadzonej działalności gospodarczej nie obejmuje natomiast odpłatnego zbywania udziałów, papierów wartościowych, pochodnych instrumentów finansowych, ani realizacji praw z nich wynikających.

Posiada Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP.

Od 2025 r. korzysta Pan ze zryczałtowanej formy opodatkowania na mocy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i korzysta z niej nadal nieprzerwanie.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan (jako (...)) usługi na rzecz Spółki prawa amerykańskiego z siedzibą w USA („Spółka”). Spółka jest organizatorem Programu opcyjnego, stanowiących programy motywacyjne adresowane do personelu Spółki. Zasadniczym celem ww. programów jest związanie ze Spółką współpracujących z nią dyrektorów, pracowników oraz konsultantów, jak również zachęcenie i zmotywowanie ww. osób do działania w interesie i na rzecz Spółki.

W ramach Programu opcyjnego przyznawany był/jest współpracownikom Spółki dodatkowy benefit w postaci odpowiednio opcji na zakup emitowanych przez Spółkę Akcji. Regulaminy obu wyżej opisanych programów motywacyjnych zostały przyjęte przez Zarząd Spółki, a następnie zaakceptowane przez akcjonariuszy (stockholders) Spółki (dalej odpowiednio jako: „Regulamin Programu opcyjnego”).

Nie jest Pan związany bezpośrednio ze Spółką żadnym stosunkiem cywilnoprawnym – poza uczestnictwem w Programie opcyjnym – ani stosunkiem pracy. Ma Pan jednak zawartą umowę o współpracy ze spółką pośredniczącą z siedzibą na terenie UE – w Szwecji („Spółka szwedzka”), organizującą oraz powierzającą bezpośrednie świadczenie usług programistycznych przez poszczególnych konsultantów (w tym m.in. przez Pana) na rzecz Spółki.

Nie ma Pan wiedzy o powiązaniach osobowych lub kapitałowych pomiędzy Spółką oraz Spółką szwedzką. Niemniej jednak ścisła współpraca pomiędzy Panem i Spółką oraz korzystanie z wyników Pana pracy – w świetle ustaleń poczynionych między Spółką a Panem – stanowi podstawę i tytuł uczestnictwa w Programie opcyjnym organizowanych przez Spółkę. W konsekwencji należy przyjąć, że gdyby nie świadczył Pan usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jako konsultant na rzecz Spółki (usługi te przekazywane są na rzecz Spółki za pośrednictwem Spółki szwedzkiej), to nie miałby w świetle regulaminów obu ww. programów motywacyjnych możliwości wzięcia w nich udziału.

Pana uczestnictwo w Programie opcyjnym w świetle regulaminów tych programów nie oznacza gwarancji stałej współpracy ze Spółką. Samo nabycie Opcji nie uprawnia do wykonywania praw akcjonariusza Spółki, tj.m.in. prawa do dywidendy, czy prawa głosu (uprawnienia te aktualizują się dopiero w przypadku realizacji praw z Opcji i nabycia Akcji). Z samego więc posiadania Opcji nie wynikały, ani nie wynikają dla Pana żadne konkretne, miarodajne korzyści.

Zbywalność Opcji jest ograniczona poprzez postanowienia regulaminu Programu opcyjnego – ich przeniesienie na inną osobę jest możliwe tylko w ściśle określonych przypadkach (m.in. darowizna na rzecz osób najbliższych, dziedziczenie). W zakresie Opcji objętych wnioskiem zasady Programu opcyjnego nie przewidują także możliwości ich odkupu przez Spółkę, ani zobowiązania Uczestnika do ich odsprzedaży na rzecz Spółki. Wobec braku możliwości zbycia Opcji (brak rynku umożliwiającego swobodny obrót Opcjami), na moment przyznania Opcji określenie ich wartości nie jest możliwe.

Ostateczne nabycie uprawnienia do realizacji Opcji („Vesting”) możliwe jest po spełnieniu warunku w postaci upływu okresu restrykcji, o ile utrzymana była współpraca ze Spółką. Przyznawanie i Vesting Opcji powiązane było m.in. z utrzymaniem współpracy przed dłuższy okres. W momencie przystąpienia do Programu opcyjnego nie był Pan w stanie określić, jaka liczba Opcji zostanie Panu finalnie przyznana w ramach Programu opcyjnego i ile Akcji będzie mógł nabyć w wykonaniu praw z ww. Opcji.

Przyznanie grantu odbywało się w drodze zawiadomienia kierowanego przez Spółkę do Pana i podpisywanego przez Pana (Stock Option Agreement). Zawarta w ten sposób umowa dotyczyła m.in. szczegółowych zasad ostatecznego przyznania Opcji (określenie okresu Vestingu) oraz wykonania praw z Opcji, zgodnie z Regulaminem Programu Opcyjnego.

Nabycie Akcji w drodze realizacji praw z Opcji możliwe jest po upływie okresu Vestingu. Vesting był uwarunkowany utrzymaniem współpracy Pana ze Spółką i następował sukcesywnie, osobno w odniesieniu do poszczególnych partii Opcji. W przypadku wcześniejszego zakończenia współpracy stron utraciłby Pan prawa do wszystkich Opcji, dla których nie upłynął okres Vestingu. Na moment przyznania Opcji (zarówno w momencie przyznania grantu, jak i w momencie upływu okresu Vestingu) nie miał Pan możliwości określenia wartości Akcji, które potencjalnie mógłby nabyć w przyszłości z uwagi na fakt, że wartość ta podlegała fluktuacji/mechanizmom rynkowym, zaś ostateczna liczba Opcji mogących podlegać zrealizowaniu (a więc liczba możliwych do nabycia Akcji) zależała przede wszystkim od kontynuowania świadczenia usług na rzecz Spółki jako konsultant.

Z chwilą „zvestowania” określonej liczby Opcji, w ramach ich realizacji możliwe jest nabycie Akcji po z góry określonej, preferencyjnej cenie (co do zasady niższej niż cena rynkowa; jednak zastrzega Pan, że nie jest w stanie z całą pewnością przewidzieć wartości rynkowej Akcji w momencie, w którym zdecyduje się Pan wykonać prawa z Opcji – teoretycznie może więc dojść do sytuacji, w której cena nabycia Akcji będzie wyższa lub równa ich wartości rynkowej). Po zakończeniu okresu Vestingu Akcje, pod warunkiem wejścia Spółki na amerykańską giełdę, będą mogły zostać zbyte na amerykańskiej giełdzie papierów wartościowych. Na dzień dzisiejszy nie jest możliwe zbycia Akcji bez zgody pozostałych akcjonariuszy. Zabieg ten wymaga jednak dokonania uprzedniego wykupu Akcji, tj. realizacji praw z Opcji na Akcje przez Pana.

Na moment złożenia wniosku Vesting nastąpił w odniesieniu do wszystkich Opcji przyznanych Panu, objętych wnioskiem. Na moment złożenia wniosku nie odprowadził Pan jakiegokolwiek podatku wynikającego z ww. opisanych zdarzeń związanych z uczestnictwem w Programie opcyjnym, ani w Polsce, ani za granicą. Nie zrealizował Pan jeszcze żadnych przyznanych Opcji.

Rozważa Pan wykonanie przyznanych Opcji w przyszłości. W chwili podjęcia decyzji o wykupie Opcji, tj. zamianie Opcji na Akcje, stanie się Pan pełnoprawnym akcjonariuszem Spółki. Sprzedaż Akcji możliwa będzie niezwłocznie po ich nabyciu, tj. wykonaniu praw z Opcji, w tym samym dniu lub w terminie późniejszym.

Biorąc pod uwagę literalne brzmienie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o obrocie instrumentami finansowymi wskazuje Pan, że Opcje stanowią zgodnie z art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pochodne instrumenty finansowe wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) - i) ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, instrumentami finansowymi są niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565.

Instrumentem bazowym Opcji są Akcje (tj. akcje Spółki prawa amerykańskiego, która jest organizatorem Programu opcyjnego), stanowiące papier wartościowy wymieniony w art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o obrocie instrumentami finansowym.

Opcje są realizowane przez dostawę, tj. przyznanie Akcji. W wyniku realizacji Opcji dochodzi do nabycia Akcji po z góry określonej, preferencyjnej cenie (co do zasady niższej niż cena rynkowa). Należy więc stwierdzić, że patrząc na literalne brzmienie ww. przepisów Opcje wpisują się w definicję pochodnych instrumentów finansowych, wyrażoną w przepisach art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c - i), a to do nich wprost i wyłącznie referują się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie zwraca Pan uwagę, że w innych aktach prawnych pojawiają się dalsze definicje legalne pojęcia pochodnych instrumentów finansowych, w tym szereg rynkowych funkcji, które są przypisywane pochodnym instrumentom finansowym np. przez Komisję Nadzoru Finansowego lub orzecznictwo sądowe. Na przykład, zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych („Rozporządzenie”), instrument pochodny oznacza instrument finansowy, którego:

a)wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i

b)nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i

c)rozliczenie nastąpi w przyszłości. Do instrumentów pochodnych zalicza się w szczególności transakcje terminowe, takie jak kontrakty forward lub futures, opcje oraz kontrakty swap.

Zestawiając powyższą definicję z charakterystyką Opcji (szczegółowy opis Opcji przedstawiony został we wniosku) wskazuje Pan, że:

•Ad § 3 pkt 4 lit. a Rozporządzenia: wartość Opcji jest zależna od ceny papieru wartościowego, tj. Akcji, skoro Opcje inkorporują prawo do nabycia Akcji po z góry ustalonej cenie, zatem ich ostateczną wartość odzwierciedla wartość rynkowa Akcji na moment nabycia (wykonania praw z Opcji) minus cena wykonania praw z Opcji;

•Ad § 3 pkt 4 lit. b Rozporządzenia: nabycie Opcji nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych – przyznanie Opcji następuje nieodpłatnie, a dopiero wykonanie praw z Opcji (nabycie Akcji) następuje odpłatnie, przy czym cena wykonania Opcji jest nadal relatywnie niska w tym znaczeniu, że jest ustalona z góry i co do zasady niższa od wartości rynkowej Akcji;

•Ad § 3 pkt 4 lit. c Rozporządzenia: rozliczenie Opcji co do zasady następuje w przyszłości, tj. moment realizacji Opcji jest odsunięty w czasie od momentu ich przyznania – do realizacji Opcji konieczny jest co do zasady upływ okresu Vestingu oraz wydanie odpowiednich dyspozycji przez Pana (podjęcie przez Pana określonej aktywności).

W dalszej kolejności wskazuje Pan, że w publikacji Komisji Nadzoru Finansowego z 2009 r. (https://www.knf.qov.pl/knf/pl/komponenty/imq/lnstrumenty%20pochodne17587.pdf) KNF wskazuje na dalsze cechy, jakim odpowiadać powinny pochodne instrumenty finansowe (takie jak możliwość swobodnego nimi obrotu, zabezpieczenia przed ryzykiem obrotu), o których to spełnienie w przypadku Opcji jest trudno, nie są one bowiem skierowane do obrotu na rynku regulowanym.

Jak z powyższego wynika, literalnie czytając przepisy z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy o obrocie instrumentami finansowymi w zw. z art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można zakwalifikować Opcje jako pochodne instrumenty finansowe.

Natomiast w uzupełnieniu powyższego, odnosząc się do szerszej definicji pochodnych instrumentów finansowych pojawiających się w innych aktach prawnych, czy wynikającej z przyjętej przez KNF wytycznych podkreśla Pan, że istnieją zarówno argumenty za zakwalifikowaniem Opcji jako pochodnych instrumentów finansowych, jak i stwierdzeniem, że Opcje nie przejawiają wszystkich cech pochodnych instrumentów finansowych.

Opcje zostały wymienione pod literą c) art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, biorąc pod uwagę literalne brzmienie tego przepisu. Natomiast Akcje sklasyfikował Pan jako akcje w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Uzupełnienie wniosku

Wniosek dotyczy roku 2025 i kolejnych. Był Pan zawsze polskim rezydentem podatkowym. Nie było takiej sytuacji by był Pan rezydentem innego Państwa. W 2023 r. przystąpił Pan do programu o charakterze motywacyjnym. W 2024 r. zostały Panu przyznane opcje na akcje.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym żaden moment realizacji Programu opcyjnego poprzedzający ewentualną realizację praw z Opcji poprzez częściowo odpłatne nabycie Akcji, w czasie kiedy miał Pan miejsce zamieszkania do celów podatkowych w Polsce, nie stanowił momentu powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym realizacja praw z Opcji poprzez częściowo odpłatne nabycie Akcji stanowić będzie moment powstania przychodu, a tak uzyskany przychód należałoby zakwalifikować jako przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu 3% stawką podatkową na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. e ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3.Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym przychód ze zbycia Akcji uzyskanych w wyniku realizacji praw z Opcji należałoby zakwalifikować jako świadczenie ze źródła kapitały pieniężne (w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy), a rozpoznany w ten sposób przychód będzie mógł zostać pomniejszony o koszty uzyskania przychodu w wysokości przychodu rozpoznanego na wcześniejszym etapie, tj. na moment realizacji Opcji w formie nabycia Akcji zgodnie z art. 22 ust. 1d pkt 2 ww. ustawy (świadczenie częściowo odpłatne)?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powstał w związku z uczestnictwem wnioskodawcy w Programie opcyjnym w żadnym momencie poprzedzającym ewentualną realizację praw z Opcji poprzez częściowo odpłatne nabycie Akcji.

Wnioskodawca w pierwszej kolejności zastrzega, że pytanie nr 1 oraz stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 dotyczy etapów realizacji Programu opcyjnego mających miejsce w czasie, kiedy Wnioskodawca posiada status polskiego rezydenta podatkowego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca, jako osoba mająca miejsce zamieszkania na terenie Polski zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, rozpatruje skutki uczestnictwa w Programie opcyjnym jako polski rezydent podatkowy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 analizowanej ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f tej ustawy, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z orzecznictwem NSA (np. 20 listopada 2016 r., sygn. II FSK 2243/14) przepis ten należy interpretować w ten sposób, że aby powstał przychód (opodatkowanie) muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

1)świadczenie musi mieć wymierną korzyść dla podatnika oraz

2)podatnik musi tę korzyść (świadczenie) „otrzymać”.

Do przysporzenia dochodzi więc tylko w sytuacji, gdy można mówić o powiększeniu majątku lub składników majątku danej osoby i gdy osoba ta może tym składnikiem swobodnie dysponować. W stanie faktycznym objętym wnioskiem przyznanie Wnioskodawcy Opcji w ramach Programu opcyjnego oraz częściowy Vesting tych Opcji miał miejsce w czasie, kiedy Wnioskodawca podlega obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jako polski rezydent podatkowy posiada warunkowo przyznane Opcje oraz nadal następował Vesting tych Opcji (tj. upływ okresu, po którym wnioskodawca może wykonać prawa z Opcji).

W czasie, w którym Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, zakończył się Vesting wszystkich Opcji objętych wnioskiem. Żadne z ww. opisanych zdarzeń, zaistniałych w czasie, w którym Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, nie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż:

1.Opcje przyznane Wnioskodawcy stanowią jedynie warunkowe prawo do nabycia Akcji Spółki amerykańskiej w przyszłości;

2.z tytułu posiadania Opcji nie przysługują Wnioskodawcy żadne prawa korporacyjne, takie jak np. prawo do dywidendy, czy prawo głosu w Spółce;

3.Wnioskodawca nie ma prawa swobodnego dysponowania przyznanymi Opcjami, prawa do sprzedaży Opcji itd. oraz brak jest możliwości ustalenia wartości Opcji (nie istnieje rynek zbytu umożliwiający swobodny obrót Opcjami);

4.możliwość realizacji przez Wnioskodawcę praw z Opcji uzależniona jest od spełnienia warunków wskazanych w Regulaminie Programu opcyjnego, m.in. od wykonania praw z Opcji przez Wnioskodawcę w określonym czasie oraz kontynuacji świadczenia usług na rzecz Spółki przez wnioskodawcę (z zastrzeżeniem, że uczestnictwo wnioskodawcy w Programie opcyjnym, w świetle regulaminu Programu opcyjnego, nie oznacza gwarancji stałej współpracy).

Wobec powyższego, ani fakt posiadania Opcji przez Wnioskodawcę w czasie, kiedy podlega on w Polsce pełnemu obowiązkowi podatkowemu, ani też upływ okresu restrykcji (Vesting) w stosunku do Opcji przyznanych Wnioskodawcy nie skutkowały powstaniem przychodu po Wnioskodawcy stronie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W szczególności zdarzenia te nie dają się również zakwalifikować jako otrzymanie świadczeń nieodpłatnych (częściowo odpłatnych) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ na tych etapach Wnioskodawca nie otrzymuje żadnej realnej korzyści (realnego przysporzenia). W takim stanie rzeczy nie sposób przyjąć, że doszło do powstania przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 analizowanej ustawy – z uwagi na jedynie potencjalny charakter przysporzenia ustalenie wartości przysporzenia obiektywnie nie jest możliwe.

Na marginesie Wnioskodawca dodaje, że z tych samych przyczyn, co opisane powyżej, żaden moment realizacji Programu opcyjnego poprzedzający ewentualną realizację praw z Opcji, w tym moment przyznania Opcji, nie generuje przychodu do opodatkowania według polskich przepisów podatkowych.

Innymi słowy, gdyby oceniać z perspektywy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wszystkie zdarzenia związane z uczestnictwem Wnioskodawcy w Programie opcyjnym poprzedzające ewentualną realizację praw z Opcji, zdarzenia te należałoby uznać za neutralne podatkowo.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostało potwierdzone w odniesieniu do opcji na akcje w szeregu interpretacji podatkowych, np. w interpretacji z 25 stycznia 2018 r., Nr IPPB2/4160-52/13/18-9/S/MG, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że:

Otrzymanie opcji na akcje spółki prawa amerykańskiego nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej opcję. W momencie otrzymania opcji nie powstaje po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analogiczne stanowisko (na tle zbieżnego stanu faktycznego – uczestnik dochodu uzyskał opcje na akcje w związku z uczestnictwem w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę amerykańską; odroczenie opodatkowania dochodu w trybie art. 24 ust. 11-11b nie jest możliwe, albowiem uczestnik nie otrzymywał od spółki ani jej spółki zależnej świadczeń, o których mowa w art. 12 i 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uzyskiwane przez uprawnionego dochody kwalifikowane były jako pochodzące ze źródła działalność gospodarcza) zostało zaprezentowane w interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lutego 2022 r. Nr 0113-KDIPT2-3.4011.973.2021.2.MS:

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że z tytułu nieodpłatnego przyznania opcji, stanowiących pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie powstaje po stronie wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ opcja stanowi warunkowe prawo, które jest odroczone w czasie, gdzie w okresie restrykcji nie jest wnioskodawca uprawniony do żadnych praw korporacyjnych (dywidenda, prawo głosu), a ponadto samo przyznanie opcji nie daje prawa do dysponowania nimi. Jak wynika z wniosku, dopiero w momencie realizacji opcji na akcje i objęcia akcji nabywa wnioskodawca prawa akcjonariusza, tj. prawo do dywidendy oraz prawo głosu na zgromadzeniu akcjonariuszy. Zatem, jeśli nie jest możliwe ustalenie wysokości przychodu na moment nabycia pochodnego instrumentu finansowego (opcji na akcje), to nie uzyska wnioskodawca przychodu podlegającego opodatkowaniu na moment objęcia opcji na akcje.

Ponadto stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w licznych interpretacjach dotyczących programów motywacyjnych opartych o RSU (ze względu na podobną konstrukcję Opcji i RSU argumentacja w tym zakresie nadaje się do analogicznego zastosowania przy ocenie skutków podatkowych uczestnictwa w Programie opcyjnym).

Na przykład, jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2022 r. Nr 0113-KDIPT2-3.4011.429.2020.10.AK:

w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że z tytułu nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę RSU po stronie Wnioskodawcy nie powstaje przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem Wnioskodawca wskazał, RSU: nie są zbywalne, nie są uwzględniane w jakikolwiek sposób przy obliczaniu wynagrodzenia w związku z podstawową relacją jaka łączy Wnioskodawcę ze Spółką na podstawie Umowy, RSU nie dają gwarancji osiągnięcia akcji Spółki w przyszłości, są obciążone warunkami, RSU nie upoważniają do posiadania prawa głosu, ani dywidendy, RSU nie są możliwe do wycenienia na moment ich przyznawania. W konsekwencji niemożliwe jest ustalenie wysokości przychodu na moment nabycia, tym samym w momencie nabycia RSU Wnioskodawca nie uzyskuje przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

W związku z powyższą argumentacją, jak również jednolitą i utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych, stanowisko przedstawione przez wnioskodawcę należy uznać za prawidłowe.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, przychód, jaki powstanie w dacie realizacji Opcji oraz nabycia Akcji po preferencyjnej cenie, należałoby zakwalifikować jako świadczenie częściowo odpłatne (zgodnie z art. 11 ust. 2b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i rozliczyć jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Takie świadczenie, z uwagi na korzystanie przez Wnioskodawcę ze zryczałtowanej formy opodatkowania, podlega opodatkowaniu 3% stawką podatku na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. e ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy.

Wnioskodawca twierdzi, że w momencie realizacji Opcji oraz częściowo odpłatnego nabycia Akcji (tj. po cenie niższej niż rynkowa) po stronie wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy jako częściowo odpłatne świadczenie w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową nabywanych Akcji a odpłatnością ponoszoną przez wnioskodawcę, stosownie do uregulowań art. 11 ust. 1-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ten powinien być zaklasyfikowany do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy. W ramach Programu opcyjnego wnioskodawca otrzymał bowiem Opcje uprawniające do częściowo odpłatnego nabycia Akcji jedynie ze względu na istnienie umowy przewidującej świadczenie usług jako konsultant na rzecz Spółki, a więc w bezpośrednim związku z prowadzoną przez wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 10 ust. 4 analizowanej ustawy, przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Przychody z realizacji nabytych nieodpłatnie Opcji przez Wnioskodawcę należy więc zakwalifikować do tego samego źródła przychodów, w ramach którego je uzyskał. Kwalifikację tę należy ustalić na podstawie stosunku prawnego łączącego wnioskodawcę ze Spółką będącą organizatorem programu motywacyjnego, która przyznała wnioskodawcy Opcje. Na mocy art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych podlegają wyłączeniu ze źródła kapitały pieniężne oraz zakwalifikowaniu do tego źródła przychodów, w ramach którego zostały uzyskane pochodne instrumenty finansowe.

W świetle powyższych regulacji, w ocenie Wnioskodawcy właściwym źródłem, do którego należy zakwalifikować przychody z tytułu realizacji Opcji jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Tożsame wnioski można wyciągnąć nawet, gdyby zastosowania nie miał art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z zasadami ogólnymi, w przypadku wystąpienia nieodpłatnego świadczenia (niezależnie czy jest to pochodny instrument finansowy, czy jakiekolwiek inne świadczenie), aby móc je opodatkować należy je przypisać do konkretnego źródła przychodów, z którego się ono wywodzi - co w niniejszej sprawie, biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku, spowodowałoby przypisanie tego przychodu do źródła działalności gospodarczej.

Przy powyższej kwalifikacji nie ma zatem znaczenia, czy Opcje są pochodnymi instrumentami finansowymi w rozumieniu polskich przepisów – niezależnie bowiem od przypisania/nieprzypisania Opcji do kategorii pochodne instrumenty finansowe, źródłem przychodu, jaki powstanie w dacie realizacji praw z Opcji przez wnioskodawcę, tj. preferencyjnego nabycia Akcji, jest działalność gospodarcza.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej jest także wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu Programu opcyjnego, uczestnikami Programu opcyjnego mogą być m.in. konsultanci świadczący usługi na rzecz Spółki. W czasie, w którym zostały Wnioskodawcy warunkowo przyznane Opcje, świadczył wnioskodawca usługi na rzecz Spółki w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej na terenie Polski. Przyznanie wnioskodawcy Opcji umożliwiających częściowo odpłatne nabycie Akcji nastąpiło właśnie z uwagi na prowadzoną przez wnioskodawcę działalność gospodarczą. Potwierdzeniem powyższego związku jest już sam fakt zakwalifikowania wnioskodawcy do udziału w Programie opcyjnym. Co więcej, wysokość grantu przyznanego wnioskodawcy w ramach Programu opcyjnego uwarunkowana była m.in. zakresem oraz oceną usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Powyższe okoliczności wskazują na konieczność przypisania przychodu, jaki wnioskodawca uzyska w razie wykonania praw z Opcji poprzez częściowo odpłatne nabycie Akcji, do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Na powyższą kwalifikację nie wpływa okoliczność, że warunkowo otrzymał Wnioskodawca Opcje jeszcze w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej zarejestrowanej na Polski.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza.

Ponadto, zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, przez działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ww. ustawy.

Jednocześnie, zgodnie z art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Tym samym za działalność gospodarczą należy uznać taką działalność podatnika, która spełnia przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy jednoczesnym braku łącznego spełnienia tzw. negatywnych przesłanek działalności gospodarczej, o których mowa w art. 5b ust. 1 ww. ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w żadnym miejscu nie rozróżnia działalności polskiej i zagranicznej (co najwyżej zagraniczną jednostkę kontrolowaną) oraz nie warunkuje uznania za działalność gospodarczą jedynie takiej aktywności podatnika, która prowadzona jest na terytorium Polski lub wymaga formalnej rejestracji w Polsce. W tym kontekście należy wskazać, że Wnioskodawcy działalność gospodarcza zarejestrowana na Polski spełniała definicję działalności gospodarczej wskazaną w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Przede wszystkim była to działalność zarobkowa, usługowa, w ramach której wnioskodawca świadczył swoje usługi na rzecz Spółki, we własnym imieniu bez względu na rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. Co więcej, działalność Wnioskodawcy nie wypełniała znamion, o których mowa w art. 5b ust. 1 tej ustawy.

Tym samym działalność gospodarcza Wnioskodawcy, prowadzona w Polsce, spełnia warunki do uznania ją za działalność gospodarczą na gruncie ww. ustawy.

Podkreślenia wymaga, że został Wnioskodawca objęty programem motywacyjnym Spółki ze względu na świadczenie usług na jej rzecz na podstawie umowy o świadczenie usług zawartej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski. Nie miałby Wnioskodawca możliwości uczestnictwa w programie i warunkowego otrzymania Opcji, gdyby nie Wnioskodawcy działalność gospodarcza prowadzona w Polsce oraz korzystanie przez Spółkę, będącą organizatorem programu motywacyjnego, z usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Natomiast kontynuacja współpracy Wnioskodawcy ze Spółką w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w Polsce była warunkiem utrzymania przez Wnioskodawcę statusu uczestnika Programu opcyjnego. W przypadku zaprzestania świadczenia usług na rzecz Spółki nie mógłby Wnioskodawca nabyć uprawnień do realizacji Opcji, co w konsekwencji uniemożliwiłoby Wnioskodawcy nabycie Akcji w ramach ww. programu w przyszłości.

W konsekwencji przychód Wnioskodawcy z realizacji nieodpłatnie nabytych Opcji (częściowo odpłatnego nabycia Akcji), uzyskany w czasie, gdy jest on polskim rezydentem podatkowym prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą na terytorium Polski, należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zachodzi bowiem bezpośredni związek uzyskanego przychodu w ramach Programu opcyjnego z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą oraz przekazywaniem jej efektów na rzecz Spółki.

Powyższy przychód powinien być obliczony zgodnie z art. 11 ust. 2b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, tj. w wysokości wartości rynkowej nabytych Akcji (iloczyn ceny rynkowej i liczby nabytych Akcji), pomniejszonej o cenę uiszczoną przez Uczestnika z tytułu nabycia Akcji (iloczyn jednostkowej ceny wykonania i liczby nabytych Akcji).

Potwierdzeniem niniejszego podejścia co do ustalania źródła przychodów może być np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 sierpnia 2019 r. 0114.KDIP3-2.4011.336.2019.2.MZ oraz pismo Dyrektora Informacji Skarbowej z 15 lutego 2022 r. 0113-KDIPT2- 3.4011.973.2021.2.MS.

Jedynie pobocznie należy wskazać, że osiągnięcie przez Wnioskodawcę przychodu z częściowo odpłatnego nabycia Akcji w wyniku realizacji praw z Opcji może nastąpić tylko, jeśli preferencyjna cena wykonania, tj. cena realizacji praw z Opcji na Akcje, będzie niższa niż wartość rynkowa Akcji w momencie ich nabycia przez Wnioskodawcę. Jeżeli cena wykonania, tj. nabycia Akcji w wyniku realizacji praw z Opcji, byłaby równa bądź wyższa niż wartość rynkowa Akcji (tj. cena, po jakiej nastąpi nabycie) – po stronie Wnioskodawcy nie doszłoby do powstania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wyniku realizacji praw z Opcji.

Jednocześnie nie jest Wnioskodawca w stanie przewidzieć czy w momencie wykonania praw z Opcji cena nabycia Akcji faktycznie będzie niższa od ich wartości rynkowej (jest to okoliczność prawdopodobna, ale nie pewna).

W ocenie Wnioskodawcy, tak rozpoznany przychód powinien zostać opodatkowany stawką podatku w wysokości 3%.

Artykuł 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera katalog źródeł przychodów.

W art. 10 ust. 3 tej ustawy zostały wymienione przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Natomiast stosownie do treści art. 6 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...).

W art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym zostały wymienione stawki podatkowe dla poszczególnych przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. e ww. ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2, 5-10 i 19-21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynosi 3%.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei na mocy art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia oraz świadczenia w naturze otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Treść art. 11 ust. 1 ww. ustawy wskazuje, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne (art. 11 ust. 2b ww. ustawy), przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustalona według zasad określonych w ust. 2 lub 2a a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W konsekwencji, tak rozpoznany przychód (obliczony zgodnie z treścią art. 11 ust. 2-2b ww. ustawy) powinien zostać na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. e) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowany 3% stawką podatkową jako nieodpłatne (częściowo odpłatne) świadczenie.

Powyższe stanowisko znajduje oparcie w licznych interpretacjach podatkowych, m.in.:

·z 1 grudnia 2023 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.598.2023.2.RK,

·z 1 grudnia 2023 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.641.2023.2.RK,

·z 6 lipca 2022 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.423.2022.1.AK,

·z 13 sierpnia 2021 r. Nr 0113-KDIPT2-3.4011.434.2021.2.IR,

·z 19 marca 2021 r. Nr 0114-KDIP3- 1.4011.803.2020.2.MG,

·z 4 stycznia 2022 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.852.2021.2.MGR,

·z 15 lutego 2022 r. Nr 0113-KDIPT2-3.4011.973.2021.2.MS.

Jak już wskazano w stanowisku wnioskodawcy, w myśl art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Dyspozycja ww. regulacji wskazuje wprost źródło przychodów, do którego należy zakwalifikować uzyskane przychody.

Analizowany przepis stanowi bowiem, że przychód taki jest zaliczany do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane. Kwalifikacji tej należy ustalić na podstawie stosunku prawnego łączącego wnioskodawcę ze Spółką będącą organizatorem programu motywacyjnego, która przyznała wnioskodawcy Opcje. Przyjmując, że Opcje stanowią, zgodnie z art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pochodne instrumenty finansowe wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c - i) ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, to z mocy art. 10 ust. 4 ww. ustawy przychody z realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych podlegają wyłączeniu ze źródła kapitały pieniężne oraz zakwalifikowaniu do tego źródła przychodów, w ramach którego zostały uzyskane te pochodne instrumenty finansowe.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy uznać, że w niniejszej sprawie przychody uzyskane przez wnioskodawcę jako uczestnika programu motywacyjnego, w ramach którego otrzymuje wnioskodawca Opcje, prowadzącego działalność gospodarczą, w związku z którą świadczył on (mimo że pośrednio – za pośrednictwem Spółki szwedzkiej) usługi na rzecz Spółki (organizatora programu motywacyjnego), stanowią przychód związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Gdyby nie prowadzona działalność oraz korzystanie przez Spółkę będącą organizatorem programu motywacyjnego z usług świadczonych przez Wnioskodawcę, nie miałby Wnioskodawca możliwości uczestnictwa w programie.

Tożsame wnioski można wyciągnąć nawet, gdyby Opcje nie zostały zakwalifikowane jako pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu z art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c - i) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

W takiej sytuacji zastosowania nie miałby art. 10 ust. 4 ww. ustawy. Zgodnie natomiast z zasadami ogólnymi, w przypadku wystąpienia nieodpłatnego świadczenia (niezależnie czy jest to pochodny instrument finansowy, czy jakiekolwiek inne świadczenie), aby móc je opodatkować należy je przypisać do konkretnego źródła przychodów, z którego się ono wywodzi - co w niniejszej sprawie, biorąc pod uwagę powyższe argumenty, spowodowałoby przypisanie tego przychodu do źródła działalności gospodarczej.

Przy powyższej kwalifikacji nie ma zatem znaczenia czy Opcje są pochodnymi instrumentami finansowymi w rozumieniu innych niż ustawa o obrocie instrumentami finansowymi polskich przepisów – niezależnie bowiem od przypisania/nieprzypisania Opcji do kategorii pochodne instrumenty finansowe, źródłem przychodu powstałego w wyniku realizacji praw z Opcji przez wnioskodawcę, tj. preferencyjnego nabycia Akcji, jest działalność gospodarcza. W konsekwencji przychód Wnioskodawcy związany z uczestnictwem w opisanym programie motywacyjnym/ otrzymywaniem puli dodatkowych, z tytułu nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego nabycia akcji Spółki w wyniku realizacji Opcji nie stanowi przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy.

Przychód Wnioskodawcy z nabycia częściowo odpłatnie Akcji Spółki w wyniku realizacji praw z Opcji należy bowiem zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 3.

W ocenie Wnioskodawcy, przychód Wnioskodawcy, który powstanie w dacie zbycia Akcji, należałoby zakwalifikować jako świadczenie ze źródła kapitały pieniężne w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpoznany w ten sposób przychód następnie będzie mógł zostać pomniejszony o koszty uzyskania przychodu w wysokości przychodu opodatkowanego na wcześniejszym etapie, tj. na moment realizacji Opcji w formie nabycia Akcji, zgodnie z art. 22 ust. 1d pkt 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a cytowanej ustawy, odpłatne zbycie akcji generuje przychód ze źródła kapitały pieniężne. Dochód ten (cena uzyskana ze sprzedaży Akcji minus koszty uzyskania przychodu) opodatkowany jest na podstawie art. 30b ww. ustawy stawką w wysokości 19%.

Powyższe założenia nie są w żaden sposób kwestionowane w praktyce – interpretacje i orzecznictwo są w tym zakresie jednolite, a przepisy nie budzą większych wątpliwości (vide: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lutego 2022 r. Nr 0113-KDIPT2-3.4011.973.2021.2.MS oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 stycznia 2022 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.852.2021.2.MGR).

Samo nabycie Akcji w wyniku realizacji praw z Opcji należy zakwalifikować odpowiednio jako świadczenie częściowo odpłatne lub nieodpłatne, opodatkowane już na tym etapie.

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji przy zbyciu częściowo odpłatnie nabytych Akcji do ustalenia kosztów uzyskania przychodu zastosowanie znajdzie przepis art. 22 ust. 1d pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodu przy odpłatnym zbyciu praw nabytych nieodpłatnie, bądź częściowo odpłatnie, jest wartość przychodu określonego w momencie nabycia tych praw, powiększonego o wydatki na ich nabycie (w aktualnym stanie faktycznym: cena, za jaką Akcje zostały nabyte) – tj. przychód określony zgodnie z art. 11 ust. 2b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym kosztami uzyskania przychodów byłyby kwota odpłatności poniesionej przez wnioskodawcę na nabycie Akcji (tj. w momencie realizacji Opcji i nabycia Akcji) oraz przychód podlegający opodatkowaniu w momencie realizacji Opcji w formie nabycia Akcji w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową nabytych Akcji a odpłatnością poniesioną przez wnioskodawcę na ich nabycie.

Stanowisko to jest powszechnie aprobowane przez organy podatkowe z uwagi na fakt, że – zakładając opodatkowanie już samego nabycia Akcji w związku z wykonaniem praw z Opcji –zastosowanie powyższych kosztów uzyskania przychodu pozwala na uniknięcie faktycznego podwójnego opodatkowania (podatek płacony jest przy nabyciu i ponownie przy zbyciu Akcji, jednak przy zbyciu opodatkowaniu podlega tak naprawdę jedynie ewentualny zysk osiągnięty ze sprzedaży Akcji (przy założeniu, że cena rynkowa Akcji wzrosła) – a nie cała ich wartość rynkowa, która de facto została już wcześniej opodatkowana).

Podsumowując, sprzedaż Akcji nabytych częściowo odpłatnie w wyniku realizacji Programu opcyjnego należy rozpatrywać w kategorii przychodu ze źródła zyski kapitałowe, przy czym uzyskany z tego tytułu przychód uprawniony jest on pomniejszyć o koszt uzyskania przychodu obliczony na podstawie art. 22 ust. 1d pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przyjęcie odmiennego stanowiska skutkowałoby tym, że przychód z tytułu nabycia Akcji w ramach programu motywacyjnego byłby opodatkowany dwukrotnie: po raz pierwszy w momencie ich nabycia (realizacji), po raz drugi z momentem odpłatnego zbycia tychże Akcji (tak też stanowiska wyrażone w wyroku WSA z 16 grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Gd 819/20, czy też wyroku NSA z 8 października 2020 r. sygn. akt II FSK 1610/18).

Powyższe stanowisko znajduje zastosowanie zarówno do sprzedaży Akcji, która już nastąpiła, jak i do zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem, tj. sprzedaży Akcji w przyszłości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są:

– pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

– kapitały pieniężne i prawa majątkowe (pkt 7).

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej jest również:

wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Przychodem należnym jest każda forma przysporzenia majątkowego, mającego zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia oraz świadczenia w naturze otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się:

z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że uczestniczy Pan w programach o charakterze motywacyjnym zorganizowanych przez spółkę akcyjną (Spółka prawa amerykańskiego). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan (jako konsultant) usługi na rzecz Spółki prawa amerykańskiego z siedzibą w USA. Nie jest Pan związany bezpośrednio ze Spółką żadnym stosunkiem cywilnoprawnym – poza uczestnictwem w Programie opcyjnym – ani stosunkiem pracy. Zasadniczym celem ww. programów jest związanie ze Spółką współpracujących z nią dyrektorów, pracowników oraz konsultantów, jak również zachęcenie i zmotywowanie ww. osób do działania w interesie i na rzecz Spółki.

Dlatego też należy przytoczyć treść art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – normujący szeroko pojęte programy motywacyjne. Zgodnie z tym przepisem:

Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1) spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Ponieważ programy o charakterze motywacyjnym, o których mowa we wniosku, nie spełniają przesłanek programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. nie uzyskuje Pan od spółki świadczeń lub innych należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stąd zasady opodatkowania określone w ww. przepisie nie znajdą zastosowania w Pana sprawie.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach realizowanego programu o charakterze motywacyjnym Pan, jako osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą, otrzymuje opcje na akcje, które:

·są pochodnymi instrumentami finansowymi zgodnie z art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

·zostały Panu przyznane w sposób nieodpłatny;

·nie uprawniają do wykonywania praw akcjonariusza spółki, tj. nie dają prawa do dywidendy, czy prawa głosu;

·mają ograniczoną zbywalność, tj. ograniczenie zbywalności wynika z postanowień regulaminowych programów motywacyjnych (możliwe wyłącznie w formie darowizny lub dziedziczenia);

·nie istnieje rynek umożliwiający swobodny nimi obrót, co decyduje o braku możliwości ich zbycia;

·wobec braku rynku umożliwiającego nimi obrót, nie mają wartości na moment ich przyznania (określenie tej wartości nie jest możliwe);

·warunkowo uprawniają do nabycia po preferencyjnej cenie akcji spółki amerykańskiej po upływie okresu restrykcji.

Z samego posiadania opcji na akcje nie płyną więc dla Pana żadne korzyści. Dopiero w przyszłości będzie miał Pan prawo odpłatnego nabycia, tj. po cenie preferencyjnej, akcji spółki zagranicznej, którymi będzie mógł rozporządzać bez ograniczeń. Wobec tego samo przyznanie Panu opcji na akcje w ramach Programów nie skutkuje dla Pana powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kolejną kwestią jest nabycie przez Pana akcji – w drodze realizacji praw wynikających z opcji – po cenie preferencyjnej, tj. po wartości niższej niż ich wartość rynkowa. Uzyskanie tych akcji po cenie preferencyjnej jest niewątpliwie dla Pana rzeczywistym, wymiernym przysporzeniem majątkowym, ponieważ uzyskuje Pan papiery wartościowe o konkretnej wartości rynkowej. Sytuacja ta mieści się więc w zakresie zastosowania art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako skutkująca powstaniem przychodu.

Kwalifikację źródła przychodów należy ustalić na podstawie rodzaju stosunku prawnego łączącego Pana ze spółką akcyjną.

W myśl art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Dyspozycja tej regulacji wskazuje wprost źródło przychodów, do którego należy zakwalifikować wskazane przychody. Analizowany przepis stanowi bowiem, że przychód taki jest zaliczany do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Zatem przychód z tego tytułu powinien zostać zakwalifikowany do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość tego przychodu należy natomiast określić na podstawie art. 11 ust. 2b w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 8 tej ustawy.

Ponieważ z opisu sprawy wynika, że opodatkowuje Pan od 2025 r. przychody z działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. e) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

3% przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2, 5-10 i 19-21 ustawy o podatku dochodowym.

Wobec powyższego, skoro jak wskazano wyżej z tytułu nabycia częściowo odpłatnie akcji spółki zagranicznej w wyniku realizacji opcji na akcje uzyska Pan przychód w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. e) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne powinien Pan opodatkować ten przychód 3% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Z uwagi na fakt, że zakres prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej nie obejmuje obrotu papierami wartościowymi lub instrumentami pochodnymi, przychód ze zbycia otrzymanych akcji należy rozpatrywać w kontekście powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zatem odpłatne zbycie akcji nabytych w ramach opisanego programu motywacyjnego będzie zaliczone do źródła przychodów, jakim są kapitały pieniężne, a przychodem będzie cena sprzedaży akcji.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jak stanowi art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Przechodząc natomiast do kwestii kosztów uzyskania przychodów, to są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1)wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2 i 2a albo

2)wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2b powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo

3)równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług

– pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Przepis ten daje możliwość uwzględnienia w kosztach podatkowych – w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy/prawa otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie – wartości przychodu określonego na moment otrzymania/nabycia tych rzeczy/praw z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń i świadczeń w naturze, określonego zgodnie z art. 11 ust. 2, 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem sprzedaż przez Pana akcji spółki akcyjnej nabytych w następstwie realizacji przyznanych opcji otrzymanych w ramach opisanych przez Pana programów motywacyjnych spowoduje po Pana stronie powstanie przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, który należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten należy ustalić w wysokości ceny sprzedaży akcji. Natomiast koszt uzyskania przychodów powinien zostać ustalony na podstawieart. 23 ust. 1 pkt 38 oraz art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

•stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

•zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.