Zwolnienie z podatku CIT przy sprzedaży nieruchomości rolnych – warunki i zastosowanie w kontekście art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT - Interpretacja indywidualna z dnia 13 czerwca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.166.2025.2.RH

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo, w odpowiedzi na wezwanie pismem z 12 maja 2025 r. (wpływ tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka R. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „R.”) z siedzibą w O., prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami.

R. zakupiła w dniu (…) od Gminy Miasto O. prawo własności niezabudowanej działki (dalej jako: „Działka”, „Grunt”, „Nieruchomość”) o powierzchni (…) ha, położonej w miejscowości O., na terenie (…) Strefy Ekonomicznej. Działka ewidencyjna nr (…), Księga Wieczysta nr: (…) prowadzona przez Sąd Rejonowy w O., (…) Wydział Ksiąg Wieczystych.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów Działka jest zaliczona do kategorii grunty orne, kategoria Rlllb, RIVa i RIVb. Działka w (…) 2018 r. została wydzierżawiona spółce X Sp. z o.o. (dalej: „X”). Celem zawarcia umowy było (...) przez X w oparciu o zezwolenie na prowadzenie działalności w Specjalnej Strefie Ekonomicznej.

X poddzierżawił w (…) 2018 r. Działkę osobie fizycznej prowadzącej gospodarstwo rolne, tj. Gospodarstwo Rolne (…) (dalej jako: „Dzierżawca”). Zgodnie z umową nieruchomość gruntowa została wydzierżawiona do używania i pobierania pożytków z przeznaczeniem na prowadzenie przez dzierżawcę działalności rolniczej.

Zgodnie z informacjami zgromadzonymi w Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej REGON umieszczonej na stronie internetowej Głównego Urzędu Statystycznego Dzierżawca prowadzi działalność zgodnie z kodami PKD:

• Działalność przeważająca: 01.11.Z uprawa zbóż, roślin strączkowych i roślin oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu;
• Pozostałe działalność: 01.13.Z uprawa warzyw, włączając melony oraz uprawa roślin korzeniowych i roślin bulwiastych.

Umowa została rozwiązana w dniu (…) 2025 r.

Do dnia rozwiązania umowy dzierżawy nie została podjęła przez X zaplanowana inwestycja. Nie nastąpiło przekształcenie Działki rolnej na budowlaną, czyli jej odrolnienie. Na działce prowadzona była wyłącznie działalność rolnicza w oparciu o umowę poddzierżawy zawartą z osobą prowadzącą gospodarstwo rolne.

Zgodnie ze sporządzonym w dniu (…) 2025 r. operatem szacunkowym wyceny nieruchomości, w granicach Działki brak jest sieci uzbrojenia terenu, Działka jest niezabudowana. Na dzień dokonania oględzin nieruchomości w dniu (…) 2024 r. w celu opracowania operatu szacunkowego na działce prowadzona była działalność rolnicza.

R. podjął decyzję o sprzedaży Działki podmiotowi niepowiązanemu. Została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży Działki i zapłacona cena (zaliczka/zadatek).

R. chce skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania sprzedaży działki podatkiem CIT w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) - grunt był wykorzystywany wyłącznie na cele rolnicze, nie była prowadzona na nim działalność gospodarcza, grunt nie został odrolniony i grunt spełnia definicję gospodarstwa rolnego.

Pytanie

Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości gruntowej obejmującej Działkę w O. (oznaczonej we wniosku jako Działka)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca uprawniony będzie do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT dla dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości obejmującej Działkę. Ustawodawca określił trzy przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust 1 pkt 1 ustawy o CIT, tj.:

• po pierwsze - podatnik dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży,
• po drugie - przedmiotem sprzedaży była całość lub część nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,
• po trzecie zaś - w momencie sprzedaży upłynęło 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o CIT, ilekroć mowa o „gospodarstwie rolnym”, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1176 ze zm., dalej jako: „ustawa o podatku rolnym”), za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, przy czym łączna powierzchnia tych gruntów przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, a stanowią one własność lub znajdują się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z powyższego wynika zatem, że przy ocenie, czy dana nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym - a tym samym również w rozumieniu ustawy o CIT - należy brać pod uwagę poniższe przesłanki:

1.grunty muszą stanowić własność lub znajdować się w posiadaniu m.in. osoby prawnej,

2.łączna powierzchnia nieruchomości musi mieć powyżej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego,

3.grunty wchodzące w skład nieruchomości muszą być kwalifikowane jako użytki rolne w ewidencji gruntów i budynków,

4.grunty nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Jeśli zatem spełnione są powyższe warunki do uznania danej nieruchomości za wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego i dodatkowo zbycie tej nieruchomości zostało zrealizowane w okolicznościach opisanych w komentowanym art. 17 ust. 1 pkt 1 (tj. w momencie sprzedaży upłynęło 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości), wówczas zastosowanie ma zwolnienie z podatku dochodu z takiego zbycia.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż wszystkie powyższe warunki zostaną spełnione, co zostało szczegółowo opisane poniżej:

1.sprzedaż nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat od ich nabycia,

2.nieruchomości stanowią własność Wnioskodawcy,

3.łączna powierzchnia gruntów wynosi ponad 1 ha,

4.grunty muszą być skwalifikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne,

5.w chwili zbycia nieruchomości, żadna ich część nie będzie zajęta na prowadzenie działalności innej niż rolnicza.

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, warunek do skorzystania ze zwolnienia odnoszący się do pięcioletniego okresu posiadania nieruchomości, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości lub udziału w nieruchomości, został niewątpliwe spełniony. Spółka jest w posiadaniu Działki wchodzącej w skład Nieruchomości od 2017 r. Tym samym planowana sprzedaż nastąpi po upływie co najmniej 5 lat od końca roku nabycia Nieruchomości.

Ad. 2.

Jak zostało wskazane powyżej, Nieruchomość została przeniesiona na Spółkę na podstawie umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego. Spółka nabyła prawo własności, a więc niewątpliwie Grunt stanowi własność osoby prawnej.

Ad. 3.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, łączna powierzchnia Nieruchomości wynosi (…) ha. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy ten warunek również należy uznać za spełniony.

Ad. 4.

Jednym z warunków dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT jest sklasyfikowanie gruntów jako użytków rolnych w ewidencji gruntów i budynków.

Decydującym znaczeniem dla tej oceny jest to, czy grunt stanowi użytek rolny. Zgodnie z orzecznictwem sądowym, m.in. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 3 listopada 2021 r. (sygn. akt I SA/Bd 530/21), „Wykładnia mającego zastosowanie w niniejszej sprawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT powinna zostać dokonana w oparciu o ustalenie, czy wobec przywołanych we wniosku oznaczeń podanych działek, przedmiotem sprzedaży będą nieruchomości wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, a zatem czy są one sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne”.

Należy podkreślić, że ani ustawa o CIT, ani ustawa o podatku rolnym nie regulują kwestii ewidencjonowania gruntów i budynków. Kwestię tę reguluje jednak art. 26 ust. 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1151 ze zm.) i rozporządzenie Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 219, dalej: „Rozporządzenie”).

W myśl § 9 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia do użytków rolnych zalicza się: „grunty orne, oznaczone symbolem R”, łąki trwałe, oznaczone symbolem Ł, „pastwiska trwałe, oznaczone symbolem Ps”, sady, oznaczone symbolem S, „grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem Br”, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem Lzr, „grunty pod stawami, oznaczone symbolem Wsr”, grunty pod rowami, oznaczone symbolem W.

Przepisy nie wyłączają klasyfikacji gruntu jako użytku rolnego nawet, jeżeli grunt położony jest na terenie przemysłowym/produkcyjnym, zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego sprzedawana Nieruchomość stanowi działkę gruntów ornych (R).

W związku z tym Nieruchomość bez wątpienia stanowi grunt zaliczony do użytków rolnych, tak więc również i ten warunek należy uznać za spełniony.

Ad. 5

Z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, uzależniona jest od tego czy okoliczności faktyczne i prawne podejmowane przez podatnika w odniesieniu do konkretnie oznaczonego gruntu (nieruchomości), przeczą istocie prowadzenia działalności rolniczej.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o CIT działalnością rolniczą jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

• miesiąc - w przypadku roślin,
• 16 dni - w przypadku wysoko intensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
• 6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego, 2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt licząc od dnia nabycia.

Podobnie działalność rolniczą definiuje ustawa o podatku rolnym w art. 2 ust. 2 - jako produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwa, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb.

Istotą działalności rolniczej jest więc produkcja roślinna, bądź zwierzęca. Definicję działalności rolniczej przybliża wyrok NSA w Warszawie z 16 listopada 2000 r., sygn. akt III SA 2577/99: „Według art. 2 ust. 1 pkt 1, przepisów u.p.d.o.p. nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej. Definicję ustawową działalności rolniczej - dla potrzeb omawianej ustawy - zawiera ust. 2 art. 2, zgodnie z którym działalnością rolniczą jest produkcja roślinna i zwierzęca. Natomiast wobec braku bliższego określenia w omawianej ustawie pojęć „produkcja” i „producent”, zasadne jest sięgnięcie do znaczenia tych pojęć określonego w Słowniku języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1996), według którego „produkcja” to zorganizowana działalność ludzka mająca na celu wytworzenie określonych dóbr materialnych, proces wytwarzania czegoś, zaś „producentem” jest ten, kto coś produkuje, wytwórca dóbr konsumpcyjnych”.

Zwolnienie ma charakter przedmiotowy. Przepis 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT w związku z odpowiednimi przepisami ustawy o podatku rolnym nie uzależnia prawa do skorzystania ze zwolnienia od tego, czy podmiot sprzedający nieruchomość wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego prowadzi działalność rolniczą osobiście. Rodzaj podmiotu dokonującego sprzedaży gospodarstwa rolnego lub jego części jest bez znaczenia dla skutków podatkowych sprzedaży (bez znaczenia jest, czy sprzedawcą jest rolnik bezpośrednio wykonujący działalność rolniczą czy Spółka wydzierżawiająca grunt na te właśnie cele). Fakt nabycia i władania gruntami przez R., tym samym nie jest tożsamy z zajmowaniem gruntów na działalność gospodarczą, a grunty te nadal stanowią grunty rolne (opodatkowane podatkiem rolnym) wchodzące w skład gospodarstwa rolnego.

W ocenie Wnioskodawcy, nie jest istotne czy działalność rolniczą prowadzi sam właściciel nieruchomości czy podmiot, który otrzymał nieruchomość w dzierżawę. Definicja gospodarstwa rolnego nie wyklucza ze swego zakresu gruntów oddanych w dzierżawę, pod warunkiem, że są one wykorzystywane przez dzierżawcę na cele działalności rolnej.

Należy zauważyć, że powyższe jest również spójne z samą konstrukcją instytucji dzierżawy. Zgodnie z art. 693 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061. ze zm., dalej: „KC”), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Biorąc pod uwagę definicję umowy dzierżawy, to dzierżawca ma prawo do pobierania pożytków z rzeczy. Zdaniem Wnioskodawcy więc, tylko dzierżawca może być uznawany za podmiot prowadzący działalność na nieruchomości będącej przedmiotem dzierżawy. Uprawnienie wydzierżawiającego do pobierania czynszu dzierżawnego nie może być utożsamiane z prowadzeniem na takiej nieruchomości działalności innej niż rolnicza. Takie stanowisko jest aprobowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej chociażby w interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.178.2019.2.MF.

Fakt, iż sama Spółka nie prowadzi na gruntach rolnych działalności rolniczej, w opinii Spółki, pozostaje bez znaczenia dla możliwości zastosowania powyższego zwolnienia z opodatkowania CIT. Literalnie przepis nie wskazuje, że działalność rolnicza powinna być prowadzona przez właściciela gruntu. Gospodarstwo rolne może być prowadzone przez osobę, która nie jest właścicielem ziemi, ale posiada ją w użytkowaniu na podstawie umowy dzierżawy. W takim przypadku dzierżawca, nawet jeśli nie jest właścicielem gruntów, prowadzi działalność rolniczą i wykorzystuje grunt do celów produkcji rolniczej. Kluczowe dla oceny możliwości zastosowania powyższego zwolnienia z opodatkowania CIT jest faktyczne przeznaczenie gruntów do działalności rolniczej.

Przepisy prawne powinny być interpretowane literalnie, chyba że istnieją ważne racje pozalingwistyczne (systemowe lub funkcjonalne), aby nadać im interpretację. Z uwagi na zakaz wykładni rozszerzającej w prawie podatkowym, jeśli wykładnia taka miałaby prowadzić do rozszerzenia zakresu należności podatkowych (nullum tributum sine lege), należy interpretować art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT w sposób ścisły, ograniczając jego stosowanie tylko do sytuacji, które są wyraźnie przewidziane w ustawie.

Zgodnie z orzecznictwem działalność rolniczą stanowi również produkcja roślinna prowadzona na gruntach własnych lub będących jedynie w posiadaniu (np. na podstawie umowy dzierżawy) producenta (wyrok NSA w Poznaniu z 14 marca 2000 r., sygn. akt I SA/Po 307/99).

Nieruchomość gruntowa w opisanym stanie faktycznym była wydzierżawiona na cele działalności rolniczej według umowy z dnia (…) 2018 r. Zgodnie z umową X poddzierżawia nieruchomość gruntową na rzecz osoby fizycznej prowadzącej gospodarstwo rolne, tj. Gospodarstwo Rolne (…). Dzierżawca zobowiązał się do użytkowania Gruntów ornych zgodnie z ich przeznaczeniem, to jest zobowiązał się wykorzystywać je wyłącznie do produkcji rolnej.

Na dzień dokonania oględzin nieruchomości w dniu (…) 2024 r. w celu opracowania operatu szacunkowego niezależny rzeczoznawca majątkowy potwierdził, że działka jest użytkowana rolniczo. Zgodnie z informacjami zgromadzonymi w Krajowym Rejestrze Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej REGON umieszczonej na stronie internetowej Głównego Urzędu Statystycznego Dzierżawca prowadzi działalność zgodnie z kodami PKD:

• Działalność przeważająca: 01.11.Z uprawa zbóż, roślin strączkowych i roślin oleistych na nasiona, z wyłączeniem ryżu;
• Pozostałe działalność: 01.13.Z uprawa warzyw, włączając melony oraz uprawa roślin korzeniowych i roślin bulwiastych.

Zgodnie z ww. rejestrem działalność rolnicza jest główną działalnością prowadzoną przez Dzierżawcę. Kody PKD Dzierżawcy jednoznacznie wskazują na prowadzenie działalności rolniczej. Przedmiotem przeważającej działalności jest uprawa zbóż (PKD 01.11.Z).

W konsekwencji należy podkreślić, że Dzierżawca wykazuje w swojej działalności zgodność z zapisami umowy, realizując cel wykorzystania gruntu do celów rolniczych, co odpowiada kodom PKD przypisanym do jego działalności. Bez zgody Spółki dzierżawca nie może zmienić przeznaczenia przedmiotu dzierżawy. Jako że Dzierżawca nie występował o zmianę przeznaczenia nieruchomości, należy stwierdzić, że grunty te zajęte były na produkcję rolną. Oględziny dodatkowo potwierdzają, że teren wykorzystywany jest zgodnie z jego przeznaczeniem. Fizyczna obecność na miejscu pozwoliła na dokładną ocenę sposobu wykorzystania gruntu, co dodatkowo potwierdza zgodność z umową.

Wskazać również należy, iż fakt, że działka była dzierżawiona przez Wnioskodawcę, nie oznacza, że była ona zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. W umowie poddzierżawy Spółka X zastrzegła, że grunt może być wykorzystywany przez Dzierżawcę wyłącznie w celu prowadzenia na niej działalności rolniczej. Zatem wykorzystywanie gruntu na cele rolnicze jest w dalszym ciągu kontynuowane, co potwierdzają postanowienia ww. umowy.

Prowadzenie działalności rolniczej na przedmiotowej działce potwierdza również opodatkowanie działki podatkiem rolnym, co potwierdzają składane przez R deklaracje DR-1. Opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Z uwagi na fakt, że grunt wydzierżawiony został na cele rolnicze nadal podlegał opodatkowaniu podatkiem rolnym. Prawidłowość tego stanowiska wyraźnie podkreślił NSA w wyroku z 2 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2127/16, gdzie wprost wskazano, że:

„Zajęcie gruntów rolnych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolna powoduje, że grunty te są wyłączone z opodatkowania podatkiem rolnym, a podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (art. 1 ustawa o podatku rolnym i art. 2 ust. 2 ustawa o podatkach i opłatach lokalnych.)”.

A contrario jeśli w przedmiotowym stanie faktycznym na gruncie prowadzona jest działalność rolna grunt ten w świetle powyższego opodatkowany jest podatkiem rolnym.

Z orzecznictwa sądów administracyjnych odnoszących się do ww. kwestii wynika, że możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, uzależniona jest od tego czy okoliczności faktyczne i prawne wpisują się w prowadzenie działalności rolniczej. O rolniczym wykorzystaniu gruntu nie może decydować wyłącznie treść zapisów w ewidencji gruntów oraz deklarowanie go jako rolniczego dla celów podatku rolnego. W powyższe wpisują się wyroki sądów o sygnaturach spraw: I SA/Gd 1124/16 (II FSK 3328/17), I SA/Sz 1051/12 (II FSK 2555/13), I SA/OI 744/13, I SA/Gd 438/09 (II FSK 607/10). W analizowanym przypadku Grunt jest zarówno gruntem rolnym zgodnie z zapisami w ewidencji gruntów, jak i jest wykorzystywany wyłącznie do działalności rolniczej.

Grunt, który nie został wyłączony z produkcji rolniczej (odrolniony), nie został przekształcony w teren przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, budowlanej czy przemysłowej. Proces odrolnienia wiąże się ze złożeniem wniosku o odrolnienie i wydaniem decyzji administracyjnej. W przypadku pozytywnej decyzji, urząd zezwala na odrolnienie działki, co pozwala właścicielowi na dalsze działania, takie jak uzyskanie pozwolenia na budowę. Jeśli taki proces nie miał miejsca, to grunt nadal ma charakter rolny. Wyłączenie gruntów rolnych z produkcji rolniczej to dopiero rozpoczęcie innego niż rolnicze lub leśne użytkowania gruntów. Brak odrolnienia Działki świadczy zatem o tym, że ani R. ani X nie podjęli działań mających na celu zmianę przeznaczenia gruntu, co oznacza, że pozostaje ona w obrębie użytkowania rolnego.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że powyższe stanowisko jest również spójne z dotychczas wydanymi przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjami indywidualnymi. Podobne stanowisko zostało zajęte m.in. w:

·interpretacji z dnia 22 czerwca 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.255.2023.1.MR1:

„Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości rolnej nieobjętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nie jest zabudowana. Zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów i budynków, działki te oznaczone są jako użytki R, Ps, W i N. Nieruchomość nie jest wykorzystywana w jakikolwiek sposób.(...) spełnione zostają warunki do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, tj. sprzedawane grunty wchodzą w skład gospodarstwa rolnego oraz ich sprzedaż nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe”.

·interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.782. 2022.2.KM:

„Definicja gospodarstwa rolnego nie wyklucza ze swego zakresu gruntów oddanych w dzierżawę, pod warunkiem, że są one wykorzystywane przez dzierżawcę na cele działalności rolnej”.

„Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że w części w jakiej Dzierżawca wykorzystuje Nieruchomość na potrzeby prowadzenia gospodarstwa rolnego, Nieruchomość jest zajęta na prowadzenie działalności rolniczej”.

·interpretacji indywidualnej z dnia 5 października 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.603. 2022.1.PC:

„Zauważyć również należy, iż przedmiotowe zwolnienie z podatku jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym. Oznacza to, że rodzaj podmiotu dokonującego sprzedaży gospodarstwa rolnego lub jego części jest bez znaczenia dla skutków podatkowych sprzedaży (bez znaczenia jest, czy sprzedawcą jest rolnik bezpośrednio wykonujący działalność rolniczą czy Spółka wydzierżawiająca grunt na te właśnie cele). Fakt nabycia i władania gruntami przez podmiot będący spółką, nie jest tożsamy z zajmowaniem gruntów na działalność gospodarczą”.

·interpretacji indywidualnej z 5 października 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.603.2022.1.PC,

·interpretacji indywidualnej z 30 czerwca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.259.2020.7.BS,

·interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.178.2019.2.MF,

·interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.177.2019.2.MF

Stanowisko takie funkcjonowało również w starszych interpretacjach, przykładowo w interpretacji indywidualnej z 7 października 2015 r., Znak: IBPB-1-3/4510-245/15/WLK oraz interpretacji indywidualnej z 10 października 2016 r., Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.845.2016.1.KB, w której organ wprost stwierdził, że „art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, nie uzależnia prawa do skorzystania ze zwolnienia wskazanego w tym przepisie od tego, czy podmiot sprzedający gospodarstwo rolne prowadzi działalność rolniczą osobiście”.

W ocenie Wnioskodawcy, definicja gospodarstwa rolnego nie wyklucza ze swego zakresu gruntów oddanych w dzierżawę, pod warunkiem, że są one wykorzystywane przez dzierżawcę na cele działalności rolnej.

Analizując przesłanki zwolnienia z CIT należy podkreślić, że nieruchomość od momentu nabycia do momentu sprzedaży wykorzystywana była wyłącznie na cele działalności rolniczej. Spółka nie zajęła gruntów rolnych na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, nie dokonała i nie dokonuje również żadnych czynności przygotowawczych z tym związanych. Grunty ww. zostały wydzierżawione do spółki X, która poddzierżawiła je rolnikowi indywidualnemu wyłącznie w celu prowadzenia produkcji rolnej (wykorzystywanie tej nieruchomości w innym celu nie było możliwe, przez wzgląd na brak zgłoszenia takiego zamiaru Spółce X). W tym miejscu należy podkreślić, że warunek odnosi się do faktycznego wykorzystania gruntu na cele działalności rolniczej, co wynika z treści tego przepisu. Użycie przez ustawodawcę w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, określenia „z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza” odnosi się do rzeczywistego niewykonywania na nieruchomości działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Mając powyższe rozważania na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że uprawniony będzie do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości obejmującej Działkę bowiem spełnione są wszystkie przesłanki niezbędne do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Natomiast, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.):

Z postanowień zawartych w art. 2 ust. 4 ustawy o CIT wynika, że:

Zgodnie z przepisami art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1176 ze zm., dalej: „ustawa o podatku rolnym”):

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy:

Z powyższego wynika, że przy ocenie, czy dana nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym – a tym samym również w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

• grunty muszą stanowić własność lub znajdować się w posiadaniu m.in. osoby prawnej,
• łączna powierzchnia tych gruntów musi wynosić ponad 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy,
• grunty muszą być sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne,
• grunty nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W zakresie możliwości zastosowania ww. zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, w powiązaniu z definicją gospodarstwa rolnego wynikającą z ww. ustawy o podatku rolnym, istotne jest to, że poza odpowiednią kwalifikacją gruntów jako użytki rolne, warunkiem wchodzenia w skład gospodarstwa rolnego, upływu odpowiednio liczonych pięciu lat, przekroczenia łącznej powierzchni 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego, nieruchomości lub ich części nie powinny być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Pozbawienie podatnika prawa do zwolnienia nie jest uzależnione od faktu utraty przez nieruchomość (grunt) charakteru rolnego po dokonaniu sprzedaży, lecz od okresu, jaki upłynął od chwili nabycia sprzedawanej nieruchomości (gruntu). Podkreślenia wymaga w tym miejscu fakt, że datę nabycia nieruchomości należy utożsamiać z chwilą przeniesienia jej własności w rozumieniu cywilnoprawnym. Zatem pięcioletni termin, wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Działki przez Wnioskodawcę.

Z tego też względu zasadne jest wskazanie, iż jak wynika z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1990) podstawę do wymiaru podatków stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków.

Zasady dokonywania wpisów w ewidencji, wprowadzanie zmian i aktualizacji ewidencji określa rozporządzenie Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii w sprawie ewidencji gruntów i budynków z dnia 27 lipca 2021 r. (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 219 ze zm., dalej „Rozporządzenie”).

Zgodnie z § 8 ust. 1 ww. Rozporządzenia:

Stosownie do treści § 9 Rozporządzenia, grunty rolne, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 1 dzielą się na:

Podsumowując, aby dochód ze sprzedaży wskazanej przez Spółkę nieruchomości (gruntu) podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustaw o CIT, muszą być spełnione określone w tym przepisie warunki, m.in. sprzedawane grunty muszą wchodzić w skład gospodarstwa rolnego oraz sprzedaż musi nastąpić po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości (gruntu). Warunki te muszą być spełnione łącznie.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, dla dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości gruntowej obejmującej Działkę w O. (oznaczonej we wniosku jako Działka).

W związku z powyższym zauważyć należy, że z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in., że są Państwo właścicielem Działki nabytej w 2017 r., którą zamierzacie Państwo sprzedać. Nieruchomość, o której mowa we wniosku jest nieruchomością rolną w rozumieniu przepisów ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego. Łączna powierzchnia sprzedawanej Nieruchomości (gruntów rolnych) wynosi (…) ha. W księgach wieczystych oznaczone są symbolem R – grunty orne.

Spółka X, która dzierżawi od Państwa Działkę od (…) 2018 r. poddzierżawiła Działkę osobie fizycznej prowadzącej gospodarstwo rolne (Dzierżawca). Umowa została rozwiązana w 2025 r.

Wobec powyższego, spełnione zostają warunki do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, tj. sprzedawany Grunt, stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, a w konsekwencji również w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spełnia też warunek sklasyfikowania w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne. Sprzedaż Gruntu nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabyli Państwo zbywaną Nieruchomość. Ponadto w stosunku do ww. Nieruchomości spełnione są także pozostałe ww. warunki, tj.

• Działka stanowi Państwa własność,
• łączna powierzchnia Działki wynosi ponad 1 ha,
• Grunt jest sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne,
• na przedmiotowej Nieruchomości nie była prowadzona inna działalność niż działalność rolnicza.

Zatem, Państwa stanowisko stwierdzające, że Wnioskodawca uprawniony będzie do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT dla dochodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości obejmującej Działkę, o której mowa we wniosku jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.