Ustalanie prewspółczynnika VAT dla JST w przypadku niereprezentatywności danych rocznych - Interpretacja indywidualna z dnia 23 czerwca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.187.2025.1.MK

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Powiat (…) (dalej: Powiat lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej również: VAT), zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego, która realizuje zadania publiczne o charakterze ponadgminnym, określone w art. 4 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2024 r. poz. 107 z późn. zm.).

W myśl art. 4 ust. 1 tej ustawy Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. edukacji publicznej, promocji i ochrony zdrowia, transportu zbiorowego i dróg publicznych, geodezji, kartografii i katastru, administracji architektoniczno-budowlanej, utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych i pomocy społecznej.

Większość z tych zadań jest realizowana przez Powiat w ramach reżimu publicznego, jednak niektóre czynności Powiat wykonuje na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT.

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Powiat dokonuje:

• transakcji według odpowiednich stawek VAT, między innymi sprzedaży gruntów pod zabudowę, sprzedaży nieruchomości, dzierżawi lokale użytkowe itp.
• transakcji zwolnionych z podatku VAT. Jest to sprzedaż gruntów zabudowanych, najem lokali mieszkalnych itp.

W ramach czynności niepodlegających VAT Powiat wykonuje czynności:

• pobiera opłaty publicznoprawne i administracyjne, które stanowią dochód Powiatu,
• związane z wykonywaniem zadań własnych tj. m.in. budowa ogólnodostępnej infrastruktury powiatowej jak drogi, chodniki itp.

Powiat wykonuje powyższe czynności samodzielnie lub poprzez powołane powiatowe jednostki organizacyjne, w tym w szczególności poprzez Starostwo Powiatowe w (…) (dalej: Starostwo). Od stycznia 2017 roku Powiat dokonał centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz z wszystkimi jednostkami organizacyjnymi Powiatu.

Wnioskodawca - poprzez Starostwo - prowadzi działalność zarówno podlegającą opodatkowaniu VAT (np. sprzedaż działek pod zabudowę), niepodlegającą opodatkowaniu VAT (np. pobór opłat publicznoprawnych) jak również zwolnioną z VAT (np. sprzedaż budynków oraz budowli).

Powiat dokonuje odliczenia VAT naliczonego w drodze korekt rozliczeń VAT za nieprzedawnione jeszcze okresy m.in. od wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem Starostwa jak np. zakup energii elektrycznej, papieru ksero, licencji dotyczących oprogramowania dla wydziału księgowego, zakup wody i materiałów biurowych, sprzątanie budynku Starostwa, dostęp do Internetu, drobne remonty etc.

Wydatki te są dokumentowane fakturami VAT, z wykazanymi kwotami podatku naliczonego, wystawionymi na Powiat jako nabywcę towarów i usług (z podaniem NIP Powiatu).

Mając na uwadze, że ww. wydatki dotyczą całej działalności Starostwa i Powiat nie ma/miał możliwości ich przyporządkowania do rodzaju prowadzonej działalności w celu odliczenia VAT naliczonego stosuje zarówno proporcję, o której umowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tj. prewspółczynnik jak i proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT tj. współczynnik VAT skalkulowane dla Starostwa.

Dla celów sprawy objętej przedmiotowym wnioskiem, Powiat pomija jednak zasady związane ze stosowaniem proporcji, o której mowa w ww. art. 90 ustawy o VAT, gdyż zakres wniosku dotyczy wyłącznie przepisów regulujących kwestię ustalenia i stosowania prewspółczynnika.

Sposób kalkulacji prewspółczynnika dla jednostek samorządu terytorialnego został określony w Rozporządzeniu. Proporcje liczy się odrębnie według wzoru dla każdej z jednostek organizacyjnych. Stosownie do treści § 3 ust. 2 Rozporządzenia za sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Roczny obrót z działalności gospodarczej wynika z cząstkowych plików JPK_V7M Starostwa, które stanowią część obrotu zrealizowanego przez Powiat.

Natomiast zgodnie z treścią § 2 pkt 9 Rozporządzenia poprzez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

a)dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

b)zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

c)dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

d)środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

e)wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

f)kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

g)odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Powiat nie dokonywał w bieżących rozliczeniach VAT odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w 2023 r., planuje jednak dokonać takiego odliczenia w drodze korekt za wybrane miesiące 2023 r. Właśnie w tym celu dokonał kalkulacji prewspółczynnika w oparciu o dane właściwe dla Starostwa.

Wartość obrotu z działalności gospodarczej Starostwa wyniosła w 2023 r. (…) PLN natomiast wartość dochodów wykonanych Starostwa wyniosła -(…) PLN.

Mając na uwadze powyższe dane, wartość proporcji wyniosła -3%.

Przyczyną tak niskiej proporcji, w ocenie Powiatu, jest fakt, iż w 2023 r, wystąpił znaczny deficyt, który został pokryty przychodami, co jest zgodne z obowiązującymi przepisami. W konsekwencji wydatki Powiatu przewyższyły kwotę dochodów wykonanych i ostatecznie kwota ta wyszła ujemna. Wzór kalkulacji prewspółczynnika, który jest określony w przepisach Rozporządzenia dla urzędu obsługującego JST nie przewiduje możliwości uwzględnienia w kwocie dochodów wykonanych wpływów z innych tytułów jak np. przychody.

W konsekwencji, Powiat nie jest w stanie dokonać kalkulacji prewspółczynnika Starostwa w oparciu o dane za 2023 r.

Ujemna proporcja wystąpiła do tej pory wyłącznie w przypadku kalkulacji prewspółczynnika dla Starostwa w oparciu o dane za 2023 r. tj. zarówno w latach poprzednich jak i w 2024 r. proporcja ta kształtowała się na poziomie pomiędzy 5% a 31% co ilustruje poniższa tabela:

Zdaniem Powiatu, z uwagi na brak możliwości zastosowania prewspółczynnika Starostwa skalkulowanego w oparciu o dane za 2023 r. aby dokonać odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z funkcjonowaniem Starostwa, które zostały poniesione w 2023 r., należałoby zastosować proporcję skalkulowaną na podstawie danych za rok poprzedni tj. 2022.

W ocenie Powiatu zastosowanie proporcji skalkulowanej na podstawie danych za rok poprzedni byłoby zastosowaniem najbardziej reprezentatywnej proporcji, w szczególności mając na uwadze, że przepisy Rozporządzenia przewidują możliwość stosowania prewspółczynnika skalkulowanego na danych za rok poprzedzający rok poprzedni (§8 Rozporządzenia). Zgodnie z treścią tego przepisu Powiat mógłby zasadniczo zastosować prewspółczynnik Starostwa skalkulowany na podstawie danych za 2021 r. jako proporcję wstępną i mógłby dokonać jej urealnienia na podstawie prewspółczynnika skalkulowanego na podstawie danych za 2022 r. - wówczas byłby on proporcją rzeczywistą za 2023 r.

Pytania

1)Czy w przypadku, gdy prewspółczynnik rzeczywisty Starostwa wyliczony zgodnie z metodologią przewidzianą w Rozporządzeniu na podstawie danych za dany rok okaże się niereprezentatywny z uwagi na wartość ujemną to Powiat jest uprawiony ustalić jako prewspółczynnik rzeczywisty za ten rok prewspółczynnik skalkulowany w oparciu o dane za rok poprzedni (przy założeniu, że jego wartość nie stanowi wartości ujemnej)?

2)W przypadku negatywnej odpowiedzi na powyższe pytanie, czy w sytuacji, w której prewspółczynnik rzeczywisty Starostwa wyliczony zgodnie z metodologią przewidzianą w Rozporządzeniu na podstawie danych za dany rok okaże się niereprezentatywny z uwagi na wartość ujemną to Powiat jest uprawiony ustalić inny, bardziej reprezentatywny sposób kalkulacji proporcji polegający na kalkulacji proporcji jako średniej wartości proporcji z ostatnich trzech lat poprzedzających rok, w którym proporcja wyszła ujemna (przy założeniu, że ich wartości nie stanowią wartości ujemnych)?

Państwa stanowisko w sprawie

1.W ocenie Powiatu w przypadku, gdy prewspółczynnik rzeczywisty Starostwa wyliczony zgodnie z metodologią przewidzianą w Rozporządzeniu na podstawie danych za dany rok okaże się niereprezentatywny z uwagi na wartość ujemną to Powiat jest uprawiony ustalić jako prewspółczynnik rzeczywisty za ten rok prewspółczynnik skalkulowany w oparciu o dane za rok poprzedni (przy założeniu, że jego wartość nie stanowi wartości ujemnej).

2.Przy założeniu negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy prewspółczynnik rzeczywisty Starostwa wyliczony zgodnie z metodologią przewidzianą w Rozporządzeniu na podstawie danych za dany rok okaże się niereprezentatywny z uwagi na wartość ujemną to Powiat może zastosować, inny bardziej reprezentatywny sposób kalkulacji prewspółczynnika polegający na kalkulacji proporcji jako średniej wartości proporcji z ostatnich trzech lat poprzedzających rok, w którym proporcja wyszła ujemna (przy założeniu, że ich wartości nie stanowią wartości ujemnych).

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Jak wskazuje art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania przez tego podatnika czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego) i jednocześnie nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jak stanowi art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2.obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy o VAT, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy. Ponadto, jak wskazuje art. 86 ust. 2g ustawy VAT, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Jak natomiast stanowi art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane Rozporządzenie.

Rozporządzenie to określa, w przypadku niektórych podatników, w tym właśnie jednostek samorządu terytorialnego, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Powyższe rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu "udziałów" z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

W przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru jako sposób określenia proporcji - stosownie do § 3 ust. 2 Rozporządzenia usta się według wzoru:

X = A x 100/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Z przywoływanego powyżej art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wprost wynika, iż w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. Jednocześnie, w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT, ale nie stanowią odrębnego przedmiotu działalności tego podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Postanowienia Rozporządzenia wskazują, iż intencją ustawodawcy jest stosowanie przez jednostki samorządu terytorialnego odmiennych sposobów określania proporcji w odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z działalnością realizowaną poprzez poszczególne jednostki organizacyjne jednostek samorządu terytorialnego, tak aby spełnione zostały warunki określone w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Tym samym, do poszczególnych kategorii wydatków ponoszonych przez Powiat w związku z jego działalnością wykonywaną samodzielnie, należy zastosować sposób określenia proporcji właściwy dla podmiotu, który wykorzystuje nabyte towary i usługi w prowadzonej w imieniu i na rzecz Powiatu działalności. Mając na uwadze, że wydatki dotyczą działalności Starostwa - to dla tej jednostki należny dokonać kalkulacji powyższej proporcji.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2g ustawy o VAT proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie, stosownie do treści art. 86 ust. 2d ustawy o VAT w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy. Na mocy § 8 Rozporządzenia do wyliczenia prewspółczynnika w sposób przewidziany w tym rozporządzeniu dla urzędu obsługującego JST, mogą być jednak przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

Powiat dokonał kalkulacji prewspółczynnika dla Starostwa w oparciu o wzór wskazany w przepisach Rozporządzenia na podstawie danych za 2023 r. Proporcja wyszła ujemna i wyniosła -3%.

W ocenie Powiatu przyczyną takiej sytuacji jest fakt, iż w 2023 r, wystąpił znaczny deficyt, który został pokryty przychodami, co jest zgodne z obowiązującymi przepisami. W konsekwencji wydatki Powiatu przewyższyły kwotę dochodów wykonanych i ostatecznie kwota ta wyszła ujemna. Wzór kalkulacji prewspółczynnika, który jest określony w przepisach Rozporządzenia dla urzędu obsługującego JST nie przewiduje możliwości uwzględnienia w kwocie dochodów wykonanych wpływów z innych tytułów jak np. przychody.

Mając na uwadze, że niemożliwe jest zastosowanie proporcji wynoszącej -3%, Powiat rozważał zastosowanie prewspółczynnika Starostwa skalkulowanego na podstawie danych za rok poprzedni tj. 2022 r.

Ustawodawca bowiem przewidział możliwość zastosowania prewspółczynnika w oparciu o dane za rok poprzedzający rok poprzedni co skutkuje uznaniem, że rzeczywista proporcja na dany rok może być proporcją obliczoną na bazie danych z poprzedniego roku. Przykładowo JST może zastosować w 2025 r. jako prewspółczynnik wstępny proporcję skalkulowaną na podstawie danych za 2023 r. i jako ostateczną (na cele korekty rocznej) mogłaby przyjąć prewspółczynnik obliczony na bazie danych za rok 2024 r.

Powyższe prowadzi zatem do konkluzji, iż w przypadku Powiatu najbardziej reprezentatywną proporcją odliczenia dla wydatków poniesionych w 2023 r. byłby prewspółczynnik skalkulowany na podstawie danych za 2022 r. Jednocześnie Powiat podkreśla, że jedynie w 2023 r. wystąpiła sytuacja, w której prewspółczynnik Starostwa jest wartością ujemną.

Wnioskodawca w szczególności zwrócił uwagę na stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) zaprezentowane przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 5 marca 2025 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.640.2024.2.MR w której stwierdził on, że: „Zatem w przypadku, gdy prewspółczynnik wyliczony zgodnie z metodologią przewidzianą w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., na podstawie danych za rok poprzedni, okaże się niereprezentatywny (gdyż np. wykaże wartość ujemną lub wyniesie ponad 100%), urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego jest uprawniony ustalić prewspółczynnik rzeczywisty dla celów korekty rocznej w oparciu o dane roku poprzedzającego poprzedni rok podatkowy. W przedstawionej sytuacji urząd ten jest też uprawniony do ustalenia prewspółczynnika wstępnego na kolejny rok w sposób szacunkowy. Natomiast w sytuacji gdy prewspółczynnik wyliczony zgodnie z metodologią przewidzianą w ww. rozporządzeniu, zarówno na podstawie danych za rok poprzedni, jak też na podstawie danych za rok poprzedzający poprzedni rok podatkowy, okaże się niereprezentatywny (czyli np. wyliczona proporcja będzie miała wartość ujemną lub wyniesie powyżej 100%) wówczas urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy, powinien zastosować bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”.

W konsekwencji, w przypadku, gdy prewspółczynnik rzeczywisty Starostwa wyliczony zgodnie z metodologią przewidzianą w Rozporządzeniu na podstawie danych za dany rok okaże się niereprezentatywny z uwagi na wartość ujemną to Powiat jest uprawiony ustalić jako prewspółczynnik rzeczywisty za ten rok prewspółczynnik skalkulowany w oparciu o dane za rok poprzedni (przy założeniu, że jego wartość nie stanowi wartości ujemnej).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w celu odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych ze Starostwem, które zostały poniesione w 2023 r., Powiat jako proporcję rzeczywistą może zastosować proporcję skalkulowaną na podstawie danych za 2022 r.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania przez Dyrektora KIS, iż w celu odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych ze Starostwem poniesionych w 2023 r. Powiat nie może zastosować prewspółczynnika skalkulowanego na podstawie danych za 2022 r. to powinien on zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób kalkulacji proporcji.

Stosownie do treści art. 86 ust.2h ustawy o VAT w przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jednocześnie, przepisy ustawy o VAT nie precyzują jaki sposób podatnik powinien przyjąć zostawiając w tym zakresie wybór po stronie podatnika, choć wybrana proporcja powinna być bardziej reprezentatywna i najbardziej odpowiednia do specyfiki wykonywanej działalności.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Dyrektora KIS.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.18.2020.1.BS, w której Dyrektor KIS podkreślił, że: „(…) jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”.

Również, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.58.2020.2.AR, Dyrektor KIS stwierdził, że: „Wskazać należy, że ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności”.

Powiat dysponuje danymi o wysokości prewspółczynnika VAT Starostwa z kilku ostatnich lat i jest w stanie dokonać kalkulacji takiej proporcji jako średniej z trzech lat poprzedzających dany rok.

Przykładowo, prewspółczynnik dla 2023 r. zostałby skalkulowany według następującego wzoru:

X = (a+b+c) / 3

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - oznacza wartość proporcji na dany rok

a - oznacza wartość prewspółczynnika za rok przed rokiem poprzedzającym rok poprzedni;

b - oznacza wartość prewspółczynnika za rok poprzedzający rok poprzedni;

c - oznacza wartość prewspółczynnika za rok poprzedni.

Wartość takiej proporcji dla roku 2023 wyniosłaby 15% tj. (5% +9%+31%) /3 =15%.

W ocenie Powiatu, taki sposób kalkulacji prewspółczynnika dla Starostwa byłby najbardziej miarodajną metodą jego wyliczenia z uwagi na fakt, że uwzględnia wartość proporcji stosowanej przez ostatnie lata. Opiera się również na dochodach wykonanych Powiatu z ostatnich trzech lat jak również na uzyskanym przez Starostwo obrocie z działalności gospodarczej.

Ponadto, należy podkreślić, że działalność Starostwa jest analogiczna w każdym roku, zmianom może ulegać wysokość uzyskanego obrotu z działalności gospodarczej, ale zadania Powiatu, które są realizowane poprzez Starostwo w każdym roku są jednakowe.

Oznacza to, że przyjęcie danych z lat poprzednich i kalkulacja proporcji odliczenia jako średniej jest najbardziej reprezentatywną metodą kalkulacji prewspółczynnika w sytuacji, gdy bazując na danych za dany rok wyszedł on ujemny.

Tożsame stanowisko Dyrektor KIS potwierdził również w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.474.2023.1.DP w której wskazał, że: „Reasumując, nie mogą Państwo korygować dochodu wykonanego Urzędu obsługującego jednostkę samorządu o ujemny wynik budżetu - deficyt, stosując prewspółczynnik określony w § 3 ust. 2 rozporządzenia. W sytuacji, gdy uznają Państwo, że prewspółczynnik z rozporządzenia nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, mogą Państwo zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji, zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy”.

Podsumowując, w przypadku gdy prewspółczynnik rzeczywisty Starostwa wyliczony zgodnie z metodologią przewidzianą w Rozporządzeniu na podstawie danych za dany rok okaże się niereprezentatywny z uwagi na wartość ujemną to Powiat może zastosować, inny bardziej reprezentatywny sposób kalkulacji prewspółczynnika polegający na kalkulacji proporcji jako średniej wartości proporcji z ostatnich trzech lat poprzedzających rok, w którym proporcja wyszła ujemna (przy założeniu, że ich wartości nie stanowią wartości ujemnych).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

• podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych (czyli czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).

Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić również przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.)

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Art. 86 ust. 2c ustawy:

Art. 86 ust. 2d ustawy:

Art. 86 ust. 2e ustawy:

Art. 86 ust. 2f ustawy:

Art. 86 ust. 2g ustawy:

Art. 86 ust. 2h ustawy:

Art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

§ 2 pkt 8 rozporządzenia:

§ 3 ust. 1 rozporządzenia:

Dla jednostek samorządu terytorialnego takich jak gmina nie ustala się jednego sposobu określenia proporcji (prewspółczynnika) dla całej jednostki (gminy) jako osoby prawnej, tylko odrębne sposoby (prewspółczynniki) dla poszczególnych jej jednostek organizacyjnych.

§ 3 ust. 2 rozporządzenia:

§ 2 pkt 4 rozporządzenia:

§ 2 pkt 9 rozporządzenia:

§ 3 ust. 5 rozporządzenia:

Art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, w jaki sposób obliczać kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.Prawidłowa wykładnia tego przepisu wymaga zdefiniowania pojęć: „cele wykonywanej działalności gospodarczej” oraz „cele inne niż działalność gospodarcza”.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy - przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 90c i art. 91 ustawy.

Art. 90c ust. 1 ustawy:

Art. 90c ust. 2 ustawy:

Art. 90c ust. 3 ustawy:

Zatem z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 2-9 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że poprzez Starostwo prowadzą Państwo działalność zarówno podlegającą opodatkowaniu VAT (np. sprzedaż działek pod zabudowę), niepodlegającą opodatkowaniu VAT (np. pobór opłat publicznoprawnych) jak również zwolnioną z VAT (np. sprzedaż budynków oraz budowli).

Dokonują Państwo odliczenia VAT naliczonego w drodze korekt rozliczeń VAT za nieprzedawnione jeszcze okresy m.in. od wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem Starostwa jak np. zakup energii elektrycznej, papieru ksero, licencji dotyczących oprogramowania dla wydziału księgowego, zakup wody i materiałów biurowych, sprzątanie budynku Starostwa, dostęp do Internetu, drobne remonty etc. Wydatki te są dokumentowane fakturami, z wykazanymi kwotami podatku naliczonego, wystawionymi na Państwa jako nabywcę towarów i usług.

Ww. wydatki dotyczą całej działalności Starostwa i nie mają/mieli Państwo możliwości ich przyporządkowania do rodzaju prowadzonej działalności w celu odliczenia VAT naliczonego stosują Państwo zarówno proporcję, o której umowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT tj. prewspółczynnik jak i proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT tj. współczynnik VAT skalkulowane dla Starostwa.

Nie dokonywali Państwo w bieżących rozliczeniach VAT odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w 2023 r., planują Państwo jednak dokonać takiego odliczenia w drodze korekt za wybrane miesiące 2023 r. Właśnie w tym celu dokonali Państwo kalkulacji prewspółczynnika w oparciu o dane właściwe dla Starostwa.

Wartość obrotu z działalności gospodarczej Starostwa wyniosła w 2023 r. (…)PLN natomiast wartość dochodów wykonanych Starostwa wyniosła - (…) PLN. Mając na uwadze powyższe dane, wartość proporcji wyniosła -3%.

Przyczyną tak niskiej proporcji, w Państwa ocenie, jest fakt, iż w 2023 r, wystąpił znaczny deficyt, który został pokryty przychodami, co jest zgodne z obowiązującymi przepisami. W konsekwencji wydatki Państwa przewyższyły kwotę dochodów wykonanych i ostatecznie kwota ta wyszła ujemna. Wzór kalkulacji prewspółczynnika, który jest określony w przepisach Rozporządzenia dla urzędu obsługującego JST nie przewiduje możliwości uwzględnienia w kwocie dochodów wykonanych wpływów z innych tytułów jak np. przychody.

W konsekwencji, nie są Państwo w stanie dokonać kalkulacji prewspółczynnika Starostwa w oparciu o dane za 2023 r. Ujemna proporcja wystąpiła do tej pory wyłącznie w przypadku kalkulacji prewspółczynnika dla Starostwa w oparciu o dane za 2023 r. tj. zarówno w latach poprzednich jak i w 2024 r. proporcja ta kształtowała się na poziomie pomiędzy 5% a 31%.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy w przypadku, gdy prewspółczynnik rzeczywisty Starostwa wyliczony zgodnie z metodologią przewidzianą w Rozporządzeniu na podstawie danych za dany rok okaże się niereprezentatywny z uwagi na wartość ujemną to są Państwo uprawnieni ustalić jako prewspółczynnik rzeczywisty za ten rok prewspółczynnik skalkulowany w oparciu o dane za rok poprzedni (przy założeniu, że jego wartość nie stanowi wartości ujemnej).

W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

• zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
• obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, co oznacza, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego. Natomiast na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w ww. rozporządzeniu określił m.in. dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

W sytuacji, gdy analizowane wydatki ponoszone są przez Państwa za pośrednictwem urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, to do wyliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, uwzględnia się zasady określone w § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Przewidziane w rozporządzeniu metody obliczania prewspółczynnika mają charakter wzorcowy, stanowiąc punkt wyjścia przy obliczaniu podatku naliczonego niemniej ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Możliwość zastosowania innego niż w rozporządzeniu sposobu określania proporcji nie oznacza dowolności w odliczeniu, gdyż zaproponowana przez podatnika metoda ustalenia prewspółczynnika musi odpowiadać kryteriom przewidzianym w art. 86a ust. 2a-2b ustawy.

Mając na uwadze, iż jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania publiczne zarówno jako organ władzy publicznej (czynności pozostające poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług) oraz na podstawie stosunków cywilnoprawnych (czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) oraz, że mechanizm proporcjonalnego odliczania został wprowadzony w celu prawidłowego określenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu uznać należy, że sposób określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej wskazany w ww. rozporządzeniu nie odpowiada najbardziej specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć przez urząd obsługujący JST w sytuacji kiedy niemożliwe jest ustalenie prewspółczynnika jako wartości procentowej rocznego obrotu z działalności gospodarczej realizowanej przez urząd obsługujący JST zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie NSA w wyroku I FSK 132/18 z 21 października 2020 r. przyjęcie sposobu określania proporcji wg wzoru określonego w rozporządzeniu jest reprezentatywne nie tylko i wyłącznie kiedy składające się na ten wzór dane (zmienne) dają się pod niego podstawić, ale także gdy dane te jednocześnie przybierają takie wartości, które końcowo co najmniej nie prowadzą do określonej procentowo ujemnej wartości proporcji. Co istotne - jak wskazał NSA w ww. wyroku - skoro sposób określenia proporcji ma służyć pełniejszemu urzeczywistnieniu prawa do odliczenia VAT, to końcowo nie może on przyjmować wartości niereprezentatywnych dla samego prawa do odliczenia, a zatem spoza zakresu 0 - 100%.

§ 8 rozporządzenia:

Dokonywane na bieżąco odliczenie podatku naliczonego ma charakter wstępny - „prewspółczynnik”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, co do zasady wyliczany jest na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego (z wyjątkiem wskazanym wcześniej dla jednostek samorządu terytorialnego, dla których na podstawie § 8 rozporządzenia mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy). Po zakończeniu roku podatkowego w pierwszym okresie rozliczeniowym roku następnego (tj. styczniu lub I kwartale) podatnik zobowiązany jest do dokonania stosownej korekty dokonanego odliczenia z wykorzystaniem już realnych danych za rok korygowany (z wyjątkiem wskazanym wcześniej dla jednostek samorządu terytorialnego).

Zatem po zakończeniu roku podatkowego - w rozliczeniu za styczeń (lub I kwartał roku następnego) podatnik jest zobowiązany dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego według proporcji wstępnej, przy uwzględnieniu danych dla zakończonego roku podatkowego - według proporcji rzeczywistej, na podstawie art. 90c ust. 1 i ust. 2 oraz art. 91 ust. 2-9 ustawy. Natomiast w sytuacji, gdy w celu ustalenia proporcji wstępnej przyjęto zasady, o których mowa w § 8 rozporządzenia, to podatnik może uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy - w rozliczeniu za styczeń (lub I kwartał roku następnego) - według proporcji rzeczywistej na podstawie art. 90c ust. 2 oraz art. 91 ust. 2-9 ustawy.

W Państwa sytuacji, z uwagi na specyfikę działalności, są Państwo uprawnieni do stosowania prewspółczynnika wstępnego wyliczonego zgodnie z § 8 ww. rozporządzenia, czyli przyjmując dane za rok poprzedzający poprzedni rok podatkowy celem bieżącego odliczania podatku od towarów i usług. Po zakończeniu roku podatkowego w pierwszym okresie rozliczeniowym roku następnego są Państwo zobowiązani do dokonania stosownej korekty dokonanego odliczenia z wykorzystaniem realnych danych, przy czym dane te mogą dotyczyć zakończonego roku podatkowego lub roku poprzedzającego poprzedni rok podatkowy, jeśli takie dane posłużyły Państwu również do ustalenia prewspółczynnika wstępnego.

Zatem w sytuacji gdy prewspółczynnik rzeczywisty urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego wyliczony zgodnie z rozporządzeniem na podstawie danych za rok poprzedni okaże się niereprezentatywny mają Państwo możliwość - zgodnie z art. 90c ust. 2 ustawy - ustalenia prewspółczynnika rzeczywistego dla celów korekty rocznej w oparciu o dane roku poprzedzającego rok poprzedni.

W konsekwencji, w celu odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych ze Starostwem, które zostały poniesione w 2023 r., jako proporcję rzeczywistą za poszczególne miesiące 2023 r. mogą Państwo zastosować proporcję skalkulowaną na podstawie danych za 2022 r.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W związku z uznaniem Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, odstąpiłem od oceny stanowiska w zakresie pytania nr 2, ponieważ oczekiwali Państwo odpowiedzi na to pytanie w przypadku uznania Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.