Interpretacja indywidualna z dnia 11 września 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDWPT.4011.189.2025.2.MH

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lipca 2025 r wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 29 sierpnia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Opis stanu faktycznego dotyczy 2025 r.

Prowadzi Pan od 1 maja 2022 r. jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…). Przedmiotem działalności są usługi z zakresu ochrony zdrowia, sklasyfikowane według PKD jako 86.21.Z (praktyka lekarska ogólna), odpowiadające również klasyfikacji PKWiU.

Działalność ta ma charakter usługowy w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Dochody z tej działalności opodatkowuje Pan w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, stosując stawkę 14%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. i) ustawy. Prowadzi Pan ewidencję przychodów zgodnie z wymaganiami ustawy.

W roku podatkowym 2024 nie przekroczył Pan limitu przychodów, o którym mowa w art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy, co uprawnia Pana do kontynuacji opodatkowania w formie ryczałtu w 2025 r.

W ramach działalności ponosi Pan pełną odpowiedzialność cywilną i zawodową wobec osób trzecich za rezultat i jakość świadczonych usług. Samodzielnie organizuje Pan swoją pracę i ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzeniem działalności.

Jest Pan lekarzem w trakcie specjalizacji z ortopedii i traumatologii narządu ruchu. W okresie od 1 grudnia 2020 r. do 31 maja 2025 r. był Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę w szpitalu (…), w celu odbycia szkolenia specjalizacyjnego na stanowisku lekarz rezydent (wynagrodzenie zasadnicze brutto finansowane z Ministerstwa Zdrowia). W ramach tego zatrudnienia wykonywał Pan obowiązki o charakterze szkoleniowym, zgodnie z planem szkolenia ustalonym przez Kierownika Specjalizacji w tym:

-pracę na Oddziale i w Poradni pod nadzorem lekarza specjalisty,

-dyżurowanie na Oddziale pod nadzorem lekarza specjalisty,

-asystowanie do operacji i zabiegów na Bloku Operacyjnym oraz w Poradni.

Od dnia 2 czerwca 2025 r. rozpoczął Pan współpracę z tym samym podmiotem (…) w oparciu o umowę cywilnoprawną jako samodzielny lekarz prowadzący działalność gospodarczą. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Aktualny zakres obowiązków w ramach tej współpracy obejmuje:

-samodzielne ustalanie grafiku pracy oraz wykonywanie obowiązków bez bezpośredniego nadzoru i kierownictwa,

-samodzielne przyjmowanie pacjentów w Poradni,

-samodzielne pełnienie dyżurów na Oddziale,

-wykonywanie zabiegów i operacji zarówno w Poradni, jak i na Bloku Operacyjnym.

Obecnie świadczone usługi różnią się zakresem, samodzielnością i odpowiedzialnością od czynności wykonywanych w okresie szkoleniowym rezydentury. W szczególności ponosi Pan obecnie pełną odpowiedzialność zawodową, cywilną i finansową za podejmowane decyzje i realizowane świadczenia.

Uzupełnienie stanu faktycznego

29 sierpnia 2025 r. udzielił Pan odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu:

1)Kiedy (należy wskazać datę) osiągnął/osiągnie Pan pierwszy przychód z tytułu świadczenia usług będących przedmiotem Pana zapytania, który opodatkował Pan/zamierza Pan opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

Odpowiedź: Nie osiągnął Pan jeszcze przychodu z tytułu świadczenia opisywanych usług.

2)Czy złożył/złoży Pan Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych? Jeśli tak, to kiedy?

Odpowiedź: Oświadczenie zostało złożone w dniu rozpoczęcia działalności gospodarczej, tj. 23 maja 2022 r.

3)Czy do wykonywanej przez Pana działalności mają zastosowanie wyłączenia zawarte w art. 8 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2025 r. poz. 843)? Jeżeli tak, prosimy o wskazanie jakie.

Dla ułatwienia wskazujemy, że ww. przepis stanowi, że:

Odpowiedź: Do wykonywanej przez Pana działalności gospodarczej nie mają zastosowania wyłączenia wymienione w art. 8 ust. 1 i ust. 3 ustawy powołanej w puncie I.

4)Czy czynności realizowane w ramach prowadzonej działalności będą wykonywane pod kierownictwem, w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego?

Odpowiedź: Czynności w ramach działalności gospodarczej nie będą wykonywane pod nadzorem i w czasie wyznaczonym przez usługobiorcę (zlecającego) tj. (…). Wykonując czynności medyczne działa Pan samodzielnie ponosząc za podjęte działania osobistą odpowiedzialność zawodową i majątkową.

5)Pod jakim symbolem/symbolami klasyfikacji statystycznej sklasyfikowane są/będą usługi świadczone przez Pana, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.),które stanowią przedmiot złożonego wniosku? Proszę wskazać pełny symbol PKWiU dla każdej z usług.Nie mam uprawnień do dokonania takiej klasyfikacji. Samo wskazanie, że PKD odpowiada klasyfikacji PKWiU jest niewystarczające.

Odpowiedź: Czynności wykonywane na rzecz zleceniodawcy klasyfikowane są do kategorii 86.21.Z.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy czynności wykonywane w ramach stosunku pracy lekarza rezydenta odbywającego specjalizacje są tożsame z zakresem czynności wykonywanych w ramach prywatnej praktyki lekarskiej świadczonej w ramach działalności gospodarczej, i konsekwencji, czy w opisanym stanie faktycznym przychody z tytułu świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej na rzecz (…), w której uprzednio odbywało się szkolenie specjalizacyjne, mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Pana zdaniem, uzyskiwane dochody z tytułu świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej na rzecz (…) podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów. W stanie faktycznym nie ma zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy powołanej wyżej. Czynności wykonywane w ramach szkolenia specjalizacyjnego przez lekarza rezydenta nie są tożsame z czynnościami wykonywanym przez samodzielnego lekarza. W ramach rezydentury wykonywane czynności mają charakter pomocniczy w realizacji procedur medycznych lub zlecone przez opiekuna rezydenta. Wykonywane czynności nie miały zatem wymiaru pełnych procedury medycznej, np. wykonanie ortopedycznego zabiegu operacyjnego. Lekarz rezydent wykonuje wyłącznie czynności zlecona przez lekarza sprawującego nadzór nad rezydentem. Są to czynności ogólnomedyczne, a nie zaś specjalistyczne.

Zgodnie z przyjętym w orzecznictwie sądowym stanowiskiem wyłączenie, o którym mowa w art. 8 ust. 2 powołanej ustawy ma zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy pełen zakres czynności wykonywanych w ramach stosunku pracy pokrywa się z zakresem czynności wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dla zastosowania wyłączenia nie wystarcza częściowe pokrywanie się czynności. Jako lekarz rezydent nie miał Pan uprawnień do samodzielnego i pełnego wykonywania wszystkich procedur medycznych, których także Pan nie wykonywał. Oczywistym jest, że zakres czynności lekarza rezydenta nie jest tożsamy z czynnościami wykonywanymi przez samodzielnego lekarza.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 28 lutego 2024 r., sygn. I SA Wr 710/23, teza: Wyjątek z art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne należy utożsamiać z przychodami uzyskiwanymi z czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej, które są takie same (tożsame) jak czynności, które podatnik wykonuje/wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Nie są tożsamymi czynności, które pokrywają się tylko w części.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 powołanej ustawy:

Przy czym, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Z opisu sprawy wynika, że od 1 maja 2022 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą Prywatna Praktyka Lekarska. Działalność ta ma charakter usługowy w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Dochody z tej działalności opodatkowuje Pan w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, stosując stawkę 14%. Prowadzi Pan ewidencję przychodów, zgodnie z wymaganiami ustawy. Do wykonywanej przez Pana działalności gospodarczej nie mają zastosowania wyłączenia wymienione w art. 8 ust. 1 i ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W roku podatkowym 2024 nie przekroczył Pan limitu przychodów, o którym mowa w art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy, co uprawnia Pana do kontynuacji opodatkowania w formie ryczałtu w roku 2025. Czynności wykonywane na rzecz zleceniodawcy klasyfikowane są do kategorii 86.21.Z.

W ramach działalności ponosi Pan pełną odpowiedzialność cywilną i zawodową wobec osób trzecich za rezultat i jakość świadczonych usług. Samodzielnie organizuje Pan swoją pracę i ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzeniem działalności.

Jest Pan lekarzem w trakcie specjalizacji z ortopedii i traumatologii narządu ruchu. W okresie od dnia 1 grudnia 2020 r. do 31 maja 2025 r. był Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę w szpitalu, w celu odbycia szkolenia specjalizacyjnego na stanowisku lekarz rezydent (wynagrodzenie zasadnicze brutto finansowane z Ministerstwa Zdrowia). W ramach tego zatrudnienia wykonywał Pan obowiązki o charakterze szkoleniowym, zgodnie z planem szkolenia ustalonym przez Kierownika Specjalizacji w tym:

-pracę na Oddziale i w Poradni pod nadzorem lekarza specjalisty,

-dyżurowanie na Oddziale pod nadzorem lekarza specjalisty,

-asystowanie do operacji i zabiegów na Bloku Operacyjnym oraz w Poradni.

Od dnia 2 czerwca 2025 r. rozpoczął Pan współpracę z tym samym podmiotem w oparciu o umowę cywilnoprawną jako samodzielny lekarz prowadzący działalność gospodarczą. Umowa została zawarta na czas nieokreślony. Aktualny zakres obowiązków w ramach tej współpracy obejmuje:

-samodzielne ustalanie grafiku pracy oraz wykonywanie obowiązków bez bezpośredniego nadzoru i kierownictwa,

-samodzielne przyjmowanie pacjentów w Poradni,

-samodzielne pełnienie dyżurów na Oddziale,

-wykonywanie zabiegów i operacji zarówno w Poradni, jak i na Bloku Operacyjnym.

Obecnie świadczone usługi różnią się zakresem, samodzielnością i odpowiedzialnością od czynności wykonywanych w okresie szkoleniowym rezydentury. W szczególności ponosi Pan obecnie pełną odpowiedzialność zawodową, cywilną i finansową za podejmowane decyzje i realizowane świadczenia.

Zauważyć w tym miejscu należy, że możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te odpowiadają czynnościom, które podatnik które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy albo wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że zakres świadczonych przez Pana usług w ramach działalności gospodarczej nie jest tożsamy ze wskazanym przez Pana zakresem czynności wykonywanych w ramach umowy o pracę ze szpitalem. Czynności i usługi różnią się od siebie. Przede wszystkim umowa o pracę (umowa rezydencka) jest umową szkoleniową, podczas której lekarz rezydent wykonuje pracę pod nadzorem lekarza specjalisty i ma na celu zdobycie przez lekarza rezydenta wiedzy teoretycznej oraz praktycznej z zakresu swojej specjalizacji, zgodnie z właściwym dla niej programem specjalizacji. Jak sam Pan wskazał, obecnie świadczone usługi różnią się zakresem, samodzielnością i odpowiedzialnością od czynności wykonywanych w okresie szkoleniowym rezydentury. W szczególności ponosi Pan obecnie pełną odpowiedzialność zawodową, cywilną i finansową za podejmowane decyzje i realizowane świadczenia.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa na tle przedstawionych okoliczności sprawy stwierdzić należy, że skoro zakres czynności, które Pan świadczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz szpitala, różni się od czynności wykonywanych do 31 maja 2025 r. w ramach stosunku pracy z tym samym szpitalem, tj. świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz szpitala, nie są tożsame z czynnościami, które wykonywał Pan w ramach umowy o pracę, to nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wyłączające możliwość opodatkowania przychodów z prowadzonej działalności w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Tym samym, ma Pan prawo do opodatkowania uzyskanych przychodów z tytułu umowy o świadczenie usług zawartej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Wobec tego, Pana stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy o pracę, odpowiadają czynnościom, które wykonuje Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.