Interpretacja indywidualna z dnia 11 września 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.685.2025.2.AM

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

-prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku z realizacją zadania „…” w części dotyczącej budowy sieci wodociągowej,

-braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. zadania w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków oraz zakupu sprzętu.

Uzupełnili go Państwo pismem z 12 sierpnia 2025 r. (wpływ 12 sierpnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Gmina A jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT od 2004-12-21. Gmina wykonuje zadania na podstawie przepisów prawa, często z zachowaniem szczególnych wymogów proceduralnych i formalnych, a jednostka samorządu działa jako podmiot publiczny.

W chwili obecnej realizuje zadanie w związku z działalnością statutową gminy, które należy do zadań wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465, z późn. zm.) pn. „…” współfinansowane ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014–2020 w ramach działania „Gospodarka wodno-ściekowa”. Przedsięwzięcie będzie realizowane na terenie Gminy A.

W ramach projektu wykonane zostaną następujące roboty budowlane jak: sieć wodociągowa (...), sieć wodociągowa (...), budowa przydomowych oczyszczalni ścieków czy też zakup sprzętu.

Na terenie Gminy A znajduje się (…).

Wnioskodawca nie wykonuje samodzielnie robót budowlanych związanych z powstaniem sieci wodociągowej. Zrealizuje je wyłoniony przez Gminę w ramach przeprowadzonego przetargu wykonawca (zwany dalej „Wykonawcą”), z którym Gmina podpisze umowę na wykonanie budowy sieci wodociągowej. Wykonawca wystawi fakturę z wykazanym podatkiem VAT, wskazując Gminę A jako nabywcę.

Przedmiotowa Inwestycja będzie realizowana przez Gminę ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Wnioskodawca nie wykonuje samodzielnie robót budowlanych związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków. Zrealizuje je wyłoniony przez Gminę w ramach przeprowadzonego przetargu wykonawca (zwany dalej „Wykonawcą”), z którym Gmina podpisze umowę na wykonanie przydomowych oczyszczalni ścieków. Wykonawca wystawi fakturę z wykazanym podatkiem VAT, wskazując Gminę A jako nabywcę.

Przedmiotowa Inwestycja będzie realizowana przez Gminę ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

W zakresie usługi Gminy A nie wchodzi natomiast bieżąca obsługa przydomowej oczyszczalni ścieków, w tym okresowy wywóz powstałych w zbiornikach osadów. Czynności te mieszkańcy powinni wykonywać we własnym zakresie zgodnie z przeznaczeniem przydomowej oczyszczalni oraz instrukcją jej obsługi i korzystania.

Po zrealizowaniu inwestycji mieszkańcy będą ponosić opłaty za korzystanie z sieci wodociągowej. Opłata zależeć będzie od ilości pobranej z sieci wody. Opłata wnoszona będzie na rzecz Gminy A. Z nowo wybudowanej sieci wodociągowej w miejscowości (...) oraz (...), jak i oczyszczalni ścieków nie będą korzystały jednostki organizacyjne Gminy A.

Wybudowana w ramach niniejszego projektu sieć wodociągowa będzie własnością Gminy A oraz nie zostanie nikomu innemu przekazana.

Budowa sieci wodociągowej służyć będzie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków nie będzie służyć do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Gmina A będzie wystawiała faktury z tytułu dostarczania wody oraz będzie uwzględniać w swoich rozliczeniach usługi związane z dostarczaniem wody. Do sieci wodociągowej nie będą podłączone budynki użyteczności publicznej.

Gmina A planuje zakup m.in. (…).

Planowany zakup sprzętu przyczyni się do:

·ograniczenia kosztów eksploatacyjnych związanych z wynajmem i naprawami,

·skrócenia czasu realizacji zadań inwestycyjnych i interwencyjnych,

·zwiększenia efektywności energetycznej działań (niższe zużycie paliwa),

·redukcji emisji CO.

Realizacja operacji przy wsparciu środków PROW przyczyni się do poprawy jakości życia mieszkańców, efektywności zarządzania infrastrukturą oraz trwałego rozwoju obszaru objętego inwestycją. Planowany zakup sprzętu jest integralnym i niezbędnym elementem realizacji operacji pn. „…”. Brak odpowiedniego zaplecza technicznego znacząco utrudniłby lub wręcz uniemożliwiłby skuteczną realizację inwestycji.

Inwestycja ta ma charakter długofalowy – wzmacnia potencjał Gminy w zakresie utrzymania i rozwoju infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, a jej efekty będą korzystne zarówno dla mieszkańców, jak i dla środowiska naturalnego. W ramach realizacji operacji pn. „…”, współfinansowanej z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich 2014–2020, inwestycja ta obejmuje (…).

Zakup całego zestawu jest niezbędny i pilny, a jego realizacja znajduje pełne uzasadnienie techniczne, ekonomiczne i środowiskowe. Tylko zakup pełnego zestawu gwarantuje spełnienie celów operacji oraz zapewnia skuteczną i natychmiastową reakcję na potrzeby mieszkańców.

Faktury będą wystawiane na Gminę. Prace wykonywane na danym sprzęcie wykonywać będą pracownicy Gminy A i na własne potrzeby. Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków i budowa sieci wodociągowej oraz zakup sprzętu będzie udokumentowana odrębnymi fakturami.

W piśmie z 12 sierpnia 2025 r. Gmina wskazała:

1.Dofinansowanie inwestycji dotyczącej przydomowych oczyszczalni ścieków:

·Dofinansowanie ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014–2020 w całości pokryje koszt realizacji inwestycji w zakresie przydomowych oczyszczalni ścieków.

·Mieszkańcy nie będą wnosili opłat z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

·Gmina nie będzie wnosić środków własnych dla części inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków.

2.Opłaty mieszkańców – nie mają zastosowania, ponieważ mieszkańcy nie będą ich wnosić.

3.Wykorzystanie zakupionego sprzętu:

·Budowa sieci wodociągowej służyć będzie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. świadczeniu usług przesyłu wody oraz eksploatacji sieci wodociągowej.

·Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków nie będzie służyć do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

·Sprzęt będzie wykorzystywany przez pracowników Urzędu Gminy wyłącznie do zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego, takich jak m.in. usuwanie awarii na sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, które nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i nie będzie służyć do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

4.Zakres sprzętu objęty pytaniem nr 3:

·Pod pojęciem „sprzęt” Gmina rozumie: (…).

5.Wyodrębnienie wydatków:

·Gmina będzie w stanie wyodrębnić wydatki poniesione na budowę sieci wodociągowej od pozostałych wydatków poniesionych na realizację projektu. Za te inwestycje zostaną wystawione odrębne faktury VAT.

Pytania

1)Czy Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego/wykazanego na fakturach zakupowych związanych z budową nowej sieci wodociągowej?

2)Czy Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego/wykazanego na fakturach zakupowych związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków?

3)Czy Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego/wykazanego na fakturach zakupowych związanych z zakupem sprzętu do wykonywania zadań własnych?

Państwa stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, z ustawy art. 86 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, czyli odliczenia tego podatku dokonuje podatnik od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W przedmiotowej sprawie warunek ten nie zostanie spełniony, gdyż Wnioskodawca wykonuje jedno z zadań własnych Gminy, a towary nabywane w ramach realizacji projektu nie są związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zatem, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części od wydatków poniesionych z tytułu realizacji tej inwestycji w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

Warunek wynikający z art. 86 ust. 1 o VAT jest spełniony w przypadku budowy sieci wodociągowej w miejscowości (...) oraz (...). W tym przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono podatek VAT:

-zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

-pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Gmina A stoi na stanowisku, że w odniesieniu do budowy sieci wodociągowej jest podatnikiem podatku VAT oraz poniesione przez Gminę wydatki mają bezpośredni związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi. Sieć wodociągowa jest przedmiotem czynności opodatkowanych Gminy.

Zatem, w ocenie Gminy, mając na uwadze, że w analizowanym przypadku spełnione zostały przesłanki zdefiniowane w art. 86 ust. 1 ustawy, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego.

W przypadku zakupu sprzętu, z ustawy art. 86 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, czyli odliczenia tego podatku dokonuje podatnik od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W przedmiotowej sprawie warunek ten nie zostanie spełniony, gdyż Wnioskodawca wykonuje jedno z zadań własnych Gminy, a towary nabywane w ramach realizacji projektu nie są związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zatem, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części od wydatków poniesionych z tytułu realizacji tej inwestycji w części dotyczącej zakupu sprzętu.

W piśmie z 12 sierpnia 2025 r. Gmina uzupełniła swoje stanowisko o poniższe informacje:

W związku z pytaniem:

„Czy Gmina ma pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego/wykazanego na fakturach zakupowych związanych z budową nowej sieci wodociągowej?”

Wnioskodawca informuje, że:

·Gmina jednoznacznie stwierdza, że posiada prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości w związku z budową nowej sieci wodociągowej.

·Przesłanki do odliczenia wynikają z faktu, że budowa sieci wodociągowej służy wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (tj.: świadczeniu usług przesyłu i eksploatacji sieci wodociągowej), zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775),

·Zakupiony sprzęt wykorzystywany będzie wyłącznie do realizacji zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego, które nie stanowią działalności gospodarczej, co oznacza brak prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z tą częścią inwestycji (sprzęt służący wyłącznie do realizacji zadań własnych m.in. usuwanie awarii).

·Wydatki na budowę sieci wodociągowej będą wyodrębnione i odliczenie VAT naliczonego z tych faktur nastąpi w pełnej wysokości, zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 oraz 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775).

Podsumowanie

Z ustawy art. 86 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, czyli odliczenia tego podatku dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Po zrealizowaniu zadania Gmina A nie będzie uzyskiwać żadnych dochodów z tytułu opłat za korzystanie z przydomowych oczyszczalni ścieków przez użytkowników, a dodatkowo samo wykorzystanie zakupionego sprzętu będzie przeznaczone do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie warunek ten nie zostanie spełniony, gdyż Wnioskodawca wykonuje zadania własne Gminy, a towary nabywane w ramach realizacji projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków oraz zakupu sprzętu nie są związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych z tytułu realizacji tego ww. zakresu inwestycji, gdyż efekty powstałe w ramach zadania w tym zakresie nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunek ten zostanie spełniony w zakresie budowy sieci wodociągowej w miejscowościach (...) oraz (...), gdyż efekty powstałe w związku z realizacją zadania w tym ww. zakresie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych z tytułu realizacji tego ww. zakresu inwestycji, gdyż efekty powstałe w ramach zadania w tym zakresie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z uwagi na powyższe, opis sprawy oraz stanowisko Gminy zostały uzupełnione i doprecyzowane w sposób spójny i jednoznaczny, odpowiadający wszystkim aspektom wskazanym w wezwaniu. Jednocześnie Gmina podkreśla, że nie nastąpiła konieczność zmiany wyrażonego wcześniej stanowiska w świetle uzupełnionych informacji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej: „ustawą”:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wtedy, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

·odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,

oraz

·gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Art. 88 ustawy określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Natomiast jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności, tj.:

·czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,

·natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy wynika, że za podatnika podatku od towarów i usług będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Jednostka samorządu terytorialnego działa w charakterze podatnika wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i realizują Państwo obecnie zadanie pn. „…”. W ramach projektu wykonane zostaną następujące roboty budowlane, takie jak: sieć wodociągowa (...), sieć wodociągowa (...), budowa przydomowych oczyszczalni ścieków czy też zakup sprzętu. Wskazali Państwo, że:

·Budowa sieci wodociągowej służyć będzie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. świadczeniu usług przesyłu wody oraz eksploatacji sieci wodociągowej. Do sieci wodociągowej nie będą podłączone budynki użyteczności publicznej.

·Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków nie będzie służyć do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

·Sprzęt będzie wykorzystywany przez pracowników Urzędu Gminy wyłącznie do zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego, takich jak m.in. usuwanie awarii na sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, które nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i nie będzie służyć do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Będą Państwo w stanie wyodrębnić wydatki poniesione na budowę sieci wodociągowej od pozostałych wydatków poniesionych na realizację projektu. Za te inwestycje zostaną wystawione odrębne faktury.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku z realizacją ww. zadania w zakresie budowy sieci wodociągowej i przydomowych oczyszczalni ścieków oraz zakupu sprzętu.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania nr 1 wskazać należy, że odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie, w odniesieniu do wydatków poniesionych w ramach ww. zadania w części dotyczącej budowy sieci wodociągowej, warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego zostaną spełnione, ponieważ – jak Państwo wskazali – budowa sieci wodociągowej służyć będzie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Będą Państwo wystawiali faktury z tytułu dostarczania wody oraz będą Państwo uwzględniać w swoich rozliczeniach usługi związane z dostarczaniem wody. Do sieci wodociągowej nie będą podłączone budynki użyteczności publicznej i z nowo wybudowanej sieci wodociągowej nie będą korzystały jednostki organizacyjne Gminy. Ponadto są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy będą mieli Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku z realizacją ww. zadania w zakresie budowy sieci wodociągowej. Przy czym prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii objętej zakresem pytania nr 2 wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy budowa przez Państwa w ramach ww. zadania przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w powołanym wyżej art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej). Co prawda wyrok ten odnosi się do czynności dokonywanych przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii, jednakże wnioski płynące z ww. orzeczenia mogą być pomocne w analizowanej sprawie.

W wyroku tym TSUE wskazał, iż aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pkt 42 wyroku Trybunał wskazał, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.

TSUE wskazał, że w konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy uznać, że gmina O., nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy.

Trybunał w przedmiocie dokonania dostawy towarów i świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C‑655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, (…) że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 36).

Po drugie, (…) gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej (pkt 37).

Tymczasem (…) jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.

Podsumowując TSUE wskazał, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.

Ponadto wskazać należy na tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie L.), zapadłym w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do przeprowadzonych na zlecenie gminy czynności związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności. W wyroku tym, TSUE rozstrzygnął, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych.

W rozpatrywanej sprawie analiza przedstawionego opisu sprawy wykazuje, że w ramach ww. zadania realizują Państwo czynności w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy w warunkach podobnych do wynikających z wyroków TSUE nr C-612/21 i C-616/21, tj.:

-zadanie będzie realizowane ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014–2020. Państwo nie będą wnosić środków własnych dla części inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków,

-beneficjentem ww. zadania są mieszkańcy Gminy,

-mieszkańcy nie będą wnosili opłat z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków,

-wykonanie prac w zakresie realizowanej inwestycji zostanie zlecone wyspecjalizowanemu podmiotowi wyłonionemu w ramach przeprowadzonego przetargu,

-wydatki poniesione na realizację inwestycji zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Państwa.

Opis przedmiotowej sprawy wskazuje, że dofinansowanie ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich w całości pokryje koszt realizacji inwestycji w zakresie przydomowych oczyszczalni ścieków. Beneficjenci (mieszkańcy) nie będą wnosić na rzecz Państwa żadnych wpłat z tytułu realizacji ww. zadania. Ponadto, oczyszczalnie budowane będą na Państwa zlecenie przez wykonawcę wyłonionego w ramach przeprowadzonego przetargu, nie będą Państwo zatem zatrudniać własnych pracowników celem świadczenia takich usług powszechnie jak inne przedsiębiorstwa trudniące się budową przydomowych oczyszczalni ścieków. Realizują Państwo ww. zadanie w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków jako organ władzy publicznej w ramach zadań własnych, a nie w celu osiągnięcia zysku. Zatem celem Państwa nie jest stałe i zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych, na warunkach w jakich wykonują je podmioty gospodarcze trudniące się budową przydomowych oczyszczalni ścieków, lecz celem Państwa działania jest interes społeczny. Nie jest to zatem sposób działania występujący w przypadku zwykłej działalności gospodarczej.

W wyniku Państwa działań nie będą występować znaczące zakłócenia konkurencji, które prowadzić by mogły do wyłączenia z dostaw dla ostatecznego konsumenta innych podmiotów (w tym przypadku prywatnych firm działających w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków). Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że przydomowe oczyszczalnie ścieków będą wybudowane przez wyspecjalizowany podmiot, któremu Państwo zlecą wykonanie prac. Tym samym, będą działać Państwo jako świadczeniobiorca dokonujący zakupu od podmiotu prywatnego.

W konsekwencji, Państwa działania polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach ww. zadania nie będą stanowiły dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Realizując zadanie w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą Państwo wykonywali działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem realizacja zadania w ww. zakresie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jak już zostało wyżej wskazane, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jak rozstrzygnięto powyżej, realizacja ww. zadania w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie będą Państwo dokonywać w tym zakresie dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie wystąpi związek pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. zadania w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. wydatki ponoszone na realizację ww. zadania w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „…” w zakresie związanym z budową przydomowych oczyszczalni ścieków, ponieważ towary i usługi nabywane w ramach realizacji zadania w ww. zakresie nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.

W ramach ww. zadania planują Państwo również zakup sprzętu – (…). Wskazali Państwo, że zakupiony sprzęt będzie wykorzystywany przez pracowników Urzędu Gminy wyłącznie do zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego, takich jak m.in. usuwanie awarii na sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, które nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i nie będzie służyć do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

A zatem, odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania nr 3 stwierdzić należy, że skoro - jak Państwo wskazali - zakupiony sprzęt będzie wykorzystywany wyłącznie do zadań własnych i nie będzie służyć do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego nie zostaną spełnione.

W związku z powyższym nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „…” w zakresie związanym z zakupem sprzętu, ponieważ – jak Państwo wskazali – zakupiony sprzęt nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym uznałem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazuję, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Informuję, że interpretacja w zakresie pytania nr 1 i 3 oparta jest na wynikającym z wniosku opisie sprawy, że realizowana inwestycja w zakresie budowy sieci wodociągowej będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, a zakupiony sprzęt będzie wykorzystywany wyłącznie do zadań własnych i nie będzie służyć do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Powyższe okoliczności zostały przyjęte jako element przedstawionego przez Państwa opisu sprawy i nie były przedmiotem oceny. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w tym w szczególności wykorzystywania efektów realizowanego zadania w ww. zakresie również do innych czynności niż wskazane przez Państwa w opisie sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność, a Państwo ponoszą wszelkie negatywne konsekwencje przedstawienia opisu sprawy niezgodnego z rzeczywistością. Zatem w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.