Interpretacja indywidualna z dnia 16 września 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.686.2025.2.MC

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualne

9 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług dotyczący uznania, że w opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym jesteście Państwo uprawnieni do:

• wystawienia jednej zbiorczej faktury obejmującej większą liczbę dostaw towarów dokonanych na rzecz jednego kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym, traktując te dostawy jako dostawę ciągłą w rozumieniu art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT,
• stosowania jednego kursu waluty (zgodnie z art. 31a ustawy o VAT) do przeliczenia wartości transakcji wyrażonych w walucie obcej, wykazanych na tej zbiorczej fakturze.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 28 sierpnia 2025 r. (wpływ 28 sierpnia 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

… Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka dokonuje powtarzających się dostaw towarów na rzecz kontrahentów krajowych, unijnych oraz pozaunijnych (łącznie określanych jako: „Kontrahenci”).

Wnioskodawca prowadzi działalność operacyjną na rynku … , czyli druki na nośnikach na żądanie. Oferowane usługi … – nadruki personalizowane na nośnikach, gwarantują klientom krótki czas realizacji zleceń, wysoką jakość nadruku (w tym drobnych wzorów o wysokiej rozdzielczości), materiałów - nośników oraz możliwość personalizacji zamówień.

Wnioskodawca posiada najszerszą na rynku polskim ofertę produktową w obszarze usług … . Oferta ta obejmuje ponad 3.500 produktów (tzw. modelokolorów).

Głównymi surowcami i komponentami wykorzystywanymi przez Wnioskodawcę są:

• odzież bazowa (koszulki, bluzy, torby, czapki, itd.),
• tkaniny bawełniane i poliestrowe (do nadruku całych powierzchni …),
• home decore (pościele, poduszki, zasłony),
• akcesoria do sublimacji (kubki, breloki, etui ochronne na telefony),
• hafty.

Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest wykończanie wyrobów tekstylnych, klasyfikowana według PKD 13.30.Z.

Spółka dokonuje dostaw zarówno na rzecz kontrahentów krajowych, jak i zagranicznych w tym podmiotów mających siedzibę na terytorium Unii Europejskiej oraz poza jej granicami. Dostawy realizowane są na podstawie zamówień składanych przez klientów, zgodnie z ustalonymi warunkami handlowymi pomiędzy Spółką a jej kontrahentami (są to podmioty prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą – współpraca na tzw. zasadach B2B).

Transakcje realizowane z zagranicznymi kontrahentami są najczęściej rozliczane w walutach obcych, głównie w usd (USD) i euro (EUR).

W praktyce gospodarczej dochodzi do sytuacji, w której w danym okresie rozliczeniowym (w danym tygodniu) Wnioskodawca realizuje szereg dostaw na rzecz jednego kontrahenta, obejmujących różnego rodzaju towary, takie jak np. odzież, kubki, torby, artykuły biurowe itp. (dalej łącznie jako: „Towary”), które są dostarczane na podstawie pojedynczych zamówień (te pojedyncze zamówienia są realizowane na podstawie ustalonych wcześniej warunków handlowych pomiędzy Spółką a jej Kontrahentami). Towary zbiorczo można określić mianem „nośników z spersonalizowanym nadrukiem”. Organizatorem transportu jest Spółka. Podkreślenia wymaga również, że Spółka zobowiązuje się do zachowania gotowości do realizacji dostaw przez cały okres obowiązywania umów zawartych z kontrahentami, których czas trwania obejmuje więcej niż jeden okres rozliczeniowy. Przykładowo, w przypadku otrzymania przez kontrahenta zamówienia od odbiorcy końcowego, Spółka zobowiązana jest do realizacji takiego zamówienia w określonym terminie. Warto zaznaczyć również, że Spółka nie jest w stanie z góry określić liczby pojedynczych zamówień, które mogą wystąpić w danym okresie rozliczeniowym.

Aktualnie Spółka stosuje następującą praktykę fakturowania: faktury wystawiane są raz w tygodniu lub raz na dwa tygodnie – w poniedziałki (zgodnie z ustalonymi warunkami handlowymi z Kontrahentami), z uwzględnieniem dostaw zrealizowanych w tygodniu poprzednim. Jedna faktura dokumentująca dostawę towarów może obejmować bardzo dużą liczę zamówień, co w praktyce wyklucza możliwość wystawiania pojedynczych faktur do każdego zamówienia zrealizowanego na rzecz tego samego podmiotu w jednym okresie rozliczeniowym. W sytuacji, gdy w jednym tygodniu kalendarzowym dochodzi do zakończenia jednego i rozpoczęcia kolejnego miesiąca, wystawiane są dwie odrębne faktury każda obejmująca wyłącznie wysyłki przypadające na odpowiedni miesiąc kalendarzowy.

W związku z powyższym, Spółka występuje z wnioskiem o potwierdzenie prawidłowości obecnie stosowanej metody fakturowania.

Aktualnie Spółka stosuje następujące kursy przeliczeniowe waluty obcej na złote:

• dla transakcji eksportowych i krajowych wyrażonych w walutach obcych kurs średnioważony z fakturowanego okresu,
• dla transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów wyrażonych w walutach obcych kurs średni ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego.

Aktualnie dla każdej faktury Spółka stosuje odrębny kurs przeliczeniowy waluty obcej na złote, ustalany zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT, tj. według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli zgodnie z zasadą ogólną dzień dokonania dostawy. W efekcie Spółka dla każdej faktury określa indywidualnie właściwy kurs przeliczeniowy w oparciu o moment faktycznej dostawy towarów (dzień wysyłki do kontrahenta), jest to tzw. średnioważony kurs, który jest określany w następujący sposób: Spółka oblicza do każdej podstawy średni kurs, który Spółka prezentuje na jednym wspólnym dokumencie, a następnie na zewnętrznym dokumencie (fakturze) prezentuje uśrednioną wartość, która jest wynikiem wewnętrznych ustaleń zgodnych z zasadami wyrażonymi w omawianym przepisie. W stosowanej metodzie przez Spółkę dochodzi do przeliczenia kursów według zasad z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT, tyle że na wcześniejszym etapie, który nie jest odzwierciedlony na wystawianych fakturach.

Spółka rozważa możliwość wystawiania jednej zbiorczej faktury obejmującą wszystkie powtarzalne dostawy realizowane na rzecz danego kontrahenta (podmiotu prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą) w danym okresie rozliczeniowym ustalonym w umowie pomiędzy Spółką a danym kontrahentem (ustalony okres rozliczeniowy jest każdorazowo krótszy niż rok), a tym samym zastosowanie jednego kursu walutowego na ostatni dzień roboczy poprzedzający ostatni dzień danego okresu rozliczeniowego.

Celem Spółki jest uproszczenie procesów księgowo-podatkowych, przy jednoczesnym zachowaniu zgodności z przepisami ustawy o VAT oraz aktualną linią interpretacyjną.

Ponadto w uzupełnienie wniosku wskazano:

1)W odpowiedzi na pytanie: „Jakie zostały ustalone w zawartych umowach z kontrahentami w ramach warunków handlowych:

a)okresy rozliczeniowe, w których następują/będą następowały dostawy poszczególnych towarów?

b)terminy płatności za poszczególne okresy rozliczeniowe?”,

Spółka podała:

a)W umowach zostały określone tygodniowe lub dwu tygodniowe okresy rozliczeniowe, w ramach których następują/będą następowały dostawy poszczególnych towarów. Z zawartych umów wynika, że Spółka wystawia/będzie wystawiać faktury za ww. okresy obejmujące realizację poszczególnych zamówień (dostaw).

b)Po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego wystawiana jest faktura, terminy płatności najczęściej wynoszą od 7 do 30 dni od daty wystawienia faktury.

2)W odpowiedzi na pytanie: „Czy realizowane przez Państwa dostawy są dostawami, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), tzn. wydaniem towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności?”, Spółka podała, że nie realizuje dostaw, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775).

Pytanie

1)Czy w opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Spółka jest uprawniona do wystawienia jednej zbiorczej faktury obejmującej większą liczbę dostaw towarów dokonanych na rzecz jednego kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym, traktując te dostawy jako dostawę ciągłą w rozumieniu art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT?

2)Czy w opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym w przypadku uznania grupy dostaw towarów na rzecz jednego kontrahenta, dokumentowanych jedną zbiorczą fakturą, za dostawę ciągłą w rozumieniu art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT Spółka jest uprawniona do stosowania jednego kursu waluty (zgodnie z art. 31a ustawy o VAT) do przeliczenia wartości transakcji wyrażonych w walucie obcej, wykazanych na tej zbiorczej fakturze?

Państwa stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem pisma stanowiącego uzupełnienie wniosku)

Pytanie nr 1: Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Spółka jest uprawniona do wystawienia jednej zbiorczej faktury obejmującej większą liczbę dostaw towarów dokonanych na rzecz jednego kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym, traktując te dostawy jako dostawę ciągłą w rozumieniu art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT.

Pytanie nr 2: Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, w przypadku uznania grupy dostaw towarów dokonanych na rzecz jednego kontrahenta dokumentowanych jedną zbiorczą fakturą za dostawę ciągłą w rozumieniu art. 19a ust. 3 w zw. ust. 4 ustawy o VAT, Spółka jest uprawniona do stosowania jednego kursu waluty do przeliczenia wartości transakcji wyrażonych w walucie obcej, wykazanych na tej fakturze, zgodnie z art. 31a ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Pytanie nr 1

Zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku usług, dla których w związku z ich świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, usługę tę uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, którego dotyczą te płatności lub rozliczenia, aż do momentu zakończenia świadczenia danej usługi. Natomiast w odniesieniu do usług świadczonych w sposób ciągły przez okres przekraczający jeden rok, dla których w danym roku podatkowym nie upływają terminy płatności ani rozliczeń, uznaje się je za wykonane z końcem każdego roku podatkowego również do momentu zakończenia świadczenia usługi.

Zgodnie z art. 19a ust. 4 ustawy o VAT, przepis ten stosuje się odpowiednio także do dostawy towarów, z wyłączeniem dostawy, o której mowa w art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Z przepisów ustawy o VAT jednoznacznie wynika, iż ustawodawca przewidział szczególny sposób określania momentu wykonania usług o charakterze ciągłym, uwzględniając specyfikę ich świadczenia i rozliczania. Pojęcie świadczenia ciągłego ma zastosowanie nie tylko w odniesieniu do usług, lecz również może być właściwe dla dostaw towarów, jeżeli ich realizacja przebiega w sposób nieprzerwany i rozliczana jest w regularnych odstępach czasu.

Ustawodawca przewidział w omawianych regulacjach szczególny sposób określenia daty powstania obowiązku podatkowego dla usługi lub dostawy, w sytuacji, gdy strony ustaliły następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń. W takim przypadku, usługę/dostawę świadczoną w sposób ciągły, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi/dostawy towarów.

Wobec powyższego, dla określenia zakresu przedmiotowego normy prawnej zawartej w art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT, decydujące jest rozumienie pojęcia „dostawa dokonywana w sposób ciągły”. Polski ustawodawca nie zdecydował się na zdefiniowanie tego pojęcia w przepisach podatkowych, tym samym w celu właściwej interpretacji tego pojęcia warto sięgnąć do wykładni językowej sformułowania „dostawa dokonywana w sposób ciągły” zasadniczo sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”. Zgodnie ze „Słownikiem Języka Polskiego” (www.sjp.pwn.pl) „ciągły” oznacza „trwający bez przerwy, powtarzający się stale, ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni”. „Wielki Słownik Języka Polskiego” (www.wsjp.pl) wskazuje z kolei, że „ciągły” to „nieustanny, powtarzający się, bez przerw”. Natomiast według „Słownika Języka Polskiego” pod red. M. Szymczaka (PWN Warszawa, 1995) „ciągły” to „dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stale powtarzający się, stały”.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy definicje te z uwagi na swą ogólnikowość i możliwość rozbieżnej interpretacji nie mogą być wystarczającą podstawą ograniczenia znaczenia zwrotu „dostawa dokonywana w sposób ciągły” tylko do dostaw, w których nie da się wyodrębnić poszczególnych czynności lub też nie można określić, kiedy kończy się jedno świadczenie a zaczyna drugie. Definicje słownikowe dopuszczają bowiem zarówno wykładnię powyższego sformułowania jako dostawy trwającej ciągle, bez przerwy, jak również dostawy stale powtarzającej się (a więc z przerwami). Wykładnia językowa nie prowadzi więc do jednoznacznych rezultatów. W takiej sytuacji konieczne jest zdaniem Wnioskodawcy odwołanie się do pozajęzykowych metod wykładni.

Pierwszą z pozajęzykowych metod wykładni, którą należy w opinii Wnioskodawcy przeanalizować jest wykładnia prounijna. Art. 19a ust. 3 i 4 ustawy o VAT stanowią bowiem transpozycję do polskiego porządku prawnego zapisów art. 64 ust. 2 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „dyrektywa VAT”).

Zgodnie z art. 64 ust. 2 dyrektywy VAT dostawy towarów wykonywane w sposób ciągły przez okres dłuższy niż jeden miesiąc kalendarzowy, które są wysyłane lub transportowane do państwa członkowskiego innego niż państwo członkowskie rozpoczęcia wysyłki lub transportu tych towarów, które dostarczane są ze zwolnieniem z VAT lub które przemieszczane są ze zwolnieniem z VAT do innego państwa członkowskiego przez podatnika do celów działalności jego przedsiębiorstwa, zgodnie z warunkami określonymi w art. 138, uważa się za dokonane po upływie każdego miesiąca kalendarzowego do czasu zakończenia dostawy towarów. Świadczenie usług, w odniesieniu do których usługobiorca zobowiązany jest do zapłaty VAT zgodnie z art. 196, a które są wykonywane w sposób ciągły przez okres dłuższy niż jeden rok i nie są związane z wpłatą zaliczki lub płatnościami w tym okresie, uważa się za dokonane z upływem każdego roku kalendarzowego do czasu zakończenia świadczenia usług. Państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Z powyższego przepisu wynika zdaniem Wnioskodawcy, że wykonywanie dostaw w sposób ciągły, może polegać na powtarzalnym ich wykonywaniu w ciągu określonego okresu. Przepis ten wskazuje, że dostawy świadczone w sposób ciągły mogą obejmować powtarzające się dostawy odrębne, między którymi następują przerwy a nie tylko dostawy, w których niemożliwe jest wyodrębnienie poszczególnych czynności dostawy oraz nie da się określić kiedy kończą się poszczególne świadczenia a zaczynają następne. Z możliwości przewidzianej w akapicie 3 powyższego przepisu skorzystał polski ustawodawca ustanawiając art. 19a ust. 3 i 4 ustawy o VAT.

Pojęcie dostaw ciągłych na gruncie polskiej ustawy o VAT powinno być także w opinii Wnioskodawcy definiowane mając na uwadze cel, w jakim wprowadzono przepisy art. 64 ust. 2 dyrektywy VAT. Chodziło bowiem o umożliwienie podatnikom zbiorczego deklarowania ogółu dostarczanych towarów w danym okresie na rzecz danego kontrahenta na podstawie umów o współpracy, rozliczanych między stronami zbiorczo. Regulacja ta służyć ma zapewnieniu sprawnej kontroli, ale również ułatwieniu podatnikom dokonywania rozliczeń w przypadku tego rodzaju transakcji, to jest gdy ustalono następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń w odniesieniu do dostaw dokonywanych w danym okresie.

Kolejną z pozajęzykowych metod wykładni niezbędną do przeanalizowania jest w opinii Wnioskodawcy także wykładnia systemowa, uwzględniająca zależności między art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT a innymi przepisami tego aktu prawnego.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4a ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu: dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.

W przypadku powyższych dostaw nie można wyodrębnić poszczególnych czynności dostawcy, które składają się na dane świadczenie. Nie jest również możliwe określenie, kiedy kończą się jedne świadczenia a rozpoczynają następne. Dostawy te zostały uregulowane przez ustawodawcę odrębnie, a więc nie ma do nich zastosowania art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT. Zatem zdaniem Wnioskodawcy „dostawa dokonywana w sposób ciągły”, o której mowa w art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT obejmuje inny zakres pojęciowy. W przeciwnym wypadku wykładnia tych przepisów prowadziłaby do tego, iż art. 19a ust. 4 ustawy o VAT byłby normą pustą, gdyż nie mógłby znaleźć zastosowania w żadnym przypadku znanym w praktyce gospodarczej. Wychodząc z zasady racjonalnego działania ustawodawcy, który nie uchwala martwych przepisów, taką wykładnię należałoby zatem odrzucić.

Jak wskazano powyżej, wykładnia językowa sformułowania „dostawa dokonywana w sposób ciągły” określającego zakres przedmiotowy normy prawnej zawartej w art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT prowadzi do rezultatów wieloznacznych (uprawnione są dwie możliwości interpretacyjne). Jednak metody wykładni pozajęzykowej (wykładnia prounijna i systemowa) pozwalają na potwierdzenie jednego a wykluczenie innego rezultatu wykładni językowej.

W świetle powyższego w opinii Wnioskodawcy pod pojęciem „dostawa dokonywana w sposób ciągły”, o której mowa w art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT, należy rozumieć dostawę, która realizowana jest w sposób ciągły, w drodze świadczeń częściowych (ciąg kolejnych, odrębnych świadczeń - dostaw), dla której ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń.

Stwierdzenie to nie rozstrzyga jeszcze kwestii prawidłowego zastosowania art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT w przedstawionym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Odpowiedzi wymaga bowiem pytanie, kiedy dokonanie poszczególnych dostaw (świadczeń częściowych) w sposób powtarzalny można uznać za dokonanie dostawy w sposób ciągły, a kiedy mamy do czynienia z szeregiem odrębnych świadczeń (dostaw), których nie uznamy za wykonywane w sposób ciągły.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1104/15 „pod pojęciem dostawy świadczonej w sposób ciągły, o której mowa w art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT należy rozumieć dostawę, która realizowana jest w sposób ciągły, w drodze świadczeń częściowych, dla której ustalane są następujące po sobie terminy płatności i rozliczeń”.

Kwestia rozróżnienia między „dostawą dokonywaną w sposób ciągły”, a szeregiem odrębnych świadczeń (dostaw) do których nie znajduje zastosowania art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT zdaniem NSA „musi być oceniana każdorazowo na tle konkretnego stanu faktycznego. Zasadnicze znaczenie będzie tu miała ocena stosunku zobowiązaniowego łączącego strony, jako że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają jedynie te czynności (dostawy, usługi), które wynikają ze stosunku zobowiązaniowego. Jego analiza jest zatem konieczna dla ustalenia, czy dostawca realizuje jedną dostawę w sposób ciągły, w drodze wykonania świadczeń częściowych, czy kilka odrębnych dostaw (...). Poszczególne dostawy są realizacją przyjętego zobowiązania do dokonania szeregu dostaw częściowych określonych towarów, objętych jednym stosunkiem zobowiązaniowym (…)”.

Zdaniem Wnioskodawcy treść stosunków zobowiązaniowych pomiędzy Spółką a kontrahentami, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ramach którego nastąpi uzgodnienie okresu rozliczeniowego, w którym to Spółka dostarcza/będzie dostarczać zamówienia na podstawie pojedynczych zamówień (które są realizowane na podstawie ustalonych wcześniej warunków handlowych pomiędzy Spółką a jej kontrahentami), spełnia wymagania niezbędne do rozliczania dokonywanych dostaw na zasadach przewidzianych w art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT. Wnioskodawca zobowiązany jest bowiem do pokrycia zapotrzebowania kontrahenta na określone towary w sposób przewidziany w umowie a więc zgodnie ze składanymi przez niego zamówieniami. Uzgodniony okres rozliczeniowy określa okres, w którym Spółka będzie realizowała zapotrzebowanie nabywcy na określony towar. Przedmiot dostaw jest sprecyzowany na podstawie zamówień kontrahenta oraz zawartej umowy.

Dodatkowo, za uznaniem, że w sytuacji Spółki dochodzi do realizacji tzw. dostaw ciągłych przemawia fakt, że zawierane umowy z kontrahentami zobowiązują Spółkę do pozostawania w stanie gotowości do realizacji pojedynczych zamówień, które są składane przez odbiorców końcowych za pośrednictwem kontrahentów, z którymi Spółka zawiera bezpośrednio umowy handlowe.

Potwierdzenie, że tego rodzaju dostawy mogą być kwalifikowane jako dostawy ciągłe, można znaleźć w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 września 2018 r. o sygn. I FSK 1765/16 NSA stwierdził, że dostawy realizowane w ramach jednego zobowiązania, o charakterze powtarzalnym, rozliczane w ustalonych okresach (np. tygodniowych lub miesięcznych), mogą być uznane za dostawy świadczone w sposób ciągły, nawet jeśli możliwe jest wyodrębnienie poszczególnych momentów fizycznego pobrania towarów przez nabywcę. W omawianym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się również do stanowiska, zgodnie z którym „pod pojęciem dostawy świadczonej w sposób ciągły, o której mowa w art. 19a ust. 4 w związku z ust. 3 u.p.t.u., należy rozumieć dostawę, która realizowana jest w sposób ciągły, w drodze świadczeń częściowych, dla której ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”. Do powyższego stanowiska odwołują się również nowsze orzeczenia, w tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2019 r., sygn. I FSK 970/17, w którym zostało potwierdzone analogiczne stanowisko.

W stosunkach zobowiązaniowych pomiędzy Spółką a kontrahentami, przyjmowany jest model zgodnie, z którym dostawy towarów są realizowane poprzez tzw. świadczenia (dostawy) częściowe i w związku z tymi dostawami są ustalone odgórnie okresy rozliczeniowe.

W kontekście działalności Wnioskodawcy, sprzedaż towarów na rzecz zagranicznych kontrahentów ma charakter ciągły w rozumieniu przytoczonych definicji choć poszczególne dostawy są realizowane w różnych dniach tygodnia, to sprzedaż odbywa się w sposób regularny, powtarzalny, w ramach stałych relacji handlowych (umowy zawierane pomiędzy Spółką a kontrahentami co do zasady obowiązują przez dłuższy czas niż jeden okres rozliczeniowy) i na podstawie cyklicznie składanych zamówień.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygnaturze 0111-KDIB3-3.4012.286.2020.1.PK z dnia 1 września 2020 roku.

W przedmiotowej interpretacji, organ podatkowy zgodził się z Wnioskodawcą, iż dostawy realizowane w sposób ciągły mogą obejmować również powtarzające się dostawy odrębne, pomiędzy którymi występują przerwy. Co ważne, organ podkreślił, że nie jest konieczne, aby dostawy ciągłe były realizowane w sposób nierozłączny i nieprzerwany, zaznaczono, iż liczy się ogólny schemat oraz charakter dostaw.

Ponadto możliwość zaliczenia dostaw towarów do kategorii świadczeń realizowanych w sposób ciągły znajdują potwierdzenie m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 września 2018 r., sygn. I FSK 1765/16, w którym wskazano, że: „pojęciem dostawy świadczonej w sposób ciągły, o której mowa w art. 19a ust. 4 w związku z ust. 3 u.p.t.u., należy rozumieć dostawę, która realizowana jest w sposób ciągły, w drodze świadczeń częściowych, dla której ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”.

W wyroku WSA w Łodzi z 28 marca 2019 r., sygn. I SA/Łd 11/19, sąd w pełni podzielił ugruntowaną linię orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczącą dostaw ciągłych, wskazując, że: „W orzecznictwie Naczelnego Sąd Administracyjnego za utrwalony można uznać pogląd, że za dostawy o charakterze ciągłym, o których mowa w art. 19a ust. 4 w związku z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT należy uznać ciąg kolejnych, odrębnych dostaw dokonywanych w dłuższym niż miesiąc okresie czasu, będący wynikiem ustaleń poczynionych pomiędzy kontrahentami, czy zawartych pomiędzy nimi umów, w ramach których dostawca zobowiązuje się wobec nabywcy do dostarczania na jego rzecz ściśle określonych towarów, według ustalonego planu”.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 1906/15, jednoznacznie wyjaśnił, iż przez dostawy o charakterze ciągłym, o których mowa w art. 19a ust. 4 w zw. z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, należy rozumieć powtarzające się, odrębne dostawy towarów realizowane w dłuższym niż miesiąc okresie, które wynikają z zawartych pomiędzy kontrahentami umów lub przyjętych ustaleń. W ramach tych porozumień dostawca zobowiązuje się do regularnego dostarczania ściśle określonych towarów, zgodnie z ustalonym harmonogramem.

NSA podkreślił ponadto, że poprzez wprowadzenie w art. 19a ust. 3 ustawy o VAT sformułowania „dostawy towarów wykonywane w sposób ciągły przez okres dłuższy niż jeden miesiąc kalendarzowy”, ustawodawca w sposób jednoznaczny wyeliminował dotychczasowe wątpliwości interpretacyjne dotyczące rozumienia pojęcia dostawy ciągłej. Obecnie nie budzi zastrzeżeń, iż obejmuje ono także powtarzalne, odrębne dostawy realizowane w ramach jednej umowy lub ustaleń, a nie jedynie świadczenia o charakterze nieprzerwanym.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, interpretacja, zgodnie z którą za dostawę ciągłą należałoby uznać wyłącznie dostawę o charakterze nieustającym (nieprzerwanym), prowadziłaby do uznania, że przepis art. 19a ust. 3 ustawy o VAT jest w praktyce przepisem martwym i nie znajduje zastosowania.

Przytoczone powyżej orzecznictwo jednoznacznie potwierdza, że w przypadku sukcesywnie realizowanych dostaw towarów, wykonywanych w ramach jednego stosunku zobowiązaniowego oraz z ustalonymi okresami rozliczeniowymi, istnieją podstawy do zakwalifikowania ich jako dostaw o charakterze ciągłym w rozumieniu art. 19a ust. 4 w zw. Z ust. 3 ustawy o VAT. W kontekście tej kwalifikacji kluczowe znaczenie przypisuje się nie tyle technicznej możliwości wyodrębnienia poszczególnych świadczeń, ile ich powtarzalności, regularności oraz przyjętemu modelowi rozliczeń pomiędzy stronami.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania transakcji za dostawy o charakterze ciągłym znajduje potwierdzenie również w następujących interpretacjach indywidualnych:

• 0114-KDIP1-2.4012.560.2020.1.RST,
• 0113-KDIPT1-2.4012.188.2020.1.KSI,
• 0113-KDIPT1-1.4012.591.2018.11.MSU,
• 0111-KDIB3-3.4012.3.2021.1.JS.

Zatem, zarówno orzecznictwo sądowe, jak i praktyka interpretacyjna organów podatkowych potwierdzają, że przy spełnieniu przesłanek takich jak nieprzerwalność świadczenia, jego cykliczność, powtarzalność oraz ustalone okresy rozliczeniowe możliwe i zasadne jest potraktowanie takich dostaw jako ciągłych na gruncie ustawy o VAT. W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za w pełni zasadne.

Podkreślenia wymaga, iż dostawy realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter powtarzalny, z ustalonym rytmem (co kilka dni) i na podstawie jednej umowy handlowej lub zamówienia ramowego, co przemawia za ich traktowaniem jako dostaw o cechach świadczenia ciągłego. Co istotne, w praktyce gospodarczej niejednokrotnie uznaje się powtarzalność i regularność świadczenia za przesłankę jego ciągłości o ile dostawy są wykonywane w sposób stały i cykliczny, co ma miejsce w przypadku Wnioskodawcy. Z punktu widzenia nabywców, dostawy realizowane są w celu zapewnienia stałej dostępności realizacji nadruków personalizowanych na nośnikach w ramach realizowanych umów handlowych lub zamówień ramowych. Wnioskodawca w sposób systematyczny i przewidywalny dostarcza towary w efekcie powstaje ciągła relacja handlowa oparta na z góry ustalonych warunkach.

W ocenie Wnioskodawcy istotne jest, że planowany model fakturowania spełnia również inne kryteria wskazywane przez orzecznictwo: świadczenia są wykonywane w sposób cykliczny, dotyczą tego samego kontrahenta, wynikają z umowy lub zamówienia ramowego, mają wspólny gospodarczy cel (realizację nadruków personalizowanych na nośnikach). Kontrahenci akceptują taki sposób rozliczenia – zbiorcze tygodniowe faktury, zasady dotyczące zbiorczego fakturowania wynikają z istoty relacji handlowych pomiędzy Spółką a kontrahentami, w przypadku indywidualnego fakturowania pojedynczych zamówień w niektórych okresach byłoby to kilkadziesiąt faktur dziennie dla jednego klienta.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym Spółka jest uprawniona do wystawienia jednej zbiorczej faktury obejmującej większą liczbę dostaw towarów dokonanych na rzecz jednego kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym, traktując te dostawy jako dostawę ciągłą w rozumieniu art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT.

Pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy kluczowe znaczenie dla prawidłowego określenia zasad przeliczenia na złote wartości transakcji wyrażonych w walucie obcej, wykazanych na fakturze zbiorczej dokumentującej dostawy towarów na rzecz jednego kontrahenta, ma kwalifikacja tych dostaw jako świadczenia o charakterze ciągłym w rozumieniu art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT.

W przypadku uznania, że przedmiotowe dostawy stanowią dostawę ciągłą w rozumieniu ww. przepisu, możliwe jest zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie jednego, wspólnego kursu waluty obcej do przeliczenia podstawy opodatkowania wykazanej na tej fakturze, zgodnie z art. 31a ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Zdaniem Wnioskodawcy z uwagi na fakt, że obowiązek podatkowy dla dostaw towarów (rozliczanych w ustalonych okresach rozliczeniowych zgodnie z zawartymi umowami pomiędzy Spółką a kontrahentami) będzie powstawał z upływem ostatniego dnia każdego okresu rozliczeniowego, właściwym dla przeliczenia kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania, wyrażonych w walucie obcej na złote, będzie zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający ostatni dzień okresu rozliczeniowego lub ostatni kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający ostatni dzień okresu rozliczeniowego.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w treści interpretacji indywidualnej z dnia 1 września 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.286.2020.1.PK wydanej przez Dyrektora KIS, w której organ jednoznacznie wskazał, że „kursem właściwym dla przeliczenia kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania, wyrażonych w walucie obcej na złote, będzie zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający ostatni dzień okresu rozliczeniowego lub ostatni kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający ostatni dzień okresu rozliczeniowego.”

Wnioskodawca wskazuje, że sprzedaż towarów dokonywana jest na rzecz kontrahenta, przy czym faktura dokumentująca sprzedaż wystawiana jest z dołu na koniec okresu, obejmującą wszystkie dostawy dokonane w danym okresie. Również zapłata za towary następuje zbiorczo.

W przypadku, gdy na jednej fakturze znajduje się kilkadziesiąt lub kilkaset pozycji odnoszących się do dostaw dokonanych w różnych dniach w ocenie Wnioskodawcy dostawy te należy traktować jako dostawy ciągłe, a tym samym Spółka jest uprawniona do stosowania jednego kursu walutowego do przeliczenia wartości faktury zbiorczej.

Zgodnie z art. 19a ust. 4 w zw. z ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku świadczeń o charakterze ciągłym, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu każdego okresu rozliczeniowego.

W ocenie Wnioskodawcy istnieją podstawy do uznania, że w odniesieniu do opisanej kategorii transakcji możliwe jest zastosowanie jednego kursu walutowego do przeliczenia wartości faktury zbiorczej, zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy o VAT tj. kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego (czyli ostatni dzień roboczy poprzedzający ostatni dzień okresu rozliczeniowego).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k – 14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), lub
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.