Interpretacja indywidualna z dnia 3 listopada 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.527.2025.1.JO

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie braku opodatkowania Płatności Gwarancyjnych wypłacanych na podstawie Umowy Gwarancyjnej, sposobu dokumentowania tych płatności za pomocą not księgowych (pytanie nr 1), opodatkowania Płatności za Overleasing w Polsce oraz prawa do odliczenia z tytułu Płatności za Overleasing przez Nabywcę (pytania nr 3 i 4).

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

8 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zawarcia Umowy Gwarancyjnej.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A. GmbH

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

• B. Sp. z o.o.

Opis zdarzenia przyszłego

Wprowadzenie

A. Gmbh (dalej: „Nabywca”) jest niemiecką spółką prawa handlowego. Działalność Nabywcy polega m.in. na inwestowaniu w nieruchomości komercyjne w Polsce. Nabywca będzie czynnym podatnikiem VAT w Polsce na moment zawarcia Umowy Sprzedaży (zidentyfikowanej poniżej) oraz ma zamiar prowadzić działalność opodatkowaną VAT w Polsce, polegającą na wynajmie Nieruchomości (zidentyfikowanej poniżej).

B. Sp. z o.o. (dalej: „Sprzedający” lub „Gwarant”) jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Sprzedający prowadzi działalność deweloperską polegającą na wznoszeniu i komercjalizacji budynków.

Sprzedający oraz Nabywca będą dalej nazywani łącznie „Wnioskodawcami”.

Wnioskodawcy nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm.) ani nie zachodzą między nimi powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o VAT.

Wnioskodawcy zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości biurowej (dalej: „Umowa Sprzedaży”). Przedmiotem Umowy Sprzedaży będzie, m.in.:

i. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, położonej w (…), wpisanej do księgi wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych pod numerem (…), obejmującej położoną w obrębie ewidencyjnym (…) działkę nr 1 (dalej: „Działka”),

ii. prawo własności (...) budynku biurowego, położnego na Działce (dalej: „Budynek”) wraz z budowlami i innymi naniesieniami znajdującymi się na Działce,

- zwane dalej łącznie „Nieruchomością”.

Wnioskodawcy wskazują, że konsekwencje podatkowe zawarcia Umowy Sprzedaży Nieruchomości nie są przedmiotem niniejszego wniosku, ponieważ w tym zakresie otrzymali następujące interpretacje indywidualne:

i. Interpretacja sygn. 0111-KDIB3-2.4012.383.2025.2.DK z 16 lipca 2025 r., potwierdzająca, że transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie opodatkowana VAT przy zastosowaniu stawki podatku właściwej dla przedmiotów transakcji, a Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

ii. Interpretacja sygn. 0111-KDIB2-3.4014.271.2025.2.BZ z 16 lipca 2025 r., potwierdzająca, że transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Cena Nieruchomości zostanie skalkulowana w oparciu o założenie, że na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży cała powierzchnia w Budynku będzie wynajęta i będzie generowała przychody z jej wynajmu w wysokości oczekiwanej przez Nabywcę, co zostanie odzwierciedlone w sposobie kalkulacji ceny w Umowie Sprzedaży.

Sprzedający przewiduje jednak, że na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży część powierzchni w Budynku może pozostać niewynajęta. Ponadto, zawarte przez Sprzedającego umowy najmu oraz umowy, które zostaną zawarte po podpisaniu Umowy Sprzedaży, przewidują lub mogą przewidywać (w przypadku nowych umów) zachęty dla najemców m.in. w postaci okresowo zredukowanych stawek czynszu, okresów bezczynszowych, pokrycia kosztów aranżacyjnych lub obowiązku ich wykonania (dalej: „Zachęty”). Zachęty te również będą miały ujemny wpływ na wysokość dochodów uzyskiwanych przez Nabywcę po nabyciu Nieruchomości.

W związku z tym, w celu zagwarantowania Nabywcy określonego poziomu zwrotu z inwestycji, na podstawie zasady swobody kształtowania umów, Wnioskodawcy mają zamiar zawrzeć umowę gwarancji czynszowej (dalej: „Umowa Gwarancyjna”). Umowa Gwarancyjna będzie obowiązywać pod warunkiem zawarcia Umowy Sprzedaży.

Charakterystyka Umowy Gwarancyjnej

Umowa Gwarancyjna ma dotyczyć znajdujących się w Budynku: powierzchni biurowej (na dzień złożenia Wniosku ok. (...) m² powierzchni zlokalizowanej na jednym z pięter Budynku) (dalej: „Niezajęte Lokale”) oraz miejsc parkingowych, które do dnia zawarcia Umowy Sprzedaży nie zostaną wynajęte zgodnie z warunkami określonymi w Umowie Gwarancyjnej (dalej łącznie: „Niezajęte Powierzchnie”).

Umowa Gwarancyjna będzie obowiązywała od dnia zawarcia Umowy Sprzedaży przez okres trzech lat lub od dnia zawarcia Umowy Sprzedaży do dnia, w którym Niezajęte Powierzchnie zostaną wynajęte – w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpi jako pierwsze (dalej: „Okres Gwarancyjny”).

Dodatkowo, w Okresie Gwarancyjnym, Gwarant (lub podmiot przez niego upoważniony) ma prawo do podejmowania określonych działań zmierzających do zawarcia nowych umów najmu w zakresie Niezajętych Powierzchni, celem zmniejszenia swoich zobowiązań wobec Nabywcy wynikających z Umowy Gwarancyjnej, ponosząc samodzielnie koszty takich działań (dalej: „Nowe Umowy Najmu”).

Na podstawie Umowy Gwarancyjnej, Gwarant będzie zobowiązany do wypłaty na rzecz Nabywcy świadczeń pieniężnych z następujących tytułów:

i. Płatności za Niezajęte Powierzchnie – płatności odnoszące się do Niezajętych Powierzchni, których wartość ma rekompensować Nabywcy brak wpływów z tytułu czynszu najmu, które uzyskałby, gdyby powierzchnie te były wynajęte zgodnie z warunkami ustalonymi w Umowie Gwarancyjnej i które zostały uwzględnione przy określeniu ceny sprzedaży w Umowie Sprzedaży. Z tytułu dokonania omawianych Gwarant nie staje się najemcą Niezajętych Powierzchni i nie przysługuje mu ani nie będzie mu przysługiwać prawo do korzystania z tych powierzchni (z wyłączeniem wolnych płatności miejsc parkingowych). Nie uzyskuje też ani nie będzie uzyskiwał żadnego tytułu prawnego do powierzchni w Budynku.

ii. Opłaty Eksploatacyjne za Niezajęte Lokale – miesięczne świadczenie płatne z góry, dotyczące Niezajętych Lokali, którego kwota stanowi równowartość potencjalnych zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, odnoszących się do danych Niezajętych Lokali, do których płatności obowiązani byliby najemcy, gdyby powierzchnie te były wynajęte.

Dla wyjaśnienia, opłaty eksploatacyjne są opłatami płaconymi przez najemców na pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem i obsługą Budynku, proporcjonalnie do wynajmowanych przez nich powierzchni. Opłaty eksploatacyjne są płacone w oparciu o założony (przewidywany) poziom kosztów, a następnie rozliczane pomiędzy wynajmującym a najemcami po zakończeniu roku, w oparciu o rzeczywiste koszty proporcjonalnie do wynajętych powierzchni.

iii. Płatności z tytułu Zachęt – jednorazowa płatność, należna na rzecz Nabywcy w przypadku zawarcia Nowych Umów Najmu w odniesieniu do dotychczas Niezajętych Lokali, które to umowy mogą przewidywać Zachęty dla najemców. Z Płatności z tytułu Zachęt wyłączone są jednak Zachęty dla najemców, które zostały skalkulowane w cenie sprzedawanej Nieruchomości określonej w Umowie Sprzedaży.

iv. Opłata za Niewykończone Niezajęte Lokale – dodatkowe świadczenie należne Nabywcy, jeżeli miesiąc przed wygaśnięciem Okresu Gwarancyjnego w Budynku pozostaną Niezajęte Lokale, dla których nie została podpisana umowa najmu i w związku z tym w odniesieniu do nich nie przeprowadzono żadnych prac wykończeniowych (dalej: „Niewykończone Niezajęte Lokale”). Kwota świadczenia na rzecz Nabywcy będzie stanowiła sumę:

• iloczynu powierzchni takiego Niewykończonego Niezajętego Lokalu oraz kwoty za metr kwadratowy przewidzianej w Umowie Gwarancyjnej – tytułem pokrycia kosztów, które Nabywca będzie musiał ponieść w związku z wykonaniem prac wykończeniowych lub udzieleniem środków pieniężnych na wykonanie prac wykończeniowych w odniesieniu do Niewykończonych Niezajętych Lokali po upływie Okresu Gwarancyjnego;
• kwoty odpowiadającej (określonej w Umowie Gwarancyjnej) krotności miesięcznego czynszu za Niewykończone Niezajęte Lokale – tytułem pokrycia opłat marketingowych i agencyjnych, które Nabywca będzie musiał ponieść przy wynajmie Niewykończonych Niezajętych Lokali po upływie Okresu Gwarancyjnego; oraz
• kwoty odpowiadającej (określonej w Umowie Gwarancyjnej) krotności miesięcznego czynszu za Niewykończone Niezajęte Lokale – tytułem pokrycia Zachęt, które Nabywca będzie musiał zaoferować przy wynajmie Niewykończonych Niezajętych Lokali po upływie Okresu Gwarancyjnego.

Wyłączeniu z zakresu ww. opłaty podlegają Zachęty udzielone w związku z wykończeniem powierzchni w Budynku, które zostały uwzględnione w cenie sprzedaży Nieruchomości.

- dalej łącznie jako „Płatności Gwarancyjne”.

Celem Płatności Gwarancyjnych jest zrekompensowanie Nabywcy braku wpływów/ niewystarczających wpływów z tytułu wynajmu Niezajętych Powierzchni i konieczności samodzielnego pokrycia odpowiedniej części wydatków, takich jak opłaty eksploatacyjne przypadających na Niezajęte Lokale czy koszty prac wykończeniowych.

Zgodnie z Umową Sprzedaży, część ceny za Nieruchomość, odpowiadająca kwocie spodziewanych Płatności Gwarancyjnych (które jak wskazano wyżej co do zasady były uwzględnione przy kalkulacji ceny sprzedaży, która zakłada pełne wynajęcie powierzchni w Budynku), zostanie zatrzymana na koncie depozytu notarialnego celem zabezpieczenia wykonania przez Gwaranta jego zobowiązań wynikających z Umowy Gwarancyjnej.

Umowa Gwarancyjna przewiduje jednak sytuacje, w których Nabywca będzie zobowiązany zwrócić Gwarantowi część Płatności Gwarancyjnych w określonych sytuacjach, których wystąpienie spowoduje, że ostateczne niedobory czynszowe będą w rzeczywistości niższe niż niedobory pierwotne ujęte w kalkulacji Płatności Gwarancyjnych. Do sytuacji takich należą następujące przypadki:

i. w przypadku, gdy według rocznego rozliczenia opłat eksploatacyjnych łączna kwota Opłat Eksploatacyjnych za Niezajęte Lokale uiszczona przez Gwaranta za dany rok kalendarzowy (lub jego część) przekroczyła rzeczywiste koszty poniesione przez Nabywcę na opłaty eksploatacyjne przypadające na Niezajęte Lokale, Nabywca zobowiązany jest do zwrotu Gwarantowi różnicy proporcjonalnie przypadającej na Niezajęte Lokale;

ii. w przypadku, gdy Gwarant uiścił Płatności za Niezajęte Lokale lub Opłaty Eksploatacyjne za Niezajęte Lokale w odniesieniu do lokali, które: (i) przestały być Niezajętymi Powierzchniami w danym okresie rozliczeniowym, lub (ii) za które czynsz lub opłaty eksploatacyjne były należne od danego najemcy (przyszłego najemcy), ale warunkiwyłączenia lokalu jako Niezajętej Powierzchni zostały spełnione później i taka nadpłata nie została pierwotnie uwzględniona w kalkulacji Płatności za Niezajęte Lokale lub Opłat Eksploatacyjnych za Niezajęte Lokale w danym okresie rozliczeniowym, to wówczas Nabywca zwróci Gwarantowi powstałą nadpłatę.

Wnioskodawcy wskazują, że Gwarant nie otrzymuje z tytułu Płatności Gwarancyjnych żadnego świadczenia wzajemnego ze strony Nabywcy, a w szczególności nie przysługuje mu prawo do korzystania z Niezajętych Lokali. Płatności Gwarancyjne mają wyłącznie charakter kompensacyjny, jak wskazana wyżej – mają na celu zrekompensowanie Nabywcy ewentualnych niedoborów przychodów w stosunku do zakładanego poziomu przychodów, który był podstawą wyliczenia ceny w Umowie Sprzedaży.

Zgodnie z Umową Gwarancyjną, gdy czynsz netto za metr kwadratowy wynikający z Nowych Umów Najmu przekraczać będzie poziom określony w Umowie Gwarancyjnej powstanie nadwyżka przychodu, tzw. overleasing (dalej: „Overleasing”). W takim przypadku, Płatności za Niezajęte Powierzchnie zostaną pomniejszone o wartość Overleasingu, a ewentualna nadwyżka (do określonego poziomu) zostanie przekazana przez Nabywcę Gwarantowi (dalej: „Płatność za Overleasing”). Płatność za Overleasing stanowi swojego rodzaju wynagrodzenie za dodatkowy wysiłek Gwaranta i czynności dokonywane w poszukiwaniu najemcy i zawarciu umowy najmu na korzystniejszych warunkach, niż strony w przewidziały w Umowie Gwarancyjnej.

Pytania

1.Czy Płatności Gwarancyjne, które Gwarant jest zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej lub zwrotu części Płatności Gwarancyjnych przez Nabywcę na rzecz Gwaranta nie podlegają opodatkowaniu VAT i w konsekwencji powinny być udokumentowane notą księgową?

2.Czy w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1, Płatności Gwarancyjne będą opodatkowane VAT w Polsce, a Gwarant będzie uprawniony do odliczenia kwot podatku VAT naliczonego?

3.Czy Płatności za Overleasing przez Nabywcę na rzecz Gwaranta w związku z zawarciem Nowych Umów Najmu będą podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce?

4.Czy w zakresie, w jakim Płatności za Overleasing będą podlegać opodatkowaniu VAT Nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

W ocenie Wnioskodawców, w przedstawionym stanie faktycznym:

1.Płatności Gwarancyjne, jak również ich ewentualny zwrot przez Nabywcę nie stanowią wynagrodzenia za jakiekolwiek czynności podlegające opodatkowaniu VAT, a w rezultacie po stronie Nabywcy nie powstaje obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego z tego tytułu i tym samym, płatności te powinny zostać udokumentowane notą księgową.

2.W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1, Płatności Gwarancyjne powinny podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce, a Gwarant będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Nabywcę (pod warunkiem, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie zwolniona z VAT).

3.Płatności za Overleasing dokonywane przez Nabywcę na rzecz Gwaranta stanowią odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT w Polsce i powinno zostać udokumentowane odpowiednią fakturą VAT wystawioną przez Gwaranta na Nabywcę.

4.Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Gwaranta w zakresie Płatności za Overleasing.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

i.przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

ii.zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

iii.świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Płatności Gwarancyjne a dostawa towarów

Zdaniem Wnioskodawców, Płatności Gwarancyjne nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towarów, ponieważ w wyniku realizacji Umowy Gwarancyjnej nie dochodzi do obrotu towarami.

Dodatkowo, mając na względzie charakter Płatności Gwarancyjnych, który odnosi się do wyrównania zakładanego poziomu dochodowości polegającej na najmie nieruchomości, nie sposób uznać, iż Płatności Gwarancyjne stanowią zwrot części ceny sprzedaży Nieruchomości (w tym Budynku) lub rabat na tej sprzedaży.

Co więcej, nie ma podstaw do, aby utożsamiać Płatności Gwarancyjne z premią pieniężną, która rozlicza się jako korektę ceny, gdyż premia mogłaby być związana ze zrealizowaniem określonych wskaźników (wielkość obrotu, szybkość płatności itp.) w reakcji pomiędzy Sprzedającym a Nabywcą. Płatności Gwarancyjne zaś zależą od relacji pomiędzy Nabywcami a podmiotami trzecimi (najemcami).

Płatności Gwarancyjne są dodatkowym świadczeniem kompensacyjnym, mającym na celu zagwarantowanie Nabywcy określonej stopy zwrotu z inwestycji. Taką sytuację można przyrównać do instrumentu finansowego o gwarantowanej stopie zwrotu, tzn. instrumentu, w przypadku którego inwestor otrzymuje określone przychody/osiąga określony zysk z tytułu tego instrumentu, niezależnie od jego faktycznego wyniku finałowego.

Ponadto, Płatności Gwarancyjne nie mogą zostać uznane za wynagrodzenie z tytułu dostaw towarów lub usług, otrzymane przez Nabywcę od strony trzeciej (w tym dotacje, subwencje lub dopłatę o podobnym charakterze), mające bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub usług (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT). Płatności te bowiem nie mają wpływu na cenę realizowanych przez Nabywcę usług wynajmu (ta cena jest bowiem ustalana z najemcami na poziomie rynkowym). Nie są one „dofinansowaniem” świadczenia tych usług przez Nabywcę (Gwarant, jako niezależny podmiot komercyjny, nie miałby w tym żadnego interesu). Są one jedynie wyrównaniem poziomu przychodów uzyskiwanych z wynajmu powierzchni przez Nabywcę do poziomu uwzględnionego w formule kalkulacji ceny sprzedaży Nieruchomości.

Płatności Gwarancyjne a wynagrodzenie za usługi opodatkowane VAT

W ocenie Wnioskodawców, Płatności Gwarancyjne nie stanowią także odpłatnego świadczenia usług.

Jak wskazuje się w judykaturze, aby uznać określoną transakcję za „odpłatne świadczenie usług”, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie, czyli musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Jednocześnie, z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę (por. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 stycznia 2015 r. I SA/Kr 1141/14, oraz wyrok NSA z dnia 5 listopada 2014 r., sygn. I FSK 1540/13 oraz wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1128/12).

Jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma, usługi świadczone są za wynagrodzeniem wyłącznie, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Aby więc można było mówić o świadczeniu usług opodatkowanych VAT, konieczne jest zdefiniowanie (a) usługodawcy, (b) świadczonej usługi, (c) wykazanie ekwiwalentności świadczeń pomiędzy stronami oraz (d) bezpośredniego związku pomiędzy zapłatą oraz świadczeniem.

Jak wskazał Rzecznik Generalny w opinii do sprawy GFKL (C‑93/10), „jeżeli świadczenie wzajemne zależy od częściowo nieznanych czynników, to nie zachodzi bezpośredni związek (pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem – przyp. własny).”

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawców, w niniejszej sprawie nie dochodzi do świadczenia usług przez Gwaranta na rzecz Nabywcy w związku z wypłacanymi Płatnościami Gwarancyjnymi.

W szczególności, sama wypłata Płatności Gwarancyjnych przez Gwaranta na rzecz Nabywcy nie stanowi odpłatnej usługi z uwagi na brak świadczenia wzajemnego po stronie Nabywcy. Zdaniem Wnioskodawców, wypłata Płatności Gwarancyjnych będzie stanowiła jednostronne świadczenie wynikające z zobowiązania o charakterze gwarancyjnym.

Innymi słowy, nie jest spełniony podstawowy warunek do uznania, iż w związku z wypłacanymi przez Gwaranta na rzecz Nabywcy Płatnościami Gwarancyjnymi opisanymi w zdarzeniu przyszłym, dochodzi do świadczenia usług opodatkowanych VAT - warunkiem tym jest istnienie świadczenia oraz jego ekwiwalentność.

Co więcej, świadczenie Gwaranta jest zdarzeniem niepewnym, uzależnionym od ziszczenia się przewidzianych w Umowie Gwarancyjnej warunków, a w konsekwencji, w świetle cytowanej opinii Rzecznika Generalnego, nie może ono stanowić wynagrodzenia za świadczenie usługi.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Umowy Gwarancyjne została zawarta na podstawie zasady swobody kształtowania umów, a Płatności Gwarancyjnych mają charakter kompensacyjny (tzn. zapewnienie jej beneficjentowi określonego przysporzenia majątkowego), a zobowiązanie do dokonywania tego typu płatności Gwaranta przyjął na siebie na zasadzie ryzyka.

Z kolei ewentualny zwrot Płatności Gwarancyjnych przez Nabywcę, do którego miałoby dojść tylko w razie powstania nadpłaty Płatności Gwarancyjnych, będzie miał na celu jedynie dokonanie stosownego rozliczenia rzeczywistej kwoty należnych Płatności Gwarancyjnych i również nie będzie wiązał się z uzyskaniem przez Nabywcę żadnego ekwiwalentnego świadczenia od Gwaranta.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawców, Płatności Gwarancyjnych lub zwrot części Płatności Gwarancyjnych nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a ich otrzymanie nie powoduje dla Nabywcy ani Gwaranta jakichkolwiek konsekwencji na gruncie VAT, w szczególności nie łączy się z obowiązkiem rozpoznania obowiązku podatkowego VAT oraz rozliczeniem podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych na przestrzeni ostatnich lat, z tym z dnia:

• 13 lipca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.246.2020.2.DP,
• 28 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.216.2020.2.DP,
• 16 lutego 2021 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.31.2021.1.SL,
• 5 sierpnia 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.305.2022.1.MM,
• 5 kwietnia 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.74.2023.1.MG,
• 10 października 2024 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.429.2024.1.BS,
• 3 marca 2025 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.666.2024.1.AM,
• 1 kwietnia 2025 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.53.2021.1.RMA.

W konsekwencji, mając na uwadze stanowisko Wnioskodawców opisane powyżej, zgodnie z którym Płatności Gwarancyjnych nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT, po stronie Nabywcy/Gwaranta nie wystąpi obowiązek udokumentowania otrzymania/zwrotu kwot z tytułu Płatności Gwarancyjnych fakturą/ fakturami VAT na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy o VAT. Zatem, zdaniem Wnioskodawców, Płatności Gwarancyjne powinny być udokumentowane innymi dokumentami (np. notami księgowymi).

Możliwość wystawiania not księgowych z tytułu Płatności Gwarancyjnych (przy jednoczesnym braku obowiązku wystawiania faktur VAT) została również potwierdzona przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych interpretacjach indywidualnych z dnia:

• 9 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.289.2019.1.RK,
• 24 lutego 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.789.2021.1.SK,
• 17 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.654.2022.1.PS,
• 11 stycznia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.676.2023.1.AWY,
• 1 kwietnia 2025 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.53.2025.1.RMA.

Ad 2

W pierwszej kolejności Wnioskodawcy wskazują, że zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w uzasadnieniu do pytania nr 1, ich zdaniem Płatności Gwarancyjnych nie będą podlegać opodatkowaniu VAT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek dokumentowania ich fakturą VAT.

Niemniej, w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1, zdaniem Wnioskodawców, Płatności Gwarancyjnych powinny zostać opodatkowane VAT w Polsce. W konsekwencji, Nabywca powinien udokumentować Płatności Gwarancyjne fakturą VAT, a Gwarantowi powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Ewentualnie rozliczenia związane ze zwrotem Płatności Gwarancyjnych stanowić będą podstawę do korekty tych faktur.

Stosownie bowiem do treści przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem, zgodnie z zasadą neutralności VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy złożeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, w tym dotyczące m.in. braku prawa do odliczenia w odniesieniu do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni czy w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu od VAT).

Gwarant zamierza zbyć Nieruchomość na rzecz Nabywcy. Zawarcie Umowy Gwarancyjnej (w tym także zobowiązanie do ponoszenia Płatności Gwarancyjnych) będzie więc związane z planowanym zawarciem Umowy Sprzedaży Nieruchomości wykorzystywanej przez Granat w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Podatek VAT naliczony, który powstałby, jeśli Płatności Gwarancyjne podlegałyby opodatkowaniu VAT, byłby zatem związany z dotychczasową działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT w zakresie sprzedaży Nieruchomości (przy założeniu, że sprzedaż nie będzie zwolniona z VAT).

Jednocześnie, przy założeniu, że rozliczenia z tytułu Płatności Gwarancyjnych będą podlegały opodatkowaniu VAT, nie znalazłoby do nich zastosowania zwolnienie z VAT – ustawo VAT nie przewiduje bowiem zwolnienia z VAT dla tego typu rozliczeń.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzania przyszłego, Gwarant i Nabywca posiadają i będą posiadać na moment zawarcia Umowy Sprzedaży status podatników VAT czynnych.

Podsumowując, w przypadku dokonania Płatności Gwarancyjnych przez Gwaranta na rzecz Nabywcy i po otrzymaniu prawidłowo wystawionych faktur VAT dokumentujących wykonanie świadczenia, Gwarantowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony z tego tytułu.

Ad 3

Płatności za Overleasing a wynagrodzenie za usługi opodatkowane VAT

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania pierwszego, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

i.przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

ii.zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

iii.świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponadto, jak wskazano w uzasadnieniu do pytania 1, aby można było mówić o świadczeniu usług opodatkowanych VAT, konieczne jest określenie (a) usługodawcy, (b) świadczonej przez niego usługi, (c) wykazanie ekwiwalentności świadczeń pomiędzy stronami oraz (d) bezpośredniego związku pomiędzy zapłatą oraz świadczeniem.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Sprzedający ma prawo do podejmowania określonych działań zmierzających do zawarcia Nowych Umów Najmu w zakresie Niezajętych Powierzchni, celem zmniejszenia swoich zobowiązań wobec Nabywcy wynikających z Umowy Gwarancyjnej.

Płatność za Overleasing stanowi więc dodatkowe wynagrodzenie należne Sprzedającemu w przypadku doprowadzenia przez niego do zawarcia Nowych Umów Najmu na warunkach korzystniejszych niż przewidziane w Umowie Gwarancyjnej. Płatność za Overleasing służy wynagrodzeniu Gwaranta za jego dodatkowy wysiłek i czynności dokonywane w poszukiwaniu najemcy i zawarciu umowy o jak najkorzystniejszych parametrach, które będą wykraczały poza poziom określony w Umowie Gwarancyjnej.

Płatności za Overleasing można przypisać wszystkie cechy usługi opodatkowanej VAT, tj.:

i.jest świadczona przez usługodawcę – Sprzedającego,

ii.polega na doprowadzeniu do zawarcia Nowych Umów Najmu na warunkach korzystniejszych niż przewidziane w Umowie Gwarancyjnej,

iii.w zamian za zawarcie ww. Nowych Umów Najmu Sprzedającemu należne jest wynagrodzenie,

iv.wynagrodzenie stanowi swojego rodzaju premię dla Sprzedającego za jego skuteczne działania związane z zawarciem Nowych Umów Najmu.

Ponadto Płatności za Overleasing nie stanowią ceny ani elementu konstrukcyjnego ceny sprzedaży Nieruchomości, lecz są świadczeniem odrębnym.

Własność Nieruchomości przejdzie na Nabywcę w wyniku zapłaty ceny podstawowej, bez względu na ewentualne późniejsze Płatności za Overleasing, których realizacja uzależniona jest od wystąpienia określonych okoliczności. Ponadto, potencjalne niewywiązanie się przez Nabywcę z obowiązku zapłaty Płatności za Overleasing nie spowoduje nieważności ani nieskuteczności przeniesienia własności Nieruchomości, dokonanego na podstawie Umowy Sprzedaży.

Stanowisko, w ramach którego płatności o charakterze Płatności za Overleasing stanowią wynagrodzenie za odrębne od dostawy nieruchomości świadczenie usług, potwierdził także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej sygn. 0111-KDIB3-3.4012.613.2024.4.MPU z 26 marca 2025 r. Zdaniem organu „(…) Wynagrodzenia Dodatkowe, które mogą zostać wypłacone w przyszłości przez Kupującego na rzecz Sprzedającego, nie będą zwiększać ceny sprzedaży Nieruchomości wraz z powstałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego w ramach Transakcji, lecz będą podlegać opodatkowaniu VAT w dniu wystąpienia zdarzenia powodującego powstanie uprawnienia Sprzedającego do danego Wynagrodzenia Dodatkowego jako wynagrodzenia za świadczenie usług przez Sprzedającego na rzecz Kupującego.”

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawców, Płatności za Overleasing stanowią wynagrodzenia za świadczenie usługi przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy podlegające opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 8 ustawy o VAT i jako takie powinny zostać udokumentowane odpowiednią fakturą VAT wystawioną przez Gwaranta na Nabywcę.

Miejsce opodatkowania Płatności za Overleasing

W myśl art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania rozdziału 3 ustawy o VAT (regulującego miejsce świadczenia przy świadczeniu usług):

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a)podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b)osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami” – niemniej pojęcie to precyzuje art. 31a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Rozporządzenie”), które to Rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Zgodnie z art. 31a ust. 1-2 Rozporządzenia:

1.Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a)gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b)gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

2.Ustęp 1 obejmuje w szczególności: (…)

p)pośrednictwo w sprzedaży, dzierżawie lub wynajmie nieruchomości oraz ustanowieniu lub przeniesieniu określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane jako majątek rzeczowy, czy nie), inne niż pośrednictwo objęte ust. 3 lit. d).

W ocenie Wnioskodawców, Płatność za Overleasing stanowi swojego rodzaju wynagrodzenie za pośrednictwo w wynajmie Nieruchomości, ponieważ celem Sprzedającego jest doprowadzenie do zawarcia Nowych Umów Najmu na warunkach korzystniejszych niż przewidziane w Umowie Gwarancyjnej. W konsekwencji, stanowi ono wynagrodzenie za usługę związaną z nieruchomościami, a w rezultacie, zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

Ad 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawne oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dodatkowo, jak podkreślił NSA w wyroku z 19 marca 2014 r., sygn. I FSK 586/13 – podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT będzie również spółka z siedzibą w innym państwie UE, jeżeli tylko prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu tej ustawy.

Jak wskazano w opisie zdarzania przyszłego, Nabywca prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski, m.in. w zakresie inwestowania w nieruchomości komercyjne i ich wynajmu. Ponadto, na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży Sprzedający będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce. Po nabyciu przedmiotowej Nieruchomości Nabywca będzie prowadził działalność w zakresie wynajmu powierzchni w Budynku, która to działalność będzie opodatkowana VAT.

Na podstawie Umowy Gwarancyjnej, w przypadku, gdy Sprzedający doprowadzi do powstania Overleasingu, Nabywca będzie zobowiązany do wypłaty na jego rzecz Płatności za Overleasing. Z kolei zawarcie Umowy Gwarancyjnej (w tym także zobowiązanie się do ponoszenia Płatności za Overleasing) będzie związane z planowanym nabyciem Nieruchomości, która będzie wykorzystywana przez Nabywcę do czynności podatkowanych (najmu) w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Tym samym, podatek naliczony, który powstanie w wyniku opodatkowania Płatności za Overleasing, będzie związany z działalnością gospodarczą Nabywcy w zakresie wynajmu Nieruchomości, opodatkowaną VAT.

W konsekwencji, w przypadku dokonania Płatności za Overleasing przez Nabywcę na rzecz Sprzedającego i po otrzymaniu prawidłowo wystawionych faktur VAT dokumentujących wykonanie świadczenia, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony z tego tytułu (na zasadach ogólnych).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań nr 1, 3 i 4 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Co istotne, nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zaprezentowana argumentacja w przedmiocie wzajemności świadczeń jako warunku koniecznego do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Szczególnie trafnie kwestię tę ujął WSA w Kielcach w wyroku z 15 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że: „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

W wyroku z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału (wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86, wyrok z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93).”

Z opisu sprawy wynika, że B. Sp. z o.o. (Sprzedający, Gwarant) jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce, który prowadzi działalność deweloperską polegającą na wznoszeniu i komercjalizacji budynków. A. GmbH (Nabywca) jest spółką niemieckiego prawa handlowego, która ma zamiar prowadzić działalność opodatkowaną VAT w Polsce, polegającą na wynajmie nieruchomości biurowej położonej w (…), którą nabędzie od Sprzedającego. Sprzedający oraz Nabywca zamierzają zawrzeć Umowę Sprzedaży Nieruchomości. Cena za Nieruchomość zostanie skalkulowana w oparciu o założenie, że na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży cała powierzchnia w Budynku będzie wynajęta i będzie generowała przychody z jej wynajmu w wysokości oczekiwanej przez Nabywcę co zostanie odzwierciedlone w sposobie kalkulacji ceny w Umowie Sprzedaży.

Sprzedający przewiduje jednak, że na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży część powierzchni w Budynku może pozostać niewynajęta. Ponadto, zawarte przez Sprzedającego umowy najmu oraz umowy, które zostaną zawarte po podpisaniu Umowy Sprzedaży, przewidują lub mogą przewidywać (w przypadku nowych umów) zachęty dla najemców m.in. w postaci okresowo zredukowanych stawek czynszów, okresów bezczynszowych, pokrycia kosztów prac aranżacyjnych lub obowiązku ich wykonania („Zachęty”). Zachęty te również będą miały ujemny wpływ na wysokość dochodów uzyskiwanych przez Nabywcę po nabyciu Nieruchomości. W związku z tym, w celu zagwarantowania Nabywcy określonego poziomu zwrotu z inwestycji mają Państwo zamiar zawrzeć Umowę Gwarancyjną, która będzie obowiązywać pod warunkiem zawarcia Umowy Sprzedaży.

Umowa Gwarancyjna będzie obowiązywała od dnia zawarcia Umowy Sprzedaży przez okres trzech lat lub od dnia zawarcia Umowy Sprzedaży do dnia, w którym Niezajęte Powierzchnie zostaną wynajęte – w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpi jako pierwsze („Okres Gwarancyjny”).

Na podstawie Umowy Gwarancyjnej, Gwarant będzie zobowiązany do wypłaty Płatności Gwarancyjnych na rzecz Nabywcy z tytułu:

i. Płatności za Niezajęte Powierzchnie – płatności odnoszące się do Niezajętych Powierzchni, których wartość ma rekompensować Nabywcy brak wpływów z tytułu czynszu najmu, które uzyskałby, gdyby powierzchnie te były wynajęte zgodnie z warunkami ustalonymi w Umowie Gwarancyjnej i które zostały uwzględnione przy określeniu ceny sprzedaży w Umowie Sprzedaży. Z tytułu dokonania omawianych Gwarant nie staje się najemcą Niezajętych Powierzchni i nie przysługuje mu ani nie będzie mu przysługiwać prawo do korzystania z tych powierzchni (z wyłączeniem wolnych płatności miejsc parkingowych). Nie uszykuje też ani nie będzie uzyskiwał żadnego tytułu prawnego do powierzchni w Budynku.

ii. Opłaty Eksploatacyjne za Niezajęte Lokale – miesięczne świadczenie płatne z góry, dotyczące Niezajętych Lokali, którego kwota stanowi równowartość potencjalnych zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, odnoszących się do danych Niezajętych Lokali, do których płatności obowiązani byliby najemcy, gdyby powierzchnie te były wynajęte.

Dla wyjaśnienia, opłaty eksploatacyjne są opłatami płaconymi przez najemców na pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem i obsługą Budynku, proporcjonalnie do wynajmowanych przez nich powierzchni. Opłaty eksploatacyjne są płacone w oparciu o założony (przewidywany) poziom kosztów, a następnie rozliczane pomiędzy wynajmującym a najemcami po zakończeniu roku, w oparciu o rzeczywiste koszty proporcjonalnie do wynajętych powierzchni.

iii. Płatności z tytułu Zachęt – jednorazowa płatność, należna na rzecz Nabywcy w przypadku zawarcia Nowych Umów Najmu w odniesieniu do dotychczas Niezajętych Lokali, które to umowy mogą przewidywać Zachęty dla najemców. Z Płatności z tytułu Zachęt wyłączone są jednak Zachęty dla najemców, które zostały skalkulowane w cenie sprzedawanej Nieruchomości określonej w Umowie Sprzedaży.

iv. Opłata za Niewykończone Niezajęte Lokale – dodatkowe świadczenie należne Nabywcy, jeżeli miesiąc przed wygaśnięciem Okresu Gwarancyjnego w Budynku pozostaną Niezajęte Lokale, dla których nie została podpisana umowa najmu i w związku z tym w odniesieniu do nich nie przeprowadzono żadnych prac wykończeniowych (dalej: „Niewykończone Niezajęte Lokale”). Kwota świadczenia na rzecz Nabywcy będzie stanowiła sumę:

• iloczynu powierzchni takiego Niewykończonego Niezajętego Lokalu oraz kwoty za metr kwadratowy przewidzianej w Umowie Gwarancyjnej – tytułem pokrycia kosztów, które Nabywca będzie musiał ponieść w związku z wykonaniem prac wykończeniowych lub udzieleniem środków pieniężnych na wykonanie prac wykończeniowych w odniesieniu do Niewykończonych Niezajętych Lokali po upływie Okresu Gwarancyjnego;
• kwoty odpowiadającej (określonej w Umowie Gwarancyjnej) krotności miesięcznego czynszu za Niewykończone Niezajęte Lokale – tytułem pokrycia opłat marketingowych i agencyjnych, które Nabywca będzie musiał ponieść przy wynajmie Niewykończonych Niezajętych Lokali po upływie Okresu Gwarancyjnego; oraz
• kwoty odpowiadającej (określonej w Umowie Gwarancyjnej) krotności miesięcznego czynszu za Niewykończone Niezajęte Lokale – tytułem pokrycia Zachęt, które Nabywca będzie musiał zaoferować przy wynajmie Niewykończonych Niezajętych Lokali po upływie Okresu Gwarancyjnego.

Wyłączeniu z zakresu ww. opłaty podlegają Zachęty udzielone w związku z wykończeniem powierzchni w Budynku, które zostały uwzględnione w cenie sprzedaży Nieruchomości.

Umowa Gwarancyjna przewiduje jednak sytuacje, w których Nabywca będzie zobowiązany zwrócić Gwarantowi część Płatności Gwarancyjnych w określonych sytuacjach, których wystąpienie spowoduje, że ostateczne niedobory czynszowe będą w rzeczywistości niższe niż niedobory pierwotne ujęte w kalkulacji Płatności Gwarancyjnych. Do sytuacji takich należą następujące przypadki:

i. w przypadku, gdy według rocznego rozliczenia opłat eksploatacyjnych łączna kwota Opłat Eksploatacyjnych za Niezajęte Lokale uiszczona przez Gwaranta za dany rok kalendarzowy (lub jego część) przekroczyła rzeczywiste koszty poniesione przez Nabywcę na opłaty eksploatacyjne przypadające na Niezajęte Lokale, Nabywca zobowiązany jest do zwrotu Gwarantowi różnicy proporcjonalnie przypadającej na Niezajęte Lokale;

ii. w przypadku, gdy Gwarant uiścił Płatności za Niezajęte Lokale lub Opłaty Eksploatacyjne za Niezajęte Lokale w odniesieniu do lokali, które: (i) przestały być Niezajętymi Powierzchniami w danym okresie rozliczeniowym, lub (ii) za które czynsz lub opłaty eksploatacyjne były należne od danego najemcy (przyszłego najemcy), ale warunkiwyłączenia lokalu jako Niezajętej Powierzchni zostały spełnione później i taka nadpłata nie została pierwotnie uwzględniona w kalkulacji Płatności za Niezajęte Lokale lub Opłat Eksploatacyjnych za Niezajęte Lokale w danym okresie rozliczeniowym, to wówczas Nabywca zwróci Gwarantowi powstałą nadpłatę.

W pytaniu nr 1 sformułowali Państwo wątpliwości, czy Płatności Gwarancyjne, które Gwarant jest zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej lub zwrotu części Płatności Gwarancyjnych przez Nabywcę na rzecz Gwaranta nie podlegają opodatkowaniu VAT i w konsekwencji powinny zostać udokumentowane notą księgową.

Analiza przedstawionego opisu sprawy i powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że wypłacone przez Gwaranta Płatności Gwarancyjne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedstawionych we wniosku okolicznościach nie dojdzie do dostawy towarów. Zatem wypłata Płatności Gwarancyjnych przez Sprzedającego nie stanowi wynagrodzenia z tego tytułu.

Płatności Gwarancyjne nie będą również wynagrodzeniem za świadczenie usług.

Jak wynika z wniosku, Gwarant nie otrzymuje z tytułu Płatności Gwarancyjnych żadnego świadczenia wzajemnego ze strony Nabywcy. Gwarant nie staje się najemcą Niezajętych Powierzchni i nie przysługuje ani nie będzie mu przysługiwało prawo do korzystania z tych powierzchni (z wyłączeniem wolnych miejsc parkingowych). Gwarant nie uzyskuje ani nie będzie uzyskiwał żadnego tytułu prawnego do powierzchni Budynku.

Świadczenia z tytułu Umowy Gwarancyjnej mają na celu zrekompensowanie Nabywcy braku wpływów/niewystarczających wpływów z tytułu wynajmu Niezajętych Powierzchni i konieczności samodzielnego pokrycia odpowiedniej części wydatków, takich jak opłaty eksploatacyjne, przypadających na Niezajęte Lokale czy koszty prac wykończeniowych.

Ponieważ ani Gwarant, ani Nabywca, nie zobowiązują się do wykonania jakiegokolwiek ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego w zamian za wypłatę Płatności Gwarancyjnych, to Płatności Gwarancyjne lub ich częściowy zwrot nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Nabywcę lub Gwaranta.

Odnośnie zaś kwestii obowiązku dokumentowania fakturą/fakturami VAT otrzymanych kwot Płatności Gwarancyjnych wskazać należy, że stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Natomiast art. 2 pkt 22 ustawy stanowi, że:

Z przeprowadzonej wyżej analizy wynika, że w związku z wypłatą Płatności Gwarancyjnych nie dojdzie do wykonania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy. Oznacza to, że nie mamy do czynienia ze sprzedażą w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy.

Tym samym w związku z otrzymanymi Płatnościami Gwarancyjnym Nabywca nie będzie zobowiązany do udokumentowania tego faktu poprzez wystawienie faktury.

Na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT w opisanej sytuacji brak jest przeciwwskazań do wystawienia przez Nabywcę noty księgowej. Należy jednak zauważyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przepisami podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii czy Płatności za Overleasing przez Nabywcę na rzecz Gwaranta w związku z zawarciem Nowych Umów Najmu będą podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce.

Jak wynika z opisu sprawy, dodatkowo w Okresie Gwarancyjnym, Gwarant (lub podmiot przez niego upoważniony) ma prawo do podejmowania określonych działań zmierzających do zawarcia nowych umów najmu w zakresie Niezajętych Powierzchni, celem zmniejszenia swoich zobowiązań wobec Nabywcy wynikających z Umowy Gwarancyjnej, ponosząc samodzielnie koszty takich działań ( „Nowe Umowy Najmu”). Zgodnie z Umową Gwarancyjną, gdy czynsz netto za metr kwadratowy wynikający z Nowych Umów Najmu przekraczać będzie poziom określony w Umowie Gwarancyjnej powstanie nadwyżka przychodu, tzw. overleasing („Overleasing”). W takim przypadku, Płatności za Niezajęte Powierzchnie zostaną pomniejszone o wartość Overleasingu, a ewentualna nadwyżka (do określonego poziomu) zostanie przekazana przez Nabywcę Gwarantowi („Płatność za Overleasing”). Płatność za Overleasing stanowi swojego rodzaju wynagrodzenie za dodatkowy wysiłek Gwaranta i czynności dokonywane w poszukiwaniu najemcy i zawarciu umowy najmu na korzystniejszych warunkach, niż strony w przewidziały w Umowie Gwarancyjnej.

Zatem, mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy Płatności za Overleasing nie stanowią ceny – elementu Umowy Sprzedaży, lecz jest elementem dodatkowym (umownym). Płatności za Overleasing pozostaje bez wpływu na cenę sprzedaży rzeczy/prawa, określoną na moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Pierwotna cena powinna uwzględniać wartość rynkową przedmiotu umowy sprzedaży. Własność przedmiotu sprzedaży przechodzi na nabywcę w wyniku zapłaty ceny podstawowej. Na przejście własności nie ma wpływu ewentualne późniejsze świadczenie (lub też jego brak) z tytułu Płatności za Overleasingu. W sytuacji, gdyby Nabywca nie wypłacił Gwarantowi należnego świadczenia Płatności za Overleasingu, nie przesądzałoby to o nieskuteczności dokonanego przeniesienia własności Nieruchomości w ramach Umowy Sprzedaży. Roszczenie z tytułu Płatności za Overleasingu będzie mogło być dochodzone, ale odrębnie od kwestii wykonania samej Umowy Sprzedaży, gdyż wynika z warunków zawartej Umowy Gwarancyjnej. Przy czym, jak sami Państwo wskazali w opisie sprawy, Umowa Gwarancyjna będzie obowiązywać pod warunkiem zawarcia Umowy Sprzedaży.

Jak już wskazano, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W przedmiotowej sprawie pomiędzy stronami istnieje stosunek zobowiązaniowy – warunek niezbędny – by można było mówić o odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy warunkiem otrzymania Płatności za Overleasing przez Gwaranta jest podejmowanie określonych działań zmierzających do zawarcia nowych umów najmu w zakresie Niezajętych Powierzchni, celem zmniejszenia swoich zobowiązań wobec Nabywcy wynikających z Umowy Gwarancyjnej. Gwarant podejmując takie działania, zmierza do zawarcia umów najmu na korzystniejszych warunkach, niż strony w przewidziały w Umowie Gwarancyjnej.

Powyższy warunek można zatem uznać za stosunek zobowiązaniowy świadczący o tym, że pomiędzy Gwarantem i Nabywcą dojdzie do odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji Płatności za Overleasing będą formą wynagrodzenia dla Gwaranta za zobowiązanie się do należytego wykonania obowiązków wynikających z zawartej Umowy Gwarancyjnej, obowiązującej pod warunkiem zawarcia Umowy Sprzedaży.

Tak więc, Płatności za Overleasing pozostają w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Przy czym należy podkreślić, że z powołanego art. 5 ustawy o VAT obowiązującej w Polsce wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W przypadku świadczenia usług, w sytuacji, gdy jeden z kontrahentów jest podmiotem zagranicznym, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

I tak, stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Ponadto należy wskazać, że od ogólnej zasady zawartej w art. 28b ust. 1 ustawy ustawodawca przewidział szereg odstępstw, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług - ściśle określonych w przepisach ustawy - ustala się w sposób szczególny.

I tak, w myśl art. 28e ustawy:

Przepis art. 28e ustawy - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące - determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości - jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.

Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.) w art. 47 przewiduje, że:

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – dotyczącą pojęcia „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. p) rozporządzenia 282/2011:

W art. 31a ust. 3 lit. d) rozporządzenia 282/2011:

Z powołanych przepisów m.in. wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego, dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w art. 28e ustawy, który ma charakter otwarty. Ponadto przepis rozporządzenia za nieruchomość uznaje każdy budynek i każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone. Do zakresu usług dotyczących nieruchomości ustawodawca zaliczył nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości, wywodzące się z nieruchomości a także te które mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Należy w tym miejscu podkreślić, że usługą związaną z nieruchomościami nie będzie każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa która wprost odnosi się do konkretnej sprecyzowanej nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też co wynika z cyt. art. 31a rozporządzenia 282/2011 ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Odnośnie Płatności za Overleasing w pierwszej kolejności należy zastrzec, że art. 28e ustawy jest przepisem szczególnym, którego zakres nie może być interpretowany rozszerzająco. Z powołanych przepisów prawa wynika, że aby świadczenie usług mogło zostać uznane za związane z nieruchomością w rozumieniu tego przepisu, konieczne jest, by świadczenie to było związane z wyraźnie określoną nieruchomością i by sama nieruchomość stanowiła przedmiot owego świadczenia. W Państwa sytuacji, Płatności za Overleasing stanowią czynności dokonywane w związku z poszukiwaniem najemcy i zawarcia umowy najmu na korzystniejszych warunkach niż strony przewidziały w Umowie Gwarancyjnej. Czynności te odnoszą się do konkretnie określonej nieruchomości (Budynku w którym znajdują się Niezajęte Powierzchnie), która jest identyfikowalna co do jej położenia (do nieruchomości, której lokalizacja jest określona w chwili świadczenia usług). Tym samym Płatności za Overleasing należy postrzegać jako usługi związane z nieruchomością w myśl art. 28e ustawy oraz art. 31a Rozporządzenia.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Płatności za Overlesing Nabywcy na rzecz Gwaranta stanowią usługi związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy w zw. z art. 31a ust. 2 lit. p) Rozporządzenia. W sytuacji, o której mowa we wniosku, Płatności za Overleasing w ramach której dochodzi do zawarcia umowy najmu dotyczyć będzie nieruchomości (Budynku, w którym znajdują się Niezajęte Powierzchnie) zlokalizowanej w Polsce, a zatem miejscem świadczenia a zarazem opodatkowania tej usługi będzie Polska.

Zatem, Gwarant powinien wystawiać fakturę dokumentującą Płatności za Overleasing ze stawką właściwą dla tych świadczeń zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Płatności za Overleasing, należy wskazać, że w art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych w kwestii prawa do odliczenia kwoty podatku wykazanej na fakturach wystawionych przez Gwaranta na rzecz Nabywcy w zakresie Płatności za Overleasing należy wskazać, że istotne znaczenie ma fakt czy nabywane usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce i czy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT. Jak już ustaliłem w odpowiedzi na pytanie nr 3, do nabycia usług znajdzie zastosowanie art. 28e ustawy w zw. z art. 31a ust. 2 lit. p) Rozporządzenia 282/2011. Będą to więc usługi opodatkowane w Polsce i co do zasady Gwarant powinien wystawiać fakturę z wykazanym podatkiem VAT. Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce na moment zawarcia Umowy Sprzedaży, i ma zamiar prowadzić działalność gospodarczą w Polsce polegającą na wynajmie Nieruchomości. Spełnione będą więc przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to przysługuje pod warunkiem, że nie znajdują zastosowania wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy. W związku z tym Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od Gwaranta dokumentujących nabycie Płatności za Overleasing.

Zatem stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4 uznaję za prawidłowe.

Jednocześnie nie udziela się odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, ponieważ oczekiwali Państwo odpowiedzi na te pytanie w przypadku uznania Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

A. GmbH (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.