Interpretacja indywidualna z dnia 17 listopada 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDWT.4011.164.2025.3.KW

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie uznania, że prace wykonywane przez pracowników Spółki zatrudnionych na stanowiskach wskazanych w pytaniach od 1 do 5 mieszczą się w katalogu działalności twórczej określonej w art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 1 i 29 października 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym. Główny kod PKD działalności Wnioskodawcy to (...).

W ramach działalności Spółka świadczy usługi (...).

Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umów o pracę pracowników na następujących stanowiskach:

· I,

·II,

·III,

·IV,

·V.

Szczegółowy opis wskazanych stanowisk przedstawia się następująco:

I (I)

I odpowiedzialny jest za (...). W zakresie swoich obowiązków pracowniczych osoba zatrudniona na tym stanowisku:

·opracowuje (...);

·tworzy (...);

·opracowuje i modyfikuje dokumentację (...);

·współpracuje z zespołami (...);

·tworzy koncepcje (...).

II (II)

II zajmuje się (...). W zakresie swoich obowiązków pracowniczych osoba zatrudniona na tym stanowisku:

·tworzy nowe koncepcje (...);

·opracowuje (...);

·optymalizuje oraz rozwija (...);

·odpowiada za (...).

III (III)

III zarządza zespołem (...). Zakres czynności wykonywanych przez tą osobę obejmuje w szczególności:

·nadzór nad tworzeniem (...);

·opracowywanie strategii (...);

·współpracę w (...);

IV (IV)

IV zajmuje się tworzeniem (...), w tym:

·opracowywaniem dokumentacji (...);

·projektowaniem i optymalizacją (...), które są unikalne i wymagają kreatywnego podejścia.

V (V)

V odpowiada za projektowanie i wdrażanie (...). Jego praca obejmuje m.in.:

·projektowanie nowych (...);

·opracowywanie i wdrażanie nowych rozwiązań (...);

·optymalizowanie istniejących rozwiązań (...);

·współpracę z innymi działami (...);

·tworzenie dokumentacji (...).

Wymaga podkreślenia, że Wnioskodawca nie ofertuje „standardowego” produktu. Każdy (...) jest projektowany pod wymagania konkretnego klienta. Wymóg ten jest związany m.in. z koniecznością uwzględnienia warunków lokalowych, czy oczekiwaną wydajnością (...). Klient wskazuje Wnioskodawcy ogólną koncepcję (...). Wdrożenie tej koncepcji wymaga indywidualnego podejścia.

Jednocześnie w kolejnych projektach prowadzane są ciągłe ulepszenia i optymalizacje. Rozwój polega projektowaniu i wdrażaniu nowych rozwiązań z zakresu (...). W opinii Wnioskodawcy, wyżej wskazane kategorie osób zatrudnionych będą jako twórcy/współtwórcy wytwarzać utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 z późn. zm.). Osobom tym będą przysługiwać osobiste prawa autorskie w zakresie utworów powstałych w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy. Z kolei majątkowe prawa autorskie, na mocy postanowień zawartych umów o pracę, będą przynależne Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zakłada, że dla poszczególnych typów stanowisk wytworzą się następujące utwory:

Dla IV oraz (...):(...).

Dla V oraz (...): (...)

Dla I: (...)

Dla II: (...)

Dla III: (...)

Wskazane wyżej typy utworów w ocenie Wnioskodawcy będą cechowały się oryginalnością i nie będą efektem powtarzalnej pracy, której rezultat mógłby być z góry określony.

Wnioskodawca zamierza wyodrębnić z wynagrodzenia pracowników stałą, określoną procentowo wartość honorarium za prace objęte 50% kosztami uzyskania przychodów. Honorarium za prace twórcze będzie wyodrębnione na liście płac jako odrębny składnik wynagrodzenia. W aneksach wskazany zostanie także sposób ustalania honorarium autorskiego. Rzeczywista wysokość honorarium autorskiego będzie ustalana na podstawie miesięcznych oświadczeń pracowników wskazujących faktyczny, procentowy czas pracy poświęcony na działalność twórczą, której efektem będzie utwór. Będzie również prowadzona ewidencja utworów wytworzonych przez pracowników pozwalająca na szybki dostęp do wyników pracy twórczej pracowników. Wskazana ewidencja może przyjąć formę komputerowej bazy danych, zawierającej nazwisko autora, opis projektu oraz datę przekazania dzieła firmie.

Honorarium nie będzie przysługiwać pracownikowi podczas okresów jego nieobecności.

W uzupełnieniu wniosku wyjaśnili Państwo, że wskazani we wniosku pracownicy nie wykonują badań naukowych o których mowa w art. 4 ust. 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Natomiast w Państwa ocenie, prace te stanowią prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tejże ustawy, co szeroko opisane zostało we wniosku. Czynności pracowników sprowadzają się bowiem do wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności (...).

Ponadto działania wszystkich wymienionych we wniosku pracowników Spółki mają charakter twórczy. Dla poszczególnych stanowisk taki charakter mają:

Dla IV:

·jego działania służą projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów procesów lub usług - (...);

·nowość polega na tworzeniu dedykowanych i personalizowanych rozwiązań dla Klienta (...);

·twórczość przejawia się w wymiarze rozwiązań technicznych – (...).

Dla V:

·jego działania służą projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów procesów lub usług,(...);

· nowość w wytworzonych projektach i dokumentacji sprowadza się do (...).

·twórczość przejawia się w wymiarze (...).

Dla I:

·jego działania służą projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów procesów lub usług w ten sposób, że (...);

·nowość przejawia się w wytworzeniu optymalnego, dostosowanego do konkretnego klienta projektu i sposobu jego realizacji (...);

·twórczość przejawia się w wymiarze (...).

Dla II:

·jego działania służą projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów procesów lub usług w ten sposób, że (...);

·nowość powiązana jest z unikalnością dostosowanego rozwiązania do danego projektu;

·twórczość przejawia się w wymiarze (...).

Dla III:

·działania III służą projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów procesów lub usług.(...);

·innowacyjność przejawia się w (...);

·twórczość przejawia się w wymiarze (...).

Każdy z pracowników wykonywać będzie swoje zadania w sposób systematyczny, a więc w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego (...), w oparciu o harmonogram prac.

Dla IV

·pracownicy mają pracować w oparciu o harmonogram prac, (...);

·harmonogramy prac są (...).

Dla V:

·pracownicy mają pracować w oparciu o harmonogram prac, (...);

·harmonogramy prac są (...).

Dla I:

·pracownicy mają pracować w oparciu o harmonogram prac, (...);

·harmonogramy prac są (...).

Dla II:

·pracownicy mają pracować w oparciu o harmonogram prac, (...);

·harmonogramy prac są (...).

Dla III:

·pracownicy mają pracować w oparciu o harmonogram prac, (...);

·harmonogramy prac są (...).

Wszyscy z wymienionych pracownicy pracujący na wskazanych we wniosku stanowiskach wykonują swoje zadania w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Dzięki czynnościom:

·IV - zasoby wiedzy zwiększają się dzięki (...);

·V - zasoby wiedzy zwiększają się dzięki (...);

·I - zasoby wiedzy zwiększają się dzięki (...);

·II - zasoby wiedzy zwiększają się dzięki (...);

·III - zasoby wiedzy zwiększają się dzięki (...).

Pytania

1.Czy prace wykonywane przez osobę zatrudnioną przez Wnioskodawcę na stanowisku I (I), mieszczą się w katalogu działalności twórczej określonej w art. 22 ust. 9b pkt 8) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego możliwe jest stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wynagrodzenia przypadającego na te prace?

2.Czy prace wykonywane przez osobę zatrudnioną przez Wnioskodawcę na stanowisku II(II), mieszczą się w katalogu działalności twórczej określonej w art. 22 ust. 9b pkt 8) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego możliwe jest stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wynagrodzenia przypadającego na te prace?

3.Czy prace wykonywane przez osobę zatrudnioną przez Wnioskodawcę na stanowisku III (III), mieszczą się w katalogu działalności twórczej określonej w art. 22 ust. 9b pkt 8) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego możliwe jest stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wynagrodzenia przypadającego na te prace?

4.Czy prace wykonywane przez osobę zatrudnioną przez Wnioskodawcę na stanowisku IV (IV), mieszczą się w katalogu działalności twórczej określonej w art. 22 ust. 9b pkt 8) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego możliwe jest stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wynagrodzenia przypadającego na te prace?

5.Czy prace wykonywane przez osobę zatrudnioną przez Wnioskodawcę na stanowisku V (V), mieszczą się w katalogu działalności twórczej określonej w art. 22 ust. 9b pkt 8) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego możliwe jest stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wynagrodzenia przypadającego na te prace?

Przedmiotem niniejszej interpretacji są ww. pytania w części dotyczącej kwalifikacji prac wykonywanych przez pracowników Spółki zatrudnionych na stanowiskach wskazanych w pytaniach od 1 do 5 jako mieszczących się w katalogu dzialalności twórczej określonej w art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w zakresie tej części ww. pytań, która dotyczy Państwa obowiązków jako płatnika, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, prace wykonywane przez pracowników zatrudnionych na stanowiskach wskazanych w pytaniach od 1 do 5 mieszczą się w katalogu działalności twórczej określonej w art. 22 ust. 9b pkt 8) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego możliwe jest stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wynagrodzenia przypadającego na te prace.

Na wstępie należy wskazać, że stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymaga łącznego spełnienia dwóch warunków, tj. wytworzenia utworu w rozumieniu przepisów ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych oraz klasyfikacja utworu jako działalności twórczej w rozumieniu art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okolicznością warunkującą możliwość korzystania z 50% kosztów uzyskania przychodów jest powstanie utworu w myśl przepisów ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1)wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2)plastyczne;

3)fotograficzne;

4)lutnicze;

5)wzornictwa przemysłowego;

6)architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7)muzyczne i słowno-muzyczne;

8)sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9)audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 1 ust. 4 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Podkreślić również należy, że utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.

Działalność pracowników Wnioskodawcy może być określona jako „dzieło techniczne”.

W doktrynie prawa autorskiego wskazuje się, że: (Komentarz do art. 1 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, red. Ferenc-Szydełko 2021) w teorii prawa autorskiego oraz w judykaturze znane jest pojęcie „dzieła technicznego”, jak np. projekt, dokumentacja, opinia techniczna. Może być on uznany za utwór w rozumieniu prawa autorskiego. W kwestii takich utworów wypowiedział się SA w Poznaniu w wyroku z 9.11.2006 r. (I ACa 490/06, niepubl.): „warunkiem przyznania ochrony prawnoautorskiej jest jednak, aby tego rodzaju opracowanie charakteryzowało się specyficznymi, będącymi wynikiem indywidualnej kreacji autora, elementami, wyrażającymi się w sposobie doboru i prezentacji danych oraz ich interpretacji, a także w formie osobistego i swobodnego (w pewnym chociaż zakresie) ich ujęcia. (...) Natomiast nie jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego opracowanie stanowiące jedynie zastosowanie nawet wysoko specjalistycznej wiedzy technicznej, jeżeli jego treść jest z góry zdeterminowana obiektywnymi warunkami i wymaganiami technicznymi oraz charakterem realizowanego (rozwiązywanego) problemu (zadania technicznego)”.

Sąd Najwyższy w wyroku z 19.2.2014 r. (V CSK 180/13, Legalis) stwierdził: „kategoria "dzieł technicznych" jest szersza niż "dokumentacja techniczna", rozumiana jako zespół dokumentów zawierających dane techniczne umożliwiające wyprodukowanie i eksploatację urządzeń technicznych. Dokumentacja techniczna często znajduje się "na granicy" ochrony prawnoautorskiej, ale możliwe jest w oznaczonych okolicznościach uznanie jej za przedmiot ochrony wynikającej z prawa autorskiego. Ochronie tej nie podlega samo techniczne rozwiązanie zawarte w dokumentacji, gdyż z reguły stoi temu na przeszkodzie brak cechy indywidualności, ale może ona objąć "dzieła techniczne", jeżeli konkretna dokumentacja ma cechy wyróżniające i zawiera - uzyskane przy wykorzystaniu swobody twórczej - swoiste cechy osiągnięte dzięki indywidualnemu wkładowi pracy twórczej autora. Granice indywidualnego ukształtowania dzieła technicznego są znacznie węższe przy dokumentacji dla celów produkcyjnych (wykonania urządzenia), a szersze przy dokumentacji dla celów informacyjnych lub sporządzonej w formie instrukcji obsługi lub opisów konstrukcji i działania urządzeń”.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że finalny efekt prac jakim jest projekt, czy dokumentacja, korzysta z ochrony prawnoautorskiej, a więc jest utworem, gdyż Wnioskodawca projektuje (...). Każdy realizowany projekt jest inny, gdyż realizowany jest w innej lokalizacji, dla innego kontrahenta, który posiada wysoce zindywidualizowane zapotrzebowanie względem konkretnego (...).

Aby podatnik mógł zastosować 50% koszty uzyskania przychodu do części wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, tj.:

1)działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;

2)działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;

3)produkcji audialnej i audiowizualnej;

4)działalności publicystycznej;

5)działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;

6)działalności konserwatorskiej;

7)prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 oraz z 2020 r. poz. 288), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;

8)działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Jako że przedmiotem interpretacji jest ustalenie, czy czynności wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy stanowią działalność badawczo-rozwojową, należy w pierwszej kolejności odwołać się do przepisu art. 5a pkt 38 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem działalność badawczo-rozwojowa to:

·działalność twórcza obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,

·podejmowana w sposób systematyczny,

·w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W opinii Wnioskodawcy pracownicy zatrudnieni na stanowiskach opisanych w niniejszym wniosku nie prowadzą badań naukowych. Natomiast w opinii Wnioskodawcy wykonywane przez nich czynności wypełniają definicję prac rozwojowych.

Prace rozwojowe zdefiniowane są w art. 5a pkt 40 ww. ustawy i oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Przepisy ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce definiują prace rozwojowe jako działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Powyższe przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową (przy czym kryteria te muszą być spełnione łącznie). Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna:

·obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,

·mieć twórczy charakter,

·być podejmowana w sposób systematyczny, oraz

·być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ocenie Wnioskodawcy czynności wykonywane przez pracowników zatrudnionych na stanowiskach

·I (I)

·II (II)

·IV (IV)

·V (V)

szczegółowo przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego wypełniają definicję prac rozwojowych. Sprowadzają się bowiem one do wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z (...).

Jak wskazał Wnioskodawca czynności wykonywane przez pracowników są związane z (…), które w każdym przypadku mają charakter dopasowany do potrzeb klienta. Oznacza to, że każdy projekt wymaga twórczego wykorzystania dostępnej wiedzy w celu zaprojektowania unikalnego rozwiązania zgodnie z potrzebami klienta. Jednocześnie kolejne projekty wymagają wdrażania nowych rozwiązań z (...).

Innymi słowy czynności wykonywane przez pracowników objętych wnioskiem są nakierowane na ciągły rozwój i optymalizację stosowanych rozwiązań w celu zwiększania ich konkurencyjności.

Nie budzi wątpliwości twórczy charakter wykonywanych czynności, jako że Wnioskodawca nie ofertuje „standardowego produktu”, a każdy przypadek wymaga indywidualnego podejścia. Pracownicy zatrudnieni na wymienionych we wniosku stanowiskach każdorazowo muszą wykonywać prace obejmujące projektowanie nowych rozwiązań technicznych, zarządzanie projektami inżynieryjnymi, czy opracowywanie dokumentacji technicznej. Charakter tych stanowisk jest nierozerwalnie związany z kreowaniem unikalnych rozwiązań, które podlegają ochronie praw autorskich zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Biorąc pod uwagę, że opisane powyżej czynności występują w przypadku każdego projektu za spełniony należy uznać wymóg prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w sposób systematyczny.

Podsumowując, w ocenie Spółki prace wykonywane przez pracowników zatrudnionych na stanowiskach wskazanych w pytaniach od 1 do 5 spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania, że prace wykonywane przez pracowników zatrudnionych na stanowiskach wskazanych w pytaniach od 1 do 5 mieszczą się w katalogu działalności twórczej określonej w art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r., poz. 163 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 22 ust. 1 powołanej ustawy:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania niektórych przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Stosownie do postanowień art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1)działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;

2)działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;

3)produkcji audialnej i audiowizualnej;

4)działalności publicystycznej;

5)działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;

6)działalności konserwatorskiej;

7)prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062) do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;

8)działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu

Przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1)wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2)plastyczne;

3)fotograficzne;

4)lutnicze;

5)wzornictwa przemysłowego;

6)architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7)muzyczne i słowno-muzyczne;

8)sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9)audiowizualne (w tym filmowe).

Z treści wniosku wynika, że Państwa wątpliwości interpretacyjne budzi kwestia, czy prace wykonywane przez pracowników zatrudnionych na stanowiskach wskazanych w pytaniach od 1 do 5 mieszczą się w katalogu działalności twórczej określonej w art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej, do której odnosi się art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, została określona w art. 5a pkt 38 tej ustawy, zgodnie z którym:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

Jak stanowi art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

a)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z ustawowej definicji zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN (Wydanie on-line: https://sjp.pwn.pl), działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.

Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego (...); też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego (...). Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, pracownicy Spółki rozwijają specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które mogą wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe również jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania naukowe i prace rozwojowe zdefiniowane w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wskazani we wniosku pracownicy: (...):

·wykonują prace, które jak Państwo wskazali, stanowią prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

·wykonują czynności, które stanowią działania twórcze, które służą projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów lub usług, twórczość ta przejawia się zarówno w wymiarze rozwiązań technicznych jak i technologicznych;

·wykonują zadania w sposób systematyczny, a więc w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego (...), w oparciu o harmonogramy, które są ustalane odrębnie dla każdego projektu;

·wykonują swoje zadania w celu zwiększenia zasobów wiedzy dzięki dokumentacji wytwarzanej w związku z pracą na danym projekcie, a wytworzona dokumentacja pozwala z kolei na wykorzystanie zawartej w niej wiedzy do pracy na przyszłych projektach;

·wytwarzają utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; wskazali Państwo, że wymienione we wniosku typy utworów będą cechowały się oryginalnością i nie będą efektem powtarzalnej pracy, której rezultat mógłby być z góry określony.

Wobec powyższego prace wykonywane przez ww. pracowników Spółki spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie uznania czynności podejmowanych przez pracowników zatrudnionych na stanowiskach wskazanych w pytaniach od 1 do 5 za działalność określoną w art. 22 ust. 9b pkt 8tej ustawy – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawyz dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowa.