Interpretacja indywidualna z dnia 21 listopada 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.790.2025.2.LS

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe - w części dotyczącej uznania za wydatki na cele mieszkaniowe zakupu mikrofalówki do zabudowy oraz stołu kuchennego wraz z krzesłami,
• prawidłowe - w pozostałej części.

W zakresie części pytania numer: 3 dotyczącej wydatków poniesionych na: zmywarkę do zabudowy, piekarnik do zabudowy, płytę grzewczą do zabudowy, lodówkę wolnostojącą oraz pralkę zostanie dla Pana wydane odrębne rozstrzygnięcie (znak KDIP3-1.4011.959.2025.2.LS).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 września 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 23 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 23 października 2025 r. (data wpływu 23 października 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

1. W 2010 r. małżonkowie A.A. pesel (…) oraz A.B. pesel (…) (dalej Wnioskodawca wraz z żoną) nabyli na podstawie sporządzonej w formie aktu notarialnego umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży z dnia 29.06.2010 r. na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej prawo własności lokalu mieszkalnego położonego w (…) w bloku (dalej Nieruchomość 1), finansując zakup kredytem hipotecznym (dalej Kredyt 1; kredyt zaciągnięty przez obydwoje małżonków w 2010 roku). Lokal został nabyty do majątku objętego wspólnotą majątkową małżeńską z zamiarem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. W Nieruchomości 1 mieszkali od 2010 do 2024 r.

W 2025 r. Nieruchomość 1 została czasowo wynajęta na okres 1 roku i planowane jest jej dalsze czasowe wynajmowanie. W przyszłości, po zakończeniu aktywności zawodowej, małżonkowie przewidują ponownie przeprowadzić się do Nieruchomości 1 ponieważ mieszkanie w bloku na emeryturze jest łatwiejsze (winda, zapewniona administracja budynkiem, utrzymanie terenu na zewnątrz, niższe koszty utrzymania) niż w domu jednorodzinnym.

2. W 29.07.2020 r. małżonkowie nabyli działkę budowlaną w (...) (dalej Nieruchomość 2, nr ewidencyjny 1) na podstawie sporządzonej w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży, do majątku objętego wspólnotą majątkową małżeńską, finansowaną częściowo kredytem hipotecznym (dalej Kredyt 2; umowa kredytu z dnia 15.07.2020, kredyt zaciągnięty przez obydwoje małżonków). W 2023 r. Wnioskodawca wspólnie z żoną zaciągnęli kredyt hipoteczny na dokończenie budowy systemem gospodarczym budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolno stojącego dwulokalowego (bliźniak) na zakupionej wcześniej działce (dalej Kredyt 3; umowa kredytu z dnia 11.04.2023). Wnioskodawca wraz z żoną miał zamiar wybudować bliźniaka i przeznaczyć w całości na własne cele mieszkaniowe, natomiast nagły wzrost cen materiałów budowlanych, kosztów pracy, wzrost oprocentowania kredytów hipotecznych od pandemii COVID zmusił Wnioskodawcę i jego żonę do sprzedaży połowy bliźniaka. W dniu 11.03.2024 r. Wnioskodawca wraz z żoną na podstawie sporządzonej w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży sprzedali jeden z dwóch lokali przy ul. (…) (dalej Lokal 2) stanowiący odrębną nieruchomość w wybudowanym na Nieruchomości 2 bliźniaku wraz z 50% udziałem w gruncie i przeznaczyli część uzyskanych przychodów m.in. na całkowitą spłatę Kredytu 2 oraz Kredytu 3. Po sprzedaży Lokalu 2 małżonkowie przeprowadzili się w 2024 r. do drugiej części bliźniaka pod adresem (…) (dalej Lokal 1) i tam zaspokajają własne potrzeby mieszkaniowe. Wszystkie kredyty hipoteczne były zaciągane w Polsce i bankach tutaj działających.

Żona Wnioskodawcy zawodowo jest prawnikiem. W 2022 r. zaprzestała wykonywania działalności gospodarczej (PKD 69.10.Z Działalność prawnicza, w grudniu 2024 r. ją zlikwidowała) i rozpoczęła pracę na etacie jako prawnik. Wnioskodawca w czasie budowy bliźniaka i wcześniej do 2024 roku pracował na etacie przy obsłudze klientów a od kwietnia 2024 roku prowadzi działalność gospodarczą (wiodący PKD 70.21.Z Stosunki międzyludzkie (public relations) i komunikacja) rezygnując z etatu. Wnioskodawca wraz z żoną, z wyłączeniem sprzedaży Lokalu 2 oraz budową Lokalu 1 co miało charakter amatorski oraz, do dnia złożenia tego wniosku nie budowali ani nie sprzedawali innych mieszkań ani domów. Wnioskodawca wraz z żoną są obecnie oraz pozostawali przed datą zakupu Nieruchomości 1 w związku małżeńskim. Wnioskodawca wraz z żoną nie zawierali majątkowej umowy małżeńskiej. Wnioskodawca wraz z żoną mają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

3. Faktury VAT dokumentujące wydatki na budowę bliźniaka i wykończenie Lokalu 1 były w większości wystawiane na Wnioskodawcę, jako osobę kupującą materiały i zamawiającą usługi. Niektóre faktury są wystawione na żonę Wnioskodawcy lub obydwu małżonków.

4. Środki ze sprzedaży Lokalu 2 częściowo przeznaczono również na zakupy do Lokalu 1:

• sprzętów AGD: zmywarka do zabudowy, piekarnik do zabudowy, mikrofalówka do zabudowy, płyta grzewcza do zabudowy, lodówka wolnostojąca podłączona do zaprojektowanego i wybudowanego przyłącza wody, pralka, suszarka (oba urządzenia przyłączone do instalacji wodnokanalizacyjnej i umieszczone jedno na drugim), oraz dedykowany łącznikiem/wysuwana półka mocowana na stałe,
• systemu monitoringu (kamery), alarmu, wideofonu - wraz z niezbędnymi urządzeniami i konfiguracją, w celu zabezpieczenia własnego lokalu mieszkalnego w bliźniaku,
• stołu kuchennego wraz z krzesłami wykonanego na zamówienie i wymiar dopasowany do pomieszczenia kuchni,
• usługi wykonania zadaszenia tarasu przy Lokalu 1 trwale z nim związanym.

5. Przed sprzedażą Lokalu 2 dokonano zakupów z niezbędnych do wybudowania bliźniaka, m.in:

• usługi brukowania (utwardzenie podjazdu do garażu podziemnego zlokalizowanego w piwnicy budynku, bez którego korzystanie z garażu byłoby niemożliwe), materiałów do brukowania - każdy lokal w bliźniaku ma własny utwardzony podjazd,
• usługę wykonania fundamentu pod ogrodzenie, materiały do budowy ogrodzenia.

6. Małżonkowie rozważają zakup sąsiedniej do Nieruchomości 2 i Lokalu 1 działki przeznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w postaci budynków jednorodzinnych wolnostojących lub w zabudowie bliźniaczej, w celu rozbudowy Lokalu 1 w przyszłości i realizacji własnych celów mieszkaniowych.

7. Małżonkowie rozważają przeznaczenie przychodów ze sprzedaży Lokalu 2 (…) na częściową lub całkowitą spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1 mieszkania w bloku w terminie do 31.12.2027 roku.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

a) Czy spłata zadłużenia z tytułu kredytu 2 i 3 zaciągniętego przez Pana na zakup działki budowlanej oraz dokończenie budowy systemem gospodarczym budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolno stojącego dwulokalowego (bliźniaka), została w całości pokryta ze środków uzyskanych ze sprzedaży Lokalu 2?

Odpowiedź: Tak, środki uzyskane ze sprzedaży Lokalu 2 zostały przeznaczone na spłatę kredytów 2 i 3.

b) Czy zarówno w nabytym w 2010 r. lokalu mieszkalnym jak i wybudowanym budynku mieszkalnym (bliźniak) realizuje i zaspokaja Pan/będzie realizował i zaspokajał Pan własne potrzeby mieszkaniowe (czy Pan w nim zamieszkuje/zamieszkiwał)?

Odpowiedź: Tak, w nabytym w 2010 r. lokalu Wnioskodawca mieszkał wraz z żoną (realizacja i zaspokajanie własnych celów mieszkaniowych) w okresie od 2010 r. do 2024 r. i w przyszłości Wnioskodawca planuje wraz z żoną tam mieszkać (realizować i zaspakajać własne cele mieszkaniowe), natomiast w wybudowanym budynku mieszkalnym (bliźniak) Wnioskodawca oraz żona mieszkają od 2024r (realizują i zaspokajają własne cele mieszkaniowe).

c) Czy posiada Pan inną nieruchomość (oprócz wskazanej we wniosku) w której aktualnie zamieszkuje (realizuje własne cele mieszkaniowe)?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie posiada innej nieruchomości mieszkalnej, w której realizuje własne cele mieszkaniowe, poza wskazanymi we wniosku.

Wnioskodawca posiada lokal użytkowy nabyty w formie darowizny (akt notarialny nr (…) z dnia 28 marca 2008 r., oraz akt notarialny nr (…) z dnia 29 stycznia 2010 r.), w którym nie realizuje własnych celów mieszkaniowych.

d) Czy przychód uzyskany przez Pana z ze sprzedaży Lokalu 2 zostanie w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie, wydatkowany w całości na spłatę ww. kredytów oraz zakupy do Lokalu 1?

Odpowiedź: Przychód uzyskany przez Wnioskodawcę i małżonkę ze sprzedaży Lokalu 2 w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, był/będzie wydatkowany na spłatę ww. kredytów, zakupy do Lokalu 1 oraz w zależności od indywidualnej interpretacji podatkowej Wnioskodawca rozważa zakup działki lub spłatę kredytu 1 opisanego we wniosku.

e) Czy taras będzie stanowić trwały element budynku mieszkalnego i będzie konstrukcyjnie związany z bryłą budynku?

Odpowiedź: Tak.

f) Czy system monitoringu (kamery), alarm, wideofon są trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi budynku, tj. stanowią jego część składową, której bez uszkodzenia nie można zdemontować?

Odpowiedź: Tak.

g) Czy sprzęty AGD: zmywarka do zabudowy, piekarnik do zabudowy, mikrofalówka do zabudowy, płyta grzewcza do zabudowy, lodówka wolnostojąca podłączona do zaprojektowanego i wybudowanego przyłącza wody, pralka, suszarka (oba urządzenia przyłączone do instalacji wodnokanalizacyjnej i umieszczone jedno na drugim), oraz dedykowany łącznik/wysuwana półka mocowana na stałe, są trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi budynku, tj. stanowią jego część składową, której bez uszkodzenia nie można zdemontować?

Odpowiedź: Tak.

h) Czy w celu znalezienia nabywców na Lokal 2, podejmował Pan aktywne działania marketingowe w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, mające na celu dokonanie sprzedaży nieruchomości (np. reklama, skorzystanie z usług biura nieruchomości, pośrednika, itp.)?

Odpowiedź: Nie.

i) Czy dokonywał Pan kiedykolwiek wcześniej sprzedaży innych nieruchomości? Jeżeli tak, to prosimy podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:

- kiedy i w jaki sposób wszedł Pan w posiadanie tej nieruchomości,

- w jakim celu nieruchomość ta została przez Pana nabyta,

- w jaki sposób była przez Pana wykorzystywana od momentu wejścia w jej posiadanie do chwili sprzedaży,

- kiedy dokonał Pan jej sprzedaży i co było przyczyną jej sprzedaży,

- ile nieruchomości zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych),

- czy przed odpłatnym zbyciem udostępniał Pan tą nieruchomość (działki) innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze?

Odpowiedź: Nie.

j) Czy posiada Pan jeszcze inne nieruchomości (oprócz wskazanych we wniosku) przeznaczone w przyszłości do sprzedaży, jeśli tak to ile i jakie:

- kiedy i w jaki sposób wszedł Pan w posiadanie tych nieruchomości,

- w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte,

- w jaki sposób nieruchomości są wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie,

- jaki charakter mają nieruchomości podlegające sprzedaży w przyszłości tj. mieszkalne, użytkowe, gospodarcze czy usługowe, zabudowane bądź niezabudowane działki?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

Pytania

1)Czy w sytuacji, gdy faktury VAT dokumentujące wydatki na zakup materiałów oraz usług, poniesione w związku z budową budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolno stojącego dwulokalowego, przed sprzedażą jednego Lokalu 2 (…) oraz w związku z remontem i wykończeniem Lokalu 1 (…) przeznaczonego na własne cele mieszkaniowe, zostały wystawione na jednego z małżonków, oboje małżonkowie - pozostający w ustroju wspólności majątkowej - mogą zaliczyć te wydatki proporcjonalnie:

a)jako nakłady zwiększające wartość budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolno stojącego dwulokalowego stanowiące koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c-6d ustawy o PIT,

b)jako wydatki na własne cele mieszkaniowe uprawniające do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?

2)Czy przeznaczenie środków pieniężnych ze sprzedaży Lokalu 2 (…) w terminie do 31.12.2027 roku na częściową lub całkowitą spłatę Kredytu 1 (kapitał oraz odsetki, w tym miesięczne raty Kredytu 1 spłacane po sprzedaży Lokalu 2) zaciągniętego w 2010 r. na zakup Nieruchomości 1 (lokalu mieszkalnego przy (…)), w której małżonkowie mieszkali przez ponad 10 lat, a która od 2025 r. została czasowo wynajęta, i w której małżeństwo planuje w przyszłości zamieszkać, może zostać uznane - w świetle art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a Ustawy o PIT - za wydatek na własne cele mieszkaniowe?

3)Czy przeznaczenie przez Wnioskodawcę wraz z żoną pozostających we wspólnocie małżeńskiej, przychodów ze sprzedaży Lokalu 2 (…), na zakup:

a)sprzętów AGD przeznaczonych do wyposażenia Lokalu 1 żeby móc w nim zamieszkać: zmywarka do zabudowy, piekarnik do zabudowy, mikrofalówka do zabudowy, płyta grzewcza do zabudowy, lodówka wolnostojąca podłączona do zaprojektowanego i wybudowanego przyłącza wody, pralka, suszarka (oba urządzenia przyłączone do instalacji wodno-kanalizacyjnej i umieszczone jedno na drugim), oraz dedykowany łącznik do pralki i suszarki/wysuwana półka mocowana na stałe,

b)systemu monitoringu (kamery), alarmu, wideofonu - wraz z niezbędnymi urządzeniami trwale związanymi z budynkiem i usługą konfiguracji, zamontowane na zewnątrz oraz wewnątrz budynku w celu zapewnienia bezpieczeństwa w Lokalu 1,

c)stołu kuchennego wraz z krzesłami wykonanego na zamówienie i wymiar dopasowany do pomieszczenia w Lokalu 1 będącego wyposażeniem kuchni,

d)usługi wykonania barierek bezpieczeństwa (balustrad) na schodach wejściowych do Lokalu 1 trwale z nim związanych oraz barierek zabezpieczających przed wypadnięciem przez okna balkonowe Lokalu 1 trwale z nim związanych, usługi wykonania zadaszenia tarasu przy Lokalu 1 trwale z nim związanym,

e)gruntu sąsiadującego z posiadaną nieruchomością przeznaczonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w postaci budynków jednorodzinnych wolnostojących lub w zabudowie bliźniaczej, w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego w którym nastąpiła sprzedaż, może zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 ustawy o PIT uprawniające do ulgi mieszkaniowej, możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym?

4)Czy nakłady na zakup materiałów oraz usług, w związku z budową budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolno stojącego dwulokalowego na Nieruchomości 2, poniesione przed sprzedażą Lokalu 2 (…) na usługi brukowania (utwardzenie podjazdu do garażu podziemnego zlokalizowanego w piwnicy budynku) i materiały do brukowania, usługę wykonania fundamentu pod ogrodzenie, materiały do budowy ogrodzenia mogą zostać uznane za nakłady zwiększające wartość, stanowiące koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c-6d ustawy o PIT?

5)Czy dokumentowanie poniesionych nakładów na zakup materiałów lub usług niezbędnych do wykończenia i doprowadzenia Lokalu 1 do stanu nadającego się do zamieszkania za pomocą paragonu fiskalnego może zostać wykorzystane jako dowód dokumentujący wydatki na własne cele mieszkaniowe, uprawniające do zastosowania ulgi mieszkaniowej i zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1) Wydatki poniesione na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolno stojącego dwulokalowego dokumentowane fakturami wystawionymi na jednego z małżonków są wydatkami z majątku wspólnego i powinny być uznane za poniesione przez każdego z małżonków. Podstawą jest art. 31 § 1 Kodeksu Rodzinnego i Opiekuńczego oraz utrwalona linia interpretacyjna organów podatkowych (np. Pismo z dnia 10 lipca 2014 r. Izba Skarbowa w Katowicach IBPBII/2/415-447/14/MM, 0113-KDIPT2-2.4011.846.2022.3, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 października 2011 r., sygn. IPTPB2/415-384/11-2/KSU). Skoro A.A. i A.B. pozostają w związku małżeńskim, w którym istnieje ustawowa wspólność majątkowa małżeńska, to zarówno faktury wystawione na imię i nazwisko męża jak również na imię i nazwisko żony mogą stanowić dowód poniesienia wydatku zarówno przez męża jak i przez jego żonę. Na tym polega ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej, że nie ma potrzeby aby faktury dokumentujące wydatki ponoszone z majątku wspólnego małżonków były wystawiane na nazwisko zarówno jednego jak również drugiego z małżonków skoro środki na te wydatki pochodzą z majątku wspólnego małżonków. Powyższe oznacza, że oboje małżonkowie mają równe prawo do odliczenia ponoszonych w trakcie trwania małżeństwa wydatków uznawanych za nakłady zwiększające wartość budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolno stojącego dwulokalowego, stanowiące koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c-6d ustawy o PIT, oraz za wydatki na własne cele mieszkaniowe uprawniające do zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

2) Przeznaczenie przychodów ze sprzedaży Lokalu 2 przez Wnioskodawcę i jego żonę, w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na częściową lub całkowitą spłatę Kredytu 1, zaciągniętego przed sprzedażą Lokalu 2, na zakup Nieruchomości 1, w której Wnioskodawca wraz z żoną mieszkali ponad 10 lat i realizowali własne cele mieszkaniowe, oraz zamierzają mieszkać tam w przyszłości, a która jest czasowo wynajmowana, mogą być uznane za wydatek na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o PIT, co uprawnia do zastosowania ulgi mieszkaniowej, zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy bez względu na moment realizacji własnych celów mieszkaniowych. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Potwierdzone jest to w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in. Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDSL1-2.4011.270.2025.2.AP, 0113-KDIPT2-2.4011.447.2023.3.KR, 0113-KDIPT2-2.4011.857.2024.2.EC, 0113-KDIPT2-2.4011.857.2024.2.EC

3) Przeznaczenie przez Wnioskodawcę i jego żonę pozostających we wspólnocie małżeńskiej, w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodów ze sprzedaży Lokalu 2 (…), na zakup:

a) sprzętów AGD przeznaczonych do wyposażenia Lokalu 1 żeby móc w nim zamieszkać, trwale związanych z zabudową konstrukcji mebli kuchennych robionych na wymiar zgodnie z dedykowanym projektem, stanowiących zakończenie wewnętrznych/zewnętrznych instalacji budynkowych: zmywarka do zabudowy, piekarnik do zabudowy, mikrofalówka do zabudowy, płyta grzewcza do zabudowy, lodówka wolnostojąca obudowana meblami kuchennymi na wymiar, podłączona do zaprojektowanego i wybudowanego przyłącza wody, pralka, suszarka do odzieży (oba urządzenia przyłączone do instalacji wodno-kanalizacyjnej i umieszczone jedno na drugim), oraz dedykowany łącznik do pralki i suszarki/wysuwana półka mocowana na stałe, zgodnie z interpretacją zmieniającą Szefa KAS z 9.12.2024 r. (DOP3.8222.144.2023.EILK) stanowi wydatek mieszkaniowy, ponieważ sprzęty te są trwale przyłączone do instalacji i służą bezpośredniemu zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych,

b) systemu monitoringu (kamery), alarmu, wideofonu - wraz z niezbędnymi urządzeniami będącymi elementami składowymi, trwale związanymi z budynkiem i usługą konfiguracji, w celu zapewnienia bezpieczeństwa w Lokalu 1, ponieważ są one integralnie związane z budynkiem, wbudowane w konstrukcję budynku na stałe co znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8.08.2023 0115-KDWT.4011.26.2023.2.MJ,

c) stołu kuchennego wraz z krzesłami wykonanego na zamówienie i wymiar dopasowany do pomieszczenia w Lokalu 1 będącego wyposażeniem kuchni (bez stołu kuchennego i krzeseł przygotowanie i spożywanie posiłków nie jest możliwe),

d) usługi wykonania barierek bezpieczeństwa (balustrad) na schodach wejściowych do Lokalu 1 trwale z nim związanych oraz barierek zabezpieczających przed wypadnięciem przez okna balkonowe Lokalu 1 trwale z nim związanych , usługi wykonania zadaszenia tarasu przy Lokalu 1, usługi montażu oraz zakupu daszku nad drzwiami wejściowymi do Lokalu 1,

e) gruntu sąsiadującego z posiadaną Nieruchomością 2 oraz Lokalem 1 przeznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w postaci budynków jednorodzinnych wolnostojących lub w zabudowie bliźniaczej w celu rozbudowy Lokalu 1, może zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 ustawy o PIT wraz z możliwością zastosowania ulgi mieszkaniowej, zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym.

4) Nakłady na zakup materiałów oraz usług, w związku z budową budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolno stojącego dwulokalowego, poniesione przed sprzedażą Lokalu 2 (…) w szczególności na usługi brukowania ( utwardzenie podjazdu do garażu podziemnego zlokalizowanego w piwnicy budynku) i materiały do brukowania, usługę wykonania fundamentu pod ogrodzenie, materiały do budowy ogrodzenia stanowią koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o PIT ponieważ odznaczają się remontowym, modernizacyjnym i ulepszającym charakterem oraz zwiększyły wartość nieruchomości, umożliwiają bezpieczny wjazd pojazdem i wejście do garażu podziemnego czyli korzystanie z niego zgodnie z przeznaczeniem (grunt gliniasty wymaga utwardzenia żeby się nie zapadał i nie osuwał), umożliwiły uzyskanie pozwolenia na użytkowanie budynku i zakończenie budowy co jest zbieżne ze stanowiskiem Dyrektora KIS z 30 października 2024 r. 0114-KDIP3-1.4011.633.2024.5.LS

5) Dokumentowanie poniesionych nakładów na zakup materiałów lub usług niezbędnych do wykończenia i doprowadzenia Lokalu 1 do stanu nadającego się do zamieszkania, za pomocą paragonu fiskalnego, w połączeniu z jednoznacznym wskazaniem fizycznego miejsca ich lokalizacji w Lokalu 1 (np. okap kuchenny, elementy do samodzielnego montażu garderoby zakupionej w firmie Y.), może zostać wykorzystane jako dowód dokumentujący wydatki na własne cele mieszkaniowe.

Uprawnia to do zastosowania ulgi mieszkaniowej i zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, co znajduje potwierdzenie w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 grudnia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.846.2022.3.MK oraz z 16 stycznia 2018 r., sygn. 0115-KDIT2-1.4011.311.2017.2.JG.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości miało miejsce po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Kwestie związane z nabyciem gruntu pod budowę budynku mieszkalnego regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ).

W myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty) jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie z art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy - stosownie do przepisu art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Ponadto, jak stanowi art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili ich zasadzenia lub zasiania.

Mając na uwadze powołane ww. przepisy Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że w przypadku wybudowania budynku na gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu nie może być przedmiotem odrębnej własności. Wyjątki od tej zasady przewidują przepisy szczególne dotyczące wzniesienia budynku na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ww. ustawy:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Stosownie do art. 158 Kodeksu cywilnego:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W przedmiotowej sprawie 29 lipca 2020 r. Pan wraz z żoną nabyli działkę budowlaną w (...) (dalej Nieruchomość 2, nr ewidencyjny 1) na podstawie sporządzonej w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży, do majątku objętego wspólnotą majątkową małżeńską. W dniu 11 marca 2024 r. Wnioskodawca wraz z żoną na podstawie sporządzonej w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży sprzedali jeden z dwóch lokali przy (…) (dalej Lokal 2) stanowiący odrębną nieruchomość w wybudowanym na Nieruchomości 2 bliźniaku wraz z 50% udziałem w gruncie.

Biorąc pod uwagę powyższe, sprzedaż w 2024 r. jednego z dwóch lokali wybudowanych na nabytej w 2020 r. nieruchomości (działki budowlanej), stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odpłatne zbycie nieruchomości nabytej w drodze kupna-sprzedaży

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy,

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy,

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

W przedmiotowej sprawie powziął Pan wątpliwość, czy nakłady na zakup materiałów oraz usług, w związku z budową budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolno stojącego dwulokalowego na Nieruchomości 2, poniesione przed sprzedażą Lokalu 2 na usługi brukowania i materiały do brukowania, usługę wykonania fundamentu pod ogrodzenie, materiały do budowy ogrodzenia mogą zostać uznane za nakłady zwiększające wartość, stanowiące koszt uzyskania przychodu.

Celem wyjaśnienia powyższych wątpliwości należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Z kolei jak stanowi art. 35 ww. Kodeksu:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego.

Stosownie natomiast do art. 43 § 1 ww. Kodeksu:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Konstrukcja prawna cytowanego art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego nazywana jest wspólnością łączną. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym. Małżonkowie nie nabywają więc nieruchomości w częściach ułamkowych lecz oboje są właścicielami całości.

W sytuacji gdy, składniki majątkowe (nieruchomości) zostały nabyte w czasie trwania wspólności majątkowej na zasadach tzw. współwłasności łącznej, nie można określić, który z małżonków, w jakim procencie, poniósł wydatki na ich nabycie. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości.

Odnosząc się do Pana wątpliwość należy wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wyrażonym w wyroku z 14 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 362/18:

W związku z powyższym Sąd porządkowo przypomina, że instytucja tzw. wspólności „niepodzielnej ręki” polega na tym, że każdy z małżonków nabywa wspólnie z drugim współmałżonkiem całość praw do przedmiotów i praw wchodzących w skład wspólności. Mając na uwadze powyższe, Organ nie kwestionuje, że Skarżąca na etapie zakupu (nabycia nieruchomości) poniosła określone koszty wraz z mężem (a więc „wspólnie”). Do rozbieżności między stronami dochodzi natomiast w przypadku ustalenia kosztów odpłatnego zbycia tejże nieruchomości. (…) Powyższe powoduje, że to właśnie ten niepodzielny charakter majątku wspólnego małżonków (wspólność bezudziałowa) sprawia, że nie można w tym majątku określić ilości udziałów każdego z małżonków. Nie można wskazać w jakim udziale każdy z małżonków nabywa rzecz lub prawo do majątku wspólnego. Konsekwentnie, nie można też wskazać, w jakim udziale każdy z małżonków poniósł wydatek na nabycie składników majątku wspólnego. Wydatek został bowiem poniesiony niepodzielnie przez obojga małżonków.

W związku z tym, że jak już wskazano powyżej, nabył Pan nieruchomość wraz z żoną w drodze umowy sprzedaży (nabycie odpłatne), koszty uzyskania przychodów ustalone będą na podstawie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przywołany art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter szczególny i wyczerpująco określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy.

Przepis ten tworzy katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów innych wydatków niż wymienione.

Analiza treści art. 22 ust. 6c i 6e ww. ustawy, prowadzi zatem do wniosku, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu poniesionych na nieruchomość nakładów uwarunkowane zostało koniecznością:

1.zwiększenia jej wartości,

2.poniesienia w czasie posiadania przedmiotowej nieruchomości, oraz

3.udokumentowania fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych za nakłady należy zatem rozumieć wszelkie inwestycje, które zmieniają/przeobrażają daną rzecz, nadając jej nową jakość.

Zatem nakłady, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, poniesione w trakcie posiadania nieruchomości, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu jej odpłatnego zbycia, jeżeli odznaczają się remontowym, modernizacyjnym lub ulepszającym charakterem i zwiększyły wartość nieruchomości, niezależnie od tego, czy zostały one sfinansowane kredytem bankowym, czy też środki na ten cel pochodziły z oszczędności nabywcy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu.

W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym.

Rozpatrując powyższe należy mieć na względzie fakt, że aby dany wydatek zaliczyć jako nakład zwiększający wartość nieruchomości w czasie jej posiadania musi zostać udokumentowany w sposób, o którym mowa w art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powyższym przepisem, warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości, jest m.in. posiadanie faktury VAT lub dokumentu stwierdzającego poniesienie opłaty administracyjnej.

Ustawodawca wprost wskazuje więc jakimi dokumentami potwierdzającymi poniesienie nakładów podatnik powinien dysponować.

Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na podstawie dokumentów innych niż wymienione w art. 22 ust. 6e powyższej ustawy.

Sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, wytworzenia lub nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy.

Nie wystarczy samo subiektywne przekonanie podatnika, że ponieważ wydatek w jakiś sposób z różnych względów towarzyszy, np. nabyciu to należy uznać go za wydatek mający wpływ na wysokość podstawy opodatkowania.

Zatem, w analizowanej sprawie kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości będą udokumentowane koszty usług brukowania i materiały do brukowania, usługa wykonania fundamentu pod ogrodzenie oraz materiały do budowy ogrodzenia.

Podkreślić przy tym należy, że tylko wydatki związane z poniesionymi nakładami, które zostały udokumentowane fakturami VAT mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei, wydatkami takimi nie mogą być nakłady na zakup materiałów lub usług udokumentowanych za pomocą paragonu fiskalnego ponieważ w art. 22 ust. 6e ww. ustawy ustawodawca wprost wskazuje jakimi dokumentami potwierdzającymi poniesienie nakładów podatnik powinien dysponować, a nie należą do nich paragony fiskalne.

Wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości (Lokalu 2)

Odnosząc się do Pana kolejnych wątpliwości interpretacyjnych wyjaśniam, że jak stanowi art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Zwolnienie podatkowe

Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) może jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Stosownie do treści tego przepisu:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

2.wydatki poniesione na:

a)spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,

b)spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),

c)spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Stosownie do art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Zgodnie zaś z art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

W myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy.

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2.budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 29 powyższej ustawy:

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Wedle zaś art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie do treści art. 21 ust. 30a tej ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Zawarte w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący. Tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Omawiana regulacja art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wprowadza również termin, w jakim należy dokonać wydatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, aby uprawniało ono do skorzystania z omawianej ulgi podatkowej.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest, aby przychód ten został wydatkowany na cele mieszkaniowe w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych limituje wartość dochodu, jaki podlega zwolnieniu do wysokości, która odpowiada iloczynowi:

• dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz
• udziału wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe w przychodzie z tego odpłatnego zbycia.

Przedmiotem Pana wątpliwości jest czy wynajęcie lokalu mieszkalnego, nie pozbawia Pana prawa do zastosowania zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że przy stosowaniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25-30a cyt. ustawy, do skorzystania z ulgi mieszkaniowej wystarczające jest samo nabycie nieruchomości lub prawa określonych typów.

Wobec powyższego wynajęcie lokalu mieszkalnego nie ma wpływu na zakres w/w zwolnienia.

Z wniosku wynika, że w dniu 11.03.2024 r. na podstawie sporządzonej w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży sprzedał Pan z żoną jeden z dwóch lokali w (...) (dalej Lokal 2) stanowiący odrębną nieruchomość w wybudowanym na Nieruchomości 2 bliźniaku wraz z 50% udziałem w gruncie i przeznaczył część uzyskanych przychodów m.in. na całkowitą spłatę Kredytu 2 oraz Kredytu 3. Po sprzedaży Lokalu 2 przeprowadził się Pan z żoną w 2024 r. do drugiej części bliźniaka (dalej Lokal 1) i tam zaspokaja własne potrzeby mieszkaniowe. Wszystkie kredyty hipoteczne były zaciągane w Polsce i bankach tutaj działających. Środki ze sprzedaży Lokalu 2 częściowo przeznaczono również na zakupy do Lokalu 1:

• sprzętów AGD: zmywarka do zabudowy, piekarnik do zabudowy, mikrofalówka do zabudowy, płyta grzewcza do zabudowy, lodówka wolnostojąca podłączona do zaprojektowanego i wybudowanego przyłącza wody, pralka, suszarka (oba urządzenia przyłączone do instalacji wodnokanalizacyjnej i umieszczone jedno na drugim), oraz dedykowany łącznikiem/wysuwana półka mocowana na stałe,
• systemu monitoringu (kamery), alarmu, wideofonu - wraz z niezbędnymi urządzeniami i konfiguracją, w celu zabezpieczenia własnego lokalu mieszkalnego w bliźniaku,
• stołu kuchennego wraz z krzesłami wykonanego na zamówienie i wymiar dopasowany do pomieszczenia kuchni,
• usługi wykonania zadaszenia tarasu przy Lokalu 1 trwale z nim związanym.

Rozważa Pan zakup sąsiedniej do Nieruchomości 2 i Lokalu 1 działki przeznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w postaci budynków jednorodzinnych wolnostojących lub w zabudowie bliźniaczej, w celu rozbudowy Lokalu 1 w przyszłości i realizacji własnych celów mieszkaniowych. Rozważa Pan także przeznaczenie przychodów ze sprzedaży Lokalu 2 na częściową lub całkowitą spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup Nieruchomości 1 mieszkania w bloku w terminie do 31.12.2027 roku.

Powziął Pan wątpliwość, czy wydatkiem na cele mieszkaniowe jest sytuacja, gdy środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przeznaczy Pan na częściową lub całkowitą spłatę Kredytu 1 a także zakup sprzętów AGD, systemu monitoringu, stołu kuchennego wraz z krzesłami, usług wykonania barierek bezpieczeństwa, usług wykonania zadaszenia tarasu oraz gruntu sąsiadującego z posiadaną nieruchomością.

Zgodnie z cytowanym przepisem art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe uważa się m.in. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, jasno wynika, że kredyt (pożyczka), na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem (pożyczką) zaciągniętym na udokumentowane cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania.

Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) - co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy - zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Ważne jest również, aby spłacany kredyt (pożyczka) zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

Ponadto zgodnie z dyspozycją art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki na cele mieszkaniowe uznaje się wyłącznie spłatę kredytu (pożyczki), którymi sfinansowane zostały wydatki mieszkaniowe oraz odsetki od tego kredytu (pożyczki). Takimi wydatkami nie są inne opłaty oraz prowizje, w tym związane z wcześniejszą spłatą kredytu (pożyczki).

We wniosku wskazał Pan, że kredyt hipoteczny, który zaciągnął Pan wraz z żoną w 2010 r. na kupno lokalu mieszkalnego w którym realizował i będzie Pan realizował cele mieszkaniowe. Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że wydatkowanie przychodu uzyskanego przez Pana z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego (Lokal 2), na częściową lub całkowitą spłatę kredytu hipotecznego (Kredyt 1) uprawnia do skorzystania z ulgi podatkowej wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Takimi celami mogą być m.in. budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a także nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy).

Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 418):

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Budowa realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę, a kończy się z chwilą zakończenia robót budowlanych (budowy) i uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego lub upływu terminu po zgłoszeniu zakończenia robót budowlanych przy braku sprzeciwu organu administracji architektoniczno-budowlanej i nadzoru budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o robotach budowlanych - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać wykonanie robót budowlanych dotyczących elementów budynku, które stanowią jego substancję lub są trwale z tym budynkiem związane, np. wykonanie wszystkich przyłączy i uzbrojeń działki w media (gaz, woda, kanalizacja, energetyka, instalacja grzewcza).

W przypadku natomiast skorzystania z omawianego zwolnienia w związku z wykończeniem wybudowanego budynku mieszkalnego, w którym podatnik zamierza realizować cele mieszkaniowe, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wprost w katalogu wydatków mieszkaniowych wydatków na wykończenie budynku ale też nie definiuje pojęcia „remont” użytego w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, „remont” to „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m.in. „naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o remoncie - należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Za „remont” budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy więc uznać prace dotyczące tego budynku, służące jego utrzymaniu we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie budynku mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego budynku. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku.

W orzecznictwie przyjmuje się, że za wydatki spełniające kryteria art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można uważać, w szczególności, wykonanie robót budowlanych w istniejącym lub nowopowstałym budynku mieszkalnym wraz z wymianą/instalacją składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, cieplej wody, gazu przewodowego). W praktyce więc przy rozpatrywaniu przesłanek pozwalających na skorzystanie z ulgi mieszkaniowej, zarówno w przypadku remontu, budowy, jak i wykończenia nieruchomości ponoszone są wydatki o zbliżonym charakterze.

Jak wskazał Pan w opisie stanu faktycznego środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (Lokal 2) zostaną przeznaczone na wszystkie wymienione wydatki przed upływem 3 lat od końca roku podatkowego 2024, w którym nastąpiła sprzedaż ww. lokalu, tj. do dnia 31 grudnia 2027 roku.

Zauważyć należy, że w dniu 13 października 2021 r. Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej, działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, wydał interpretację ogólną Nr DD2.8202.4.2020, która została opublikowana w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 14 października 2021 r., poz. 145, w sprawie stosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z kwalifikacją niektórych wydatków poniesionych na remont i wykończenie nieruchomości jako wydatków stanowiących realizację celu mieszkaniowego.

W interpretacji tej wskazano, że podstawową funkcją zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego. Dlatego też, badając przesłanki wypełnienia „własnego celu mieszkaniowego”, należy mieć na uwadze wsparcie państwa w zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych obywateli. Przepisy art. 21 ust. 25 powołanej ustawy mają charakter nieostry, elastyczny, właśnie z uwagi na konieczność dostosowania regulacji podatkowych do dynamicznych zmian zachodzących na rynku obrotu nieruchomościami, w tym do zmian technologii stosowanych w budownictwie oraz pewnych współcześnie przyjętych standardów wykończeniowych. Wydatki będące podstawą do skorzystania z ulgi mieszkaniowej muszą zatem uwzględniać społeczny cel przedmiotowego zwolnienia, a tym samym nie mogą być kwalifikowane w oderwaniu od realiów społecznych.

Co istotne, z uwagi na nieostry charakter pojęcia „własnych celów mieszkaniowych” należy uznać, że sam „cel mieszkaniowy” w danym budynku (lokalu) realizowany jest pośrednio dzięki możliwości zabezpieczenia i realizacji w nim podstawowych potrzeb życiowych człowieka.

W przedmiotowej interpretacji ogólnej Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej wskazał, zakup jakiego „sprzętu AGD” stanowi wydatek na cele mieszkaniowe, tj. zakup kuchenki gazowej, kuchenki elektrycznej lub gazowo-elektrycznej, płyty indukcyjnej, płyty ceramicznej, piekarnika, zmywarki, pralki, lodówki. Ponadto zaznaczył, że za sprzęt umożliwiający realizację podstawowych potrzeb życiowych nie można uznawać tzw. „małego AGD”, czyli ekspresów do kawy, tosterów, opiekaczy, kuchenek mikrofalowych, itp. Są to bowiem akcesoria, a nie elementarne przedmioty, bez których pomieszczenie kuchenne utraciłoby częściowo swą funkcjonalność.

Odnośnie wydatków poniesionych przez Pana na zakup suszarki do odzieży należy wyjaśnić, że wydatki te nie zostały wprost wymienione w katalogu wydatków uprawniających do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Z uwagi jednak na fakt, że suszarka do ubrań należy do kategorii ,,duże AGD” wielkością i wyglądem przypominającą pralkę, a suszenie jest kolejnym etapem procesu prania odzieży, podczas którego procesu woda ulega skraplaniu, a następnie jest odprowadzana do odpływu lub do specjalnego zbiornika kondensacyjnego oraz jest uwzględniana w planach zagospodarowania przestrzeni mieszkalnej - zwłaszcza w przypadku lokali mieszkalnych o niewielkiej powierzchni, wydatki poniesione na zakup tego rodzaju sprzętu są zaliczane do wydatków na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy PIT. W konsekwencji do przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przeznaczonego przez Pana na zakup suszarki do prania ma zastosowanie zwolnienie od podatku dochodowego, określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast wskazać należy zatem, że zakupu mikrofalówki (nawet jeśli jest w zabudowie) nie sposób zakwalifikować do wydatków na cele mieszkaniowe, ponieważ nie są one sprzętem umożliwiającym realizację podstawowych potrzeb życiowych. Należy wskazać, że zaspokojenie własnych celów (potrzeb) mieszkaniowych polega także na realizacji prac remontowych/wykończeniowych obejmujących swym zakresem zakup podstawowych sprzętów gospodarstwa domowego (sprzętu AGD), gdyż z realizacją potrzeb mieszkaniowych nierozerwalnie związane są pozostałe potrzeby egzystencjalne.

Aby w budynku (lokalu) możliwa była realizacja własnych celów mieszkaniowych, w pierwszej kolejności budynek (lokal) ten musi być przystosowany do realizacji i zabezpieczenia podstawowych potrzeb życiowych człowieka. Zaznaczyć jednak należy, że za sprzęt umożliwiający realizację podstawowych potrzeb życiowych nie można uznawać tzw. „małego AGD”, czyli ekspresów do kawy, tosterów, opiekaczy, kuchenek mikrofalowych itp. Są to bowiem akcesoria, a nie elementarne przedmioty, bez których pomieszczenie kuchenne utraciłoby częściowo swą funkcjonalność. Zatem, zakup małego sprzętu AGD, tj. mikrofali nie mieści się w pojęciu wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te nie mogą być traktowane jako wydatki budowlane, remontowe lub wykończeniowe, gdyż nie można ich uznać za sprzęty umożliwiające realizację podstawowych potrzeb życiowych. Wobec powyższego wydatki poniesione na te cele nie mieszczą się w katalogu wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie uprawniają do zastosowania zwolnienia.

Nadmienić również należy, że zakup systemu monitoringu (kamery), alarmu, wideofonu, można zakwalifikować do wydatków na cele mieszkaniowe, bowiem instalacja tego typu urządzeń charakteryzuje się trwałym związkiem z budynkiem/lokalem mieszkalnym.

W odniesieniu do wydatków poniesionych na usługi wykonania barierek bezpieczeństwa (balustrad) na schodach wejściowych do Lokalu 1 trwale z nim związanych oraz barierek zabezpieczających przed wypadnięciem przez okna balkonowe Lokalu 1 trwale z nim związanych a także usługi wykonania zadaszenie tarasu przy Lokalu 1 trwale z nim związanym, wskazać należy, że budynek mieszkalny został zdefiniowany w art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego jako obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach. Przy czym należy zauważyć, że elementem budynku może być taras, schody i balkon. Jednak, aby stanowiły one część budynku muszą być konstrukcyjnie związane z budynkiem. Zatem wydatki związane z wykonania barierek bezpieczeństwa na schodach wejściowych oraz barierek zabezpieczających przed wypadnięciem przez okna balkonowe a także zadaszenie tarasu, trwale połączone z budynkiem, a więc będące elementem budynku, mieszczą się w kategorii wydatków związanych z realizacją celów mieszkaniowych.

W tym miejscu podkreślić należy, że z zacytowanego powyżej art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika jednoznacznie, że cele mieszkaniowe uprawniające do zastosowania ww. zwolnienia przedmiotowego obejmują m.in. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna więc polegać na tym, że w przypadku zakupu gruntu w celu budowy budynku mieszkalnego podatnik będzie faktycznie tę budowę realizował.

Biorąc powyższe pod uwagę, wydatkowanie przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego (Lokal 2) na nabycie - w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych - nieruchomości, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w postaci budynków jednorodzinnych wolnostojących lub w zabudowie bliźniaczej, uprawnia Pana do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast do wydatków mieszkaniowych na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może Pan zaliczyć wydatków poniesionych na zakup stołu kuchennego wraz z krzesłami. Remontem bowiem nie są wydatki poniesione na wyposażenie lokalu mieszkalnego, nawet jeśli wyposażenie to - z uwagi na jego specyfikację techniczną - łączy się z elementami rozpatrywanymi w charakterze remontu. Nie wykazują one trwałego powiązania z obiektem budowalnym i nie warunkują zdolności użytkowej tego lokalu mieszkalnego.

W tym miejscu jeszcze raz należy podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego poprzez przeznaczenie przychodu ze sprzedaży na wskazane w tej ustawie cele mieszkaniowe, o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 21 ust. 25. Niemniej jednak, aby podatnik mógł wywodzić prawo do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, a tym samym z niego skorzystać, to musi bezwzględnie spełnić wynikające z tego przepisu warunki.

W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Jednakże powołane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosząc się do wydatków na cele mieszkaniowe, nie przewidują ściśle określonego sposobu dokumentowania poniesionego wydatku.

Wobec powyższego, do prawidłowego dokumentowania w tym zakresie, trzeba wziąć pod uwagę ogólne reguły dowodowe określone w art. 180 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

W myśl art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Zatem, organ podatkowy dla celów podatkowych weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego uprawniony jest żądać od podatników udowodnienia poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł. Takimi dokumentami mogą być m.in. rachunki, faktury VAT, paragony, umowy, akt notarialny, bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą w sposób wiarygodny potwierdzić.

Co do zasady faktura/rachunek wystawiona na imię i nazwisko konkretnej osoby dowodzi, że środki zostały wydatkowane przez tę osobę i pochodziły z jej majątku. Faktura jest bowiem dowodem na to, kto nabywał towary lub usługi. W rezultacie fakt poniesienia wydatków na cele uzasadniające zwolnienie można dowodzić wszelkimi rzetelnymi i wiarygodnymi dokumentami w postaci np. faktur oraz innych dowodów zasługujących na wiarę, z których sposób niebudzący wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy, w jakiej wysokości i jakiego rodzaju wydatek poniósł.

W związku z powyższym fakt poniesienia wydatków na cele uzasadniające zwolnienie można dowodzić wszelkimi rzetelnymi i wiarygodnymi dokumentami z których sposób niebudzący wątpliwości wynika kto, kiedy, w jakiej wysokości i jakiego rodzaju wydatek poniósł.

Przedmiotem Pana wątpliwości jest również czy ma Pan prawo uwzględnić udokumentowane poniesione koszty na wybudowanie Nieruchomości (Lokalu 1 i 2) jako wydatki na cele mieszkaniowe w przypadku gdy faktury VAT dokumentujące wydatki zostały wystawione na jednego z małżonków, oboje małżonków - pozostających w ustroju wspólności majątkowej.

Zatem, w przypadku zbycia nieruchomości przez małżonków każdy z nich jako odrębny podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązany jest do rozliczenia połowy przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżeński i wyliczenia należnego podatku dochodowego.

Stosownie bowiem do treści art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.

W przypadku dochodów z odpłatnego zbycia nie znajduje zastosowania art. 6 ust. 2 ww. ustawy, ponieważ dochody z tego tytułu zostały wyłączone z możliwości łącznego opodatkowania.

W tym miejscu zauważyć należy, że Pana przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości (Lokalu 2) wchodził w skład Pana majątku na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Odrębne opodatkowanie obojga małżonków nie zmienia charakteru tego majątku. Oznacza to, że w sytuacji gdy tylko jeden z małżonków wydaje wspólne środki na określony cel tj. budowę budynku mieszkalnego, to są to również wydatki drugiego małżonka.

Wydatki związane z budową budynku mieszkalnego były ponoszone ze środków stanowiących ustawową wspólność majątkową małżeńską Pana i Pana żony. Bez znaczenia jest, iż na fakturach widnieje nazwisko jednego z małżonków lub oboje małżonków. Skoro bowiem przedmiotowe wydatki poniesione były w okresie, gdy pozostawał Pan w związku małżeńskim, w którym istniała ustawowa wspólność majątkowa małżeńska, to faktury wystawione na imię i nazwisko żony lub obojga mogą stanowić dowód poniesienia wydatku przez Pana. Na tym polega ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej, że nie ma potrzeby aby faktury dokumentujące wydatki ponoszone z majątku wspólnego małżonków były wystawiane na nazwisko zarówno jednego jak również drugiego z małżonków skoro środki na te wydatki pochodzą z majątku wspólnego małżonków.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Dodatkowo wskazuję, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Skoro stroną wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest Pan, to ta interpretacja nie wywołuje skutków podatkowych dla Pana żony.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.