Interpretacja indywidualna z dnia 8 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.908.2025.2.HJ

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 października 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 listopada 2025 r. (wpływ 9 listopada 2025 r.) Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

16 września 2025 r. zakończył Pan specjalizację z zakresu Chorób Wewnętrznych otrzymując tytuł specjalisty.

Zakres Pana obowiązków podczas specjalizacji obejmował prowadzenie dokumentacji medycznej, wykonywanie badań fizykalnych oraz obrazowych, ordynacja terapii jedynie pod kontrolą lekarza specjalisty. Wszystkie decyzje musiały być konsultowane z lekarzem prowadzącym specjalizacje. Ponadto pełnił Pan samodzielne dyżury lekarskie, jednakże pod telefoniczną kontrolą lekarza specjalisty. Karty wypisowe pacjentów z oddziału musiały podlegać kontroli zarówno lekarza specjalisty, jak i Kierownika Oddziału.

Do tej pory prowadził Pan Jednoosobową Działalność Gospodarczą udzielając poradnictwa lekarskiego w ramach Podstawowej Opieki Zdrowotnej – także pod kontrolą specjalisty Medycyny Rodzinnej.

Obecnie, po uzyskaniu tytułu Specjalisty, zamierza Pan podjąć zatrudnienie w tym samym szpitalu, w formie umowy kontraktowej w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej.

Zakres pracy jako specjalista będzie obejmował udzielanie świadczeń zdrowotnych w macierzystym oddziale oraz konsultacje pacjentów w pozostałych oddziałach szpitalnych, a także pełnienie samodzielnych dyżurów medycznych. Pełnione funkcje jako specjalista nie będą podlegały obowiązkowej kontroli przez innego lekarza. Wykonywanie badań obrazowych (echokardiografii) także będzie odbywało się bez następczej kontroli specjalistycznej. W zakres obowiązków będzie wchodziło także odpowiednie przypisywanie rozliczeniowych punktów „JGP” celem rozliczeń z Narodowym Funduszem Zdrowia.

Jako lekarz specjalista będzie ponosił Pan całkowitą odpowiedzialność za stosowanie procedur diagnostycznych i leczniczych oraz za ordynowanie leków, materiałów medycznych, środków leczniczych i pomocniczych w ramach udzielania świadczeń zdrowotnych.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że dotychczas był zatrudniony na umowę o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy.

Jako lekarz specjalista chorób wewnętrznych świadczy Pan usługi medyczne w charakterze:

• lekarza dyżurnego internisty na oddziale chorób wewnętrznych oraz nocnej i świątecznej opiece lekarskiej,
• samodzielnego diagnosty w zakresie chorób narządów wewnętrznych,
• samodzielnego konsultanta internistycznego dla pozostałych oddziałów szpitalnych,
• lekarza prowadzącego terapię pacjentów z chorobami przewlekłymi zgodnie z aktualną wiedzą medyczną; samodzielnie opracowującego plan zarówno diagnostyki jak i leczenia,
• od grudnia tego roku, w związku z rozpoczęciem szkolenia z dziedziny kardiologii – lekarza wykonującego diagnostykę nieinwazyjną chorób sercowo-naczyniowych oraz lekarza asystującego do inwazyjnych zabiegów kardiologicznych.

Na pytanie Organu o treści: „Jakie dokładnie czynności/zadania Pan wykonywał na rzecz przedmiotowego szpitala jako lekarz rezydent?”, wskazał Pan, że jako lekarz rezydent:

·przyjmował pacjentów, zbierał wywiad i wykonywał badanie fizykalne pod nadzorem,

·opracowywał Pan wstępny plan diagnostyczno-terapeutyczny wyłącznie po konsultacji z lekarzem specjalistą lub opiekunem specjalizacji,

·zlecał Pan standardowe badania, po omówieniu z opiekunem specjalizacji

·wystawiał Pan codzienne zlecenia (leki, badania, konsultacje) — decyzje obarczone większym ryzykiem wymagały akceptacji lekarza specjalisty,

·przygotowywał Pan prezentacje pacjentów do obchodu specjalistycznego i uzupełniał dokumentację,

·w ramach specjalizacji uczestniczył Pan w szkoleniach, stażach zewnętrznych na innych (oddziałach),

·sporządzał bieżącą dokumentację, projekty epikryz, recept i ZLA do przeglądu przez specjalistę.

Podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, stosownie do art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o PIT.

Do wykonywanej przez Pana działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Nie złożył Pan oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, w zależności od wyniku interpretacji indywidualnej takie oświadczenie złoży Pan w styczniu 2026 r. W roku poprzedzającym rok podatkowy, w którym chce Pan skorzystać z opodatkowania ryczałtem ewidencjonowanym, nie uzyskał Pan przychodów z tej działalności, w wysokości przekraczającej 2 000 000 euro.

Świadczone przez Panausługi medyczne są sklasyfikowane pod PKWiU 86.21.10.0 – Usługi w zakresie ogólnej praktyki lekarskiej oraz 86.22.19.0 – Pozostałe usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej. Świadczone przez Pana usługi medyczne będą opodatkowane 14% stawką ryczałtu.

Zakres wykonywanych przez Pana czynności jako lekarza specjalisty znacząco różni się od czynności wykonywanych podczas rezydentury. W przeciwieństwie do pracy lekarza rezydenta, jako lekarz specjalista chorób wewnętrznych działa Pan w pełni samodzielnie i ponosi pełną odpowiedzialność za diagnozę, leczenie i decyzje medyczne. Dodatkowo, od przyszłego roku będzie realizował Pan szkolenie specjalizacyjne z kardiologii w trybie pozarezydenckim, co wiąże się z wykonywaniem innych, bardziej zaawansowanych obowiązków medycznych, m.in. prowadzeniem diagnostyki kardiologicznej oraz wykonywaniem procedur kardiologicznych (np. EKG, próby wysiłkowe, kwalifikacje do zabiegów czy echo serca), odmiennych od tych wykonywanych na oddziale internistycznym. Są to zatem usługi medyczne świadczone na rzecz innego oddziału, w odrębnym zakresie specjalizacji i wymagające innych uprawnień.

Pytanie

Czy w zaistniałej sytuacji może Pan wybrać opodatkowanie pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?

Pana stanowisko w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

W Pana ocenie, zakres czynności wykonywanych w ramach rezydenckiej umowy o pracę jest różny od zakresu czynności wykonywanych przez lekarza specjalistę. W szczególności wszystkie czynności podejmowane przez lekarza rezydenta podlegają następczej kontroli i akceptacji lekarza specjalisty. W ramach rezydenckiej umowy o pracę lekarz rezydent realizuje program szkolenia specjalizacyjnego, który obejmuje m.in. formy i metody pogłębiania i uzupełniania wiedzy teoretycznej oraz nabywania i doskonalenia umiejętności praktycznych. Do obowiązków lekarza specjalisty będzie należało samodzielne prowadzenie terapii, zatwierdzanie przygotowanych przez lekarzy rezydentów kart informacyjnych z leczenia szpitalnego, wykonywanie konsultacji specjalistycznych, wykonywanie konsultacji specjalistycznych dla innych szpitali, a także nadzór nad pracą lekarzy rezydentów.

W Pana opinii, czynności wykonywane w ramach umowy cywilnoprawnej jako lekarz specjalista nie będą odpowiadały zakresowi obowiązków lekarza rezydenta w trakcie szkolenia. Takie stanowisko uwzględniają inne stanowiska np.: 0113-KDIPT2-1.4011.558.2025.3.MAP.

Własne stanowisko opiera Pan na art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowany podatku, gdzie mowa jest o czynnościach odpowiadającym wykonywanym w obecnym, jak i poprzednim roku podatkowym. Utrzymuje Pan, że praca lekarza rezydenta jak i specjalisty oraz praca w innym oddziale nie są czynnościami całkowicie odpowiadającymi.

Ponadto istnieją interpretacje indywidualne potwierdzające, że praca lekarza specjalisty i lekarza rezydenta nie jest tożsama (np. interpretacja indywidualna nr 0115-KDIT3.4011.545.2021.2.AD, czy interpretacja indywidualna nr 0115-KDIT3.4011.9.2017.1.AW). Ponadto, w wyroku z 5 maja 2011 r. sygn. akt. II FSK 2163/09, NSA stwierdził, że nie są tożsame czynności, które pokrywają się tylko w części.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843):

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 tej ustawy:

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 tej ustawy:

Natomiast zgodnie z treścią art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Z treści wniosku wynika, że 16 września 2025 r. zakończył Pan specjalizację z zakresu Chorób Wewnętrznych otrzymując tytuł specjalisty. Po uzyskaniu tytułu specjalisty, zamierza Pan podjąć zatrudnienie w tym samym szpitalu, w formie umowy kontraktowej w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej.

Jako lekarz specjalista będzie ponosił Pan całkowitą odpowiedzialność za stosowanie procedur diagnostycznych i leczniczych oraz za ordynowanie leków, materiałów medycznych, środków leczniczych i pomocniczych w ramach udzielania świadczeń zdrowotnych.

Jako lekarz specjalista chorób wewnętrznych świadczy Pan usługi medyczne w charakterze:

• lekarza dyżurnego internisty na oddziale chorób wewnętrznych oraz nocnej i świątecznej opiece lekarskiej,
• samodzielnego diagnosty w zakresie chorób narządów wewnętrznych,
• samodzielnego konsultanta internistycznego dla pozostałych oddziałów szpitalnych,
• lekarza prowadzącego terapię pacjentów z chorobami przewlekłymi zgodnie z aktualną wiedzą medyczną; samodzielnie opracowującego plan zarówno diagnostyki jak i leczenia,
• od grudniatego roku, w związku z rozpoczęciem szkolenia z dziedziny kardiologii – lekarza wykonującego diagnostykę nieinwazyjną chorób sercowo naczyniowych oraz lekarza asystującego do inwazyjnych zabiegów kardiologicznych.

Jako lekarz rezydent:

• przyjmował pacjentów, zbierał wywiad i wykonywał badanie fizykalne pod nadzorem,
• opracowywał Pan wstępny plan diagnostyczno-terapeutyczny wyłącznie po konsultacji z lekarzem specjalistą lub opiekunem specjalizacji,
• zlecał Pan standardowe badania, po omówieniu z opiekunem specjalizacji
• wystawiał Pan codzienne zlecenia (leki, badania, konsultacje) — decyzje obarczone większym ryzykiem wymagały akceptacji lekarza specjalisty,
• przygotowywał Pan prezentacje pacjentów do obchodu specjalistycznego i uzupełniał dokumentację,
• w ramach specjalizacji uczestniczył Pan w szkoleniach, stażach zewnętrznych na innych (oddziałach),
• sporządzał bieżącą dokumentację, projekty epikryz, recept i ZLA do przeglądu przez specjalistę.

Świadczone przez Panausługi medyczne są sklasyfikowane pod PKWiU 86.21.10.0 – Usługi w zakresie ogólnej praktyki lekarskiej oraz 86.22.19.0 – Pozostałe usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej. Świadczone przez Pana usługi medyczne będą opodatkowane 14% stawką ryczałtu.

Zakres wykonywanych przez Pana czynności jako lekarza specjalisty znacząco różni się od czynności wykonywanych podczas rezydentury. W przeciwieństwie do pracy lekarza rezydenta, jako lekarz specjalista chorób wewnętrznych działa Pan w pełni samodzielnie i ponosi pełną odpowiedzialność za diagnozę, leczenie i decyzje medyczne. Dodatkowo, od przyszłego roku będzie realizował Pan szkolenie specjalizacyjne z kardiologii w trybie pozarezydenckim, co wiąże się z wykonywaniem innych, bardziej zaawansowanych obowiązków medycznych, m.in. prowadzeniem diagnostyki kardiologicznej oraz wykonywaniem procedur kardiologicznych (np. EKG, próby wysiłkowe, kwalifikacje do zabiegów czy echo serca), odmiennych od tych wykonywanych na oddziale internistycznym. Są to zatem usługi medyczne świadczone na rzecz innego oddziału, w odrębnym zakresie specjalizacji i wymagające innych uprawnień.

Do wykonywanej przez Pana działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. W roku poprzedzającym rok podatkowy, w którym chce Pan skorzystać z opodatkowania ryczałtem ewidencjonowanym, nie uzyskał Pan przychodów z tej działalności, w wysokości przekraczającej 2 000 000 euro.

Nie złożył Pan oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, złoży Pan takie oświadczenie w styczniu 2026 r.

Należy zaznaczyć, że możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym, w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro, jak wskazał Pan we wniosku, zakres wykonywanych przez Pana czynności jako lekarza specjalisty znacząco różni się od czynności wykonywanych podczas rezydentury, to uzyskiwanie przychodów z tytułu udzielania świadczeń zdrowotnych dla szpitala nie wyłącza możliwości ich opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o ile spełnione zostaną ustawowe przesłanki opodatkowania w tej formie, w tym nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 8 ust. 2 cytowanej ustawy, wyłączające możliwość opodatkowania przychodów z prowadzonej działalności w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz w ustawowym terminie złoży Pan sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe są zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionych we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.