Interpretacja indywidualna z dnia 5 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.585.2025.1.DG

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zbycia prawa użytkowania wieczystego działki nr 1. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawcą niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest A w (…) (dalej jako: „Wnioskodawca”).

Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości, której właścicielem jest Skarb Państwa.

Wnioskodawca planuje zawrzeć transakcje z Gminą Miasto B. (dalej jako: Miasto) polegającą na odpłatnym zbyciu należącego do A prawa użytkowania wieczystego na rzecz Miasta w zakresie działki wchodzącej w skład przedmiotowej nieruchomości.

Celem Miasta jako nabywcy jest powiększenie sąsiedniego (…).

Działka ta jest oznaczona jako działka o numerze 1, położona w obrębie (…), objęta księgą wieczystą o następującym numerze: (…) (dalej jako: Działka).

Z Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego (dalej jako: MPZP) wynika, iż dla Działki wyznacza się tereny zieleni urządzonej, oznaczone symbolami od ZP.1 do ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod publicznie dostępne parki, skwery.

W zakresie kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu dla Działki ustala się:

1) minimalny wskaźnik terenu biologicznie czynnego:

a) dla Terenów ZP.1, ZP.2, ZP.4: 80%,

b) dla Terenu ZP.3: 70%;

2) maksymalną wysokość zabudowy dla obiektów i urządzeń budowlanych infrastruktury technicznej, o których mowa w § 16 ust. 1 pkt 2: 5 m;

3) w Terenie ZP.2 dopuszczenie lokalizacji:

a) placów zabaw dla dzieci,

b) placów z urządzeniami rekreacyjno-rehabilitacyjnymi,

c) wiat, altan, oranżerii, dla których ustala się:

- sumę powierzchni zabudowy tymi obiektami budowlanymi: do 100 m²,

- maksymalną wysokość zabudowy: 5 m,

d) budynku z pomieszczeniami sanitarnymi, dla którego ustala się:

- maksymalną powierzchnię zabudowy: 20 m²,

- maksymalną wysokość zabudowy: 5 m,

- nakaz kształtowania dachów jako dwu-, wielospadowe lub płaskie,

e) terenowych urządzeń sportowych i rekreacyjnych,

f) urządzeń wodnych – odtworzenie stawów wraz z pomostami i mostkami,

g) dojazdu niewyznaczonego na rysunku planu łączącego Tereny KDD.4 i G.1;

4) zakaz lokalizacji:

a) ogrodzeń z wyjątkiem ogrodzeń dla obiektów i urządzeń określonych w pkt 3 lit. a, b, e,

b) skate parku.

3. W wyznaczonym Terenie ZP.3 znajduje się obiekt ujęty w gminnej ewidencji zabytków – (...).

4. Dla obiektu, o którym mowa w ust. 3, ustala się:

a)nakaz utrzymania formy i zastosowanego rodzaju materiału;

b)dopuszczenie podwyższenia krzyża w celu przywrócenia jego pierwotnej wielkości.

Przez teren Działki przebiegają sieci ciepłownicze oraz znajduje się na niej magistrala wodna, należące do podmiotu trzeciego.

Jednakże z MPZP wynika również, że w części dla Działki wyznacza się tereny dróg wewnętrznych oznaczone symbolem KDW.5.

Na podstawie MPZP, tereny dróg wewnętrznych (KW.5.) oraz tereny zieleni urządzonej (ZP.1 – ZP.4) znajdujące się na Działce, są wyodrębnione od siebie liniami rozgraniczającymi.

Działka nie była wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. W zakresie tej działki nie była prowadzona również działalność związana z działalnością statutową A.

A zamierza zbyć prawo użytkowania wieczystego na rzecz Miasta ze względu na to, iż nie wykorzystuje Działki na prowadzenie działalności gospodarczej, ani nie wykorzystuje jej do prowadzenia działalności statutowej (gdyż przeciwstawiają się temu zapisy MPZP). A zatem utrzymywanie Działki stanowi dla Wnioskodawcy jedynie nieuzasadnione koszty.

Wnioskodawca informuje przy tym, że przedmiotowe prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 2004 r.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zbycie prawa użytkowania wieczystego w zakresie Działki, w części dotyczącej terenów przeznaczonych pod tereny zieleni urządzonej będzie podlegało zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w celu ustalenia części podstawy opodatkowania VAT z tytułu zbycia prawa użytkowania wieczystego w zakresie Działki kwalifikującej się do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT oraz części podstawy opodatkowania VAT kwalifikującej się do braku zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, może zostać zastosowane kryterium powierzchniowe?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1)przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2)wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3)wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4)wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5)ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6)oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7)zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z powyższego przepisu wynika, że zbycie prawa użytkowania wieczystego stanowi dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Dlatego zbycie prawa użytkowania wieczystego w zakresie Działki stanowi jej dostawę w rozumieniu VAT.

Ustawodawca przewidział zwolnienia z VAT dla dostawy działek, gdyż te stanowią grunty.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku, dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei na gruncie 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z uwagi na powyższe – zdaniem Wnioskodawcy – dostawa Działki nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż nie stanowi dostawy budynków lub budowli.

Dlatego przedmiotowa dostawa Działki może podlegać zwolnieniu z VAT jedynie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że Działka jest terenem niezabudowanym, ponieważ nie znajdują się na niej żadne budowle oraz budynki.

Jednakże nie można przy tym uznać, że Działka jest w całości terenem innym niż teren budowlany.

Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W kontekście powyższego trzeba wskazać, że zgodnie z MPZP w części dla Działki wyznacza się tereny dróg wewnętrznych oznaczone symbolem KDW.5.

Oznacza to, że w tej części ta działka jest przeznaczona pod drogi wewnętrzne, czyli budowle, dlatego jest terenem budowlanym. Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 3 czerwca 2022 r. (znak: 0114-KDIP4-1.4012.114.2022.2.BS), zgodnie z którą:

"Zatem, w myśl przepisów prawa budowlanego drogi są budowlami. W konsekwencji, teren przeznaczony w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na drogi wewnętrzne stanowi teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. Wyklucza to zastosowanie przy dostawie ww. nieruchomości gruntowej zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy."

Warto również wskazać interpretację indywidualną Dyrektora KIS z 29 października 2024 r. (znak: 0113-KDIPT1-3.4012.629.2024.2.MJ), zgodnie z którą:

„Z opisu sprawy wynika, że działka Nr.. położona w obrębie geodezyjnym... oznaczona jest na rysunku planu symbolem KDW1 - teren dróg wewnętrznych. Dla terenów dróg wewnętrznych plan ustala, m.in. że:

• na terenie dróg wewnętrznych w granicach linii rozgraniczających zakazuje się realizacji obiektów budowlanych, z wyjątkiem urządzeń technicznych dróg i związanych z utrzymaniem i obsługą ruchu;
• w pasie ulicznym dopuszcza się lokalizacje ciągów uzbrojenia inżynieryjnego i komunalnego, przy zachowaniu warunków określonych w przepisach odrębnych.

Zatem, sprzedaż działki nr... nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż spełnia ona definicję terenu budowlanego."

Z uwagi na powyższe dostawa Działki w części dotyczącej terenów, które zgodnie z MPZP są przeznaczone pod drogi wewnętrzne (KDW.5.) nie może podlegać zwolnieniu z VAT.

Jednakże – zdaniem A – dostawa Działki w części dotyczącej terenów, które zgodnie z MPZP są przeznaczone pod tereny zieleni urządzonej (oznaczone symbolami od ZP.1 do ZP.4), o podstawowym przeznaczeniu pod publicznie dostępne parki, skwery, będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Wynika to stąd, że tereny te nie stanowią terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że co prawda na ich terenie dopuszcza się zabudowę w postaci przykładowo placów do zabaw dla dzieci, wiat; altan lub urządzeń rekreacyjnych, lecz ta zabudowa ma charakter zabudowy uzupełniającej.

Oznacza to zatem, że przeznaczeniem tych terenów nie jest zabudowa, ponieważ ta stanowi jedynie uzupełnienie tych terenów, a nie ich przeznaczenie.

Przeznaczeniem tych terenów są bowiem publicznie dostępne parki, skwery.

Dlatego możliwa zabudowa uzupełniająca pełni jedynie funkcje pomocnicze dla przedmiotowych terenów, a nie ich przeznaczenie. Parki, czy też skwery pełnią funkcję rekreacyjną dlatego altany, czy też urządzenia rekreacyjne są konieczne, aby przedmiotowe tereny spełniały swoje przeznaczenie.

Przez wzgląd na powyższe rozważania – zdaniem Wnioskodawcy – dostawa terenów przeznaczonych pod tereny zieleni urządzonej będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ jest dostawą terenów niezabudowanych, innych od terenów budowlanych.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. Przez wzgląd na powyższe należy przytoczyć wyrok NSA z 3 czerwca 2022 r (sygn. akt: I FSK 395/22), z którego wynika, iż: "Sąd podkreślił w szczególności, że w świetle powołanych w interpretacji indywidualnej przepisów o warunkującym zastosowanie zwolnienia podatkowego przeznaczeniu terenów, dla których sporządzono MPZP, decydujące znaczenie mają zapisy tegoż planu. Dlatego też organ, w sposób niewłaściwy, rozstrzygające znaczenie z punktu widzenia klasyfikacji gruntu jako budowlanego, przypisał wskazanemu w MPZP dopuszczalnemu (szczegółowemu) przeznaczeniu gruntu, nie zaś przeznaczeniu podstawowemu. Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, w miejscowym planie określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania.

Według Sądu, to właśnie zapisane w MPZP podstawowe przeznaczenie danego gruntu ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne (pomocnicze), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają. Dlatego też zasadny okazał się zarzut skargi, naruszenia art. 2 pkt 33 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u."

Warto również wskazać wyrok NSA z 4 kwietnia 2023 r. (sygn. akt: I FSK 554/20), zgodnie z którym: "Decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę względnie w innym celu (nie pod zabudowę), ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego - przeznaczenia podstawowego terenu. Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają."

Należy również przytoczyć wyrok NSA z 1 marca 2022 r. (sygn. akt: I FSK 2325/19), zgodnie z którym: Natomiast z § 18.1 uchwały Rady Miasta K. z 15 marca 2017 r., wynika, że wyznacza się Tereny zieleni urządzonej, oznaczone symbolami ZP.1, ZP.3, o podstawowym przeznaczeniu pod ogólnodostępny park miejski. Ust. 2 dopuszcza lokalizację: ścieżek edukacyjnych; placów zabaw (ogródków jordanowskich); terenowych urządzeń sportu i rekreacji; oczka wodnego; pawilonu o funkcji kawiarniano-edukacyjnej z zapleczem sanitarnym w terenie ZP.1 wyłącznie w obszarze wyznaczonym przez nieprzekraczalną linię lokalizacyjną. W zakresie zasad zagospodarowania terenu ustala się: minimalny wskaźnik terenu biologicznie czynnego: 80 96. Dla pawilonu w terenie ZP.1: maksymalną powierzchnię całkowitą zabudowy: 250 m² i maksymalną wysokość zabudowy: 4,5 m. Dla obiektów sanitarnych: maksymalną powierzchnię całkowitą zabudowy: 20 m² i maksymalną wysokość zabudowy: 4 m. Powierzchnia placów zabaw (ogródków jordanowskich) i terenowych urządzeń sportu i rekreacji nie może stanowić więcej niż: w terenie ZP.1: 2% powierzchni terenu i w terenie ZP.3: 10% powierzchni terenu. Nakaz kształtowania komponowanej zieleni wysokiej i zakaz stosowania zadaszeń nad placami zabaw (ogródkami jordanowskimi) i terenowymi urządzeniami sportu i rekreacji. W terenie ZP.1 znajdują się ujęte w gminnej ewidencji zabytków relikty (...), dla których ustala się: nakaz utrzymania i ochrony i dopuszczenie uczytelnienia reliktów w terenie.

Z powyższego wynika, że przedmiotowy teren przeznaczony jest pod ogólnodostępny park miejski, zaś dopuszczone obiekty i urządzenia w ramach przeznaczenia uzupełniającego, które nie zmienia jego podstawowego charakteru, mają umożliwić właściwą realizację celu podstawowego, wyznaczonego przez główne przeznaczenie terenu. Zatem nietrafne jest stanowisko Organu, że nieruchomości te nie spełniają warunku działek nie przeznaczonych pod zabudowę i nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia prawa materialnego w postaci błędnej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 9 i art. 2 pkt 33 u.p.t.u. Zasadnie Sąd pierwszej instancji wskazał, że przyjęta przez Organ wykładnia przyjmująca, że wszelkie formy zagospodarowania terenu, bez względu na jego przeznaczenie w planach zagospodarowania przestrzennego, skutkowałyby potraktowaniem ich za tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę), co kłóciłoby się z ideą wyodrębnienia takiej kategorii gruntów."

Końcowo należy wskazać wyrok NSA z 14 kwietnia 2021 r. (sygn. akt: I FSK 1033/19), w którym jasno zostało stwierdzone, iż: "Wzajemna relacja norm określonych w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 2 pkt 33 u.p.t.u., była już przedmiotem licznych wypowiedzi orzeczniczych sądów administracyjnych. Należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, uzasadnione jest zapatrywanie, że decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę względnie w innym celu (nie pod zabudowę), ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenia podstawowego terenu.

Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają, co zasadnie stwierdził Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku. Stanowisko przypisujące decydujące znaczenie podstawowemu przeznaczeniu gruntu, wynikającemu z zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w kontekście ustalenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę dla celu zwolnienia od podatku od towarów i usług, wyrażone zostało między innymi w wyrokach NSA: z 19 października 2018 r., I FSK 1992/16, z 6 lipca 2017 r., I FSK 1883/15, z 9 czerwca 2017 r., I FSK 1650/15 oraz z 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1115/13."

Na Działce, tereny przeznaczone pod tereny zieleni urządzonej zostały wyodrębnione od terenów przeznaczonych na tereny dróg wewnętrznych liniami rozgraniczającymi na podstawie MPZP.

Przez wzgląd na powyższe – zdaniem A – dostawa Działki będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w części terenów przeznaczonych pod tereny zieleni urządzonej.

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 10 marca 2025 r. (znak: 0114-KDIP4-1.4012.9.2025.2.RMA), zgodnie z którą:

"Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy wskazując, czy teren jest budowlany, czy też szerzej - przeznaczony pod zabudowę.

W sytuacji, gdy w planie zagospodarowania przestrzennego dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę, będzie uznany za teren budowlany. Pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zawiera linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania - jest to element obowiązkowy każdego planu miejscowego. Zatem sprzedaż przez Państwa nieruchomości - ww. działek gruntu, oznaczonych częściowo jako tereny zabudowy zagrodowej oraz częściowo jako tereny rolnicze, będzie zwolniona od podatku w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w części dotyczącej terenów rolniczych."

Przez wzgląd na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1. winno zostać uznane za prawidłowe.

Ad 2.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

A zatem w przypadku dostawy Działki, zapłata od Miasta będzie stanowić podstawę opodatkowania VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, z racji tego, że dostawa Działki powinna podlegać w części opodatkowaniu VAT, a w części być od tego podatku zwolniona, to A powinien ustalić podstawę opodatkowania w ramach kryterium powierzchniowego, czyli ustalić ją w dwóch odrębnych częściach proporcjonalnie do m² przypadających na:

·tereny zieleni urządzonej;

·tereny dróg wewnętrznych.

Wynika to stąd, że na Działce, tereny przeznaczone pod tereny zieleni urządzonej zostały wyodrębnione od terenów przeznaczonych na tereny dróg wewnętrznych liniami rozgraniczającymi na podstawie MPZP.

Powyższą metodę aprobuje również Dyrektor KIS w następujących interpretacjach indywidualnych:

1.Pismo z 11 sierpnia 2023 r., wydane przez: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP1-1.4012.341.2023.2.MKA - "należy wskazać, że ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują, w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy transakcja dotyczy dostawy nieruchomości, która w części podlega opodatkowaniu, a w części zwolnieniu z podatku VAT. Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania dostawy gruntu należy wskazać, że podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Zatem, dopuszczalne są różne rozwiązania, m.in. wskazany przez Pana klucz powierzchniowy. Każda metoda, czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym jest właściwa, o ile odzwierciedla stan faktyczny. Należy przy tym zaznaczyć, że wybór odpowiedniej metody, czy klucza podziału należy wyłącznie do podatnika, który powinien sam zdecydować, czy jest to metoda obiektywna i wiarygodna w jego konkretnej sytuacji. Jeżeli zatem zastosowanie klucza podziału powierzchniowego, odzwierciedla stan faktyczny i jest w konkretnej sytuacji metodą najbardziej obiektywną i wiarygodną, to nie ma przeciwwskazań, aby Pan taką metodę zastosował."

2.Pismo z 7 grudnia 2023 r., wydane przez: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP1-1.4012.561.2023.2.AWY

3.Pismo z 7 lipca 2023 r., wydane przez: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP4-2.4012.243.2023.2.MB,

Stąd zastosowanie kryterium powierzchniowego w ramach ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu dostawy Działki, odda najprecyzyjniej realny skutek w opodatkowaniu VAT przedmiotowej dostawy Działki.

Przez wzgląd na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2. winno zostać uznane za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Zatem w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle powyższego grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż, jak również zbycie prawa użytkowania wieczystego, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ustawy, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest ona wykonywana odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towaru do żądania od nabywcy towaru lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy regulacji nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Nie każdą jednak czynność stanowiącą dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, można uznać za czynność opodatkowaną. Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w ramach tej czynności jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo użytkownikiem wieczystym nieruchomości oznaczonej jako działka nr 1, której właścicielem jest Skarb Państwa. Planują Państwo zawrzeć transakcję zbycia prawa użytkowania wieczystego ww. Działki, na rzecz Gminy Miasta B.

Z Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego wynika, iż dla Działki wyznacza się tereny zieleni urządzonej, oznaczone symbolami od ZP.1 do ZP.4, o podstawowym przeznaczeniu pod publicznie dostępne parki, skwery.

Przez teren Działki przebiegają sieci ciepłownicze oraz znajduje się na niej magistrala wodna, należące do podmiotu trzeciego. Ponadto z MPZP wynika, że w części dla Działki wyznacza się tereny dróg wewnętrznych oznaczone symbolem KDW.5. Tereny dróg wewnętrznych (KW.5.) oraz tereny zieleni urządzonej (ZP.1 – ZP.4) znajdujące się na Działce, są wyodrębnione od siebie liniami rozgraniczającymi.

Działka nie była wykorzystywana przez Państwa na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, ani działalności statutowej. Prawo użytkowania wieczystego dla działki 1 zostało ustanowione przed 2004 r.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy zbycie prawa użytkowania wieczystego ww. Działki, w części dotyczącej terenów przeznaczonych pod tereny zieleni urządzonej będzie podlegało zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy, wynika że prowadzą Państwo działalność gospodarczą. Tym samym, w opisanej sytuacji planowane zbycie prawa wieczystego działki nr 1 będzie dostawą dokonywaną w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, przez podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji powyższego, zbycie przez Państwa prawa użytkowania wieczystego ww. Działki będzie stanowić dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powołanego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powołanych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków czy budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Ponadto, w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

Z powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle bądź ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W kwestii sposobu opodatkowania nieruchomości niezabudowanych przywołać należy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W związku z tym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu niezabudowanego wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z okoliczności sprawy wynika, że przez teren Działki będącej przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży przebiegają sieci ciepłownicze oraz znajduje się na niej magistrala wodna, należące do podmiotu trzeciego.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli czy urządzenia budowlanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie zaś do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 47 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego:

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej czy elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami trwale z tym gruntem związanymi - ale jeśli przebiegające przez działkę np. sieci infrastruktury technicznej są przyłączone do przedsiębiorstw przesyłowych to stanowią własność tych przedsiębiorstw.

Pojęcie „dostawa towarów” w ustawie o VAT nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności. Zatem nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. Właściwa interpretacja pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” uwzględnia, że dotyczy ono czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe). W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że:

Jednak jednocześnie Trybunał zastrzegł, że:

Gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiona jest budowla, która nie stanowi własności zbywcy, to w świetle prawa cywilnego ten obiekt budowlany stanowi część składową nieruchomości. Natomiast w świetle ustawy o VAT nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

W opisie sprawy wskazali Państwo, że przez teren Działki będącej przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży przebiegają sieci ciepłownicze oraz znajduje się na niej magistrala wodna, należące do podmiotu trzeciego.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem wniosku należy wskazać, że w sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Państwa prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym znajdują się naniesienia (budowle) niebędące Państwa własnością. Z perspektywy ekonomicznej to nie Państwo znajdują się w faktycznym posiadaniu naniesień i nie korzystają Państwo z nich jak właściciel. Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na ww. działce naniesienia w postaci sieci ciepłowniczej i magistrali wodnej nie są Państwa własnością, to przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt.

Mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy, w opisanej sytuacji przedmiotem dostawy będzie wyłącznie prawo wieczystego użytkowania gruntu, gdyż tylko ono należy do Państwa. Jednak nieruchomości tej nie można uznać za grunt niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem posadowione są na niej budowle – sieci ciepłownicze i magistrala wodna.

W konsekwencji należy stwierdzić, że planowane przez Państwa zbycie prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest zabudowany ww. budowlami.

Co więcej, nie znajdą także tutaj zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy – dotyczące zwolnienia od podatku m.in. dostaw budowli, ponieważ dostawa budowli nie będzie miała tu miejsca (sieci ciepłownicze i magistrala wodna nie są Państwa własnością).

W konsekwencji, transakcja zbycia prawa użytkowania wieczystego ww. Działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepisów, to należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

·przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powołanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że prawo użytkowania wieczystego dla działki nr 1 zostało ustanowione przed 2004 r. Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie prawa jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem nabycie przez Państwa prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 nie było opodatkowane podatkiem VAT, nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Tym samym nie można mówić, że przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu prawa użytkowania wieczystego ww. Działki, lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Co więcej, wskazali Państwo, że Działka nie była przez Państwa wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej – zatem nie była wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku przez cały okres jej posiadania.

Wobec tego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione oba warunki zawarte w tym przepisie. Zatem w przedmiotowej sprawie, dokonanie przez Państwa dostawy prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 nie może korzystać ze zwolnienia od podatku również na podstawie ww. przepisu.

Zatem w przedmiotowej sprawie, dokonanie przez Państwa zbycia prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, 10a ani 2 ustawy. W konsekwencji, dostawa przez Państwa ww. działek podlega opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.

Mają Państwo również wątpliwości dotyczące określenia, czy w celu ustalenia części podstawy opodatkowania VAT z tytułu zbycia prawa użytkowania wieczystego w zakresie Działki kwalifikującej się do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT oraz części podstawy opodatkowania VAT kwalifikującej się do braku zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, może zostać zastosowane kryterium powierzchniowe.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że – jak wykazano wyżej - w analizowanej sprawie przedmiotowa transakcja zbycia prawa użytkowania wieczystego działki nr 1 w całości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku o którym mowa w z art. 43 ust. 1 pkt 9,10, 10a ani 2 ustawy, w konsekwencji w opisanej sprawie nie ma konieczności wyodrębniania powierzchni z zastosowaniem tzw. klucza powierzchniowego dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla części gruntu, bowiem nie są spełnione warunki dla zastosowania tego przepisu.

Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny przedstawiony przez danego podatnika. Interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Wskazane przez Państwa interpretacje są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw przedstawionych przez wnioskodawców i nie rozciągają swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Każdą sprawę jestem zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych wskazuje, że wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane przez Państwa orzecznictwo potraktowałem jako element argumentacji strony, nie miały one natomiast mocy wiążącej w analizowanej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.