Interpretacja indywidualna z dnia 5 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.514.2025.2.IG

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, żePaństwastanowiskowsprawieocenyskutkówpodatkowychopisanegozdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełnili go państwo pismem z 20 października 2025 r. (wpływ 21 października 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeniaprzyszłego

Wnioskodawca jest osobą prawną (sp. z o.o.). Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny od 1 czerwca 2016 r. Wnioskodawca planuje sprzedaż nieruchomości gruntowej, dla której Sąd Rejonowy w (…) wydział ksiąg wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (…). Wnioskodawca jest właścicielem tej nieruchomości od 21 kwietnia 2016 r. na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego przed notariuszem (…).

Od daty nabycia nieruchomości gruntowej do teraz Wnioskodawca nie prowadził na niej żadnych inwestycji. Wnioskodawca nie uzbroił działki, nie wystąpił o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie wystąpił też o pozwolenie na budowę.

Na powierzchni nieruchomości gruntowej nie znajdują się żadne obiekty budowlane, takie jak budynki czy budowle (przez obie działki przebiega jednak podziemna linia przesyłowa).

Nieruchomość gruntowa obejmuje dwie działki ewidencyjne o numerach: 1 i 2, obie położone w obrębie ewidencyjnym (…). Obszar całej nieruchomości gruntowej składającej się z tych działek to 0,5121 ha.

Obie działki ewidencyjne są objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Według Uchwały Nr (…) z 9 września 2010 r. Rady Miasta (…) obie działki częściowo znajdują się na terenach oznaczonych symbolem MN/MP-19, co oznacza tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i pensjonatowej.

Częściowo znajdują się one również na terenach oznaczonych symbolem ZL-10, co oznacza tereny lasów. Na terenach lasów nie jest możliwa zabudowa. Nie są one przeznaczone pod zabudowę. Tereny te nie stanowią zatem terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33) Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), dalej: „Ustawa o VAT”. Nie jest to przy tym własna ocena Wnioskodawcy, lecz fakt. Wnioskodawca świadomie czyni to elementem opisu zdarzenia przyszłego. Ponadto, część samej tylko działki 1 znajduje się również na terenach oznaczonych symbolem ZR-19. Są to tereny łąk, pastwisk i nieużytków. Na terenach tych nie jest możliwa zabudowa. Nie są one przeznaczone pod zabudowę. Tereny te nie stanowią zatem terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33) Ustawy o VAT. Nie jest to przy tym własna ocena Wnioskodawcy, lecz fakt. Wnioskodawca świadomie czyni to elementem opisu zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca wskazuje, że istnieją linie rozgraniczające, które umożliwiają dokładne określenie, w jakiej części działki leżą na terenach budowlanych, a w jakiej na terenach innych niż tereny budowlane. Możliwe jest dzięki temu m.in. określenie, w jakiej części cena sprzedaży przypada na tereny budowlane, a w jakiej części na tereny inne niż tereny budowlane. Nie jest to przy tym własna ocena Wnioskodawcy, lecz fakt. Wnioskodawca świadomie czyni to elementem opisu zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca sprzeda nieruchomość gruntową osobie fizycznej. Sprzedaż nastąpi na podstawie jednej umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego obejmującej całą nieruchomość gruntową, tj. obie działki.

Uzupełnienie opisuzdarzeniaprzyszłego

Przy transakcji zakupu działek nie został doliczony VAT. Transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT. Zatem Wnioskodawca nie mógł odliczyć VAT naliczonego (ten nie wystąpił). Wnioskodawca z tego powodu nie odliczył VAT naliczonego.

Od momentu nabycia działki w ogóle nie były używane przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nabył działki i po nabyciu nie podejmował w odniesieniu do nich żadnych działań świadczących o ich wykorzystaniu do określonego celu, w szczególności do czynności zwolnionych od VAT. Na działki nie były ponoszone nakłady, nie podejmowano na nich inwestycji.

Zatem działki nie służyły i aktualnie nie służą wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od VAT.

Wnioskodawca zamierza sprzedać działki. Kwestia zwolnienia tych dostaw od VAT jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, więc w tym zakresie Wnioskodawca nie może się wypowiedzieć co do tego, czy czynności te będą zwolnione od podatku. Wnioskodawca wskazuje jednak, że do momentu sprzedaży nadal nie będzie wykorzystywał działek do żadnych celów, w tym zwolnionych od VAT.

Właścicielem podziemnej linii przesyłowej jest osoba trzecia względem stron transakcji (tj. Wnioskodawcy i kupującego będącego osobą fizyczną). Wnioskodawca nie wie dokładnie, kim jest ta osoba. Najprawdopodobniej jest to gmina.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż nieruchomości gruntowej będzie częściowo zwolniona od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9) Ustawy o VAT, w zakresie w jakim nieruchomość gruntowa nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33) Ustawy o VAT?

Państwa stanowiskowsprawie

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż nieruchomości gruntowej będzie częściowo zwolniona od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9) Ustawy o VAT, w zakresie w jakim nieruchomość gruntowa nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33) Ustawy o VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1) Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Wedle art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6) Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 45 Kodeksu cywilnego, rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Jak postanowiono w art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Według § 7 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu ewidencyjnego, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą granic działek ewidencyjnych.

W przepisie art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego postanowiono, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W wyniku zawarcia przez Wnioskodawcę umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej dojdzie do przeniesienia prawa jej własności, a zatem do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami (działkami) jak właściciel. Wystąpi więc odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Umowa sprzedaży jest bowiem umową odpłatną, gdyż przeniesienie prawa własności następuje za zapłatą ceny.

Czynność opodatkowana VAT może podlegać faktycznemu opodatkowaniu lub zwolnieniu od VAT.

W myśl art. 41 ust. 1 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 1) Ustawy o VAT, podstawowa stawka VAT wynosi 23%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9) Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33) Ustawy o VAT, tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Obie działki częściowo znajdują się na terenach innych niż tereny budowlane (tereny lasów i tereny łąk, pastwisk i nieużytków) oraz na terenach budowlanych (tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i pensjonatowej). Na powierzchni obu działek nie znajduje się przy tym żadna zabudowa. W efekcie, należy uznać, że działki w części są terenami budowlanymi, a w części nimi nie są (są terenami innymi niż tereny budowlane).

Z uwagi na występowanie linii rozgraniczających możliwe jest precyzyjne ustalenie, jaka część ceny sprzedaży (podstawy opodatkowania VAT, zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT) przypada na tereny budowlane (tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i pensjonatowej) oraz na tereny inne niż tereny budowlane (tereny lasów oraz tereny łąk, pastwisk i nieużytków).

W konsekwencji, cenę sprzedaży nieruchomości gruntowej Wnioskodawca ustali w ten sposób, że w części, w jakiej transakcja dotyczy terenów budowlanych, zostanie naliczony VAT według stawki 23%. W pozostałej części transakcja będzie zwolniona od VAT, bowiem dotyczy ona terenów innych niż tereny budowlane, które na dodatek nie są zabudowane (na powierzchni działki nie występują żadne zabudowania).

Sprzedaż nieruchomości (obu działek) będzie więc w części opodatkowana VAT według stawki 23%, a w części od VAT zwolniona.

Prawidłowość takiej praktyki potwierdził DKIS w wydawanych przez siebie interpretacjach indywidualnych, których fragmenty są przytaczane poniżej:

1. Interpretacja indywidualna z 26 maja 2025 r. znak 0113-KDIPT1-1.4012.247.2025.2.WL: „Jak Państwo wskazali, zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla działki nr 1 wyznaczone są linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. Podział na poszczególne rodzaje gruntów został również uwzględniony przez rzeczoznawcę majątkowego, który wycenił działkę w podziale na trzy rodzaje przeznaczenia gruntu, tj.: A. Teren rolny - 73,3% powierzchni - RŁ (łąki, pastwiska), B. Teren dróg - 4,8% powierzchni - KD-Z1/2, KD-D1/2, KDD, C. Teren produkcyjno-usługowy - 21,9% powierzchni - P-U, PU, MNU, RM. Zatem sprzedaż działki nr 1 w części stanowiącej teren A, tj. części, w jakiej ta działka zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego posiada przeznaczenie terenu - łąki, pastwiska, oznaczone symbolem RŁ, na której obowiązuje zakaz zabudowy, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Z kolei, sprzedaż działki nr 1 w części stanowiącej tereny B i C, tj. w części, w jakiej działka ta zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego posiada przeznaczenie terenu - drogi zbiorcze, drogi dojazdowe, teren drogi dojazdowej, teren zabudowy usługowo-składowo-produkcyjnej, teren zabudowy produkcyjno-usługowej, teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej, teren zabudowy zagrodowej, oznaczone symbolami KD-Z1/2, KD-D1/2, KDD, P-U, PU, MNU, RM, nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż spełnia definicję terenu budowlanego. Jak wynika z wniosku, miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje na tych terenach możliwość realizacji zabudowy”.

2. Interpretacja indywidualna z 30 kwietnia 2025 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.59.2025.3.MW: „Teren zieleni parkowej (6 ZP) wyznaczony liniami rozgraniczającymi stanowi 5,8% powierzchni działki numer (...) i nie jest terenem przeznaczonym pod zabudowę. Natomiast teren zabudowy wielorodzinnej z usługami (2 MW/U i 1 MW/ U), drogi dojazdowej (37 KD-D) i drogi głównej (1 KD-G), wyznaczony liniami rozgraniczającymi stanowi 94,2% powierzchni działki numer (...) i jest terenem przeznaczonym pod zabudowę. Odnosząc się do części działki wyznaczonej liniami rozgraniczającymi, oznaczonej symbolami 2 MW/U i 1 MW/U, dla której dopuszcza się posadowienie na działkach zabudowy wielorodzinnej z usługami, a więc określonych obiektów budowlanych jak i części działki wyznaczonej liniami rozgraniczającymi oznaczonej symbolami 37 KD-D i 1 KD-G (co stanowi 94,2% Udziału Sprzedającego) dla których dopuszcza się zabudowę w postaci drogi dojazdowej i drogi głównej, należy wskazać, że stanowią one w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT grunty niezabudowane budowlane. Wobec powyższego do sprzedaży Udziału w wysokości 2/12 w prawie własności działki oznaczonej nr (...), w części oznaczonej w planie miejscowym jako 2 MW/U, 1 MW/U, KD-D i 1 KD-G nie znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Natomiast część wyznaczoną liniami rozgraniczającymi, oznaczona symbolem 6 ZP (co stanowi 5,8% Udziału Sprzedającego), która - jak Państwo wskazali - zgodnie z MPZP nie jest terenem przeznaczonym pod zabudowę, należy uznać za teren niezabudowany inny niż budowlany. Wobec tego do sprzedaży Udziału w prawie własności działki oznaczonej nr (...), w części oznaczonej w planie miejscowym jako 6 ZP (co stanowi 5,8% Udziału Sprzedającego) znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.

3. Interpretacja indywidualna z 11 kwietnia 2025 r. znak 0113-KDIPT1-1.4012.139.2025.1.MG: „Jak Państwo wskazali, zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działka nr 1 znajduje się w terenie 6D 3MN/U - przeznaczenie podstawowe: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna wolnostojąca; przeznaczenie uzupełniające - usługi, jednak na przeważającej części opisanej nieruchomości (około 96% powierzchni) nie ma możliwości zabudowy z uwagi na wynikające z planu zagospodarowania warunki urbanistyczne, tj. nieprzekraczalną linię zabudowy zgodnie z rysunkiem planu. W konsekwencji należy uznać, że działka nr 1 w części, w jakiej nie ma możliwości zabudowy z uwagi na nieprzekraczalną linię zabudowy zgodnie z rysunkiem planu, nie spełnia definicji terenów budowlanych, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Tym samym, dostawa działki nr 1 w części w jakiej nie ma możliwości zabudowy z uwagi na nieprzekraczalną linię zabudowy zgodnie z rysunkiem planu, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem stwierdzam, że sprzedaż przez Państwa działki nr 1 w części w jakiej nie ma możliwości zabudowy z uwagi na nieprzekraczalną linię zabudowy zgodnie z rysunkiem planu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Tym samym Państwa stanowisko w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, dla transakcji zbycia działki nr 1 w części, w jakiej nie ma możliwości jej zabudowy z uwagi na nieprzekraczalną linię zabudowy jest prawidłowe”.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również następujący fragment prawomocnego wyroku WSA w Łodzi z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18: „(...) należy stwierdzić, że jeśli w momencie sprzedaży opisana wyżej działka zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego w części przeznaczona była pod zabudowę, a w części nie stanowiła terenów przeznaczonych pod zabudowę, to:

• dostawa części działki, która zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona była pod zabudowę podlegała opodatkowaniu wg podstawowej tj. 23% stawki podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT,
• dostawa części działki, która - biorąc pod uwagę art. 2 pkt 33 ustawy o VAT - zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego nie stanowiła terenów budowlanych, korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z tych względów zarzut dotyczący naruszenia art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT należy uznać za zasadny, gdyż organ uznał przedmiotową działkę w całości za teren budowlany, do czego nie było podstaw. Z planu zagospodarowania przestrzennego wynikało bowiem, że realizacja zabudowy zagrodowej jest dopuszczalna tylko w granicach terenu o powierzchni nie przekraczającej 0,5 ha”.

W konsekwencji, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż nieruchomości gruntowej będzie częściowo zwolniona od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9) Ustawy o VAT, w zakresie w jakim nieruchomość gruntowa nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33) Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacjiindywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powyższego grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ustawy, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest ona wykonywana odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towaru do żądania od nabywcy towaru lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy regulacji nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną - zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Nie każdą jednak czynność stanowiącą dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, można uznać za czynność opodatkowaną. Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w ramach tej czynności jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT czynny. Planują Państwo sprzedaż nieruchomości gruntowej (2 odrębne działki), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Nieruchomość gruntowa obejmuje dwie działki ewidencyjne o numerach: 1 i 2. Obszar całej nieruchomości gruntowej składającej się z tych działek to 0,5121 ha.

Są Państwo właścicielem nieruchomości od 21 kwietnia 2016 r. na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Przy transakcji zakupu działek nie został doliczony VAT. Transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT. Zatem nie mogli Państwo odliczyć VAT naliczonego (ten nie wystąpił). Z tego powodu nie odliczyli Państwo VAT naliczonego.

Od daty nabycia nieruchomości gruntowej do teraz nie prowadzili Państwo na nieruchomości żadnych inwestycji. Nie uzbroili Państwo działek, nie wystąpili o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie wystąpili też o pozwolenie na budowę.

Na powierzchni nieruchomości gruntowej nie znajdują się żadne obiekty budowlane, takie jak budynki czy budowle (przez obie działki przebiega jednak podziemna linia przesyłowa). Właścicielem podziemnej linii przesyłowej jest osoba trzecia względem stron transakcji (tj. Państwa i kupującego będącego osobą fizyczną). Nie wiedzą Państwo dokładnie, kim jest ta osoba, najprawdopodobniej jest to gmina.

Obie działki ewidencyjne są objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Według Uchwały z 9 września 2010 r. Rady Miasta, obie działki częściowo znajdują się na terenach oznaczonych symbolem MN/MP-19, co oznacza tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i pensjonatowej. Częściowo znajdują się one również na terenach oznaczonych symbolem ZL-10, co oznacza tereny lasów. Na terenach lasów nie jest możliwa zabudowa. Istnieją linie rozgraniczające, które umożliwiają dokładne określenie, w jakiej części działki leżą na terenach budowlanych, a w jakiej na terenach innych niż tereny budowlane. Możliwe jest dzięki temu m.in. określenie, w jakiej części cena sprzedaży przypada na tereny budowlane, a w jakiej części na tereny inne niż tereny budowlane. Sprzedadzą Państwo nieruchomość gruntową osobie fizycznej. Sprzedaż nastąpi na podstawie jednej umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego obejmującej całą nieruchomość gruntową, tj. obie działki.

Od momentu nabycia działki w ogóle nie były przez Państwa używane. Nabyli Państwo działki i po nabyciu nie podejmowali w odniesieniu do nich żadnych działań świadczących o ich wykorzystaniu do określonego celu, w szczególności do czynności zwolnionych od VAT. Na działki nie były ponoszone nakłady, nie podejmowano na nich inwestycji. Zatem działki nie służyły i aktualnie nie służą wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od VAT.

Zamierzają Państwo sprzedać działki. Do momentu sprzedaży nadal nie będą Państwo wykorzystywali działek do żadnych celów, w tym zwolnionych od VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości gruntowej będzie częściowo zwolniona od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9) Ustawy o VAT, w zakresie w jakim nieruchomość gruntowa nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33) Ustawy o VAT.

Analiza opisu sprawy w kontekście powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że w niniejszej sprawie sprzedaż przez Państwa dwóch działek na rzecz osoby fizycznej stanowić będzie dostawę towarów. Mając na uwadze fakt, że są Państwo Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność gospodarczą, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie dojdzie do sprzedaży majątku należącego do przedsiębiorstwa Spółki. Zatem przy dostawie opisanej nieruchomości będą Państwo podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a powyższa czynność będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powołanego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powołanych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków czy budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Ponadto, w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle bądź ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W kwestii sposobu opodatkowania nieruchomości niezabudowanych przywołać należy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Oznacza to, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W związku z tym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu niezabudowanego wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z okoliczności sprawy wynika, że na powierzchni nieruchomości gruntowej nie znajdują się żadne obiekty budowlane, takie jak budynki czy budowle, przez obie działki przebiega jednak podziemna linia przesyłowa. Właścicielem podziemnej linii przesyłowej jest osoba trzecia względem stron transakcji (tj. Państwa i kupującego będącego osobą fizyczną). Nie wiedzą Państwo dokładnie, kim jest ta osoba, najprawdopodobniej jest to gmina.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli czy urządzenia budowlanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie zaś do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego

Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 47 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej czy elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami trwale z tym gruntem związanymi - ale jeśli przebiegające przez działkę np. sieci infrastruktury technicznej są przyłączone do przedsiębiorstw przesyłowych to stanowią własność tych przedsiębiorstw.

Pojęcie „dostawa towarów” w ustawie o VAT nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności. Zatem nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. Właściwa interpretacja pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” uwzględnia, że dotyczy ono czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe). W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że:

„Wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1).

Jednak jednocześnie Trybunał zastrzegł, że:

„Zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiona jest budowla, która nie stanowi własności zbywcy, to w świetle prawa cywilnego ten obiekt budowlany stanowi część składową nieruchomości. Natomiast w świetle ustawy o VAT nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że przez teren działek nr 1 i 2 przebiega podziemna linia przesyłowa. Właścicielem podziemnej linii przesyłowej jest osoba trzecia względem stron transakcji (tj. Państwa i kupującego będącego osobą fizyczną). Nie wiedzą Państwo dokładnie, kim jest ta osoba. Najprawdopodobniej jest to gmina.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem wniosku należy wskazać, że w sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Państwa gruntu - 2 działek, przez teren których przebiega podziemna linia przesyłowa, niebędąca Państwa własnością. Z perspektywy ekonomicznej to nie Państwo znajdują się w faktycznym posiadaniu tego naniesienia i nie korzystają Państwo z niego jak właściciel. Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na ww. działce naniesienie w postaci podziemnej linii przesyłowej nie jest Państwa własnością, to przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt.

Mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy, w opisanej sytuacji przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, gdyż tylko on należy do Państwa. Jednak nieruchomości tej nie można uznać za grunt niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem posadowiona są na nim budowla - podziemna linia przesyłowa.

W konsekwencji należy stwierdzić, że planowane przez Państwa zbycie działek nr 1 i 2 nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest zabudowany ww. budowlą.

Co więcej, nie znajdą także tutaj zastosowania art. 29a ust. 8 ustawy w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy - dotyczące zwolnienia od podatku m.in. dostaw budowli, ponieważ dostawa budowli nie będzie miała tu miejsca (podziemna linia przesyłowa nie jest Państwa własnością).

W konsekwencji, transakcja zbycia opisanych działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepisów, to należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powołanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z opisu wynika, że przy nabyciu przez Państwa ww. działek nie wystąpił podatek naliczony - działki nr 1 i 2 nabyli Państwo w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - tym samym, nie można uznać, że nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT, bądź że takie prawo Państwu przysługiwało, skoro dostawa ww. nieruchomości na Państwa rzecz nie była objęta tym podatkiem. Co więcej, ww. działki nie były wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku przez cały okres ich posiadania, gdyż z opisu wynika, że działki nie były przez Państwa wykorzystywane do jakichkolwiek celów.

Wobec tego, w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, że nie zostaną spełnione warunki zawarte w tym przepisie.

Zatem w przedmiotowej sprawie, dokonanie przez Państwa zbycia działek nr 1 i 2 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, 10a ani pkt 2 ustawy. W konsekwencji, dostawa ww. działek na rzecz osoby fizycznej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.

Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja ozakresierozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny przedstawiony przez danego podatnika. Interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Wskazane przez Państwa interpretacje są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw przedstawionych przez wnioskodawców i nie rozciągają swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Każdą sprawę jestem zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

W odniesieniu do powołanego przez Państwa wyroku sądu administracyjnego wskazuję, że wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane przez Państwa orzecznictwo potraktowałem jako element argumentacji strony, nie miało ono natomiast mocy wiążącej w analizowanej sprawie.

Pouczenie ofunkcjiochronnejinterpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie oprawiedowniesieniaskarginainterpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawnadlawydaniainterpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.