Interpretacja indywidualna z dnia 5 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.872.2025.3.JM

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 września 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 22 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie obowiązku podatkowego.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 31 października 2025 r. (wpływ 31 października 2025 r.) oraz pismem z 2 grudnia 2025 r. (data wpływu 2 grudnia 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W roku 2025 i najprawdopodobniej także w kolejnych będzie Pan przebywać we Włoszech ponad 184 dni w roku. Ponadto od 9 sierpnia 2024 r. jest Pan wpisany do spisu ludności (anagrafe). Równocześnie cały i jedyny Pana dochód jest wytwarzany w Polsce, gdzie ma Pan umowę o pracę. Ponadto w Polsce ma Pan mieszkanie (którego jest Pan współwłaścicielem – we Włoszech mieszka Pan w mieszkaniu wynajętym) i dzieci.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Pana zapytanie dotyczy roku 2025 i lat kolejnych, gdyż zamierza Pan przebywać na terytorium Republiki Włoskiej w dalszym ciągu. Do Włoch wyjechał Pan w sierpniu 2024 r. W Polsce posiada Pan zameldowanie w mieszkaniu, którego jest Pan współwłaścicielem z żoną (z którą jest Pan w trakcie rozwodu), we Włoszech jest Pan zarejestrowany w spisie ludności i mieszka Pan w mieszkaniu wynajętym. Do Włoch wyjechał Pan w celach zdrowotnych, gdyż ma Pan diagnozę nieuleczalnej choroby (…) i wskazany jest cieplejszy śródziemnomorski klimat dla złagodzenia przebiegu choroby); nie ma Pan żadnego zatrudnienia we Włoszech, Pana jedynym dochodem jest pensja z umowy o pracę z A. Włochy traktują Pana jako rezydenta, gdyż przebywa Pan tam ponad 183 dni w roku. W latach będących przedmiotem zapytania nie ma i nie będzie Pan mieć we Włoszech powiązań ani osobistych (rodzina), ani gospodarczych (nie ma Pan tam ani pracy, ani nieruchomości). Dwoje z pięciu dzieci przebywających w Polsce jest na utrzymaniu Pana i Pana żony – na dwoje uczących się dzieci ma Pan wyznaczone alimenty. Dzieci nie zamierzają się przesiedlić do Włoch, mają rodziny albo szkoły w Polsce.

W okresie będącym przedmiotem zapytania, wykonuje i będzie Pan wykonywał pracę, za którą otrzymuje i będzie Pan otrzymywał wynagrodzenie zdalnie z terytorium Włoch.

Pana wynagrodzenie jest i będzie wypłacane bezpośrednio przez podmiot polski, czyli przez A. na Pana konto w Polsce (…) w polskich złotych.

Pytanie

Gdzie w opisanej sytuacji należy płacić podatki, skoro w świetle przepisów włoskich staje się Pan rezydentem podatkowym we Włoszech, gdyż przebywa Pan we Włoszech ponad 184 dni w roku, ale w świetle przepisów polskich jest Pan rezydentem podatkowym w Polsce, gdyż ma Pan w Polsce centrum interesów życiowych, czyli ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (główne, wręcz jedyne źródło utrzymania)?

Pana stanowisko w sprawie

Powinien Pan płacić podatek dochodowy tylko i jedynie w Polsce, gdyż ze względu na posiadanie w Polsce ścisłych powiązań osobistych oraz gospodarczych (główne źródło utrzymania) Pana ośrodek interesów życiowych w znaczeniu podatkowym posiada Pan w Polsce.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Obowiązek podatkowy – przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 1a cyt. ustawy:

W świetle art. 3 ust. 2a ustawy:

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/ klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z uwagi na wskazane we wniosku powiązania życiowe (osobiste: dzieci oraz gospodarcze: umowa o pracę jako Pana jedyny dochód) może być Pan uznany, na gruncie art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce. Jednakże przebywa Pan na terytorium Włoch powyżej 184 dni i Włochy traktują Pana jako rezydenta podatkowego.

Pana rezydencja podatkowa na gruncie Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania

Stosownie do art. 4 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania, sporządzona w Rzymie 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. z 1989 r. nr 62 poz. 374) zmieniona Obwieszczeniem Ministra Spraw Zagranicznych z dnia 14 lipca 2022 r. o sprostowaniu błędów (Dz. U. Dz. U. z 2022 r. poz. 1572):

Art. 4 ust. 2 ww. Umowy stanowi, że:

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, pkt a w art. 4 ust. 2 oznacza, że przy stosowaniu Umowy (gdy istnieje kolizja ustawodawstw obu państw) uważa się, że miejsce zamieszkania osoby fizycznej znajduje się tam, gdzie osoba ta posiada stałe ognisko domowe, ognisko to musi być trwałe, co oznacza, że osoba ta urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwnym do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki okres.

Jeżeli osoba fizyczna posiada stałe ognisko domowe w obu Umawiających się Państwach, to postanowienia ust. 4 przyznają pierwszeństwo państwu, z którym jego osobiste i gospodarcze powiązania są ściślejsze. Przez takie powiązania rozumie się ośrodek interesów życiowych.

Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Z opisu sprawy wynika, że w Polsce posiada Pan zameldowanie w mieszkaniu, którego jest Pan współwłaścicielem. We Włoszech mieszka Pan w wynajętym mieszkaniu. W Polsce ma Pan rodzinę (dzieci) oraz powiązania gospodarcze – umowa o pracę na podstawie której uzyskuje Pan jedyne źródło dochodu. Dzieci nie zamierzają przesiedlić się do Włoch, mają rodziny albo szkoły w Polsce. Do Włoch wyjechał Pan jedynie w celach zdrowotnych. Nie ma Pan żadnego zatrudnienia we Włoszech. Zatem, posiada Pan ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze z Polską.

Tym samym, w 2025 r. i w latach kolejnych (jeśli nie zmieni się stan faktyczny i prawny) podlega i będzie Pan podlegał w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, określonemu w art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlega i będzie Pan podlegał opodatkowaniu w Polsce tylko od wszystkich uzyskanych dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania, z uwzględnieniem właściwej Konwencji/umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Opodatkowanie Pana przychodów z umowy o pracę

Zgodnie z art. 15 ust. 1 polsko – włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania:

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 1) w zakresie art. 15 ust. 1, ustalającym ogólną zasadę w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu pracy najemnej, z wyjątkiem emerytur, taki dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest rzeczywiście wykonywana. Praca jest wykonywana w miejscu, w którym osoba fizycznie przebywa, gdy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

Miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami/Konwencjami o unikaniu podwójnego opodatkowania, uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie. Pierwszeństwo w opodatkowaniu dochodów z pracy najemnej ma zawsze to państwo, w którym praca jest wykonywana.

W świetle powyższego, wynagrodzenia z tytułu pracy najemnej otrzymywane przez Pana jako osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że są to świadczenia osiągane z pracy najemnej wykonywanej na terytorium Włoch.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. Konwencji:

W sytuacji, gdy warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 2 ww. umowy polsko – włoskiej zostaną spełnione łącznie, to otrzymane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej na terytorium Włoch podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Niespełnienie natomiast któregokolwiek z tych warunków oznacza, że zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy ww. wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce) oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana (we Włoszech).

We wniosku oraz uzupełnieniach poinformował Pan, że:

• w okresie będącym przedmiotem zapytania, wykonuje i będzie Pan wykonywał pracę, za którą otrzymuje i będzie Pan otrzymywał wynagrodzenie zdalnie z terytorium Włoch,
• w roku 2025 i najprawdopodobniej w latach kolejnych będzie Pan przebywać we Włoszech ponad 184 dni w roku,
• Pana wynagrodzenie jest i będzie wypłacane bezpośrednio przez podmiot polski.

W konsekwencji, w związku z tym, że w danym roku będzie Pan przebywał we Włoszech ponad 183 dni to przesłanka określona w art. 15 ust. 2 lit. a) ww. Umowy nie zostanie spełniona. W tym przypadku Pana dochód z pracy wykonywanej na terytorium Włoch będzie podlegał opodatkowaniu – stosownie do art. 15 ust. 1 ww. Umowy polsko – włoskiej – tj. zarówno w Polsce, jak i we Włoszech.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce co do zasady należy zastosować właściwą metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, w przypadku Włoszech jest to metoda wyłączenia z progresją.

Zgodnie z art. 23 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ww. Umowy:

Zatem, w przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany we Włoszech, to Polska będzie zwalniać taki dochód od opodatkowania.

Jeżeli zgodnie z jakimikolwiek postanowieniami umowy dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce będzie zwolniony od opodatkowania w Polsce, Polska może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu takiej osoby zastosować stawkę podatku, która byłaby zastosowana, gdyby zwolniony dochód nie uzyskał takiego zwolnienia.

Według art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego, np.: łącznie z małżonkiem.

Metoda wyłączenia z progresją polega na tym, że w Polsce wyłącza się z podstawy opodatkowania dochód osiągnięty za granicą, jednak dla ustalenia stawki podatku od pozostałego dochodu – osiągniętego w Polsce – stosuje się stawkę podatku właściwą dla całego dochodu, tzn. łącznie z dochodem osiągniętym za granicą. W przypadku tej metody nie odlicza się podatku zapłaconego za granicą.

Zatem, nie mogę uznać Pana stanowiska za prawidłowe, bowiem w świetle art. 15 ust. 1 polsko – włoskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uzyskane przez Pana dochody z umowy o pracę wykonywanej zdalnie z terytorium Włoch, przy jednoczesnym przebywaniu we Włoszech powyżej 183 dni, podlegają i będą podlegały opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i we Włoszech.

Wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę winien Pan rozliczyć w zeznaniu podatkowym PIT-36 z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją bez odliczenia podatku zapłaconego zagranicą.

Jednocześnie, zaznaczam, że nie analizuję włoskich przepisów podatkowych, gdyż nie mam do tego uprawnień i nie mogę stwierdzić, czy Pana dochody z umowy o pracę będą podlegały opodatkowaniu we Włoszech zgodnie z obowiązującymi przepisami we Włoszech.

Dokonałem oceny Pana sytuacji prawnej tylko w oparciu o przepisy polsko – włoskiej Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.