Interpretacja indywidualna z dnia 11 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.849.2025.3.AB

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków,

-ustalenia wpływu powiązań, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o VAT, na podstawę opodatkowania z tytułu odpłatnej usługi dzierżawy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 października 2025 r. (data wpływu 9 października 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1.Informacje ogólne

Gmina Miejska (…) (dalej zwana: Miastem lub Gminą ) jest podatnikiem VAT czynnym. Gmina zawarła umowę o dofinansowanie projektu pn. (…) nr (…) w ramach programu Fundusze Europejskie dla Polski (…) 2021-2027 Priorytet .... Zrównoważona mobilność miejska Działanie .... Zrównoważona mobilność miejska. Projekt jest realizowany w partnerstwie z Gminą (…) (Gmina Miejska (…) - lider oraz Gmina (…) partner, umowa o partnerstwie nr (…) z dnia 7 grudnia 2023 r.).

W ramach projektu zostaną podjęte m.in. następujące działania:

1)zakup autobusów elektrycznych oraz ładowarek (Zadanie 1),

2)budowa stacji ładowania autobusów (Zadanie 2),

3)budowa centrum przesiadkowego - zakup tablic informacji pasażerskiej i biletomatów (Zadanie 4 Wydatek 4.2),

4)zagospodarowanie terenu w pobliżu dworca PKP - budowa budynku socjalno-sanitarnego dla kierowców wraz z kasą biletową (Zadanie 5),

5)modernizacja infrastruktury przystankowej w mieście tablice informacji pasażerskiej oraz biletomaty (Zadanie 6 Wydatek 6.2).

2.Przedmiot wniosku.

Przedmiotem wniosku są następujące zadania lub poszczególne wydatki w ramach konkretnych zadań, dla których podatek VAT w ww. projekcie został uznany za niekwalifikowalny (zadania, dla których podatek VAT został uznany za kwalifikowalny były przedmiotem odrębnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12.09.2024 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.419.2024.2.JM):

Zadanie nr 1: Zakup autobusów elektrycznych oraz ładowarek

Zadanie wynika z potrzeby wymiany wyeksploatowanego taboru autobusowego na nowy, w pełni dostosowany do potrzeb pasażerów, w tym osób z niepełnosprawnościami oraz wyjścia naprzeciw regulacjom prawnym, zmierzającym w kierunku zaostrzania wymagań środowiskowych i wprowadzania preferencji dla pojazdów o alternatywnym względem silników spalinowych napędzie, przy jednoczesnej możliwości uzyskania wsparcia zewnętrznego na taki zakup. W związku z zakupem pojazdów konieczne jest również zapewnienie infrastruktury do ich ładowania. Pojazdy i ładowarki zostaną przekazane do użytkowania spółce komunalnej Miejski Zakład Komunikacyjny w (…) Sp. z o.o.

Zakup pozwoli zastąpić .... autobusów napędzanych silnikami diesla spośród liczącego .... pojazdów taboru użytkowanego przez MZK na pojazdy z napędem elektrycznym. Zakupione ładowarki (8, w tym 1 mobilna) zostaną zamontowane w ramach Zadania nr 2, aby stanowić część stacji ładowania zakupywanych autobusów. Nowe, dostosowane w szerokim zakresie do potrzeb pasażerów, nie emitujące spalin autobusy wraz ze zmodernizowaną i rozbudowaną infrastrukturą przystankową, centrum przesiadkowym i aplikacją udoskonalą funkcjonowanie systemu miejskiej komunikacji zbiorowej na obszarze MOF i przełożą się na zwiększenie popularności tej formy mobilności.

Zadanie obejmuje:

-zakup 12 autobusów miejskich, niskopodłogowych z napędem elektrycznym o długości całkowitej zawierającej się w przedziale od 11,5 metra do 12,5 metra,

-zakup ładowarek: ładowarki stacjonarne dwustanowiskowe 120 kW (2x60) - 7 sztuk, ładowarka warsztatowa przenośna 40 kW - 1 sztuka,

-podłączenie ładowarek: 1 ładowarka 120 kW w stacji ładowania na obszarze działki drogowej, stanowiącej parking pojazdów komunikacji miejskiej, będący funkcjonalnie pętlą autobusową ul. (…) do drogi krajowej nr (…) oraz 6 ładowarek 120 kW w stacji ładowania na obszarze bazy zajezdni autobusów miejskich przy ul. (…) w (…),

-opracowanie i wdrożenie systemu zarządzania ładowarkami .... i ładowarką 40kW, zwanego Systemem Monitorowania Pracy Ładowarek (SMPŁ).

Podatek VAT wynikający z realizacji Zadania nr 1 w całości został uznany za niekwalifikowalny, gdyż pojazdy i urządzenia zostaną wydzierżawione spółce komunalnej „MZK w (…)” Sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „MZK Sp. z o.o.” lub „Operator”), na co najmniej, okres trwałości projektu (5 lat od zakończenia projektu).

Zadanie nr 2: Budowa stacji ładowania autobusów

Stacje ładowania są niezbędne do obsługi zakupywanego taboru o napędzie elektrycznym. Ich lokalizacja będzie się znajdować w bazie spółki jako najważniejszym miejscu dla systemu miejskiego transportu, a zarazem miejscu gdzie możliwe jest zbudowanie stacji transformatorowej (obecność infrastruktury elektroenergetycznej o odpowiednich parametrach) oraz w istotnym węźle końcowym, obsługującym kilka linii autobusowych, a zarazem miejscu umożliwiającym budowę stacji - ul. (…) - pętla autobusowa przy wlocie do obwodnicy (drogi krajowej nr (…)).

Przedmiotem inwestycji jest budowa stacji ładowania elektrycznych pojazdów komunikacji miejskiej wraz z wykonaniem wewnętrznej kablowej linii zasilającej niskiego napięcia od złącza kablowego .... do stacji, budowa wyspy wydzielonej z istniejącego parkingu do posadowienia ładowarki i budowa wiaty osłaniającej urządzenie.

Miejscem podłączenia jednej ładowarki 120 kW (2x60kW) zakupionej w ramach zadania nr 1 „Zakup autobusów elektrycznych oraz ładowarek” będzie teren objęty inwestycją znajdujący się na obszarze działki drogowej stanowiącej parking pojazdów komunikacji miejskiej, będący funkcjonalnie pętlą autobusową przy wlocie ul. (…) do drogi krajowej nr (…).

Miejscem podłączenia 6 ładowarek 120 kW (2x60kW) zakupionych w ramach zadania nr 1 „Zakup autobusów elektrycznych oraz ładowarek” będzie zajezdnia autobusów miejskich przy ul. (…) 2 w (…).

Przedmiotem niniejszego zadania będzie budowa stacji ładowania elektrycznych pojazdów komunikacji miejskiej wraz z towarzyszącą infrastrukturą oraz budowa kontenerowej stacji transformatorowej zasilającej urządzenia stacji ładowania, budowa kablowej wewnętrznej linii zasilającej, w tym średniego napięcia - od stacji transformatorowej PGE do stacji transformatorowej budowanej oraz linii niskiego napięcia od budowanej stacji transformatorowej do ładowarek, przebudowa placu manewrowego celem dostosowania go do nowej infrastruktury ładowania oraz budowa wiat osłonowych dla ładowarek pojazdów, wyposażenie zajezdni w mobilną ładowarkę o mocy 40kW, budowa linii telekomunikacyjnej z bazy do stacji ładowania, budowa mikroinstalacji fotowoltaicznej z magazynem energii na potrzeby ładowania pojazdów na dachu budynku warsztatowego zajezdni o mocy poniżej 50 kW.

Podatek VAT wynikający z realizacji Zadania nr 2 w całości został uznany za niekwalifikowalny, gdyż stacje ładowania autobusów zostaną wydzierżawione spółce komunalnej MZK Sp. z o.o. na co najmniej, okres trwałości projektu (5 lat od zakończenia projektu).

Zadanie nr 4: Zagospodarowanie terenu w pobliżu dworca PKP - utworzenie centrum przesiadkowego, budowa infrastruktury pieszej i rowerowej

Wydatek 4.2

Budowa centrum przesiadkowego - tablice informacji pasażerskiej oraz biletomat

Centrum przesiadkowe wybudowane w kluczowym miejscu integrującym różne środki transportu musi zostać wyposażone w nowoczesne środki informacji pasażerskiej oraz biletomat, który pozwoli kupić bilet również w godzinach zamknięcia kasy biletowej. Wybudowane zostaną również złącza elektroenergetyczne do zasilania urządzeń.

Podatek VAT wynikający z realizacji Zadania nr 4 Wydatek 4.2 w całości został uznany za niekwalifikowalny, gdyż urządzenia zostaną wydzierżawione spółce komunalnej MZK Sp. z o.o. na co najmniej, okres trwałości projektu (5 lat od zakończenia projektu).

Zadanie nr 5: Zagospodarowanie terenu w pobliżu dworca PKP - budowa budynku socjalno-sanitarnego dla kierowców/kasy biletowej

Centrum przesiadkowe powinno posiadać zaplecze sanitarne oraz pełnić funkcję punktu obsługi pasażera. W tym celu planuje się budowę niewielkiego budynku. Będzie pełnić funkcje kasy biletowej, punktu informacji pasażerskiej oraz sanitariatu dla kierowców komunikacji miejskiej; funkcjonalnie stanowić ma część centrum przesiadkowego. Budynek dostosowany będzie do potrzeb osób z różnymi potrzebami, w tym z niepełnosprawnościami (wyprofilowanie terenu i bezpośredni dostęp do budynku dla osób na wózku, dostępność toalety dla osób niepełnosprawnych, obniżona lada dla osób na wózku), wyposażony będzie w zadaszenie nad oknem kasy oraz posiadać będzie zieloną elewację.

Przewiduje się wykorzystanie materiałów przyjaznych środowisku. Budynek w strefie pod ochroną .... jako zabytkowy zespół dworca kolejowego.

Podatek VAT wynikający z realizacji Zadania nr 5 w całości został uznany za niekwalifikowalny, gdyż budynek zostanie wydzierżawiony spółce komunalnej MZK Sp. z o.o. n co najmniej, okres trwałości projektu (5 lat od zakończenia projektu).

Zadanie nr 6: Modernizacja infrastruktury przystankowej w mieście

Wydatek 6.2

Tablice informacji pasażerskiej oraz biletomaty

W ramach zadania zostanie zakupionych 6 biletomatów oraz 25 tablic informacji pasażerskiej z funkcją głosowego powiadamiania wraz z montażem na przystankach i budową przyłączy elektroenergetycznych.

Podatek VAT wynikający z realizacji Zadania nr 6 Wydatek 6.2 w całości został uznany za niekwalifikowalny, gdyż urządzenia zostaną wydzierżawione spółce komunalnej MZK Sp. z o.o. na co najmniej, okres trwałości projektu (5 lat od zakończenia projektu).

3.Zasady świadczenia odpłatnych usług transportu zbiorowego

Bezpośrednim Beneficjentem Programu Fundusze Europejskie dla Polski (…) 2021-2027 w ramach Działania 03.01 „Zrównoważona mobilność miejska” („Program”) może być wyłącznie jednostka samorządu terytorialnego. Beneficjent Gmina Miejska (…) jest Organizatorem publicznego transportu zbiorowego na terenie miasta (…) oraz gminy (…). Operatorem jest natomiast spółka komunalna „MZK w (…)” Sp. z o.o., któremu Gmina Miejska (…) powierzyła, w trybie bezpośrednim bez zastosowania trybów prawa zamówień publicznych, usługi publicznego transportu zbiorowego, jako podmiotowi wewnętrznemu w rozumieniu rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23.10.2007 r.

W związku z powyższym Gmina Miejska (…) zawarła w dniu 18.12.2017 r. ze swoją spółką komunalną, w której posiada 100% udziałów, MZK Sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „Operator”), umowę na realizację usług świadczenia przewozów w publicznym transporcie zbiorowym na terenie Gminy Miejskiej (…) oraz na terenie Gminy (…) w ramach porozumienia samorządowego wraz z utrzymaniem infrastruktury przystanków komunikacji miejskiej zlokalizowanych na terenie miasta (…) w zamian za rekompensatę, na okres 10 lat tj. od dnia 01.01.2018 r. do dnia 31.12.2027 r.

Zgodnie z Wytycznymi Programu, wszystkie zakupione w ramach projektu środki trwałe, w tym autobusy, ładowarki, stacje ładowania pojazdów, oprogramowanie, budynek socjalno-sanitarny z kasą biletową, tablice informacji pasażerskiej i biletomaty muszą pozostać własnością Beneficjenta przez cały okres realizacji projektu oraz w okresie jego trwałości tj. 5 lat od zakończenia projektu. W tym czasie Beneficjent może udostępnić zakupione w projekcie mienie spółce komunalnej, przy czym musi być ono użytkowane zgodnie z celami projektu.

Gmina zaplanowała, iż przekaże Operatorowi opisane wyżej środki trwałe na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy, przy czym czas obowiązywania takiej umowy nie może być dłuższy niż czas obowiązywania umowy o świadczenie usług publicznych. Konieczne jest wówczas wyraźne powiązanie zawieranej umowy z zawartą przez Gminę z Operatorem umową na świadczenie usług publicznych.

Operator w ramach swojej działalności prowadzi m.in. sprzedaż i dystrybucję biletów oraz osiąga przychody z reklam, które są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Gmina, w związku z realizacją usług świadczenia przewozów w transporcie zbiorowym, przekazuje Operatorowi corocznie rekompensatę, która jest kalkulowana w oparciu o poniesione koszty przewozów pomniejszone o wygenerowane podczas świadczenia przewozów przychody (m.in. ze sprzedaży i dystrybucji biletów, reklam) z uwzględnieniem rozsądnego zysku. Rekompensata nie jest opodatkowana podatkiem VAT, co zostało potwierdzone interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29.11.2016 r. sygn. 1061-IPTPP2.4512.415.2016.2.KK.

Zgodnie z Wytycznymi, fakt przekazania Operatorowi należących do Gminy składników majątkowych ma wpływ na wyliczenie rekompensaty, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w umowie o świadczenie usług publicznych, tak więc zapłacony na rzecz Gminy przez Spółkę czynsz dzierżawny będzie wliczony do należnej Operatorowi rekompensaty.

Spółka prowadzi wyłącznie działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług; korzysta z pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Na dzień składnia niniejszego wniosku Gmina Miejska (…) zrealizowała Zadanie nr 1: Zakup autobusów elektrycznych oraz ładowarek oraz Zadanie nr 2: Budowa stacjiładowania autobusów. W związku z realizacją tych zadań powstały następujące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne:

1) (...)

W dniu 02.06.2025 r. Gmina Miejska zawarła ze Spółką umowę na dzierżawę ww. składników majątku na okres od dnia 02.06.2025 r. do dnia 31.12.2027 r. ponieważ, zgodnie z Wytycznymi programu czas obowiązywania umowy dzierżawy nie może być dłuższy niż czas obowiązywania umowy o świadczenie usług publicznych tj. 31.12.2027 r. Jednak po zakończeniu obowiązywania umowy na świadczenie usług publicznych Miasto planuje zawrzeć ze Spółką umowę na kolejne 10 lat, w związku z czym zamierza także przedłużyć umowę dzierżawy co najmniej do końca okresu trwałości projektu.

Zgodnie z zawartą umową dzierżawy koszty związane z utrzymaniem składników przedmiotu umowy (przeglądy techniczne, serwis, ubezpieczenie, podatki, bieżące naprawy i remonty) będzie ponosiła Spółka. 

Odpisy amortyzacyjne od zakupionych składników majątku oddanych w dzierżawę dokonywane będą przez Miasto. Miasto, zgodnie z obecnie obowiązującą polityką rachunkowości, będzie stosowało odpisy amortyzacyjne metodą liniową, począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu przyjęcia tych środków do używania, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie wysokości umorzenia z ich wartością początkową, lub w którym środki trwałe postawiono w stan likwidacji, sprzedano, przekazano lub stwierdzono niedobór. Do amortyzowania podstawowych środków trwałych Gmina stosuje stawki wynikające z ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm. - dalej także „ustawa z dnia 15 lutego 1992 r.”) Miasto nie będzie wykorzystywać autobusów i pozostałych składników majątku bezpośrednio w żaden sposób poza udostępnieniem ich Spółce w ramach dzierżawy. Po zakończeniu trwałości projektu Miasto planuje zakończenie realizacji ww. umów dzierżawy i wniesienie ww. składników majątku do Spółki w formie aportu, zgodnie z dotychczasową praktyką Miasta.

W ramach umowy dzierżawy wartość czynszu dzierżawnego, który jest pobierany przez Miasto za udostępnienie składników majątku zakupionych w związku z realizacją projektu, został skalkulowany w wysokości odpowiadającej wartości ich miesięcznej amortyzacji, przy wykorzystaniu stawek amortyzacyjnych stosowanych przez Miasto. W związku z tym roczne wynagrodzenie netto należne Miastu wynikające z zawartej obecnie umowy dzierżawy będzie stanowiło:

1)dla autobusów - 20% ich wartości netto,

2)dla ładowarek - 10% ich wartości netto,

3)dla systemu zarządzania ładowarkami - 50% ich wartości netto,

4)dla stacji transformatorowej - 10% ich wartości netto,

5)dla instalacji fotowoltaicznej - 10% ich wartości netto.

Tak skalkulowany czynsz jest powiększany o podatek od towarów i usług płatny przez Spółkę w oparciu o wystawiane co miesiąc przez Miasto faktury.

Kwota czynszu za dzierżawę ww. składników majątku będzie znacząca dla budżetu Miasta, chociaż będzie stosunkowo niewielka w stosunku do dochodów ogółem.

Po podpisaniu umowy dzierżawy Miasto uzyskało informację od Spółki, iż stosowane w Spółce stawki amortyzacyjne dla autobusów, zgodnie z jej polityką rachunkowości są ustalane z uwzględnieniem faktycznego okresu ich ekonomicznej użyteczności, a nie na poziomie stawek wynikających z ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, co zdaniem Spółki odzwierciedla rzeczywiste zużycie tych środków trwałych. Okres ekonomicznej użyteczności autobusów, których Spółka jest właścicielem ustalany jest przez Spółkę w przedziale między 10 a 15 lat.

Dla autobusów elektrycznych przekazanych przez Miasto Spółce na podstawie umowy dzierżawy, ustalono 10-letni okres ekonomicznej użyteczności, z uwagi na 10-letni okres ich gwarancji udzielonej przez dostawcę. Na etapie postępowania przetargowego, określono, względem warunków oraz założeń co do okresu eksploatacji autobusów, 10-letni okres ekonomicznej i technicznej użyteczności wymagany, a następnie deklarowany przez producenta.

Zgodnie z SIWZ i umową z dostawcą autobusów okres poszczególnych gwarancji na autobusy wynosi:

a)na perforację spowodowaną korozją poszyć zewnętrznych oraz szkielet nadwozia i podwozia (minimum w zakresie odkształceń i pęknięć elementów, spoin itp. wynikających z wad wykonania lub wad konstrukcyjnych, a w szczególności spowodowanych przez korozję)) oraz na podwójne szyby (co najmniej w zakresie szczelności, parowania i zabrudzenia przestrzeni między szybami, rozklejania się pakietu szyb, pękania ramek okiennych) w oknach autobusu, o ile takie zastosowano – 10 lat,

b)na cały autobus - 60 miesięcy, bez limitu przebiegu,

c)na elektryczny układ napędowy autobusu (obejmujący co najmniej silnik/silniki trakcyjne, falownik trakcyjny oraz inne urządzenia, odpowiedzialne za zarządzanie pracą elektrycznego układu napędowego) - 400.000 km, lub okres eksploatacji 6 lat w zależności co pierwsze nastąpi,

d)na magazyn energii elektrycznej, w którym gromadzona jest energia elektryczna, elektrycznego układu napędowego minimum 120 miesięcy gwarancja ta obejmuje, co najmniej:

-wszystkie elementy systemu, w tym akumulatory/baterie trakcyjne i system zarządzania energią (ang. Bartery Management System, zwany dalej BMS),

-czynności kontrolne, obsługowe, naprawcze oraz materiały eksploatacyjne,

-gwarantowany poziom energii dostępnej dla Zamawiającego (Ed) i zachowanie w całym okresie gwarancji pojemności energetycznej na poziomie nie mniejszym niż wymagana wartości energii dostępnej dla Zamawiającego (Ed) w rozumieniu dalszej części niniejszego załącznika, (zwanej dalej energią dostępną dla Zamawiającego lub Ed),

-na gwarantowany przebieg autobusu, oznacza to, że Zamawiający będzie miał możliwość wykonania gwarantowanego przebiegu (w rozumieniu dalszej części niniejszego załącznika), w okresie gwarancji,

e)na automatyczny system alarmowy i tłumienia ognia wybranych elementów autobusu - 10 lat, gwarancja ta obejmuje, co najmniej:

wszystkie elementy systemu - czynności kontrolne, obsługowe, naprawcze oraz materiały eksploatacyjne,

f)na oprogramowanie i urządzenia określone w § 2 ust 1 pkt 3 Warunków Obsługi Gwarancyjnej, stanowiących załącznik nr 3 do projektowanych postanowień umowy – 72 miesiące.

W związku z tym, iż składniki majątku będącego przedmiotem umowy dzierżawy są faktycznie użytkowane przez Spółkę, która jest jednostką objętą skonsolidowanym bilansem Gminy Miejskiej (…), Miasto zamierza zmienić swoją politykę rachunkowości w zakresie stawek amortyzacyjnych dla autobusów przekazanych Spółce do użytkowania na podstawie umowy dzierżawy i przyjąć ją w wysokości 10%. Będzie to, zdaniem Miasta, odzwierciedlało faktyczny okres ich zużycia, a dane wykazane w sprawozdaniach finansowych Miasta będą spójne z innymi danymi w takim samym przedmiocie. Miasto zamierza następnie zmienić wysokość czynszu dzierżawnego i ustalić go na poziomie przyjętej stawki amortyzacyjnej tj. 10% wartości netto autobusów rocznie. Pozostałe składniki majątku przekazane Spółce na podstawie ww. umowy dzierżawy są amortyzowane zarówno przez Miasto jak i przez Spółkę przy użyciu stawek wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

4.Pozostałe uwarunkowania stanu faktycznego wniosku

Miasto wyjaśnia, że dotychczas działanie Gminy polegające na wyposażaniu Spółki w majątek każdorazowo polegało na przekazaniu jej na własność składników majątku w formie wkładu niepieniężnego w zamian za udziały. Jednocześnie Gmina dokonywała odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu/wytworzeniu przekazywanych aportem składników. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, wyjątkowo, z powodu zastrzeżenia w realizowanym przez Gminę projekcie niezmienności własności dofinansowanej infrastruktury, dokonano wyboru przekazania składników majątku na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy. Po zakończeniu realizacji projektu (okresie jego trwałości) zamiarem Gminy jest przekazanie majątku, zgodnie z dotychczasową praktyką, w formie wkładu niepieniężnego do Spółki.

Gmina nie planuje zmieniać modelu finansowania zadania, tj. powierzenia świadczenia przewozów w publicznym transporcie zbiorowym spółce komunalnej MZK w zamian za rekompensatę - obecnie obowiązująca umowa jest zawarta na okres 10 lat tj. od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2027 r., gdyż zgodnie z rozporządzeniem (WE) Nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23.10.2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenie Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70, okres obowiązywania takiej umowy jest ograniczony i nie może przekroczyć 10 lat, jednak Gmina planuje zawrzeć kolejną umowę ze Spółką po zakończeniu obowiązywania obecnej umowy.

Zgodnie z Wytycznymi czas obowiązywania zawartej umowy dzierżawy nie może być dłuższy niż czas obowiązywania umowy o świadczenie usług publicznych, jednak Gmina, w związku z tym, że planuje zawrzeć kolejną umowę ze Spółką po zakończeniu obowiązywania obecnej umowy, planuje również zawrzeć umowę dzierżawy na kolejny okres, w związku z obowiązkiem zachowania niezmienności własności przez cały okres realizacji projektu oraz w okresie jego trwałości.

Ponadto Miasto wskazuje, że:

1)organizacja transportu zbiorowego należy do zadań własnych gminy (usługi użyteczności publicznej) i w związku z tą działalnością Gmina, ani Spółka nie muszą osiągać zysku,

2)gmina ma swobodę w wyborze realizacji zadań w zakresie formy wykonywania gospodarki komunalnej (samodzielnie, zakład budżetowy, spółka komunalna), z zastrzeżeniem, że w zakresie wydatków ponoszonych w Projekcie objętym wnioskiem:

a. Spółka - z uwagi na warunki dofinansowania - nie mogła samodzielnie ubiegać się o dofinansowanie;

b. Gmina - w okresie trwałości Projektu - nie może wyzbyć się własności nabytych w ramach Projektu aktywów;

3)Gmina powołała Spółkę w 2007 r. do realizacji zadań w zakresie transportu publicznego; wcześniej zadania w zakresie transportu wykonywano w formie zakładu;

4)gdyby Gmina sama wykonywała zadania w zakresie transportu zbiorowego, to prawo do odliczenia przysługiwałoby jej w całości (Gmina dokonywałaby sprzedaży biletów i dokonywała odliczenie podatku naliczonego z tytułu pozyskania taboru),

5)nie jest celowe i zasadne tworzenie wewnątrz Gminy wyspecjalizowanej struktury w celu realizacji zadań, skoro na wiele lat przed Projektem (2007 r., wcześniej zakład budżetowy), Gmina powołała spółkę komunalną,

6)przyjęta forma oddania Spółce do używania majątku jest wynikiem braku możliwości uzyskania dofinansowania przez Spółkę,

7)Gmina dąży do odzyskania od Spółki co najmniej tej części nakładów, która nie została pokryta dotacją (i tę część odzyska),

8)Gmina otrzymała dotację na zakup, zatem nie musi uzyskać od Spółki zwrotu wydatku w tym zakresie,

9)Gmina nie zmienia sposobu wykorzystania już posiadanego majątku, w celu wykreowania prawa do odliczenia (nabycie następuje ze z góry powziętym zamiarem oddania w dzierżawę, a następnie - wniesienia aportem do Spółki).

Gmina uzyskała od uprawnionego rzeczoznawcy (dalej „Rzeczoznawca”) wycenę miesięcznego czynszu dzierżawnego poszczególnych składników majątku, które mają być przedmiotem dzierżawy Spółce.

Wycena dotyczyła określenia wartości czynszu dzierżawnego dla:

1)Autobus elektryczny - ....

2)Ładowarka dwustanowiskowa .... wraz ze stacją ładowania.

3)Ładowarka mobilna ....

4)System zarządzania ładowarkami.

Wartość według ceny nabycia poszczególnych składników majątku (w cenach netto) jest następująca:

1)Autobus EV12 - .... (…) zł

2)Ładowarka dwustanowiskowa ..... wraz ze stacją ładowania (…) zł

3)Ładowarka mobilna .... (…) zł

4)System zarządzania ładowarkami (…) zł.

Rzeczoznawca przytoczył uwarunkowania prawne, w tym w szczególności art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (2016/C/262/01) i wskazał, że: „Mając na uwadze przedstawione powyżej uwarunkowania związane z potencjalnym wystąpieniem korzyści finansowej, wynikającej z wydzierżawienia majątku publicznego, a w szczególności własnej spółce komunalnej, tj. Miejskiemu Zakładowi Komunikacyjnemu Sp. z o.o. w (…) niezwykle istotną kwestią jest aby warunki dzierżawy przedmiotowego mienia miały charakter rynkowy, a co za tym idzie:

1)nie wywoływały jakiejkolwiek korzyści finansowej u dzierżawcy, w myśl art. 107 ust 1 TFUE, oraz

2)zapewniły Miastu jako wydzierżawiającemu oczekiwaną stopę zwrotu wymaganą przez rynek na podstawie ogólnie przyjętych kryteriów.

W wycenie Rzeczoznawcy przedstawiono dwa warianty wyceny czynszu dzierżawnego, przy czym wariant pierwszy został zaproponowany przez Rzeczoznawcę, zaś wariant drugi został skalkulowany na wniosek Miasta.

Wariant pierwszy obejmuje wycenę przy uwzględnieniu wydatku poniesionego przez Gminę (wkład własny Gminy). Określając wysokość czynszu dzierżawnego dla poszczególnych składników majątkowych przyjęto następujące założenia i wytyczne, tj.:

1)Gmina Miejska (…) na zakup środków trwałych zawartych w Tabeli 1, tj. przedmiot dzierżawy, uzyskało dofinansowanie w ramach Funduszy Europejskich dla Polski (…) 2021-2027 Priorytet .... Zrównoważona mobilność miejska Działanie .... Zrównoważona mobilność miejska w łącznej wysokości (…) zł, natomiast wkład własny Miasta wyniósł (…) zł - po korekcie uwzględniającej wartość rzeczywistą kosztów kwalifikowanych.

Wobec powyższej okoliczności wysokość czynszu dzierżawnego określono względem poziomu faktycznych wydatków Miasta ze środków własnych, a nie łącznej wartości zakupu poszczególnych środków trwałych.

2)Okres ekonomicznej użyteczności danego środka trwałego określono względem warunków oraz założeń, co do okresu ich eksploatacji deklarowanych i wymaganych od producenta na etapie postępowania przetargowego, zawartych w ramach szczegółowego opisu przedmiotu zamówienia oraz zawartej Umowy nr (…) z 6 maja 2024 roku - zatem przyjęto 10 letni okres ekonomicznej i technicznej użyteczności dla autobusów, ładowarek wraz z pozostałą infrastrukturą towarzyszącą (stacją ładowania) oraz systemu zarządzania ładowarkami.

W celu zachowania konkurencyjnego charakteru umowy dzierżawy, wycenę poziomu czynszu dzierżawnego poszczególnych składników majątkowych określono wg następujących założeń, tj.:

1)Zawarcie umowy dzierżawy przez Miasto należy postrzegać jako inwestycja kapitałowa, której celem jest osiągnięcie dochodów pieniężnych z przedmiotowego tytułu.

2)Stawka czynszu dzierżawnego będzie odpowiadać aktualnym warunkom rynkowym (na dzień niniejszej wyceny), a co za tym idzie wysokość czynszu dzierżawnego będzie utrzymana na poziomie porównywalnym do oferowanych przez instytucje finansujące dot. najmu długoterminowego czy leasingu operacyjnego.

3)Stawka czynszu wyrażona jest w złotych polskich bez podatku od towarów i usług VAT.

4)Czas trwania umowy dzierżawy majątku może być krótszy lub równy okresowi ekonomicznej użyteczności danego środka trwałego.

5)Wartość przedmiotu dzierżawy obejmuje wysokość poniesionych nakładów związanych z zakupem środków trwałych w zakresie wyłącznie wkładu własnego Miasta.

Przyjmując powyższe założenia wycenę stawki czynszu przeprowadzono w scenariuszu alternatywnym dla dzierżawcy dokonując symulacji wysokości czynszu dla najmu długoterminowego/leasingu operacyjnego wg następujących warunków finansowania, tj. okres dzierżawy 120 miesięcy (10 lat);

-stała wartość czynszu dzierżawnego;

-opłata wstępna: 0,00 zł;

-marża nominalna w wysokości 0,85%;

-oprocentowanie stałe na poziomie 5,16% - wg wartości kursu stopy swap publikowanych przez Komisję Europejską dla kontraktów Public Service Contract (PSC) w odniesieniu do kontraktów 10 letnich wyrażonych w PLN.

W wariancie pierwszym wyceny czynszu, Rzeczoznawca wycenił czynsz dzierżawny za składniki majątkowe będące przedmiotem dzierżawy (w zł netto) bazując wyłącznie na części ceny zakupu, jaka przypada na wkład Miasta:

1)Autobus EV12 - .... Wartość jednostkowa (…) zł ilość 12 wartość łączna (…) zł - miesięczny czynsz dzierżawny według wyceny w wariancie pierwszym: (…) zł netto;

2)Ładowarka dwustanowiskowa .... wraz ze stacją ładowania wartość jednostkowa (…) zł, ilość 7, wartość łączna (…) zł; - miesięczny czynsz dzierżawny według wyceny w wariancie pierwszym: (…) zł netto;

3)Ładowarka mobilna .... wartość jednostkowa (…) zł, ilość 1, wartość łączna (…) zł - miesięczny czynsz dzierżawny według wyceny w wariancie pierwszym: (…) zł netto;

4)System zarządzania ładowarkami (…) zł - miesięczny czynsz dzierżawny według wyceny w wariancie pierwszym: (…) zł netto.

W wariancie drugim wyceny Rzeczoznawca wskazał, że „Na wniosek Zamawiającego w ramach niniejszego opracowania ustalono dodatkowo rynkową stawkę czynszu dzierżawnego dla poszczególnych środków trwałych obliczonych od wartości netto ich zakupu, czyli od łącznych wydatków kwalifikowanych Miasta obejmujących zarówno wkład własny jak i poziom dofinansowania z Funduszy Europejskich dla Polski (…) 2021-2027 Priorytet .... Zrównoważona mobilność miejska Działanie ....Zrównoważona mobilność miejska. Przedmiotową kalkulację przeprowadzono w scenariuszu alternatywnym dla dzierżawcy dokonując symulacji wysokości czynszu dla najmu długoterminowego/leasingu operacyjnego - przy tożsamych założeniach opisanych we wcześniejszej części opracowania - z wyjątkiem wskazanej wartości zakupu, a jej wyniki zaprezentowano poniżej w analogicznym układzie tabelarycznym”.

W wariancie drugim wyceny czynszu, Rzeczoznawca wycenił czynsz dzierżawny za składniki majątkowe będące przedmiotem dzierżawy (w zł netto), z pominięciem okoliczności dofinansowania, jakie otrzymało Miasto:

1)Autobus EV12 - .... - wartość netto (…) - miesięczny czynsz dzierżawny (…)

2)Ładowarka dwustanowiskowa .... wraz ze stacją ładowania - miesięczny czynsz dzierżawny (…)

3)Ładowarka mobilna ..... miesięczny czynsz dzierżawny (…)

4)System zarządzania ładowarkami - miesięczny czynsz dzierżawny (…) zł netto.

Na dzień złożenia wniosku Miasto nie wykonało prawa do odliczenia z tytułu wydatków ponoszonych w projekcie (w szczególności z tytułu nabycia autobusów).

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy (pismem z 3 października 2025 r.)

Na pytania zawarte w wezwaniu Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi:

Pytanie nr 1:

1.Z opisu sprawy wynika, iż:

Proszę wskazać jaka jest łączna wartość inwestycji objętej wnioskiem tj. całkowita wartość ww. zadań (wydatków)? Proszę wskazać wartość netto/brutto inwestycji.

Odpowiedź na pytanie nr 1:

1.Całkowita łączna wartość inwestycji objętej wnioskiem wynosi: (…) zł netto, (…) zł brutto.

Zadania zrealizowane:

-Zadanie 1: (…) zł netto, (…) zł brutto

-Zadanie 2: (…) zł netto, (…) zł brutto

Zadania planowane (koszty szacunkowe):

-Zadanie 4: Wydatek 4.2: (…) zł netto, (…) zł brutto

-Zadanie 5: (…) zł netto, (…) zł brutto

-Zadanie 6: Wydatek 6.2: (…) zł netto, (…) zł brutto.

Pytanie nr 2:

2.Z opisu sprawy wynika, iż:

Proszę wskazać:

a)czy podane kwoty stanowią wartości netto czy brutto?

b)wysokość Państwa wkładu własnego w realizację ww. Inwestycji? Należy podać kwotę netto i brutto.

c)wysokość dofinansowania do realizacji ww. Inwestycji. Należy podać kwotę netto i brutto.

Odpowiedź na pytanie nr 2:

2.Miasto uzyskało/uzyska dla ww. zadań procentowe dofinansowanie do kwoty netto wydatków kwalifikowalnych (podatek od towarów i usług jest wydatkiem niekwalifikowalnym w projekcie):

Zadania zrealizowane:

-Zadanie 1: dofinansowanie wyniosło (…) zł (85% wydatków kwalifikowalnych netto), wkład własny (…) zł (w tym podatek VAT),

-Zadanie 2: dofinansowanie wyniosło (…) zł (85% wydatków kwalifikowalnych netto), wkład własny (…) zł (w tym podatek VAT),

Zadania planowane:

-Zadanie 4: Wydatek 4.2: planowane dofinansowanie wynosi (…) zł (85% wydatków kwalifikowalnych netto), wkład własny (…) zł (w tym podatek VAT),

-Zadanie 5: planowane dofinansowanie wynosi (…) zł (85% wydatków kwalifikowalnych netto), wkład własny (…) zł (w tym podatek VAT),

-Zadanie 6: Wydatek 6.2: planowane dofinansowanie wynosi (…) zł (85% wydatków kwalifikowalnych netto), wkład własny (…) zł (w tym podatek VAT).

Pytanie nr 3:

3.Z opisu sprawy wynika, iż:

Proszę jednoznacznie wskazać:

a)łączną miesięczną oraz roczną kwotę czynszu dzierżawnego w okresie od 02.06.2025 r. do 31.12.2027 r. za składniki majątkowe (wartość netto i brutto) jaką Państwo otrzymują/będą otrzymywać na podstawie zawartej umowy dzierżawy z dnia 02.06.2025 r.

b)łączną miesięczną oraz roczną kwotę czynszu dzierżawnego za składniki majątkowe (wartość netto i brutto) jaką Państwo będą otrzymywać po dniu 31.12.2027 r. tj. w okresie od zakończenia obowiązującej obecnie umowy dzierżawy przez okres kolejnych 10 lat obowiązywania umowy dzierżawy.

Odpowiedź na pytanie nr 3:

3.Obecnie Projekt nie jest zakończony, w związku z czym Miasto obecnie pobiera czynsz dzierżawny wyłącznie od części oddanej do użytkowania Operatorowi, tj.

a)autobusy

-miesięcznie: (…) zł netto, (…) zł brutto

-rocznie: (…) zł netto, (…) zł brutto

b)ładowarki, stacje ładowania, stacja transformatorowa, instalacja fotowoltaiczna, system zarządzania ładowarkami

-miesięcznie: (…) zł netto, (…) zł brutto

-rocznie: (…) zł netto, (…) zł brutto

Docelowo:

a)w okresie od dnia 2 czerwca 2025 r. do dnia 31 grudnia 2027 szacunkowy maksymalny czynsz, po zrealizowaniu wszystkich zadań, na podstawie obecnie obowiązujących stawek będzie wynosił:

-miesięcznie: (…) zł netto, (…) zł brutto

-rocznie: (…) zł netto, (…) zł brutto

Natomiast po planowanej zmianie wysokości stawek czynszu będzie wynosił:

-miesięcznie: (…) zł netto, (…) zł brutto

-rocznie: (…) zł netto, (…) zł brutto.

b)po dniu 31 grudnia 2027 r. do końca okresu trwałości projektu ww. kwoty będą takie same jak w pkt a) powyżej.

Pytanie nr 4:

4.W jakiej relacji pozostaje/będzie pozostawał czynsz dzierżawny za rok z całkowitymi nakładami (dofinansowanie + wkład własny) poniesionymi na realizację inwestycji opisanej we wniosku? Jaki % w wartości nakładów, poniesionych na realizację ww. inwestycji stanowi/będzie stanowił roczny obrót z tytułu dzierżawy?

Odpowiedź na pytanie nr 4:

4.Łączna wartość poniesionych przez Gminę nakładów brutto wyniesie (…) zł.

Roczny czynsz dzierżawny, zgodnie z obecnie obowiązującymi stawkami, wyniesie (…) zł brutto, co stanowi 18% poniesionych nakładów.

Roczny czynsz dzierżawny, po planowanej zmianie wysokości stawek, wyniesie (…) zł brutto, co stanowi 10% poniesionych nakładów.

Pytanie nr 5:

5.Czy ww. czynsz dzierżawny, który otrzymają Państwo w całym okresie obowiązywania umowy dzierżawy umożliwi zwrot wydatków poniesionych na realizację ww. Inwestycji finansowanych wyłącznie z wkładu własnego? Jeśli tak, to należy wskazać, w jakim okresie?

Odpowiedź na pytanie nr 5:

5.Tak, przy czym przy obecnie obowiązujących stawkach będzie to ok. 2 lat, natomiast po planowanej zmianie stawek zwrot nastąpi w okresie ok. 3 lat.

Pytanie nr 6:

6.Czy ww. czynsz dzierżawny, który otrzymają Państwo w całym okresie obowiązywania umowy dzierżawy umożliwi zwrot wydatków poniesionych na realizację ww. Inwestycji finansowanych zarówno z wkładu własnego jak i dofinansowania? Jeśli tak, to należy wskazać, w jakim okresie?

Odpowiedź na pytanie nr 6:

6.Planowany okres dzierżawy to okres trwałości Projektu czyli ok. 9 lat. Przy obecnie obowiązujących stawkach całkowity zwrot poniesionych na realizację ww. zadań wydatków ogółem nastąpi po upływie ok 5,5 roku, przy czym dla autobusów będzie to 5 lat, dla systemu zarządzania ładowarkami będą to 2 lata, dla budynku socjalno-sanitarnego dla kierowców/kasy - 40 lat, a dla pozostałych - 10 lat.

Po zmianie stawek zwrot poniesionych wydatków ogółem nastąpi po ok. 10 latach, przy czym dla większości składników będzie to 10 lat, jedynie dla systemu zarządzania ładowarkami będą to 2 lata a dla budynku socjalno-sanitarnego dla kierowców/kasy zwrot nastąpi w okresie 40 lat.

Jednocześnie podkreślić należy, iż Miasto planuje, po okresie trwałości projektu, przekazać ww. środki trwałe aportem do Spółki.

Pytanie nr 7:

Czy wysokość czynszu będzie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych? Jeśli tak, to jakich konkretnie?

Odpowiedź na pytanie nr 7:

7.Tak. Miasto jest zdania, że zasadniczo czynsz będzie skalkulowany w oparciu o realia rynkowe. Podstawą jego ustalenia będą odpisy amortyzacyjne, okres ekonomicznej użyteczności składników majątku, nadto Miasto posiłkuje się wycenę rzeczoznawcy. W przypadku nowej stawki amortyzacji dla autobusów (obniżonej), wysokość czynszu będzie adekwatna do obniżonej stawki amortyzacji i będzie adekwatna do okresu użyteczności pojazdów, udzielonej gwarancji producenta, a także okresu eksploatacji autobusów przez Operatora.

Miasto wyjaśnia ponownie, że w wariancie drugim wyceny czynszu, Rzeczoznawca wycenił czynsz dzierżawny za składniki majątkowe będące przedmiotem dzierżawy (w zł netto), z pominięciem okoliczności dofinansowania, jakie otrzymało Miasto, przyjmując następujące warunki finansowania:

-okres dzierżawy 120 miesięcy (10 lat);

-stała wartość czynszu dzierżawnego;

-opłata wstępna: 0,00 zł;

-marża nominalna w wysokości 0,85%;

-oprocentowanie stałe na poziomie 5,16% - wg wartości kursu stopy swap; publikowanych przez Komisję Europejską dla kontraktów Public Service Contract (PSC) w odniesieniu do kontraktów 10 letnich wyrażonych w PLN2.

Na podstawie powyższych parametrów czynsz dzierżawny netto autobusu Autobus EV12 -... Electric Rzeczoznawca ustalił na kwotę (…) zł netto.

Miasto zgodnie z obecnie obowiązującą umową pobiera czynsz dzierżawny za autobusy w wysokości (…) zł netto.

Z uwagi na charakter działalności Miasta, Miasto nie musi dążyć do uzyskania zysku z tytułu oddania składników majątku do używania Spółce (a nawet nie jest to uzasadnione) i z tego powodu przy kalkulacji czynszu nie uwzględniono kosztu odsetkowego oraz marży. Miasto podkreśla również, że z uwagi na zasady powierzenia Spółce realizacji zadań w zakresie usług przewozowych, przekazuje Operatorowi corocznie rekompensatę, która jest kalkulowana w oparciu o poniesione koszty przewozów pomniejszone o wygenerowane podczas świadczenia przewozów przychody (m.in. ze sprzedaży i dystrybucji biletów, reklam) z uwzględnieniem rozsądnego zysku. Zgodnie z wytycznymi, fakt przekazania Operatorowi należących do Gminy składników majątkowych ma wpływ na wyliczenie rekompensaty, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w umowie o świadczenie usług publicznych, tak więc zapłacony na rzecz Gminy przez spółkę czynsz dzierżawny będzie wliczony do należnej Operatorowi rekompensaty.

Podwyższenie czynszu o koszty odsetkowe i marżę nie ma uzasadnienia ekonomicznego, z uwagi na szczególny status Miasta jako podatnika (jednostka samorządu terytorialnego, realizująca zadanie własne poprzez spółkę komunalną). Z uwagi na uwarunkowania Projektu, Miasto musi pozostać właścicielem towarów/usług nabytych w Projekcie przez okres jego trwałości. Jednocześnie uwzględnienia wymaga, że Miasto nie ponosiło kosztów finansowania (odsetkowych) z uwagi finansowanie Inwestycji w Projekcie środkami własnymi oraz dotacją.

Uwzględniając powyższe uwarunkowania miesięczny czynsz netto z tytułu dzierżawy 12 autobusów - po planowanej zmianie polityki rachunkowości w zakresie stawek amortyzacyjnych dla autobusów przekazanych Spółce do użytkowania (przyjęciu stawki 10%) oraz zmianie wysokości czynszu dzierżawnego netto i ustaleniu go na poziomie przyjętej stawki amortyzacyjnej, tj. 10% wartości autobusów rocznie — będzie wynosił miesięcznie (…) zł netto ((…) zł netto za autobus).

Pytanie nr 8:

8.Czy czynsz z tytułu dzierżawy ww. infrastruktury jest/będzie niższy od wartości rynkowej, równy wartości rynkowej czy wyższy od tej wartości?

Odpowiedź na pytanie nr 8:

8.W ocenie Wnioskodawcy obecny czynsz jest wyższy od wartości rynkowej, natomiast po zmianie stawek będzie odpowiadał wartości rynkowej.

Z uwagi na charakter działalności Miasta oraz źródła finansowania, Miasto nie musi uzyskać zysku z tytułu oddania składników majątku do używania, ani zrekompensować kosztu finansowania zewnętrznego; z tego powodu przy kalkulacji czynszu nie uwzględniono marży i kosztu odsetkowego.

Pytanie nr 9:

9.Na jakim poziomie kształtują/będą kształtowały się dochody z tytułu dzierżawy infrastruktury powstałej w wyniku realizacji ww. Inwestycji w skali roku w stosunku do Państwa dochodów ogółem/dochodów własnych?

Odpowiedź na pytanie nr 9:

9.Planowane w 2025 roku dochody Miasta wynoszą ogółem (…) zł, a więc stosunek rocznego czynszu dzierżawnego, przy obecnie obowiązujących stawkach, w wysokości (…) zł netto (VAT nie jest dochodem Gminy), do dochodów Miasta ogółem wynosi 1,1%, natomiast po zmianie stawek roczny czynsz będzie wynosił (…) zł netto i będzie stanowił 0,6% dochodów Miasta.

 Pytanie nr 10:

10.W związku z przedstawieniem w opisie sprawy dwóch wariantów wyceny czynszu dzierżawnego przez rzeczoznawcę, proszę wskazać, który wariant wyceny czynszu jest/będzie przez Państwa wybrany?

Odpowiedź na pytanie nr 10:

10.Żaden z wariantów wyceny nie będzie stanowił podstawy ustalenia czynszu dzierżawnego. Przytoczona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wycena rzeczoznawcy nie będzie/nie była podstawą określenia wysokości czynszu dzierżawnego. Miasto ustaliło wysokość czynszu dzierżawnego kierując się zasadniczo wysokością rocznego odpisu amortyzacyjnego. Planowana wysokość czynszu ulegnie zmianie wyłącznie w odniesieniu do autobusów i będzie to związane ze zmianą rocznej stawki amortyzacyjnej, uwzględniającej przewidywany okres faktycznego korzystania z autobusów, okres efektywnej użyteczności wyznaczony gwarancją udzieloną przez producenta/dostawcę, okres eksploatacji przyjęty dla podobnych pojazdów w Spółce, okres użyteczności przyjęty przez rzeczoznawcę.

Miasto uzyskało opinię rzeczoznawcy, jednak nie stanowiła ona wyłącznej podstawy ustalenia wysokości czynszu dzierżawnego, bowiem z uwagi na charakter działalności Miasta, Miasto nie musi uzyskać zysku z tytułu oddania składników majątku do używania Spółce i z tego powodu przy kalkulacji czynszu nie uwzględniono kosztu odsetkowego, ani marży.

Wycenę rzeczoznawcy przytoczono jako okoliczności istotne w sprawie, umożliwiające odniesienie wysokości ustalonego czynszu do realiów rynkowych, przy czym konieczne jest uwzględnienie specyfiki wynikającej z:

1) źródeł finansowania Inwestycji w Projekcie;

2) charakteru działalności Miasta w zakresie organizacji transportu zbiorowego.

Pytanie nr 11:

11.Czy Operator/dzierżawca, któremu przekazali Państwo środki trwałe na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy został wybrany w trybie przetargu?

Odpowiedź na pytanie nr 10:

11.Operatorem jest spółka komunalna „MZK w (…)” Sp. z o.o., któremu Gmina Miejska (…) powierzyła, w trybie bezpośrednim bez zastosowania trybów prawa zamówień publicznych, usługi publicznego transportu zbiorowego, jako podmiotowi wewnętrznemu w rozumieniu rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23.10.2007 r.

Pytanie nr 12:

12.Jaka stawka amortyzacji jest stosowana dla wszystkich środków trwałych objętych wnioskiem w okresie od 02.06.2025 r. do 31.12.2027 r.? (proszę wskazać odrębnie dla każdego środka trwałego).

Odpowiedź na pytanie nr 12:

12.Obecnie, również w okresie od 02.06.2025 r. do 31.12.2027 r., Wnioskodawca stosuje następujące stawki amortyzacyjne:

-Autobusy - 20% (Miasto planuje zmianę stawki na 10%),

-Ładowarka mobilna - 10%,

-Stacje ładowania - 10%,

-Stacja transformatorowa - 10%,

-Instalacja fotowoltaiczna - 10%,

-System zarządzania ładowarkami - 50%,

-Tablice informacji pasażerskiej i biletomaty - 10%,

-Budynek socjalno-sanitarny dla kierowców/kasa biletowa - 2,5%.

Pytanie nr 13:

13.Jaka stawka amortyzacji będzie stosowana dla wszystkich środków trwałych objętych wnioskiem po dniu 31.12.2027 r. tj. w okresie od zakończenia obowiązującej obecnie umowy dzierżawy przez okres kolejnych 10 lat obowiązywania umowy dzierżawy? (proszę wskazać odrębnie dla każdego środka trwałego).

Odpowiedź na pytanie nr 13:

13.Po 31.12.2027 r. stawki amortyzacyjne będą takie same jak w pkt 12.

Pytanie nr 14:

14.Jeśli planują Państwo zmianę stawek amortyzacyjnych środków trwałych w czasie trwania umowy dzierżawy w całym okresie jej obowiązywania to proszę wskazać:

a)kiedy nastąpi zmiana stawek amortyzacyjnych poszczególnych środków trwałych (proszę wskazać dokładną datę - dzień, miesiąc, rok)?,

b)z jakiej stawki amortyzacyjnej na jaką zostanie zmieniona stawka amortyzacyjna poszczególnego środka trwałego?

Proszę wskazać odrębnie dla każdego środka trwałego.

Odpowiedź na pytanie nr 14:

14.Miasto planuje zmienić stawki amortyzacyjne dla autobusów z 20% na 10%, poprzez zmianę polityki rachunkowości ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2025 r. Zmiana polityki rachunkowości oraz zmiana umowy dzierżawy zostanie przeprowadzona po otrzymaniu interpretacji indywidualnej, w związku z czym nie jest możliwe wskazanie konkretnej daty aneksowania umowy dzierżawy.

Zmiana stawki amortyzacji, a w konsekwencji zmiana wysokości czynszu dzierżawnego będzie dotyczyła wyłącznie autobusów - Miasto planuje zastąpić stawkę 20% stawką 10%, która w sposób bardziej precyzyjny odzwierciedla okres ekonomicznej użyteczności autobusów.

Pytanie nr 15:

15.Z opisy sprawy wynika, iż:

w kontekście przedstawionej informacji w opisie sprawy proszę jednoznacznie wskazać:

a)gdzie konkretnie jest zamontowana instalacja fotowoltaiczna (na budynku/poza budynkiem)?

b)czy są/będą Państwo w stanie wyodrębnić ponoszone wydatki na budowę instalacji fotowoltaicznej, zlokalizowanej na terenie MZK?

c)czy umowa z przedsiębiorstwem energetycznym jest/będzie zawarta przez Państwo czy przez Operatora/MZK Sp. z o.o.?

d)czy w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej są/będą Państwo czy jest/będzie Operator/MZK Sp. z o.o. prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?

e)czy ww. instalacja stanowi/będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii?

f)jakie zasady rozliczenia wyprodukowanej z ww. instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej zostały/zostaną określone z przedsiębiorstwem energetycznym?

g)czy ww. umowa przewiduje/będzie przewidywała wynagrodzenie dla Państwa /czy dla Operatora/ MZK Sp. z o.o. w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej?

h)czy w przypadku instalacji fotowoltaicznej korzystają/będą korzystali Państwo czy korzysta/będzie korzystał Operator/MZK Sp. z o.o. z rozliczenia:

-ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii? lub

-wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii?

i)czy ww. instalacja fotowoltaiczna mieści/będzie mieściła się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? Jeśli tak, prosimy wskazać konkretny punkt ww. przepisu.

j)czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:

-mogą ją/będą mogli Państwo czy może/będzie mógł Operator/MZK Sp. z o.o. wykorzystać w późniejszym terminie? Jeżeli tak, to należy wskazać w jakim terminie?

-niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”?

Odpowiedź na pytanie nr 15:

15.W odniesieniu do poszczególnych pytań Miasto wyjaśnia:

a)instalacja fotowoltaiczna jest zamontowana na budynku hali warsztatowej Operatora;

b)tak;

c)instalacja fotowoltaiczna w żaden sposób nie oddaje i nie będzie oddawać nadprodukcji do sieci Operatora Systemu Dystrybucyjnego (dalej „OSD”). Całość wytworzonej energii jest i będzie skonsumowana na własne potrzeby, a więc umowa nie jest i nie będzie podpisana z przedsiębiorstwem energetycznym na sprzedaż energii, ani przez Gminę, ani przez Operatora;

d)instalacja fotowoltaiczna w żaden sposób nie oddaje i nie będzie oddawać nadprodukcji do sieci OSD. Całość wytworzonej energii jest i będzie skonsumowana na własne potrzeby. Ponadto nie doszło do zawarcia umowy z przedsiębiorstwem energetycznym na sprzedaż energii. W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że Gmina/Operator/MZK Sp. z o.o. nie będzie prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.);

e)zamontowana instalacja nie jest przyłączona do sieci energetycznej (instalacja pracuje w systemie zamkniętym), nie jest zawarta umowa na sprzedaż nadprodukcji z przedsiębiorstwem energetycznym, a wielkość instalacji nie przekracza 50 kilowatów, w związku z czym nie jest to mikroinstalacja w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii;

f)zamontowana instalacja nie wprowadza wyprodukowanej energii z OZE do sieci dystrybucyjnej, w związku z czym nie będzie wykonywane rozliczenie ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej w oparciu o art. 4 ust. 1 i art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii;

g)zamontowana instalacja nie wprowadza wyprodukowanej energii z OZE do sieci dystrybucyjnej. Ponadto nie doszło do zawarcia umowy z przedsiębiorstwem energetycznym na sprzedaż energii, więc takiego wynagrodzenia nie będzie;

h)zamontowana instalacja nie będzie wprowadzać wyprodukowanej energii z OZE do sieci dystrybucyjnej, w związku z czym nie będzie wykonywane rozliczenie ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej w oparciu o art. 4 ust. 1 i art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii;

i)powyższa instalacja nie będzie wprowadzać energii do sieci właściwego operatora dystrybucyjnego, a więc nie mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii;

j)instalacja OZE w żaden sposób nie będzie oddawać nadprodukcji do sieci OSD, całość wytworzonej energii będzie skonsumowana na własne potrzeby.

Pytanie

1.Czy po dokonaniu przez Miasto zmian polityki rachunkowości w zakresie stawek amortyzacyjnych dla autobusów przekazanych Spółce do użytkowania (przyjęciu stawki 10%) oraz zmianie wysokości czynszu dzierżawnego netto i ustaleniu go na poziomie przyjętej stawki amortyzacyjnej, tj. 10% wartości autobusów rocznie Miastu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z zakupem towarów i usług objętych niniejszym wnioskiem?

Państwa stanowisko w sprawie

W odniesieniu do pytania nr 1 Miasto jest zdania, że będzie uprawnione do pełnego obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem towarów i usług objętych niniejszym wnioskiem.

Powyższe stanowisko wynika z następujących okoliczności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiot w pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towar w lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2).

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Warunek objęcia opodatkowaniem czynności Gminy jest spełniony, bowiem zarówno nabycie składnik w majątku, jak i oddanie w dzierżawę ma charakter cywilnoprawny. Gmina nie będzie działać jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Gmina ponosząc wydatki inwestycyjne będzie działać ze z góry powziętym zamiarem dokonania odpłatnej czynności, w reżimie cywilnoprawnym, zatem dzierżawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina, działając jako podatnik, dokona czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 lub 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Nabycie składników majątku następuje - jak wynika z wniosku - z zamiarem oddania ich w dzierżawę, tj. w celu wykonywania czynności odpłatnej, w ramach wykonywanej przez Miasto działalności gospodarczej.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości w podobnych przypadkach nie budzi wątpliwości (por. interpretacje z dnia 23 stycznia 2025 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.994.2024.2.MSU, z dnia 6 grudnia 2024 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.835.2024.1.JM, 7 listopada 2024 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.467.2024.2.DP, 6 listopada 2024 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.554.2024.1.AKS, 25 stycznia 2024 r. sygn. 0112-KDIL1-3.4012.560.2023.2.AKS).

Miasto jest również zdania, że czynność oddania składników majątku w dzierżawę będzie podlegała opodatkowaniu i będzie uzasadniać wykonanie prawa do odliczenia. Miasto jest zdania, że czynsz dzierżawny autobusów, ustalony na poziomie przyjętej stawki amortyzacyjnej, tj. 10% wartości netto autobusów rocznie oraz w wysokości stawek amortyzacji przyjętych w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. dla pozostałych składników - jest adekwatny i nie rodzi żadnego ryzyka nadużycia: odpowiada bowiem zarówno realiom rynkowym (vide wycena rzeczoznawcy), okresowi użytkowania autobusów (vide udzielona przez dostawcę gwarancja), a nadto odpowiada dopuszczalnemu odpisowi amortyzacyjnemu.

Miasto podkreśla, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE, wysokość wynagrodzenia ustalonego dla czynności opodatkowanej nie ma wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego. W tym kontekście Gmina zwraca uwagę na tezy wyroku TSUE z dnia 22 czerwca 2016 r. w sprawie C-267/15 Gemeente Woerden przeciwko Staatssecretaris van Finaciën TSUE analizował zakres prawa do odliczenia podatku z tytułu nakładów na budynek dostarczony za cenę niższą od kosztu wytworzenia. Gmina Woerden zdecydowała – w miejsce oddania odnośnych budynków w najem - o sprzedaniu ich fundacji. Dwa budynki, z których jeden został podzielony na dwie części, zostały sprzedane za kwotę odpowiadającą około 10% kosztów budowy. W cenie sprzedaży został naliczony VAT.

TSUE stwierdził, że: „40 Jeśli chodzi o fakt, że w sprawie rozstrzyganej w postępowaniu głównym podatnik dostarczył towar po cenie, która nie pokrywa jego kosztów wytworzenia, należy przypomnieć, że Trybunał orzekł, iż wynik transakcji gospodarczej jest pozbawiony znaczenia w kontekście prawa do odliczenia, pod warunkiem że sama działalność jest objęta podatkiem VAT (zob. podobnie wyroki z dnia 20 stycznia 2005 r., Hotel Scandic Gåsabäck, C 412/03, EU:C:2005:47, pkt 22; z dnia 9 czerwca 2011 r., Campsa Estaciones de Servicio, C 285/10, EU:C:2011:381, pkt 25).

41 Co więcej, z orzecznictwa Trybunału wynika, że jeżeli cena dostawy jest niższa od kosztu wytworzenia, odliczenie nie może być ograniczone do części odpowiadającej różnicy między tą ceną a tym kosztem, nawet jeżeli rzeczona cena jest wyraźnie niższa niż koszt wytworzenia, chyba że cena ta jest czysto symboliczna (zob. podobnie wyrok z dnia 21 września 1988 r., Komisja/Francja, 50/87, EU:C: 1988:429, pkt 16).

42 Z powyższego wynika, że na przedłożone Trybunałowi pytanie należy odpowiedzieć, iż dyrektywę VAT należy interpretować w ten sposób, że w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym, w sytuacji gdy podatnik zlecił wzniesienie budynku i sprzedał go po cenie niższej niż koszt jego budowy, podatnikowi temu przysługuje prawo do odliczenia całego VAT naliczonego w związku z budową tego budynku, a nie wyłącznie częściowego odliczenia tego podatku, w wysokości odpowiadającej częściom tegoż budynku, które jego nabywca przeznacza na działalność gospodarczą. Fakt, że nabywca ten przekazuje osobie trzeciej określoną część tego budynku do nieodpłatnego korzystania, nie ma w tym względzie żadnego znaczenia”.

Z powyższego wynika, że:

1)cena nawet w wartości 10% kosztów nabycia nie została przez TSUE uznana za symboliczną,

2)odliczenie nie może być ograniczone do części odpowiadającej różnicy między tą ceną a tym kosztem, nawet jeżeli rzeczona cena jest wyraźnie niższa niż koszt wytworzenia,

3)sprzedaż po cenie niższej niż koszt nabycia nie wpływa na możliwość odliczenia podatku

Podobne wnioski wynikają również z wyroku TSUE z dnia 13 czerwca 2024 r. w sprawie C-696/22. TSUE orzekł, że artykuł 168 lit. a) dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2008/117, należy interpretować w ten sposób, że: w celu ustalenia istnienia bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy z jednej strony konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku na wcześniejszym etapie łańcucha dostaw a z drugiej strony transakcjami na późniejszym etapie, które dają prawo do odliczenia, należy ustalić obiektywną treść tych transakcji, co oznacza, że należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich przebiegały wspomniane transakcje, a mianowicie w szczególności faktyczne wykorzystanie nabytych przez podatnika na wcześniejszym etapie łańcucha dostaw towarów i usług powodujących naliczenie podatku oraz wyłączną przyczynę tego nabycia, przy czym wzrost obrotów lub wartość transakcji podlegających opodatkowaniu nie są istotnymi elementami w tym zakresie. Jak wyjaśnił w tezie 94 „Stwierdzenie to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału, z którego wynika, że art. 168 lit. a) dyrektywy 2006/112 w żaden sposób nie uzależnia wykonania prawa do odliczenia od kryterium dotyczącego zwiększenia obrotu podatnika ani, bardziej ogólnie, od kryterium rentowności gospodarczej transakcji dokonanej na wcześniejszym etapie łańcucha dostaw. W szczególności brak zwiększenia wielkości obrotu podatnika nie może mieć wpływu na wykonanie prawa do odliczenia. Jak to zostało bowiem przypomniane w pkt 85 niniejszego wyroku, wspólny system VAT gwarantuje neutralność każdej działalności gospodarczej pod względem ciężaru podatkowego, niezależnie od jej celu lub rezultatu, pod warunkiem że co do zasady podlega ona sama VAT”. Prawo do odliczenia nie zależy zatem od tego, jakiej wartości obroty zostaną zrealizowane z wykorzystaniem nabytego majątku. Nawet jeśli są one znacząco niższe od ceny nabycia, prawo do odliczenia podatku w całości powstaje.

W wyroku TSUE z 12 grudnia 2024 r., sygn. akt C-527/23 wskazano zaś, że „W tym względzie sąd odsyłający zauważa, że organ ten nie zaprzecza, iż rozpatrywane usługi administracyjne zostały rzeczywiście wyświadczone, i nie powołuje się na żadne oszustwo podatkowe, lecz odmawia uznania prawa do odliczenia ze względu na brak dowodu na niezbędność nabycia tych usług dla podatnika. Sąd odsyłający zastanawia się w tym względzie, czy na mocy dyrektywy VAT prawa do odliczenia naliczonego VAT można odmówić na podstawie subiektywnej oceny organu podatkowego dotyczącej niezbędności i zasadności nabycia takich usług, jeżeli zostanie stwierdzone, że związane z nimi koszty należą do kosztów ogólnych tego podatnika w rozumieniu orzecznictwa wynikającego w szczególności z wyroku z dnia 8 lutego 2007 r., Investrand (C 435/05, EU:C:2007:87, pkt 24)”. TUSE wyjaśnił, że: „35 Kwestia, czy nabycie usług administracyjnych rozpatrywanych w postępowaniu głównym było konieczne lub stosowne, wydaje się również pozbawiona znaczenia, ponieważ dyrektywa VAT nie uzależnia wykonania prawa do odliczenia od kryterium rentowności gospodarczej transakcji powodującej naliczenie podatku. Wspólny system VAT gwarantuje bowiem pod względem ciężaru podatkowego neutralność każdej działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatu, pod warunkiem że co do zasady ona sama podlega VAT. W związku z tym powstałe już prawo do odliczenia pozostaje nabyte, nawet jeżeli planowana działalność gospodarcza nie została później zrealizowana, a co za tym idzie, nie zaowocowała transakcjami podlegającymi opodatkowaniu lub podatnik nie mógł wykorzystać towarów lub usług uprawniających do odliczenia w ramach transakcji podlegających opodatkowaniu z uwagi na okoliczności niezależne od jego woli (zob. podobnie wyrok z dnia 13 czerwca 2024 r., (Zarządcy i syndycy masy upadłości), C 696/22, EU:C:2024:499, pkt 94 i przytoczone tam orzecznictwo).

Co do zasady wysokość ustalonego czynszu dzierżawy nie ma zatem znaczenia dla powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości. Podobne wnioski wynikają z wyroku NSA z dnia 5 maja 2023 r. sygn. I FSK 989/20. Okoliczności wydania tego wyroku mają istotne znaczenie w kontekście odwoływania się przez DKIS w Postanowieniu i Szefa KAS w Opinii do oczekiwanego okresu zwrotu inwestycji. W sprawie, na kanwie której zapadł wyrok NSA strona (podmiot prawa publicznego, podobnie jak Gmina, realizujący inwestycję w zakresie swoich zadań publicznych, niepodlegających opodatkowaniu) podkreśliła, że zasadnicza część wydatków dotyczy budowy samego stopnia wodnego (zadanie ustawowe), bez którego elektrownia nie może funkcjonować. Głównym celem inwestycji nie była jednak produkcja i sprzedaż energii, ale regulacja rzeki. Strona w tym zakresie wskazała, że prognozowane przychody ze sprzedaży energii są niewspółmiernie niskie w relacji do poniesionych kosztów. Strona powołując się na orzecznictwo TSUE wywiodła, że jeśli uzyskiwane przez podatnika wynagrodzenie za czynności, do których wykorzystuje nabyte towary i usługi, jest nieadekwatnie niskie do ponoszonych kosztów, to prawo do odliczenia może i powinno zostać ograniczone.

Zgodnie z przedstawionymi w stanie faktycznym informacjami, według stanu na dzień 18 listopada 2018 r. koszt realizacji przedsięwzięcia wyniósł łącznie 1.059.095.313 zł. Wnioskodawca szacował, że łączna suma przewidywanego dochodu rocznego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej wynosić będzie około 6,6 mln zł. Oznacza to, że rocznie uzyskane dochody ze sprzedaży energii elektrycznej stanowią 0,62% poniesionych z tytułu realizacji przedsięwzięcia kosztów. Oznacza to, że inwestycja zostanie zamortyzowana po ponad 160 latach. Z powyższego wynika wyraźnie, że szacowane dochody roczne ze sprzedaży energii elektrycznej w porównaniu do kosztów poniesionych na realizację przedsięwzięcia mają charakter marginalny, niewystarczający dla wykreowania prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Co znamienne, DKIS ani sąd administracyjny, nie dopatrzył się nadużycia, ani braku prawa do odliczenia podatku z tego powodu, że zwrot z inwestycji był niewspółmiernie długi w stosunku do nakładów. NSA odrzucił pogląd, zgodnie z którym niski wolumen obrotów z użyciem danego składnika majątku podatnika, w porównaniu do kosztów nabycia/wytworzenia składnika majątku, uzasadnia brak powstania prawa do odliczenia. NSA wyjaśnił, że „4.5. W skardze kasacyjnej strona prezentuje jednak stanowisko, w myśl którego przy dokonywaniu wykładni omawianego przepisu należy dodatkowo uwzględnić założenie, że dla powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne jest również, aby uzyskanie obrotu opodatkowanego było głównym celem przedsięwzięcia, a nie jednym z celów pobocznych lub równorzędnych realizowanych przez podmiot publiczny. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowisko to nie znajduje oparcia w treści art. 86 ust. 1 cytowanej ustawy. Jak trafnie zauważył sąd pierwszej instancji przepisy art. 86 ust. 1, ust. 2a - 2g, art. 90 ust. 1 2 ustawy o VAT nie uzależniają prawa do odliczenia podatku naliczonego od czynników podniesionych przez skarżącą. Prawo do odliczenia powstaje u podatnika z tego względu, że dokonał on nabycia towarów i usług związanych z jego działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi), bez względu na cel lub rezultat tej działalności. W tym znaczeniu prawo to powstaje w oderwaniu od woli podatnika, który w ramach swojej swobody decyzyjnej może z niego skorzystać lub nie”.

Powyższe stanowisko wspiera wyrok TSUE z dnia 25 listopada 2021 r. w sprawie C-334/20 „30 Po drugie, odnosząc się do stwierdzenia braku zwiększenia wielkości obrotu podatnika, który świadczyłby o nieużyteczności świadczonych na jego rzecz usług powodujących naliczenie podatku, należy na wstępie przypomnieć, że art. 168 lit. a) dyrektywy VAT zakłada, iż towary i usługi nabyte przez podatnika na wcześniejszym etapie obrotu są wykorzystywane na potrzeby jego opodatkowanych transakcji. W szczególności na podstawie art. 176 akapit pierwszy dyrektywy VAT z prawa do odliczenia zostały wyraźnie wyłączone wydatki, które nie są ściśle związane z działalnością gospodarczą, takie jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkę lub wydatki reprezentacyjne. W ten sposób, o ile wydatki poniesione przez podatnika na wcześniejszym etapie obrotu muszą mieć charakter związany z działalnością gospodarczą, a nabyte towary lub usługi powinny być wykorzystywane na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, o tyle ani art. 168 lit. a), ani art. 176 akapit pierwszy dyrektywy VAT nie uzależniają wykonania prawa do odliczenia od kryterium dotyczącego zwiększenia wielkości obrotu podatnika ani, ogólniej rzecz biorąc, od kryterium rentowności gospodarczej transakcji dokonanej na wcześniejszym etapie obrotu. (...)

35 W ramach tej oceny brak zwiększenia wielkości obrotu podatnika nie może mieć wpływu na wykonanie prawa do odliczenia. (...) 36 W niniejszym przypadku, o ile transakcja dokonana na wcześniejszym etapie obrotu, to znaczy świadczenie usług reklamowych na rzecz Amper Metal, stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z zasadami przypomnianymi w pkt 26 i 27 niniejszego wyroku, okoliczność, że zapłacona cena jest wyższa od ceny rynkowej lub od ewentualnej wartości referencyjnej określonej przez organ podatkowy dla analogicznych usług reklamowych, nie może uzasadniać odmowy wykonania prawa do odliczenia na niekorzyść podatnika.

40 Z uwagi na ogół powyższych rozważań trzeba stwierdzić, że art. 168 lit. a) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że podatnik może odliczyć VAT naliczony z tytułu usług reklamowych, jeżeli takie świadczenie usług stanowi transakcję podlegającą VAT w rozumieniu art. 2 dyrektywy VAT i pozostaje w bezpośrednim i ścisłym związku z jedną lub kilkoma realizowanymi przez niego opodatkowanymi transakcjami lub z całą działalnością gospodarczą tego podatnika z tytułu kosztów ogólnych, przy czym nie należy brać pod uwagę okoliczności, że za te usługi jest nadmierna w stosunku do wartości referencyjnej określonej przez krajowy organ podatkowy lub że te usługi nie doprowadziły do zwiększenia wielkości obrotu tego podatnika”.

Na uwagę zasługują również tezy TSUE zawarte w postanowieniu z dnia 3 września 2020 r. w sprawie C 610/19 Vikingo Fővállalkozó Kft. przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága. TSUE w powyższym postanowieniu odrzucił również możliwość wnioskowania o nadużyciu z powodu posługiwania się - w ocenie organu podatkowego - niecelową ekonomicznie strukturą. W tezie 62 - 66 wskazał, że: „62 Tymczasem należy, po pierwsze, wskazać, jak przypomniano w pkt 41 i 42 niniejszego postanowienia, że prawo do odliczenia VAT ma zastosowanie niezależnie od celu i wyniku rozpatrywanej działalności gospodarczej, a kwestia, czy VAT należny z tytułu wcześniejszych transakcji dotyczących danych towarów został zapłacony skarbowi państwa, nie ma wpływu na to prawo. Ponadto zgodnie z orzecznictwem Trybunału podatnikom przysługuje co do zasady swoboda wyboru struktur organizacyjnych oraz sposobu dokonywania czynności, które uważają oni za najlepiej przystosowane do potrzeb swej działalności gospodarczej oraz w celu ograniczenia swoich obciążeń podatkowych (wyrok z dnia 17 grudnia 2015 r., WebMindLicenses, C 419/14, EU:C:2015:832, pkt 42 i przytoczone tam orzecznictwo). Zasada zakazu praktyk stanowiących nadużycie, która znajduje zastosowanie w dziedzinie VAT, zabrania jedynie całkowicie sztucznych konstrukcji, oderwanych od rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, tworzonych wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowych, których uzyskanie byłoby sprzeczne z celami dyrektywy 2006/112 (zob. podobnie wyrok z dnia 17 grudnia 2015 r., WebMindLicenses, C 419/14, EU:C:2015:832, pkt 35, 36 i przytoczone tam orzecznictwo)”.

Stanowisko Miasta uzasadnia również wykładnia celowościowa art. 5, art. 8, art. 29a ust. 1, art. 32 ust. 1 oraz 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Jak wynika np. opinii Rzecznika Generalnego z dnia 13 lutego 2025 r. w sprawie C-615/23, dotyczącej opodatkowania rekompensat otrzymywanych przez przewoźników świadczyć usługi publicznego transportu zbiorowego, dotacje takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie neutralna w podatku od towarów i usług pozostaje dotacja do nabycia środków trwałych. Dodatkowo składniki majątku zarówno Miasto, jak i Spółka (jako dzierżawca) zamierzają wykorzystywać tylko dla czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego. W takich okolicznościach umożliwienie odliczenia podatku naliczonego w całości nie narusza zasad podatku od wartości dodanej. Niezależnie od wysokości umówionego czynszu dzierżawnego podatek naliczony będzie podlegał w Spółce pełnemu odliczeniu (z uwagi na sposób wykorzystywania dzierżawionego majątku wyłącznie do czynności dających pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego). Ponieważ dzierżawa nie następuje za symboliczną złotówkę, nie można dopatrywać się w sprawie próby nadużycia, czy też czynność nieodpłatnej. Trzeba również podkreślić, że Miasto nie dokonuje zmiany sposobu wykorzystywania już posiadanego majątku, ale od początku działa z góry powziętym zamiarem wykorzystywania majątku nabytego/wytworzonego w Projekcie do działalności odpłatnej, opodatkowanej. W okolicznościach przedstawionych we wniosku nie jest możliwe - z przyczyn od Miasta niezależnych - zagospodarowanie składników majątku nabytych w ramach opisanego Projektu poprzez przekazanie na własność składników majątku w formie wkładu niepieniężnego w zamian za udziały. Umowa jest zawierana na czas oznaczony, ale wynika to z ograniczeń nałożonych w obowiązujących przepisach prawa i wytycznych w ramach Projektu. Gmina ma zaś zamiar zawierania kolejnych umów ze Spółką.

Gmina zwraca również uwagę, że gdyby Gmina sama wykonywała zadania w zakresie transportu zbiorowego, to prawo do odliczenia przysługiwałoby jej w całości (Gmina dokonywałaby sprzedaży biletów i dokonywała odliczenie podatku naliczonego z tytułu pozyskania taboru). Zważywszy jednak, że od 2007 r. zadania Gminy wykonuje wyspecjalizowany podmiot, (Spółka; wcześniej zadania te realizował zakład budżetowy) nie jest celowe i zasadne tworzenie wewnątrz Gminy wyspecjalizowanej struktury w celu realizacji zadań, skoro na wiele lat przed Projektem (2007 r., wcześniej zakład budżetowy), Gmina powołała spółkę komunalną.

Miasto podkreśla również, że w okolicznościach sprawy nie można dopatrywać się ryzyka nadużycia w rozumieniu art. 5 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. z uwagi na ustalenie czynszu dzierżawnego (netto) w odniesieniu do autobusów na poziomie odpisu amortyzacyjnego przy obniżonej stawce 10%.

W pierwszej kolejności należy podnieść, że w praktyce DKIS co do zasady nie jest kwestionowane ustalenie czynszu dzierżawnego, który odpowiada stawce amortyzacji (tak np. interpretacja z dnia 24 czerwca 2025 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.249.2025.1.BS, z dnia 20 czerwca 2025 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.288.2025.2.AK, 20 czerwca 2025 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.305.2025.2.KFK. Miasto jest zdania, że przyjęta obecnie w umowie wysokość czynszu, ustalona przy założeniu 5-letniego okresu amortyzacji nie jest uzasadniona, bowiem przewidywany efektywny okres użytkowania gospodarczego autobusów jest znaczenie dłuższy i wnosi co najmniej 10 lat. Wynika to nie tylko z danych przyjętych przez rzeczoznawcę, ale także okresu gwarancji udzielonej przez dostawcę pojazdów. W tych okolicznościach - zdaniem Miasta - zachodzą podstawy do ustalenia niższej stawki amortyzacji, a także obniżenia umówionego czynszu dzierżawnego.

Dla celów bilansowych środki transportu, w tym autobusy zakwalifikowane do środków trwałych amortyzuje się według zasad ogólnych określonych w art. 32 ustawy o rachunkowości, tzn. drogą systematycznego, planowego rozłożenia jego wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji. Ustawa o rachunkowości nie zawiera stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych grup środków trwałych oraz nie wskazuje konkretnych metod amortyzacji, jakie należy stosować. Jednostki dla celów bilansowych ustalają indywidualnie okres i stawkę amortyzacji, a także dokonują wyboru metody amortyzacji.

Rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania, a jej zakończenie - nie później niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z wartością początkową tego składnika, przeznaczenia go do likwidacji, sprzedaży lub stwierdzenia jego niedoboru. Przy ustalaniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego, na określenie, którego wpływają w szczególności:

1)liczba zmian, na których pracuje środek trwały,

2)tempo postępu techniczno-ekonomicznego,

3)wydajność środka trwałego mierzona liczbą godzin jego pracy lub liczbą wytworzonych produktów albo innym właściwym miernikiem,

4)prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego,

5)przewidywana przy likwidacji cena sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego.

Szczegółowe wskazówki, jak ustalić okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego zawiera pkt 4.9-4.13 KSR nr 11. Standard ten wskazuje m.in., iż okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego może być mierzony w sposób bezpośredni, za pomocą jednostek czasu (np. miesięcy, lat), lub w sposób pośredni - za pomocą jednostek miary potencjału użytkowego, właściwego dla danego środka trwałego. Miarą potencjału użytkowego są najczęściej jednostki naturalne, takie jak np.: liczba kilometrów, jaką może przejechać pojazd zgodnie z zakładanym czasem jego użytkowania, liczba odlewów, jakie można wykonać przy pomocy formy odlewniczej, liczba godzin pracy koparki, tony wydobytej kopaliny itp.

Zgodnie z pkt 8.42-8.44 KSR nr 11, jednostka jest zobowiązana do systematycznej weryfikacji przyjętych okresów ekonomicznej użyteczności i stawek amortyzacji środków trwałych, nie później niż na koniec każdego okresu sprawozdawczego. Zweryfikowane stawki (stopy) amortyzacji stosuje się począwszy od nowego roku obrotowego. W zakres weryfikacji wchodzi także weryfikacja ceny sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego przyjętej na dzień ustalenia dotychczas stosowanego odpisu amortyzacyjnego. Wyniki przeprowadzonej weryfikacji mogą uzasadniać podwyższenie lub obniżenie stawki lub stopy amortyzacji. Przesłankę do weryfikacji okresu i stawki amortyzacji stanowi w szczególności: - ulepszenie środka trwałego, - dokonanie odpisu z tytułu trwałej utraty wartości środka trwałego oraz - dołączenie bądź odłączenie części dodatkowych lub peryferyjnych.

Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych grup, podgrup lub rodzajów KŚT zawierają ustawy o podatku dochodowym. Prawo bilansowe nie stanowi wprost o możliwości stosowania stawek podatkowych dla celów bilansowych, jeżeli jednak stosowana dla celów podatkowych metoda i stawka amortyzacji odzwierciedla faktyczny ustalony okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego, to nie ma przeszkód, aby dla celów bilansowych stosować tę samą stawkę co do amortyzacji podatkowej.

W przypadku gdy przebieg amortyzacji podatkowej w czasie nie oddaje istoty faktycznego zużywania się danego środka trwałego w okresie jego ekonomicznej użyteczności, to amortyzacja dla celów bilansowych powinna przebiegać w sposób niezależny od podatkowej.

Warto dodać, że na podstawie art. 32 ust. 7 ustawy o rachunkowości, jednostka mikro, jednostka mała oraz jednostka, o której mowa w art. 3 ust. 2 i ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, która spełnia warunki określone w art. 3 ust. 1c pkt 1 albo ust. 1d ustawy o rachunkowości, może dokonywać odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych według zasad określonych w przepisach podatkowych. Przy czym przepis ten nie ma zastosowania do spółek kapitałowych, spółek komandytowo-akcyjnych i spółek jawnych lub komandytowych, których wszystkimi wspólnikami ponoszącymi nieograniczoną odpowiedzialność są spółki kapitałowe, spółki komandytowo-akcyjne lub spółki z innych państw o podobnej do tych spółek formie prawnej (por. art. 32 ust. 8 ustawy o rachunkowości).

Jednostka, która dokonuje odpisów amortyzacyjnych dwutorowo, czyli odrębnie według zasad podatkowych i bilansowych, powinna odpowiednio dostosować ewidencję księgową. W tym celu może prowadzić osobne ewidencje analityczne (np. osobne tabele amortyzacyjne) dla celów bilansowych i podatkowych.

Zagadnienie dotyczące stawek (stóp) amortyzacji omówione zostało w pkt 8.14-8.24 KSR nr 11. Stawkę (kwotową) lub stopę (procentową) amortyzacji środka trwałego określa się po ustaleniu wartości podlegającej amortyzacji, okresu ekonomicznej użyteczności oraz metody amortyzacji. Na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, rozpoczęcie amortyzacji pojazdu uzależnione jest od wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.). Odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej samochodu dokonuje się bowiem począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym został on wprowadzony do ewidencji środków trwałych, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z wartością początkową samochodu lub w którym postawiono go w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono jego niedobór.

Zasadniczo do amortyzacji samochodów stosuje się metodę liniową. Amortyzując je w ten sposób, podatnik ustala odpisy amortyzacyjne z zastosowaniem stawki z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiącego załącznik do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; wynosi ona 20%.

Podatnicy mogą również obniżać stawki podane w Wykazie. Taką możliwość dopuszcza art. 16i ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.: „Z językowego znaczenia regulacji art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. wynika wprost, że podatnicy mogą zmienić (podwyższyć lub obniżyć) stosowane stawki zaczynając od danego miesiąca (rozliczenia za ten miesiąc) - rozumianego jako punkt w czasie - w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ich ewidencji (czyli siłą rzeczy „na bieżąco”, a także wstecz) albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Brzmienie wykładanego przepisu (zdania drugiego) nie zawiera jakichkolwiek przesłanek do wprowadzenia ograniczenia postulowanego przez organ podatkowy, którego podstawę miałoby stanowić wyrwane z szerszego kontekstu sformułowanie „od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego”. To końcowe sformułowanie zawarte w wykładanym przepisie dotyczy bowiem tylko części normy prawnej (przyszłości).” - wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 24 kwietnia 2025 r., I SA/Wr 838/24. Podobnie NSA w wyroku z dnia 19 marca 2025 r., II FSK 856/22: „Osiągnięcie celu regulacji art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. możliwe jest niejednokrotnie jedynie w drodze zmiany stawki amortyzacji wstecz i korekty deklaracji podatkowej. Brak jest w konsekwencji podstaw prawnych uzasadniających wniosek, że wykładany przepis uniemożliwia dokonanie zmiany stawki amortyzacyjnej w trakcie danego roku podatkowego, z zastrzeżeniem dotyczącym konieczności zastosowania tej samej stawki amortyzacyjnej za wszystkie okresy rozliczeniowe danego roku podatkowego. Podatnik może zaplanować obniżenie lub podwyższenie stawek w sposób dla niego korzystny (tj. na przyszłość, jak i wstecz).” Przepis art. 16i ust. 5 zd. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. wyraża generalną zasadę zezwalającą podatnikom na obniżanie stawek amortyzacyjnych stosowanych w odniesieniu do środków trwałych. Jednocześnie ustawodawca nie przewiduje w tym zakresie żadnych dodatkowych obostrzeń, w szczególności nie wskazuje, że zmiana wysokości stawek amortyzacyjnych musi następować każdorazowo od pierwszego miesiąca roku podatkowego następnego po roku bieżącym. W obowiązujących przepisach ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. dotyczących amortyzacji ustawodawca nie odnosi się również w żaden sposób do „okresów”, czyli przedziałów czasu, których taka zmiana mogłaby dotyczyć. W konsekwencji powyższego, zmiany stawek amortyzacyjnych, w tym ich obniżenia można dokonać zarówno „na bieżąco” (tzn. korygując stawki w odniesieniu do przyszłych okresów), jak i „wstecz” (tzn. za okresy wcześniejsze), z uwzględnieniem terminu przedawnienia.

Z powyższego wynika zatem, że Miasto - przy ustalaniu stawki amortyzacji - nie musi kierować się wysokością stawek określoną w Wykazie (załącznik do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.). Przeciwnie – z powyższego wynika, że stawki ujęte w Wykazie mogą być nieadekwatne do przewidywanego efektywnego okresu używania środka trwałego. Z tego też względu w niniejszej sprawie, zdaniem Miasta, zasadnym jest obniżenie przyjętych stawek. Przemawia za tym w szczególności:

1)przewidywany okres faktycznego korzystania z autobusów (umowa dzierżawy na czas obowiązywania umowy o świadczenie usług publicznych tj. 31.12.2027r., przy czym planowane jest zawarcie ze Spółką umowy na kolejne 10 lat, w związku z czym Miasto zamierza także przedłużyć umowę dzierżawy co najmniej do końca okresu trwałości projektu);

2)okres efektywnej użyteczności wyznaczony gwarancją udzieloną przez producenta/dostawcę,

3)okres eksploatacji przyjęty dla podobnych pojazdów w Spółce,

4)okres użyteczności przyjęty przez rzeczoznawcę.

Miasto podkreśla, że analogiczne przypadki, tj. zastosowania obniżonych stawek amortyzacji (a w konsekwencji określonego na ich podstawie czynszu dzierżawnego) były już przedmiotem oceny przez DKIS. DKIS w tych okolicznościach, mimo ustalenia stawek czynszu dzierżawnego poniżej stawek z Wykazu z załącznika do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.:

1)nie dopatrzył się ryzyka nadużycia prawa;

2)potwierdził prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W interpretacji z dnia 4 czerwca 2025 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.177.2025.1.RMA DKIS analizował przypadek, w którym gmina dokonała obniżenia stawki amortyzacji. Jak wyjaśniła „Powodem obniżenia przez Gminę stawki amortyzacyjnej jest przewidywany dłuższy efektywny okres użytkowania gospodarczego oczyszczalni ścieków wraz z infrastrukturą towarzyszącą i sieci wodnokanalizacyjnych, aniżeli wynikałoby to przy zastosowaniu ustawowej stawki 4,5% wynikającej z załącznika nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z uzasadnionymi przewidywaniami przedmiotowe środki trwałe (oczyszczalnia ścieków wraz z infrastruktura towarzyszącą, sieci wodociągowe i kanalizacyjne) będą użytkowany przez okres co najmniej 40 lat. A zatem właściwą stawką amortyzacyjną jest stawka 2,5% (40 lat x 2,5% = 100% amortyzacji środka trwałego). Przy ustawowej stawce amortyzacji wynoszącej 4,5%, środki trwałe zostałyby zamortyzowane księgowo już po niespełna 23 latach użytkowania. Środki trwałe zostały wykonywane z nowoczesnych materiałów technologicznych i w nowoczesnej technologii, co gwarantuje ich efektywne długoterminowe użytkowanie przez okres co najmniej 40 lat”. DKIS uznał, że w tych okolicznościach stawka czynszu dzierżawnego (w oparciu o obniżoną stawkę amortyzacji) jest uzasadniona (podobnie interpretacja z dnia 20 lutego 2025 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.1062.2024.2.MK).

W okolicznościach przedstawionych we wniosku sytuacja jest analogiczna. Uzasadniony przewidywany czas użytkowania autobusów znacznie wykracza poza okres 5-letni, wynikający z Wykazu stanowiącego załącznik do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. Wynika to nie tylko z zakresu udzielonej gwarancji, ale także okres ekonomicznej użyteczności autobusów, których Spółka jest właścicielem i dla których okres ten jest ustalany przez Spółkę w przedziale między 10 a 15 lat. Miasto zwraca również uwagę, że w myśl art. 107 ust. 1 TFUE: „Z zastrzeżeniem innych postanowień przewidzianych w niniejszym Traktacie, wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi”.

W powyższym kontekście czynsz dzierżawny ustalony w oparciu o stawki amortyzacyjne środków trwałych z ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., bez ich obniżenia zważywszy okres ekonomicznej użyteczności autobusów budzi wątpliwości co jego rynkowego charakteru. Roczna wysokość czynszu dzierżawnego będzie równa stawce amortyzacyjnej dla autobusów w wysokości 20%. Po drugie należy również wziąć pod uwagę okres trwałości projektu, który musi być co do zasady utrzymany przez okres 5 lat od daty płatności końcowej na rzecz beneficjenta. W realiach przedmiotowej sprawy uwzględnienie powyższego oznacza konieczność zawarcia przez Miasto umowy dzierżawy z Operatorem na okres minimum 7-8 lat, a więc okres dłuższy niż okres amortyzacji środków trwałych objętych dofinansowaniem (zwykle 5 lat) - oznacza to uzyskanie przez Gminę przychodu znacząco przewyższającego wartość Projektu. Brak jest uzasadnienia rynkowego oraz ekonomicznego takiego działania. Trudno pogodzić idee i cele programu Fundusze Europejskie dla Polski (…) 2021-2027 z koniecznością ponoszenia przez Operatora kosztów de facto znacząco przewyższających uzasadnione koszty rynkowe. Celem polityki spójności jest bowiem zrównoważony rozwój a nie pogarszanie sytuacji ekonomicznej beneficjentów lub podmiotów z nimi powiązanych. Powyższe przemawia za uzasadnieniem obniżenia przez Miasto przyjętych stawek amortyzacji, a także ustalonego pierwotnie w umowie czynszu dzierżawnego. Stanowi także dodatkowy argument za przyjęciem tezy, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku brak jest przesłanek uzasadniających przypuszczenie, że mogą stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Według art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

-podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

-podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym:

Natomiast art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z zakupem towarów i usług objętych niniejszym wnioskiem, po dokonaniu przez Miasto zmian polityki rachunkowości w zakresie stawek amortyzacyjnych dla autobusów przekazanych Spółce do użytkowania oraz zmianie wysokości czynszu dzierżawnego netto i ustaleniu go na poziomie przyjętej stawki amortyzacyjnej, tj. 10% wartości autobusów rocznie.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Analiza przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 693§ 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Należy zauważyć, że umowa dzierżawy jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu. Zatem umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Analiza okoliczności sprawy i ww. przepisów prowadzi do stwierdzenia, że odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji, objętej zakresem wniosku na rzecz Spółki, na podstawie umowy dzierżawy, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (będzie czynnością cywilnoprawną).

Zatem – w odniesieniu do tej czynności – Gmina nie będzie działać jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku Gmina będzie występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność dzierżawy – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na odpłatnym udostępnianiu (dzierżawie) Infrastruktura powstałej w ramach Inwestycji na rzecz Spółki, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, lecz będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego są spełnione, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – Gmina jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji, zostanie oddana do użytkowania Spółce w drodze Umowy dzierżawy.

W zakresie odpłatnego udostępniania Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy będą działać Państwo w charakterze podatnika VAT wykonującego działalność gospodarczą, a czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Wobec powyższego, w rozpatrywanej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy są spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a wydatki na realizację przedmiotowej Infrastruktury – jak wynika z wniosku – będą służyły wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione i będą mieli Państwo prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w wyniku realizacji ww. Inwestycji, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.

Podsumowując, Gminie będzie przysługiwać na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z zakupem towarów i usług objętych niniejszym wnioskiem, po dokonaniu przez Miasto zmian polityki rachunkowości w zakresie stawek amortyzacyjnych dla autobusów przekazanych Spółce do użytkowania oraz zmianie wysokości czynszu dzierżawnego netto i ustaleniu go na poziomie przyjętej stawki amortyzacyjnej, tj. 10% wartości autobusów rocznie. Prawo to będzie przysługiwać pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Zatem powołane interpretacje indywidualne nie mogą mieć wpływu na ocenę prawną rozpatrzonej sprawy.

Odnośnie powołanych wyroków sądów administracyjnych zaznaczam, iż wyroki sądów administracyjnych, są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady, wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1.

Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.