Odpłatne udostępnianie infrastruktury przez gminę jako działalność gospodarcza opodatkowana VAT z możliwością pełnego odliczenia VAT - Interpretacja indywidualna z dnia 20 czerwca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.288.2025.2.AK

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii uznania, że:

- odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, na rzecz X na podstawie umowy dzierżawy, stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT;

- Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę w ramach Inwestycji.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 16 maja 2025 r. (wpływ 19 maja 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Uwagi ogólne

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina jest odpowiedzialna m.in. za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

W strukturze organizacyjnej Gminy jednostkami budżetowymi są: jednostki oświatowe, (…) oraz Gminny Ośrodek (…). W ramach struktury organizacyjnej Gminy działa także urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego jaką jest Gmina, tj. Urząd Gminy (…) (dalej: „Urząd” lub „UG”). Wszystkie powyższe jednostki organizacyjne objęte są aktualnie centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót w deklaracji składanej z podaniem danych Gminy.

Opis przedmiotu wniosku

Gmina od 2024 roku realizuje/będzie realizować inwestycję pn. „…” (dalej: „Inwestycja”).

Gmina wskazuje, że przedmiotem Inwestycji będą objęte m.in.: boisko pełnowymiarowe oraz boisko dla niepełnosprawnych (dalej łącznie jako: „Boiska”).

Gmina zwraca uwagę, że w ramach Inwestycji będzie ponosić wydatki związane z Boiskami, w tym budynkami, budowlami oraz pozostałą infrastrukturą, w szczególności na: rozbudowę/budowę Boisk, zakup sprzętu sportowego oraz do utrzymania i pielęgnacji bazy sportowej, budowę trybun, wiaty sportowo-rekreacyjnej, przebudowę budynków zaplecza, modernizację/budowę oświetlenia, modernizację ogrodzenia Boisk, modernizację/utworzenie systemu nagłośnienia, monitoringu oraz utworzenie obiektów małej architektury i lamp solarnych.

Zakresem niniejszego wniosku Gmina obejmuje Boiska, budynki, budowle oraz pozostałą infrastrukturą objętą przedmiotem Inwestycji - wyłącznie w zakresie związanym z Boiskami (dalej łącznie: „Infrastruktura”). Gmina pragnie wyjaśnić, iż przedmiotowy wniosek nie dotyczy pozostałego majątku objętego Inwestycją, tj. majątku, który nie będzie wydzierżawiany. Gmina jest w stanie wydzielić z wydatków ponoszonych w ramach Inwestycji wydatki związane wyłącznie z Infrastrukturą.

Inwestycja sfinansowana zostanie ze środków własnych Gminy oraz ze środków zewnętrznych.

Wydatki związane z realizacją Inwestycji są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Gmina nie dokonywała dotychczas odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Sposób wykorzystania Infrastruktury

Gmina bezpośrednio po zakończeniu Inwestycji planuje wydzierżawić Infrastrukturę do podmiotu zewnętrznego X (dalej: „X”).

X będzie samodzielnie ponosił wydatki związane z bieżącym funkcjonowaniem Infrastruktury.

Gmina podpisała z X umowę przyrzeczenia zawarcia umowy dzierżawy Infrastruktury (dalej: „Umowa przyrzeczenia”), w której X zobowiązał się zawrzeć z Gminą umowę dzierżawy Infrastruktury.

Gmina wskazuje, że czynność wydzierżawienia Infrastruktury na rzecz X wpisuje się w cel realizowanych przez Gminę działań w zakresie gospodarowania jej mieniem. Celem Gminy jest bowiem udostępnianie nieruchomości komunalnych lub ich części na rzecz takiego podmiotu, który będzie odpowiadać za ich prowadzenie na terenie Gminy oraz będzie posiadał odpowiednie zasoby do efektywnego ich wykorzystywania.

Wnioskodawca zaznacza przy tym, że nie ma w swojej strukturze jednostki organizacyjnej zdolnej do zarządzania Infrastrukturą, a zatem nie ma możliwości zarządzać nią samodzielnie (brak odpowiedniego personelu, wiedzy technicznej itd.).

Gmina jednocześnie zwraca uwagę, że decyzja o udostępnianiu Infrastruktury za odpłatnością została podjęta przy uwzględnieniu Uchwały Sądu Najwyższego z dnia 20 października 2010 r. o sygn. akt III CZP 70/10, zgodnie z którą jednostka samorządu terytorialnego nie ma możliwości odejścia od pełnej odpłatności przy udostępnianiu majątku w stosunku do podmiotów innych niż Skarb Państwa lub inna jednostka samorządu terytorialnego.

Wynagrodzenie za dzierżawę Infrastruktury

Z tytułu dzierżawy Infrastruktury, będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Gmina pobierać będzie od X określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), od którego będzie odprowadzać VAT należny. Wysokość czynszu wynikać będzie z umowy dzierżawy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a X.

Obecnie wysokość czynszu dzierżawnego nie została jeszcze kwotowo ustalona, ze względu na toczące się prace inwestycyjne i brak informacji o ostatecznych kosztach Infrastruktury. Jednocześnie Gmina zastrzega, że w toku ustalania wysokości czynszu dzierżawnego z X dążyć będzie do tego, aby kwota czynszu dzierżawnego była możliwie jak najwyższa (przy uwzględnieniu wskazanych poniżej okoliczności) i oparta o wartość rynkową.

Gmina wskazuje, że zgodnie z Umową przyrzeczenia, czynsz dzierżawny ma zostać ustalony po zakończeniu prac inwestycyjnych, niemniej jednak jego wysokość netto miesięcznie będzie równa co najmniej wysokości miesięcznego odpisu amortyzacyjnego dla majątku będącego przedmiotem dzierżawy.

W celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości czynszu dzierżawnego, Gmina wskazuje, że jego wysokość skalkulowana będzie z uwzględnieniem poniższych czynników, tj.:

- wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji,

-wartości stawek amortyzacyjnych dla przedmiotów dzierżawy, które wskazują na okres zużycia tych środków trwałych,

-okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy,

-wartość czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego),

-długość trwania umowy dzierżawy.

Ustalenie wysokości czynszu w powyższy sposób daje gwarancję, że wartość wynagrodzenia pozostaje całkowicie niezależna od woli stron dokonywanej transakcji (pozostaje obiektywna), przy jednoczesnym uwzględnieniu w sposób pełny rzeczywistych warunków rynkowych panujących na rynku usług, do których wykonywania dedykowana jest udostępniana Infrastruktura.

W uzupełnieniu wniosku udzielili Państwo następujących wyjaśnień:

Na pytanie Organu: „Jaka będzie całkowita szacowana wartość Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji pn. „…” (wysokość nakładów na realizację tej części inwestycji w zł), będącej przedmiotem wniosku (dofinansowanie + wkład własny)? Prosimy wskazać kwotę netto i brutto.”

Odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, że na dzień sporządzenia niniejszej odpowiedzi na wezwanie, całkowita szacowana wartość Infrastruktury objętej przedmiotem Inwestycji pn. „…” (wysokość nakładów na realizację tej części inwestycji w zł), będącej przedmiotem wniosku (dofinansowanie + wkład własny) wyniesie ok. (…) PLN brutto, w tym ok. (…) PLN netto. Jednocześnie, ostateczna, dokładna wartość Infrastruktury będzie Gminie znana dopiero po zakończeniu realizacji Inwestycji i jej finansowym rozliczeniu.”

Na pytanie Organu: „Jaka będzie wysokość Państwa środków własnych na realizację ww. Inwestycji w części będącej przedmiotem złożonego wniosku tj. Infrastruktury (Boisk, budynków, budowli oraz pozostałej infrastruktury związanej z boiskami, objętej przedmiotem wniosku)? Prosimy wskazać kwotę netto i brutto.”

Odpowiedzieli Państwo: „W ramach kwot wskazanych w pkt 1. niniejszej odpowiedzi na wezwanie, Gmina wskazuje, iż wysokość środków własnych Gminy na realizację ww. Inwestycji w części będącej przedmiotem złożonego wniosku tj. Infrastruktury (Boisk, budynków, budowli oraz pozostałej infrastruktury związanej z boiskami, objętej przedmiotem wniosku) wyniesie ok. (…) PLN brutto, w tym ok. (…) PLN netto. Jednocześnie, ostateczna, dokładna wartość Infrastruktury (a więc także wysokość środków własnych Gminy) będzie Gminie znana dopiero po zakończeniu realizacji Inwestycji i jej finansowym rozliczeniu.”

Na pytanie Organu: „Jaka będzie wartość dofinansowania (środków zewnętrznych) na realizację ww. Inwestycji w części będącej przedmiotem złożonego wniosku tj. Infrastruktury (Boisk, budynków, budowli oraz pozostałej infrastruktury związanej z boiskami, objętej przedmiotem wniosku)? Prosimy wskazać kwotę netto i brutto.”

Odpowiedzieli Państwo: „W ramach kwot wskazanych w pkt 1. niniejszej odpowiedzi na wezwanie, Gmina wskazuje, iż część wydatków na realizację ww. Inwestycji w zakresie będącym przedmiotem złożonego wniosku tj. Infrastruktury (Boisk, budynków, budowli oraz pozostałej infrastruktury związanej z boiskami, objętej przedmiotem wniosku) zostanie pokryta z dofinansowań uzyskanych z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych oraz Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych, w łącznej wysokości ok. (…) PLN brutto, w tym ok. (…) PLN netto.”

Na pytanie Organu: „Na jaki okres zamierzają Państwo zawrzeć umowę dzierżawy Infrastruktury (Boisk, budynków, budowli oraz pozostałej infrastruktury związanej z boiskami, objętej przedmiotem wniosku) powstałej/zmodernizowanej w ramach realizacji Inwestycji?”

Odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, że zamierza zawrzeć umowę dzierżawy Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, na okres minimum 10 lat, z możliwością jej przedłużenia.”

Na pytanie Organu: „Czy ww. umowa będzie przedłużana?”

Odpowiedzieli Państwo: „Zgodnie z zamierzeniami Gminy, ww. umowa dzierżawy Infrastruktury będzie przedłużana.”

Na pytanie Organu: „Czy kwota czynszu została już ostatecznie ustalona?”

Odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, że kwota czynszu z tytułu odpłatnej dzierżawy Infrastruktury na rzecz X nie została jeszcze ostatecznie ustalona, ponieważ Inwestycja jest w trakcie realizacji i w konsekwencji nie jest Gminie znana ostateczna kwota wydatków, która będzie poniesiona na Infrastrukturę.”

Na pytanie Organu: „Jaka będzie kwota miesięcznego/rocznego czynszu? Prosimy wskazać kwotę netto i brutto.”

Odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, iż na chwilę obecną, umowa dzierżawy nie została zawarta i Gmina nie jest w stanie ostatecznie wskazać, ile dokładnie będzie wynosić czynsz dzierżawny z tytułu odpłatnej dzierżawy Infrastruktury na rzecz X. będzie równa co najmniej wysokości miesięcznego odpisu amortyzacyjnego dla majątku będącego przedmiotem dzierżawy i skalkulowana będzie z uwzględnieniem poniższych czynników, tj.:

- wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji w zakresie Infrastruktury,

-wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia środka trwałego (zgodnie ze wstępnymi ustaleniami będzie to 2,5%),

-okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy,

-wartość czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego),

-długość trwania umowy dzierżawy.

Wychodząc jednak naprzeciw wezwaniu DKIS i przyjmując powyższe założenia, a także mając na uwadze wartość Infrastruktury wskazaną w odpowiedzi na pytanie 1., Gmina wskazuje, iż szacunkowa wartość czynszu wyniesie ok. (…) PLN netto (tj. ok. (…) PLN brutto) rocznie (tj. ok. (…) PLN netto miesięcznie, tj. ok. (…) PLN brutto miesięcznie).”

Na pytanie Organu: „Czy ustalona kwota czynszu będzie stała czy zmienna? Jeżeli ustalona kwota ww. czynszu będzie zmienna, to prosimy wskazać w wyniku zaistnienia jakich czynników może dojść do zmiany kwoty czynszu?”

Odpowiedzieli Państwo: „Zgodnie z planami Gminy, kwota czynszu będzie zmienna, ponieważ czynsz z tytułu dzierżawy podlegać będzie wzrostowi o wartość średniorocznego wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych, ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za rok poprzedni, raz w roku.”

Na pytanie Organu: „Czy wynagrodzenie należne Państwu z tytułu odpłatnego udostępniania Infrastruktury (Boisk, budynków, budowli oraz pozostałej infrastruktury związanej z boiskami, objętej przedmiotem wniosku) będzie niższe od wartości rynkowej, równe wartości rynkowej, czy też wyższe od tej wartości?”

Odpowiedzieli Państwo: „Gmina pragnie wskazać, iż wartość wynagrodzenia pobieranego przez Gminę od X z tytułu dzierżawy Infrastruktury zostanie skalkulowana na podstawie obiektywnych kryteriów, biorąc pod uwagę stawkę amortyzacji określoną dla Infrastruktury podlegającej okresowym odpisom amortyzacyjnym oraz jej wartość początkową. Wartość pobieranego przez Gminę wynagrodzenia będzie uwzględniać zatem wartość wydatków poniesionych przez Gminę na Infrastrukturę, a także zużycie (fizyczne i ekonomiczne) środków trwałych składających się na tę Infrastrukturę, które obrazują wskazaną stawkę amortyzacji.

Zatem, mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy kwota czynszu dzierżawnego zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych tj. będzie równa wartości rynkowej. Wysokość czynszu dzierżawnego skalkulowana będzie z uwzględnieniem poniższych czynników, tj.:

- wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji w zakresie Infrastruktury, wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia środka trwałego (zgodnie ze wstępnymi ustaleniami będzie to 2,5%),

-okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy,

-wartość czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego),

-długość trwania umowy dzierżawy.

Gmina będzie dążyć do tego, by kwota czynszu była możliwie najwyższa i oparta o realia rynkowe.”

Na pytanie Organu: „Czy wysokość czynszu będzie ustalana także w oparciu o:

- stawkę amortyzacji rocznej dla środków trwałych stanowiących przedmiot dzierżawy? Jeżeli tak, to prosimy wskazać jakie to będą środki trwałe oraz właściwe im stawki amortyzacyjne,

- długość okresu użytkowania ww. Infrastruktury?”

Odpowiedzieli Państwo: „Gmina ustalając wartość czynszu będzie zmierzać do tego, by jego wysokość została oparta o wysokość stawki amortyzacyjnej dla środka trwałego stanowiącego przedmiot dzierżawy, tj. zgodnie ze wstępnymi ustaleniami 2,5% jako stawka przewidziana dla środków trwałych w postaci budowli sportowych i rekreacyjnych.

Mając na względzie planowane oparcie wysokości czynszu dzierżawnego o wysokość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia danego środka trwałego, zdaniem Gminy, wysokość czynszu dzierżawnego będzie uwzględniać także długość okresu użytkowania Infrastruktury.”

Na pytanie Organu: „Czy świadczenie pomiędzy Państwem a dzierżawcą będzie ekwiwalentne?”

Odpowiedzieli Państwo: „Z tytułu przedmiotowego stosunku dzierżawy, X będzie pobierać pożytki związane z funkcjonowaniem Infrastruktury w całości. Oznacza to, że cały dochód z tytułu wykorzystywania Infrastruktury przypadać będzie X. X będzie również wykorzystywać Infrastrukturę na swoje własne potrzeby tj. działalność sportową X.

Z drugiej zaś strony Gmina będzie otrzymywać czynsz dzierżawny, który skalkulowany zostanie według obiektywnych kryteriów wskazanych powyżej. Ponadto należy wskazać, że jeżeli Infrastruktura nie zostanie wydzierżawiona, Gmina musiałaby we własnym zakresie zaangażować odpowiednie środki pieniężne oraz pracowników do świadczenia usług za pomocą Infrastruktury, natomiast w obecnej sytuacji czynności te wykonywane będą przez X, co stanowi dla Gminy spore odciążenie finansowe oraz administracyjne. W wyniku wydzierżawienia Infrastruktury Gmina nie będzie musiała również ponosić kosztów bieżącego utrzymania infrastruktury, ponieważ koszty te będzie ponosić X.

Mając na względzie powyższe, według najlepszej wiedzy Gminy, świadczenie pomiędzy Gminą a dzierżawcą będzie ekwiwalentne i korzystne dla obu stron.”

Na pytanie Organu: „Czy wartość czynszu należnego z tytułu dzierżawy Infrastruktury (Boisk, budynków, budowli oraz pozostałej infrastruktury związanej z boiskami, objętej przedmiotem wniosku) umożliwi zwrot poniesionych nakładów na ww. Inwestycję w części dotyczącej ww. Infrastruktury? Jeżeli tak, to w jakim okresie czasu?”

Odpowiedzieli Państwo: „Gmina ustalając wartość czynszu będzie zmierzać do tego, by jego wysokość umożliwiła zwrot poniesionych nakładów na ww. Inwestycję w części dotyczącej Infrastruktury (Boisk, budynków, budowli oraz pozostałej infrastruktury związanej z boiskami, objętej przedmiotem wniosku) w jak najkrótszym możliwym okresie.

Mając na względzie planowane oparcie wysokości czynszu dzierżawnego o wysokość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy oraz wyliczenia szacunkowej kwoty czynszu w ramach odpowiedzi na pytanie nr 7, Gmina wskazuje, iż w tym przypadku łączne nakłady inwestycyjne poniesione na Infrastrukturę zwrócą się po ok. 40 latach.”

Na pytanie Organu: „W jakiej relacji będzie pozostawała wartość rocznego czynszu z tytułu przedmiotowego udostępniania Infrastruktury (Boisk, budynków, budowli oraz pozostałej infrastruktury związanej z boiskami, objętej przedmiotem wniosku) z nakładami (dofinansowanie + wkład własny) poniesionymi na ww. Inwestycję w części dotyczącej ww. Infrastruktury? Prosimy podać wielkość procentową udziału.”

Odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, że w toku ustalania wysokości czynszu dzierżawnego będzie zmierzać do tego, by relacja ta kształtowała się na jak najwyższym poziomie, co będzie zapewnione poprzez uwzględnienie w kalkulacji wysokości czynszu ostatecznie m.in. poniesionych wydatków na Infrastrukturę oraz wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy. Jak Gmina wskazała w odpowiedzi na pytanie nr 7, będzie dążyć do tego, by czynsz dzierżawny był równy co najmniej wysokości odpisu amortyzacyjnego dla Infrastruktury, a więc zgodnie ze wstępnymi ustaleniami ok. 2,5% wartości środka trwałego.”

Na pytanie Organu: „Na jakim poziomie będą kształtowały się dochody z tytułu dzierżawy Infrastruktury (Boisk, budynków, budowli oraz pozostałej infrastruktury związanej z boiskami, objętej przedmiotem wniosku) w skali roku w stosunku do Państwa dochodów ogółem/dochodów własnych?”

Odpowiedzieli Państwo: „Gmina zwraca uwagę, że istotną kwestią w przedmiotowej sprawie jest fakt, że Gmina uzyskuje dochody również z tytułu wykonywania licznych innych zadań własnych (m.in. subwencje oświatowe czy dochody uzyskane z podatków lokalnych). W związku z tym dochody, które są uzyskiwane przez Gminę z jednego z segmentów jej działalności, jakim jest zarządzanie nieruchomościami własnymi, stanowią jedynie ułamek uzyskiwanego przez nią dochodu.

Gmina wskazuje, że jej dochody własne za 2024 r. wyniosły (…) PLN. Przy założeniu, że wartość czynszu z tytułu dzierżawy Infrastruktury do X będzie wynosić ok. (…) PLN netto rocznie, należy przyjąć, że stosunek dochodów z tytułu dzierżawy Infrastruktury do dochodów własnych Gminy wyniesie ok. 1,23% (((…)*100%) / (…) = 1,23%).”

Na pytanie Organu: „Czy obrót z tytułu dzierżawy Infrastruktury (Boisk, budynków, budowli oraz pozostałej infrastruktury związanej z boiskami, objętej przedmiotem wniosku) będzie znaczący dla budżetu Gminy?”

Odpowiedzieli Państwo: „Jak Gmina już wskazywała, obecnie nie jest jej znana ostateczna wysokość czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy przedmiotowej Infrastruktury. Jednocześnie, Gmina będzie zmierzać do tego, aby była ona jak najwyższa, uwzględniając realia rynkowe oraz wartość samej Infrastruktury. Przyjmując te założenia, Gmina wskazała szacunkową wysokość czynszu dzierżawnego w odpowiedzi na pytanie 7.

W związku z powyższym, w ocenie Gminy obrót uzyskiwany z tytułu czynszu dzierżawnego, którego wysokość zostanie określona w oparciu o wskazane dotychczas kryteria, będzie miał znaczenie dla dochodów uzyskiwanych przez Gminę z tytułu prowadzonej przez nią gospodarki w zakresie zarządzania nieruchomościami własnymi.

Jednocześnie, w ocenie Gminy, obrót z tytułu dzierżawy Infrastruktury nie będzie bardzo znaczący dla całego budżetu Gminy.”

Na pytanie Organu: „Czy ww. Inwestycja w części będącej przedmiotem złożonego wniosku, będzie służyć przede wszystkim do wypełnienia zadań publicznych nałożonych na Państwa przepisami ustawy o samorządzie gminnym czy też będzie służyć realizacji celów komercyjnych?”

Odpowiedzieli Państwo: „Infrastruktura zasadniczo służyć będzie Gminie do wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym. Gmina wskazuje, że sytuacja ta nie różni się od sytuacji, w której spółka komunalna za pośrednictwem dzierżawionej od jednostki samorządu terytorialnego infrastruktury wodnokanalizacyjnej wykonuje jej zadania własne z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji i oczyszczania ścieków komunalnych.

Jak Gmina wskazała we wniosku, Infrastruktura objęta przedmiotem Inwestycji będzie służyć do odpłatnego udostępniania na rzecz X na podstawie umowy dzierżawy. Umowa dzierżawy niewątpliwie jest umową cywilnoprawną. Taka działalność, zgodnie z aktualną, jednolitą praktyką interpretacyjną organów podatkowych znaną Gminie, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, jednak nie jest ona zorientowana na bezwzględne osiągnięcie zysku (zatem cel komercyjny pozostaje drugorzędny).”

Na pytanie Organu: „Czy, niezależnie od wydzierżawienia Infrastruktury powstałej w ramach ww. Inwestycji (Boisk, budynków, budowli oraz pozostałej infrastruktury związanej z boiskami, objętej przedmiotem wniosku), będą Państwo wykorzystywali ww. Infrastrukturę do jakichkolwiek czynności? Jeśli tak, to należy wskazać, jakie to będą czynności, z uwzględnieniem informacji, czy będą to czynności opodatkowane podatkiem VAT, czy niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT?”

Odpowiedzieli Państwo: „Gmina nie będzie wykonywała jakichkolwiek innych czynności za pomocą Infrastruktury niż dzierżawa Infrastruktury na rzecz X.

W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż jej zamiarem jest wyłącznie odpłatne udostępnianie Infrastruktury na rzecz X. Niemniej, Gmina nie wyklucza sytuacji, w których będzie korzystała z Infrastruktury na podstawie odrębnych od dzierżawy umów cywilnoprawnych zawartych z X, ustalając warunki tego wykorzystania w drodze ustaleń między stronami tak jak każdy inny podmiot zainteresowany wykorzystaniem takiego obiektu. Ponadto, Gmina doprecyzowuje, iż ewentualnie wykorzystanie Infrastruktury przez Gminę będzie miało charakter odpłatny.”

Na pytanie Organu: „Czy towary i usługi nabywane w związku z realizacją Inwestycji, będące przedmiotem wniosku (tj. towary i usługi, które będą Państwo w stanie w całości i wyłącznie przypisać tej części inwestycji, która zostanie oddana w dzierżawę na rzecz X) będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT?”

Odpowiedzieli Państwo: „Towary i usługi nabywane w związku z realizacji Inwestycji, będące przedmiotem wniosku (tj. towary i usługi, które Gmina będzie w stanie w całości i wyłącznie przypisać tej części inwestycji, która zostanie oddana w dzierżawę na rzecz X) będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do dzierżawy na rzecz X.

Gmina pragnie wyraźnie podkreślić, iż ustalenie czy odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, na rzecz X na podstawie umowy dzierżawy, stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT, jest przedmiotem zapytania Gminy (pytanie nr 1 we wniosku). Jednocześnie Gmina wskazuje, że w uzasadnieniu stanowiska we wniosku przedstawiła szczegółową argumentację, zgodnie z którą w ocenie Gminy odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, na rzecz X na podstawie umowy dzierżawy, stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.”

Na pytanie Organu: „Do jakich czynności dzierżawca będzie wykorzystywał Infrastrukturę (Boiska, budynki, budowle oraz pozostałą infrastrukturę związaną z boiskami, objętą przedmiotem wniosku)? Czy będą to czynności opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione od podatku VAT, czy niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT?”

Odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, iż dla celów ustalenia prawa do odliczenia VAT po stronie Gminy nie ma żadnego znaczenia to, jak przedmiot dzierżawy będzie wykorzystywany przez dzierżawcę (do działalności opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu VAT). Dzierżawca jest odrębnym od Gminy podmiotem i Gmina nie może udzielać za niego odpowiedzi na pytania dotyczące jego działalności.

Odpowiadając jednak wprost na oczekiwanie DKIS: według najlepszej wiedzy Gminy, Infrastruktura będzie wykorzystywana przez X do celów własnych polegających na działalności sportowej X oraz będzie wynajmowana przez X na rzecz innych zainteresowanych podmiotów. Niemniej jednak, kwestia podnajmowania Infrastruktury przez X na rzecz innych podmiotów będzie stanowić przedmiot uzgodnień pomiędzy Gminą a X. Dodatkowo Gmina wskazuje, że zgodnie z najlepszą wiedzą Gminy na moment przygotowania przedmiotowej odpowiedzi na Wezwanie X nie jest podatnikiem VAT czynnym.”

Pytania

1.Czy odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, na rzecz X na podstawie umowy dzierżawy, stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

2.Czy w związku z odpłatnym udostępnieniem na rzecz X Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę w ramach Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, na rzecz X na podstawie umowy dzierżawy, stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

2.W związku z odpłatnym udostępnieniem na rzecz X Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę w ramach Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1.

Dzierżawa jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W konsekwencji, w związku z faktem, iż czynność dzierżawy nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na dzierżawie Infrastruktury na rzecz X za wynagrodzeniem będzie stanowiła działalność gospodarczą („wszelka działalność usługodawców”).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów. Umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), tym samym w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępnienia Infrastruktury na rzecz X na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie działała w roli podatnika VAT wykonującego działalność gospodarczą.

Mając na uwadze, że Gmina świadczyć będzie usługi dzierżawy Infrastruktury na rzecz X za wynagrodzeniem (zgodnie z planowaną umową dzierżawy, X uiszczać będzie czynsz dzierżawny w określonej wysokości z tytułu udostępnienia na jego rzecz Infrastruktury, która jest przedmiotem Inwestycji) i tym samym działać będzie w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa czynność podlegać będzie opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, w opinii Gminy czynność ta nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z tego podatku.

Stanowisko organów podatkowych

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 6 marca 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.55.2024.2.KSA, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS” lub „Organ”) stwierdził, że: „odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku”.

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.229.2023.2.AS, DKIS uznał, że: „z tytułu świadczenia przez Gminę odpłatnej usługi dzierżawy majątku dwóch Infrastruktur: Infrastruktura A i Przychodni POZ, Gmina będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, w związku z czym czynności te będą stanowić czynności opodatkowane podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku”.

Analogiczne stanowisko przyjął DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.708.2021.2.SK, w której wskazał, że „Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że z tytułu dzierżawy przez Państwa terenów inwestycyjnych na rzecz przedsiębiorców, na podstawie umów dzierżawy, występują/będą Państwo występowali w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a czynność ta stanowi/będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.”.

Podobne stanowisko DKIS zajął również w interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.461.2021.2.PS: „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dla czynności odpłatnego udostępniania przez Gminę Infrastruktury wytworzonej w ramach realizowanej Inwestycji na podstawie umowy dzierżawy, za którą Wnioskodawca będzie pobierać wynagrodzenie, Gmina występuje/wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy - stanowi/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie transakcja ta nie korzysta ze zwolnienia z VAT.”.

Reasumując, zdaniem Gminy, odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy na rzecz X stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ad. 2.

Prawo do odliczenia VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jednocześnie należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik - aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego - nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku, w związku z planowanym zawarciem z X umowy dzierżawy w odniesieniu do Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, powyższe przesłanki są spełnione. W konsekwencji, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na Infrastrukturę w ramach Inwestycji.

W ocenie Gminy za bezsporny należy uznać fakt, iż ponoszenie wydatków związanych z Infrastrukturą jest konieczne i bezpośrednio związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanej w postaci usługi dzierżawy. Gdyby Gmina nie przystąpiła do Inwestycji, świadczenie usługi dzierżawy w ogóle nie byłoby możliwe - bez poniesienia powyższych wydatków nie powstałby bowiem przedmiot dzierżawy.

Ponadto Gmina podkreśla, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro bowiem Gmina jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonej na rzecz X odpłatnej usługi udostępniania Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Stanowisko organów podatkowych

Przedmiotowe stanowisko wynika przykładowo z interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 21 marca 2025 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.24.2025.2.EJU: „W tym miejscu należy zauważyć, że jak wskazano wyżej, odpłatne udostępnienie obiektu sportowego (budynku(…)) na rzecz najemcy/dzierżawcy, na podstawie umowy najmu/dzierżawy, za którą będą Państwo pobierali wynagrodzenie, będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi zatem do stwierdzenia, że w Państwa przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.”.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przez DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2023 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.361.2023.1.MBN: „Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Gmina ma/będzie miała możliwość odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację ww. inwestycji. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a powstała infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy opodatkowanej podatkiem VAT. Zatem infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację Inwestycji przysługuje Gminie pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.”.

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.200.2023.2.ID, DKIS wskazał co następuje: „W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi związane z realizacją inwestycji pn. „(…)”, będą miały związek z wykonywaniem przez Gminę wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Skoro Wnioskodawca będzie wykorzystywał powstałą inwestycję wyłącznie do odpłatnego udostępniania przedmiotowej inwestycji na rzecz Spółki - na podstawie umowy dzierżawy - to będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego.”.

Podobny pogląd przyjął DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 22 kwietnia 2022 r. o sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.103.2022.2.MD, w której Organ stwierdził, że: „W rozpatrywanej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione. Jak wynika z okoliczności sprawy, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a ponadto dzierżawa obiektu będzie stanowić dla Państwa czynność opodatkowaną podatkiem VAT niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania. Tym samym, będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na budowę opisanego budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.”.

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2022 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.702.2017.15.MP DKIS podzielił stanowisko Wnioskodawcy i uznał, że „Mając zatem na uwadze przywołane wyżej przepisy prawa oraz stanowisko sądów administracyjnych przedstawione w ww. wyrokach zapadłych w niniejszej sprawie, należy stwierdzić, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku skoro jesteście Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT, wydatki na realizację opisanej inwestycji były udokumentowane wystawianymi przez dostawców na Państwa rzecz, a Państwo będą wykorzystywać zrealizowaną inwestycję (Szkołę) wyłącznie do czynności opodatkowanych (oddanie w dzierżawę) to przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o cały podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących poniesione przez Państwa wydatki na tę Inwestycję.”.

Ponadto, potwierdzeniem stanowiska Gminy jest także interpretacja indywidualna DKIS z dnia 27 października 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.461.2021.2.PS, w której Organ wskazał, że „W odniesieniu do faktur dokumentujących wydatki związane z budową Infrastruktury w ramach Inwestycji, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy są/będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a zakupione towary i usługi mają/będą miały związek - jak wskazano wyżej - z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. z odpłatnym udostępnieniem przez Gminę Infrastruktury na rzecz Centrum Kultury na podstawie umowy dzierżawy. (…) Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą.”.

Stanowisko Gminy znajduje także potwierdzenie w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 12 maja 2021 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.54.2021.1.LS, w której Organ stwierdził, że „z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (a nie publicznoprawną), w związku z czynnością odpłatnej dzierżawy wyremontowanego i rozbudowanego w ramach realizowanej inwestycji obiektu, Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (…) Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na remont i rozbudowę budynku Domu Kultury, który to Gmina wydzierżawia na rzecz A.”.

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2021 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.31.2021.2.PM DKIS podzielił stanowisko Wnioskodawcy i uznał, że „w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ - w okolicznościach niniejszej sprawy - wydatki związane z nabyciem towarów i usług w ramach Inwestycji są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Gmina działa/będzie działała jako podatnik podatku VAT. Reasumując, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z nabyciem budową Budynku w ramach Inwestycji.”.

Wskazać należy także na stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 14 stycznia 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.607.2020.2.APR, zgodnie z którym: „z uwagi na powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina, ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z Inwestycją, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”.

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane w innych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS. Jako przykład wskazać można interpretacje:

- z dnia 25 października 2022 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.19.2018.11.AR,

- z dnia 10 czerwca 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.137.2021.3.MGO,

- z dnia 28 maja 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.246.2021.1.MD,

- z dnia 26 maja 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.214.2020.1.MD,

- z dnia 19 marca 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.20.2021.2.MD,

- z dnia 12 lutego 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.731.2020.1.MAT,

- z dnia 30 grudnia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.858.2020.1.MD,

- z dnia 19 listopada 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.732.2020.2.MD,

- z dnia 12 listopada 2020 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.421.2020.2.KM.

Stanowisko organów podatkowych a rynkowość czynszu

Co więcej, w znanych Gminie interpretacjach indywidualnych wydawanych w ostatnim czasie potwierdzano możliwość dokonania odliczenia VAT przy ustaleniu kwoty rocznego czynszu na poziomie odpowiadającym odpisom amortyzacyjnym, w tym w wysokości ok. 1-2,5% wartości inwestycji.

Prawo do odliczenia VAT przy analogicznie ukształtowanej wysokości czynszu potwierdzono m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych DKIS:

- z dnia 9 grudnia 2024 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.916.2024.2.MG: „W ramach przedmiotowej Inwestycji Gmina buduje zadaszone lodowisko z funkcją … oraz boisko …, które będzie pełniło funkcje rekreacyjne. (…) Po zakończeniu Inwestycji, na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej, Gmina zamierza wydzierżawić opisany powyżej nowy zespół obiektów (opisany w dalszej części Wniosku jako: „Lodowisko”) na rzecz spółki kapitałowej - B Sp. z o.o. (dalej: „Dzierżawca” lub „Spółka”), w której Gmina posiada 100% udziałów. Umowa dzierżawy zostanie zawarta na okres 10 lat. Z tytułu świadczenia usługi udostępniania Lodowiska na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie pobierać od Dzierżawcy czynsz ustalony o kryteria rynkowe. Gmina szacuje, że wysokość czynszu będzie wynosiła około … złotych rocznie, co stanowi około 2,5% wartości Inwestycji rocznie. (…) Zatem, w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Państwa Gminę na realizację Inwestycji, w ramach której powstanie Lodowisko, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będą spełnione. Są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a przedmiotowe zakupy towarów i usług dokonywane w ramach Inwestycji będą miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku. Reasumując, będą mieli Państwo pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych na realizację Inwestycji pn.: „...”.”;

- z dnia 29 października 2024 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.394.2024.2.KK: „Wartość czynszu dzierżawnego zostanie ustalona w wysokości ok. 2,5% stawki amortyzacji, co umożliwi zwrot nakładów inwestycyjnych w ok. 40 lat. (…) Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Państwo - czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT - będą uprawnieni do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę Infrastruktury. Z opisu sprawy wynika bowiem, że wybudowaną Infrastrukturę w ramach przedmiotowej Inwestycji zamierzają Państwo odpłatnie udostępnić na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, która to czynność - jak rozstrzygnięto wyżej - będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki. Ponoszone przez Państwa wydatki na wybudowanie Infrastruktury będą zatem miały związek z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi.”;

- z dnia 18 września 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.378.2024.1.KSA: „Z opisu sprawy wynika, że zrealizowali Państwo inwestycję pn. „(...)”. Bezpośrednio po oddaniu do użytkowania przebudowanej w ramach Inwestycji Infrastruktury udostępnili ją Państwo odpłatnie na rzecz (...) Ośrodka Kultury w (...) na podstawie umowy dzierżawy. (…) Aktualna wysokość czynszu dzierżawnego wynosi (...) zł netto miesięcznie. Taka kwota czynszu odpowiada co najmniej 2,5% wartości Inwestycji w skali roku i jest równa wartości stawki amortyzacji dla przedmiotu dzierżawy. (…) W przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, które warunkują prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz Infrastruktura, która powstała w ramach realizacji Inwestycji, jest przez Państwa wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji pn. „(...)”;

- z dnia 16 czerwca 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.101.2023.4.AJB: „Przewidywany czynsz dzierżawny w skali roku wyniesie zatem 2% wartości Inwestycji i będzie stanowił dla Miasta stały dochód, otrzymywany systematycznie w długim horyzoncie czasowym. […] W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki poniesione przez Państwa na realizację Inwestycji - jak wskazano wyżej - będą miały związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji, na podstawie umowy dzierżawy.”.

Reasumując, zdaniem Gminy, w związku z zamiarem odpłatnego udostępniania Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, na rzecz X na podstawie umowy dzierżawy, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę w ramach Inwestycji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną - co do zasady - w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu ww. podatkiem.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:

Aby użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być ono dokonane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz wnioskodawcy musiało przysługiwać, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Analizując treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy tego przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług (ewentualnie nieodpłatne zrównane z odpłatnym świadczeniem), jednak aby takie czynności podlegały opodatkowaniu muszą być one wykonywane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i realizują/będą realizowali Państwo inwestycję pn. „…”. Inwestycja sfinansowana zostanie ze środków własnych Gminy oraz ze środków zewnętrznych. Przedmiotem inwestycji będą objęte m.in. boisko pełnowymiarowe oraz boisko dla niepełnosprawnych (Boiska). Zakres niniejszego wniosku obejmuje Boiska, budynki, budowle oraz pozostała infrastruktura objęta przedmiotem inwestycji - wyłącznie w zakresie związanym z Boiskami (Infrastruktura). Gmina jest w stanie wydzielić z wydatków ponoszonych w ramach Inwestycji wydatki związane wyłącznie z Infrastrukturą. Bezpośrednio po zakończeniu Inwestycji, planują Państwo wydzierżawić Infrastrukturę podmiotowi zewnętrznemu - X (…). Wartość czynszu dzierżawnego nie została jeszcze ostatecznie ustalona, ponieważ Inwestycja jest w trakcie realizacji. Wysokość czynszu zostanie oparta o wysokość stawki amortyzacyjnej dla budowli sportowych i rekreacyjnych (zgodnie z wstępnymi ustaleniami będzie to 2,5%, co umożliwi zwrot nakładów inwestycyjnych poniesionych na Infrastrukturę po ok. 40 latach).

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, na rzecz X na podstawie umowy dzierżawy stanowić będzie działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika również, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie przez Państwa Infrastruktury na rzecz X, na podstawie umowy dzierżawy, za które będą Państwo pobierali wynagrodzenie, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (jest czynnością cywilnoprawną).

Wobec tego, w odniesieniu do tej czynności nie będą Państwo działali jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będą mogli Państwo skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym, w analizowanej sprawie będą Państwo występowali w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1, ustawy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a ww. czynność (dzierżawa Infrastruktury) - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy - będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że ani przepisy ustawy o VAT, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na udostępnieniu (dzierżawie) Infrastruktury na rzecz zewnętrznego podmiotu, za które będą Państwo pobierali wynagrodzenie, w związku z czym usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem, czynność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że z tytułu odpłatnej dzierżawy Infrastruktury na rzecz X, będą Państwo występowali w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą pełnego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę w ramach Inwestycji.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Państwo - czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT - będą uprawnieni do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na Infrastrukturę. Z opisu sprawy wynika bowiem, że Infrastrukturę objętą przedmiotem Inwestycji zamierzają Państwo odpłatnie udostępnić na rzecz X na podstawie umowy dzierżawy, która to czynność - jak rozstrzygnięto wyżej - będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki. Ponoszone przez Państwa wydatki na Infrastrukturę będą zatem miały związek z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi.

Podsumowując, należy stwierdzić, że przysługuje/będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę w ramach realizacji Inwestycji.

Prawo to przysługuje/będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem nieistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei z okoliczności sprawy przedstawionych przez Państwa nie wynika, iż nie zostały spełnione przesłanki zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny lub organ ustali, że wysokość czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy Infrastruktury na rzecz X będzie odbiegała od realiów rynkowych, czy też nie będzie umożliwiała zwrotu poniesionych nakładów inwestycyjnych i będzie skalkulowana na zbyt niskim poziomie lub też, że Infrastruktura nie będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. będzie służyć również do realizacji Państwa zadań własnych), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Odnosząc się do powoływanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy wskazać, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej :

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.