Interpretacja indywidualna z dnia 15 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.798.2025.1.MSO

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 8 października 2025 r. w zakresie podatku od towarów i usług.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina X jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina X jest właścicielem nieruchomości oznaczonej jako działka ewidencyjna nr (…) jedn. ewid. (…) – miasto, obr. (…), objętej księgą wieczystą nr (…).

W dniu (…) 2021 r. Wojewoda (…) wydał decyzję znak: (…) o ustaleniu lokalizacji inwestycji towarzyszącej inwestycji w zakresie (…) w (…) pod nazwą: „(…)”.

W ww. decyzji wyszczególniono nieruchomości (w tym m.in. działkę nr (…)) w stosunku do których wywoła ona skutek, o którym mowa w art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2009 r. o inwestycjach w zakresie (…) (t.j. ….), tj. ograniczenia, za odszkodowaniem, sposobu korzystania z nieruchomości, w celu zapewnienia prawa wejścia na teren nieruchomości dla prowadzenia na nich budowy inwestycji w zakresie (…), a także prac związanych z rozbiórką, przebudową, zmianą sposobu użytkowania, utrzymaniem, eksploatacją, użytkowaniem, remontami oraz usuwaniem awarii, co dokonywane jest przez udzielenie zezwolenia, w szczególności na zakładanie i przeprowadzenie na nieruchomości (…) służących do (…).

Stosownie do art. 24 ust. 2 powołanej ustawy organem właściwym do wydania decyzji w zakresie odszkodowania jest wojewoda.

Decyzją z dnia (…) 2025 r. znak: (…) Wojewoda (…) i orzekł o ustaleniu i przyznaniu na rzecz Gminy X odszkodowania w kwocie (…) zł za szkody powstałe z tytułu ograniczenia w sposobie korzystania z części nieruchomości oznaczonej jako działka ewidencyjna nr (…) jedn. ewid. X – miasto, obr. X oraz zobowiązaniu (…) S.A. do wypłaty ustalonego odszkodowania jednorazowo w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja o ustaleniu odszkodowania stanie się ostateczna. Stosownie do art. 130 ust. 2 i art. 156 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 z późn. zm.) wysokość odszkodowania została ustalona na podstawie opinii rzeczoznawcy majątkowego w formie operatu szacunkowego.

Po otrzymaniu należności wystawiona została faktura VAT nr (…) z dnia 29 sierpnia 2025 r.

Od transakcji został odprowadzony podatek VAT wg stawki 23% w kwocie (…) zł.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym, w świetle art. 8 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 z późn. zm.) wypłata odszkodowania z tytułu ograniczenia w sposobie korzystania z części nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Wypłata odszkodowania z tytułu ograniczenia w sposobie korzystania z części nieruchomości w ocenie Gminy X nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 sierpnia 2024 r. sygn. akt I FSK 1612/20, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym – taki, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste, adekwatne wynagrodzenie za daną czynność w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Sąd wskazał, że jeśli świadczenie usług nie ma charakteru dobrowolnego, co przewiduje art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, bo podmiot jest przymuszony do dokonania określonej czynności, wówczas uznaje się, że świadczy on usługę, pod warunkiem, że można wyodrębnić jej beneficjenta, czyli odbiorcę świadczenia odnoszącego z niego korzyść. W przepisie art. 8 ust. 1 nie zostały wymienione odszkodowania, stąd – co do zasady – nie stanowią one świadczenia usług w rozumieniu tego przepisu i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gmina nie świadczyła usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Stała się jedynie adresatem obowiązku wynikającego z ustaleń opisanej powyżej decyzji lokalizacyjnej, gdyż niezależnie od woli Gmina X poniosła szkody w postaci ograniczenia korzystania z nieruchomości podczas realizacji inwestycji, jak również po jej zakończeniu, bezterminowego obowiązku udostępniania nieruchomości dla potrzeb konserwacji lub usuwania awarii (…).

Otrzymane odszkodowanie stanowi zatem rekompensatę za szkodę wyrządzoną na nieruchomości, której skutkiem jest utrata możliwości korzystania z niej w dotychczasowym zakresie.

Jednocześnie wskazuje się, że w przedmiotowej sprawie „odbiorcą świadczenia” jest (…) z siedzibą w (…). Wyłącznym akcjonariuszem Spółki jest (…). Spółka jako (…) i wykonuje (…).

Mając na uwadze powyższe przedmiotowa sprawa dotyczy transakcji, która nie ma charakteru dobrowolnego dla obu stron.

Spółka jako „beneficjent usługi” realizując inwestycję w postaci (…), nie zaś z nastawieniem na korzyści, co stanowiłoby podstawę do uznania transakcji za podlegającą opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Z pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Ponadto, z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji, usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że:

Natomiast według art. 15 ust. 6 ustawy:

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego. Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.dotyczy ono wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy;

2.odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Są Państwo właścicielem nieruchomości oznaczonej jako działka ewidencyjna nr (…). W dniu (…) 2021 r. Wojewoda (…) wydał decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji towarzyszącej inwestycji w zakresie (…). W ww. decyzji wyszczególniono nieruchomości (w tym m.in. działkę nr (…)), w stosunku do których decyzja ta wywoła skutek, o którym mowa w art. 24 ust. 1 ustawy z dnia (…). Decyzją z dnia (…) 2025 r. Wojewoda (…) orzekł o ustaleniu i przyznaniu na Państwa rzecz odszkodowania za szkody powstałe z tytułu ograniczenia w sposobie korzystania z części nieruchomości oznaczonej jako działka ewidencyjna nr (…).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym, wypłata odszkodowania z tytułu ograniczenia w sposobie korzystania z części nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić należy, że przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania. W tym zakresie należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1071 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Na gruncie prawa cywilnego, odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Kodeks cywilny rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności:

‒kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 k.c.);

‒deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 k.c.).

Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego:

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, przy czym musi zaistnieć adekwatny związek przyczynowy pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zatem jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

Przenosząc powołane przepisy na grunt niniejszej sprawy uznać należy, że należność nazywana przez Państwa odszkodowaniem, wypłacona z tytułu ograniczenia w sposobie korzystania z części nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr (…) w związku z realizacją inwestycji w zakresie (…)”, nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę, lecz pełni funkcję wynagrodzenia za usługę, świadczoną zgodnie z nakazem organu władzy publicznej, co wpisuje się w normę art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy, czyniąc tego rodzaju usługę faktycznie odpłatną. W tym przypadku nie działają Państwo jako organ władzy publicznej, ale z nakazu organu władzy publicznej.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Otrzymane odszkodowanie (świadczenie pieniężne) stanowi w rzeczywistości wynagrodzenie za świadczoną przez Państwa usługę, dającą wypłacającemu je wyraźne i bezpośrednie korzyści w postaci możliwości korzystania z Działki do czasu zakończenia inwestycji. Niezależnie od użytej nazwy otrzymane odszkodowanie jest w rzeczywistości wynagrodzeniem za świadczoną usługę.

Zatem wykonując usługi z nakazu organu władzy publicznej – Wojewody – tj. pozwalając na korzystanie z gruntu (tolerując taką sytuację), jako podatnik zdefiniowany w art. 15 ust. 1 ustawy w ramach działalności, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy,świadczą Państwo usługę, która ze względu na ich odpłatny charakter podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług w myśl art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Podsumowując stwierdzam, że otrzymana przez Państwa należność tytułem „odszkodowania” za ograniczenia sposobu korzystania z działki ewidencyjnej nr (…) stanowiącej Państwa własność w związku z realizacją inwestycji w postaci (…) pod nazwą: „(…)”, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez Państwa orzeczenia Sądu Administracyjnego wskazuję, że dotyczy ono konkretnej sprawy podatnika osadzonego w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.