Interpretacja indywidualna z dnia 19 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.488.2021.9.SJ
Zobowiązanie podatkowe z tytułu udziału komplementariusza w zyskach spółki komandytowej powstaje po obliczeniu przez spółkę podatku CIT, umożliwiając odliczenie go od podatku zryczałtowanego zgodnie z art. 30a ust. 6a PDOF; zaliczki nie skutkują obowiązkiem poboru zryczałtowanego podatku przez spółkę.
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 14 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26 maja 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2492/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 czerwca 2025 r. sygn. akt II FSK 1111/22; i
2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
25 maja 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 14 maja 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty zaliczek na poczet zysku na rzecz komplementariusza.Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest komplementariuszem w spółce X spółka komandytowa (Spółka). Przepisy dotyczące opodatkowania spółek komandytowych i ich wspólników wprowadzane ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i innych ustaw (Dz. U. 2020 r., poz. 2123) stosują się do niej od dnia 1 stycznia 2021 r. i z tym dniem stała się ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Wnioskodawcy przysługuje udział w zyskach Spółki wynoszący 56,79%. Wspólnicy mogą w drodze uchwały zmienić obowiązujące udziały w zyskach Spółki, na okres nie dłuższy niż rok. Umowa Spółki przewiduje prawo Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki po zakończeniu jej roku obrotowego, którym jest rok kalendarzowy. Przewiduje również możliwość dokonywania wypłat zaliczek na poczet zysku danego roku obrotowego w trakcie jego trwania. Zaliczki wypłacane są z bieżących środków obrotowych, w proporcjach wynikających z udziału komplementariuszy (w tym Wnioskodawcy w zyskach Spółki).
Spółka rozlicza podatek dochodowy według zasad określonych w art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej ustawa o PDOP), tj. wpłacając zaliczki miesięczne na podatek dochodowy od osób prawnych. Zaliczki na podatek Spółka wpłaca w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który jest wpłacana zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc roku podatkowego Spółka wpłacać będzie w terminie do 20 dnia pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego.
Pytania
1.Czy od zaliczek wypłacanych na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powstanie u Wnioskodawcy w momencie ich wypłaty przez Spółkę?
2.W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie 1, czy od podatku dochodowego od osób fizycznych należnego od przychodów Wnioskodawcy z tytułu wypłaconych Mu zaliczek na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki, podlegają odliczeniu zapłacone przez Spółkę zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych (od procentowej części udziału w zysku przypadającego na Wnioskodawcę, za miesięczne okresy do wypłaty zaliczki na poczet zysku)?
Pana stanowisko w sprawie
Ad 1
Od zaliczek wypłacanych na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm., dalej „ustawa o PDOF”), nie powstanie u Wnioskodawcy w momencie ich wypłaty przez Spółkę.
Zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy o PDOF, spółki o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c (czyli od 1 stycznia 2021 r. również Spółka) tej ustawy, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 tej ustawy, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e tej ustawy.
Zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o PDOF, momentem uzyskania przychodu (dochodu), od którego należny jest zryczałtowany podatek, jest faktyczne uzyskanie przychodu (dochodu) z tego udziału.
Oznacza to, że w momencie zaliczkowej wypłaty na poczet zysku po stronie komplementariusza powstaje obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z nim obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Samo powstanie obowiązku podatkowego nie oznacza zatem jeszcze, że na podatniku ciąży obowiązek zapłaty podatku. Powstaje on bowiem dopiero wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe, którym zgodnie z art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.
Jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest zatem fakt, że podatnik jest w stanie określić wysokość należnego do zapłaty podatku. Bez istnienia tego elementu nie można twierdzić, że powstało zobowiązanie podatkowe, prowadzące do konieczności zapłaty podatku. Jeżeli Spółka, jako płatnik, miałaby obowiązek pobrania podatku, powinna posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość. Obowiązek poboru podatku przez płatnika nastąpi dopiero wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Bez takiego przekształcenia, płatnik nie będzie mógł prawidłowo wywiązać się ze swojego obowiązku, gdyż nie będzie miał podstaw do określenia wysokości podatku, który powinien pobrać od podatnika i przekazać właściwemu organowi podatkowemu.
Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat zysku komplementariuszowi przez Spółkę, jako płatnika, nałożony został jak wspomniano w art. 41 ust. 4e ustawy o PDOF. Wynika z niego, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PDOF. Ustawa wskazuje wprost, w jaki sposób płatnik powinien obliczyć ten podatek i oczywistym jest, że aby go pobrać podatek od podatnika, płatnik powinien wcześniej dokonać prawidłowego jego obliczenia. Wobec powyższego, Spółka chcąc pobrać zryczałtowany podatek od wypłat Wnioskodawcy Jego udziału w zysku, powinna go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w powyższym przepisie.
Jak wynika z art. 30a ust. 6a ustawy o PDOF, zryczałtowany podatek obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o PDOP, za rok podatkowy z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Art. 30a ust. 6a ustawy o PDOF nie tylko zawiera sformułowanie „podatku należnego”, ale także „podatku za rok podatkowy”. Podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez Spółkę odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro bowiem art. 30a ust. 6a ustawy o PDOF odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 ustawy o PDOP, oznacza to że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet PDOF zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku Spółki, PDOP wynikającego z jej zeznania rocznego CIT-8.
Skoro do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o PDOF konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego Spółki za rok podatkowy, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w jej zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe dopiero w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 ustawy o PDOP. Wówczas dopiero znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza.
W konsekwencji, w tym momencie Spółka jako płatnik będzie mogła zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, a w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób Spółka jako płatnik jest w stanie zrealizować wynikający z art. 41 ust. 4e ustawy obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e tej ustawy.
Wypłacając zatem Wnioskodawcy, jako komplementariuszowi, w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, Spółka nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4a ustawy o PDOF. Ustawa o PDOF nie wprowadza bowiem obowiązku pobierania przez płatnika zaliczek na podatek zryczałtowany, lecz zryczałtowany podatek. Obliczenie zaś wysokości zryczałtowanego podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy PDOF, co jest możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego Spółki za rok podatkowy, z którego przychód Wnioskodawcy z tytułu udziału w zysku zostanie uzyskany.
Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 grudnia 2020 r. (sygn. akt II FSK 2048/18). Orzeczenie to zapadło co prawda w sprawie dotyczącej rozliczeń podatkowych komplementariuszy spółki komandytowo-akcyjnej, ale z uwagi na zmiany w ustawach o PDOP i PDOF od 1 stycznia 2021 r. i objęcie statusem podatnika PDOP również spółki komandytowej, przedstawione w nim uzasadnienie znajduje zastosowanie również w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, od zaliczek wypłacanych na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOF, nie powstanie u Wnioskodawcy w momencie ich wypłaty przez Spółkę.
Ad 2
W przypadku uznania, że od zaliczek wypłacanych na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki, zobowiązanie podatkowe u Wnioskodawcy powstanie jednak w momencie ich wypłaty przez Spółkę, od podatku dochodowego od osób fizycznych należnego od przychodów Wnioskodawcy z tytułu wypłaconych Mu zaliczek na poczet zysku podlegają odliczeniu zapłacone przez Spółkę zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych (od procentowej części udziału w zysku przypadającego na Wnioskodawcę, za miesięczne okresy do wypłaty zaliczki na poczet zysku).
Jeśliby jednak uznać, że od zaliczek wypłacanych na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki zobowiązanie podatkowe u Wnioskodawcy powstanie w momencie ich wypłaty przez Spółkę, brak byłoby możliwości bezpośredniego literalnego zastosowania uregulowań, o których mowa w art. 30a ust. 6 ustawy o PDOF w stosunku do bieżąco wypłacanych Wnioskodawcy zaliczek na poczet zysku za bieżący rok obrotowy.
Nie powinno to jednak oznaczać, że skoro odliczenie literalnie nie jest możliwe, należałoby w całości opodatkować zaliczkowe wypłaty na poczet zysku podatkiem zryczałtowanym. Przeciwnie: skoro intencją ustawodawcy było zróżnicowanie opodatkowania wspólników spółek komandytowych ze względu na ich cechy podmiotowe (tj. rolę pełnionej w spółce), a nie ze względu na sposób lub czas otrzymywania wypłat z zysku, to istotą omawianego jest by komplementariusz w spółce komandytowej był wspólnikiem uprzywilejowanym względem innych wspólników, czyli chronionym przed efektami podwójnego opodatkowania.
Przy takim odczytaniu celu ustawodawcy i jednoczesnym uznaniu, że zaliczki wypłacane na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki podlegają jednak opodatkowaniu w momencie ich wypłaty Wnioskodawcy przez Spółkę, nie można ograniczać prawa do odliczenia z art. 30a ust. 6a ustawy o PDOF jedynie do tych komplementariuszy, którzy otrzymują wypłaty z zysku dopiero po powstaniu podatku należnego Spółki na gruncie ustawy o PDOP.
Intencją ustawodawcy nie było bowiem różnicowanie form i czasu (zaliczkowo w trakcie danego roku – od wypłacanych po zakończeniu danego roku) wypłaty tego samego zysku na formy mniej lub bardziej atrakcyjne podatkowo. Przeczyłoby racjonalności ustawodawcy, faworyzowanie danego sposobu i czasu wypłaty tego samego zysku, a zdecydowane zniechęcanie do innych jego form i terminów. Uprzywilejowane opodatkowanie komplementariusza w zamyśle ustawodawcy powinno być niezależne od ekonomicznego i czasowego aspektu wypłaty zysku spółki komandytowej na jego rzecz.
Wykładnia celowościowa i systemowa art. 30a ust. 6 ustawy o PDOF prowadzi zatem – zdaniem Wnioskodawcy – do wniosku, że aby przepis ten był możliwy do zastosowania, opłacane w trakcie trwania roku podatkowego przez Spółkę należne zaliczki na PDOF (od części zysku przypadającego na Wnioskodawcę, za okres do wypłaty Mu zaliczek na poczet zysku), podlegają zaliczeniu na poczet PDOF należnego od przychodów uzyskiwanych przez Niego jako komplementariusza z zysku Spółki. Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej cel ustawodawcy, nie można ograniczać prawa do odliczenia z art. 30a ust. 6 ustawy o PDOF jedynie do tych komplementariuszy, którzy otrzymują wypłaty z zysku dopiero po powstaniu podatku należnego spółki komandytowej na gruncie ustawy o PDOP. Intencją ustawodawcy – w ocenie Wnioskodawcy – nie było bowiem różnicowanie form i czasu (zaliczkowo w trakcie danego roku – od wypłacanych po zakończeniu danego roku) wypłaty tego samego zysku na formy mniej lub bardziej atrakcyjne podatkowo.
Jeżeli uznać, że zaliczki wypłacane na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki podlegają jednak opodatkowaniu w momencie ich wypłaty Wnioskodawcy przez Spółkę, nie można art. 30a ust. 6 ustawy o PDOF interpretować w ten sposób, że trzeba z jego zastosowaniem oczekiwać na koniec roku podatkowego Spółki. W przeciwnym razie komplementariusze spółek komandytowych, które wypłacają zaliczki na poczet zysku na bieżąco (w trakcie roku), byliby w gorszej sytuacji niż ci, którzy są wspólnikami w takich spółkach, które wypłacają zysk dopiero po zakończeniu roku obrotowego. Aby przepis art. 30a ust. 6 ustawy o PDOF był możliwy do zastosowania, należy dokonać obliczenia podstawy opodatkowania i wysokości zaliczki na PDOP na koniec okresu sprawozdawczego zgodnego z regulacjami ustawy o PDOP, czyli w przypadku Spółki – miesiąca. Dopiero bowiem, gdy znana jest kwota należnej miesięcznej zaliczki na poczet PDOP, możliwe jest określenie kwoty odliczenia przysługującego Wnioskodawcy od kwoty zryczałtowanego PDOF do zapłaty (pobrania przez Spółkę) od wypłaconej zaliczki na poczet jego zysku.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że od zaliczek wypłacanych na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki zobowiązanie podatkowe u Wnioskodawcy powstanie jednak w momencie ich wypłaty przez Spółkę, od PDOF należnego od przychodów Wnioskodawcy z tytułu wypłaconych Mu zaliczek na poczet zysku podlegają odliczeniu zapłacone przez Spółkę zaliczki na PDOP (od procentowej części udziału w zysku przypadającego na Wnioskodawcę, za miesięczne okresy do wypłaty zaliczki na poczet zysku).
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Pana wniosek – 13 sierpnia 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak: 0113-KDIPT2-3.4011.488.2021.1.SJ, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe.
Interpretację doręczono Panu 19 sierpnia 2021 r.
Skarga na interpretację indywidualną
17 września 2021r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.
Wniósł Pan o:
·uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej;
·uznanie w wyroku, że stanowisko przedstawione przez Stronę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 14 maja 2021 r. jest prawidłowe;
·zasądzenie zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw przez Stronę, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 26 maja 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2492/21 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.
Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 3 czerwca 2025 r. sygn. akt II FSK 1111/22 oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok – którym WSA uchylił interpretację z 13 sierpnia 2021 r. znak: 0113-KDIPT 2-3.4011.488.2021.1.SJ – stał się prawomocny 3 czerwca 2025 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
·uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
·ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.):
Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.
Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:
Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.
Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:
Spółką komandytową jest spółka osobowa, której celem jest prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, natomiast za zobowiązania spółki wobec wierzycieli co najmniej jeden wspólnik (komplementariusz) ponosi odpowiedzialność bez ograniczeń i co najmniej jeden wspólnik (komandytariusz) ponosi ograniczoną odpowiedzialność.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem zawiera art. 10 ust. 1 ustawy.
Zgodnie z jej art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:
Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
Zgodnie z art. 5a pkt 26 ww. ustawy:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.
Stosownie do art. 5a pkt 28 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ww. ustawy:
Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.
W związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: „Ustawa Zmieniająca”), spółki komandytowe uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w terminie – 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został zmieniony przez art. 2 pkt 1 lit. a) tiret pierwszy ustawy zmieniającej).
Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze. zm.):
Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek będący osobami fizycznymi, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
a)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
b)oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
c)podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
d)wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
Zgodnie z art. 24 ust. 5 ww. ustawy:
Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.
Ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika spółki w rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach takiej spółki. Wypłata zaliczki na poczet udziału w zyskach spółki powoduje więc powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.
Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 52a.
Zgodnie z art. 30a ust. 6a cytowanej ustawy:
Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Stosownie do art. 30a ust. 6b ww. ustawy:
Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.
Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).
Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy:
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 powołanej ustawy:
Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.
W myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.
Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.):
Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.
Natomiast stosownie do art. 5 ww. ustawy:
Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.
Zatem jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest możliwość określenia wysokości należnego podatku do zapłaty. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku, powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość.
Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat zysku komplementariuszowi przez spółkę, jako płatnika, jak wyżej wspomniano, nałożony został w art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. Jednoznacznie wynika z niego, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e. Ustawodawca wprost zatem wskazał w jaki sposób płatnik powinien obliczyć podatek. Nie wymaga szerszego uzasadnienia, że aby pobrać podatek od podatnika, płatnik powinien wcześniej dokonać prawidłowego jego obliczenia. Wobec powyższego Spółka chcąc pobrać zryczałtowany podatek od wypłat komplementariuszowi udziału w zysku, powinna go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w powyższym przepisie.
Jak wskazał WSA w Warszawie w wyroku z 26 maja 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2492/21:
Mając zatem na uwadze treść art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, należy stwierdzić, że wykładnia językowa tego przepisu daje jednoznaczne rezultaty i brak jest podstaw do sięgania po inne rodzaje wykładni. Przepis ten nie tylko zawiera sformułowanie „podatku należnego” ale także „podatku za rok podatkowy”. Podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że ustawodawca przyjął, że odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę komandytową odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro bowiem art. 30a ust. 6a ustawy o PIT odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 ustawy o CIT, to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki podatku dochodowego od osób prawnych mającego odzwierciedlenie/wynikającego z zeznania rocznego spółki komandytowej (CIT-8).
Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 ustawy o CIT. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT.
Taki sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e i art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e ustawy o PIT, odpowiada zamiarowi projektodawcy, zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej. Konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie ustawy o CIT jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tą spółkę - podobnie jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek-podatników podatku CIT. Wspólnicy spółki komandytowej zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki. W przypadku jednak wypłaty zysku na rzecz komplementariusza przyznane zostanie mu prawo do odliczenia od podatku naliczonego od wypłat z zysku kwoty podatku zapłaconego przez spółkę komandytową od własnych dochodów, w części, w jakiej zapłacony przez spółkę podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk tej spółki. Żaden z nich nie będzie zatem opodatkowany na bieżąco z tytułu prowadzonej przez spółkę komandytową działalności gospodarczej. Wprowadzenie do art. 41 ust. 4e ustawy o PIT sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e oznacza, że zamiar projektodawcy znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej. Dodatkowo jeszcze raz należy wskazać, że ustawodawca nie wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi, obowiązku pobierania przez spółkę zaliczek na podatek.
Powyższa wykładnia mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że stanowisko Dyrektora KIS zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, było błędne. Rację ma zatem skarżący, który twierdzi, że skoro do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki za rok podatkowy, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w jej zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe dopiero w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 ustawy o CIT. Wówczas dopiero znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji, w tym momencie spółka jako płatnik będzie mogła zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, a w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu.
Mając na względzie powołane przepisy prawa, przedstawiony opis zdarzenia przyszłego i stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zajęte w prawomocnym wyroku z 26 maja 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2492/21 należy wskazać, że od zaliczek wypłacanych na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie powstanie u Pana w momencie ich wypłaty przez Spółkę. Tym samym Spółka nie będzie mieć obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tego tytułu.
Obliczenie zaś wysokości zryczałtowanego podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co jest możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego Spółki za rok podatkowy, z którego Pana przychód z tytułu udziału w zysku zostanie uzyskany.
Zatem Pana stanowisko w ww. zakresie (pytanie oznaczone we wniosku nr 1 jest prawidłowe.
W konsekwencji bezprzedmiotowa jest ocena Pana stanowiska wyrażona w odniesieniu do pytania nr 2, ponieważ oczekiwał Pan na nie odpowiedzi w przypadku uznania, że od zaliczek wypłacanych na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki, zobowiązanie podatkowe u Pana powstanie jednak w momencie ich wypłaty przez Spółkę.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.
Odnosząc się do powołanego przez Pana wyroku podkreślić należy, że dotyczy on konkretnej, indywidualnej sprawy w określonym stanie faktycznym i tylko w niej jest wiążący. Dlatego, stosownie do art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. – wskazać należy, że wyroki sądów nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.
Jednocześnie informuję, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Pana i dotyczy skutków podatkowych (opisanego zdarzenia przyszłego) powstałych wyłącznie po Pana stronie. Niniejsza interpretacja nie odnosi więc do pozostałych wspólników Spółki.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
POTRZEBUJESZ POMOCY?