Interpretacja indywidualna z dnia 23 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.830.2025.1.AR

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam,żePaństwastanowiskowsprawieocenyskutkówpodatkowychopisanegostanufaktycznegoizdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

- nieprawidłowe w zakresie uznania, że otrzymana należność tytułem „odszkodowania” za ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

- prawidłowe w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego,

- prawidłowe w zakresie określenia podstawy opodatkowania.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.

Gmina, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U z 2025 r. poz. 1153; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 6 ust. 1 przywołanej powyżej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Wnioskodawca wykonuje zadania własne, do których stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, należą zadania w zakresie m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Zgodnie z art. 43 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina dysponuje mieniem komunalnym. W świetle tego przepisu mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw. W myśl art. 45 ustawy o samorządzie gminnym, podmioty mienia komunalnego samodzielnie decydują o przeznaczeniu i sposobie wykorzystania składników majątkowych, przy zachowaniu wymogów zawartych w odrębnych przepisach prawa.

Na mocy (…) ustawy (…), oznaczonych zgodnie z (…), w celu zapewnienia prawa do wejścia na teren nieruchomości dla prowadzenia na nich budowy inwestycji (…), wojewoda w decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji (…). Przepisy art. 124 ust. 4-7 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2024 r. poz. 1145, ze zm.; dalej: ustawa o gospodarce nieruchomościami) stosuje się odpowiednio. W myśl ust. 2 cytowanego przepisu, decyzje w zakresie odszkodowań wydaje wojewoda. Obowiązek zapłaty odszkodowania obciąża inwestora.

Gmina jest właścicielem nieruchomości gruntowych stanowiących działki nr 1 i 2 położonych w A.

Wojewoda (…) decyzją z (…) r., sygn. (…) (zmienioną decyzją z (…) r., sygn. (…)) o ustaleniu lokalizacji inwestycji (…) w (…) dla inwestycji pn.: „…” w ramach zadania pn.: „…” ograniczył sposób korzystania m.in. ze wskazanej powyżej nieruchomości stanowiącej własność Gminy w części na czas określony, a częściowo na czas stały w celu zapewnienia Operatorowi (…) (dalej: Spółka) prawa do wejścia na teren nieruchomości Gminy, dla prowadzenia na niej budowy inwestycji (…).

W obszarze stałego ograniczenia korzystania z nieruchomości Gminy jest tzw. (…).

Decyzją z (…) r., sygn.(…), Wojewoda (…) ustalił na rzecz Gminy od Spółki odszkodowanie z tytułu ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości Gminy. Na kwotę odszkodowania składa się (…). Ponadto, w skład odszkodowania wchodzi rekompensata (…).

Wysokość odszkodowania została ustalona na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego.

Spółka jest zobowiązana do zapłaty odszkodowania na rzecz Gminy w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja ustalająca wysokość odszkodowania stanie się ostateczna.

W przyszłości na rzecz Gminy mogą być/będą ustalane odszkodowania za ograniczenie sposobu korzystania z innych nieruchomości stanowiących własność Gminy na analogicznych zasadach.

Pytania

1.Czy otrzymane przez Gminę odszkodowanie z tytułu ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy podlega/będzie podlegało opodatkowaniu VAT?

2.Jeżeli odpowiedź organu na pytanie nr 1 będzie twierdząca, kiedy powstanie obowiązek podatkowy w VAT?

3.Jeżeli odpowiedź organu na pytanie nr 1 będzie twierdząca, czy podstawę opodatkowania VAT stanowi/będzie stanowiła kwota otrzymanego przez Gminę odszkodowania pomniejszona o podatek należny?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Otrzymane przez Gminę odszkodowanie z tytułu ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy nie podlega/nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

2.W przypadku twierdzącej odpowiedzi organu na pytanie nr 1 – obowiązek podatkowy w VAT powstanie z chwilą wystawienia faktury, a w przypadku niewystawienia faktury – z chwilą upływu terminu płatności.

3.W przypadku twierdzącej odpowiedzi organu na pytanie nr 1 – podstawę opodatkowania VAT stanowi/będzie stanowiła kwota otrzymanego przez Gminę odszkodowania pomniejszona o podatek należny.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad. 1.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy jednak podkreślić, że zarówno odpłatna dostawa towarów, jak również odpłatne świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu, jeżeli są wykonywane przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższej definicji odpłatnego świadczenia usług wynika, że ma ona charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT transakcji wykonywanych przez podatników w ramach działalności gospodarczej, zgodnie z ogólnym założeniem, że opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów.

Aby uznać dane świadczenie za usługę w rozumieniu ustawy o VAT istotne jest spełnienie łącznie następujących warunków:

1)w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

2)świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że dane czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonaniem czynności (przez podatnika tego podatku w ramach takiej czynności) a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że otrzymane kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego i są wypłacane w konsekwencji wykonania świadczenia lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie powinno być należne za wykonanie świadczenia.

W konsekwencji, czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał). Przykładowo, w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT. Podobnie w orzeczeniu TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał podkreślił, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Należy zatem stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Do świadczenia usług konieczne jest występowanie stosunku zobowiązaniowego, na podstawie którego jedna ze stron zobligowana jest spełnić umówione świadczenia, druga zaś zobowiązana jest za to świadczenie zapłacić wynagrodzenie. Otrzymane wynagrodzenie powinno być rezultatem wykonania świadczenia. Taka sytuacja nie ma jednak miejsca w przypadku Wnioskodawcy. Po pierwsze, nie wystąpił stosunek zobowiązaniowy. Po drugie, otrzymane odszkodowanie nie stanowiło wynagrodzenia za usługę.

Istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczeniem w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zatem jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Zatem ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

W niniejszej sprawie, odszkodowanie należne Gminie jest ustawowo gwarantowanym odszkodowaniem za szkody powstałe w związku z realizacją inwestycji na podstawie decyzji Wojewody (…) o ustaleniu lokalizacji inwestycji (…). Odszkodowanie zostało ustalone na podstawie przepisów ustawy o inwestycjach (…). Ustalenie wysokości szkody nastąpiło na podstawie opinii rzeczoznawcy majątkowego, w której została określona wysokość odszkodowania z tytułu ograniczenia korzystania z nieruchomości Gminy.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Gminy, otrzymane odszkodowanie ma rekompensować doznane uszczerbki majątkowe, a zatem pełni funkcję kompensacyjną, charakterystyczną dla świadczenia odszkodowawczego.

W konsekwencji, w niniejszej sprawie nie występuje po stronie Gminy czynność opodatkowana VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza wydany na gruncie podobnej sprawy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 sierpnia 2024 r., sygn. I FSK 1612/20, w którym sąd uznał, że: „(…) stanowisko Sądu pierwszej instancji, który stwierdził, że wypłacona Spółce z tego tytułu kwota „miała rekompensować doznane uszczerbki majątkowe” jest trafne w świetle przedstawionych we wniosku okoliczności stanu faktycznego, który nie może podlegać na gruncie postępowania interpretacyjnego żadnej modyfikacji. Zasadna pozostaje ocena, że wywody Organu zaprezentowane w uzasadnieniu interpretacji dotyczące braku spełnienia przesłanek odszkodowawczych z art. 471 i 415 Kodeksu cywilnego są nieuzasadnione o tyle, że nie te przepisy są źródłem roszczeń odszkodowawczych w sprawie. Organ nie wskazał na czym, przy świadczeniu określonym jako „zmniejszenie wartości tej Nieruchomości”, miało polegać świadczenie Spółki, wobec którego wypłacona kwota stanowiłaby wynagrodzenie za usługę. Spadek wartości nieruchomości, którego efektem byłaby niższa kwota z tytułu ceny sprzedaży w przypadku takiej sprzedaży, dotyczy jednorazowego zdarzenia, w którym bez problemu można zidentyfikować uszczerbek majątkowy i formę jego uzupełnienia wypłaconym świadczeniem. Zatem wypłacone Skarżącej środki pieniężne należało uznać za odszkodowanie, które jako niestanowiące odpłatnej usługi, nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. W efekcie zarzuty naruszenia prawa materialnego należało uznać za nieuzasadnione.”.

W związku z powyższym wyrokiem, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną (…) r., sygn. (…), w której stwierdził: „(…) otrzymane przez Państwa odszkodowania z tytułu zmniejszenia wartości Nieruchomości na skutek trwałego posadowienia w jej gruncie urządzeń przesyłowych, w opisanym stanie faktycznym, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”.

Zatem skoro otrzymana kwota wypłacona Gminie z tytułu ograniczenia korzystania z jej nieruchomości oraz powstałych szkód (co wynika z operatu szacunkowego i treści decyzji) stanowi odszkodowanie, to nie podlega ono opodatkowaniu VAT, świadczenie to nie jest bowiem wynagrodzeniem z tytułu wykonania przez Wnioskodawcę odpłatnej usługi ani odpłatnej dostawy towaru w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując, w ocenie Gminy, otrzymane przez Gminę odszkodowanie z tytułu ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy nie podlega/nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Ad. 2.

W myśl art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzecie ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze. Z kolei w myśl ust. 8 cytowanego przepisu, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Jak Gmina wskazała w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1, w jej ocenie, w niniejszej sprawie nie wystąpi po stronie Gminy czynność opodatkowana VAT. Tym niemniej, w przypadku zajęcia przez organ stanowiska przeciwnego, Wnioskodawca wskazuje, iż jego zdaniem obowiązek podatkowy w VAT powstałby zgodnie z cytowanymi powyżej przepisami.

W ocenie Gminy w takim przypadku należałoby uznać, że świadczenie Gminy jest usługą podobną do najmu lub dzierżawy. Polegałoby bowiem na umożliwieniu korzystania z nieruchomości stanowiącej własność Gminy.

Ad. 3.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania VAT stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Według art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2)koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zatem we wskazanym wyżej przepisie ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania.

W przypadku uznania przez organ, iż Gmina w niniejszej sprawie świadczy/będzie świadczyła na rzecz Spółki odpłatne usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia od VAT, to zdaniem Gminy, podstawą opodatkowania VAT byłaby kwota odszkodowania otrzymana przez Gminę od Spółki, pomniejszona o podatek należny. Gmina wskazuje, iż decyzja Wojewody (…) ustalająca wysokość odszkodowania nie precyzuje czy odszkodowanie stanowi kwotę brutto czy kwotę netto.

W takim przypadku, przy określeniu podstawy opodatkowania zastosowanie znajdzie zasada ogólna – podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą podatnik ma otrzymać z tytułu transakcji. Przy czym, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

W konsekwencji, w ocenie Gminy, podstawę opodatkowania VAT stanowiłaby kwota odszkodowania otrzymana przez Gminę od Spółki, pomniejszona o podatek należny.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

- nieprawidłowe w zakresie uznania, że otrzymana należność tytułem odszkodowania za ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

- prawidłowe w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego,

- prawidłowe w zakresie określenia podstawy opodatkowania.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Z pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Ponadto, z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji, usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast według art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego. Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.dotyczy ono wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy;

2.odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest właścicielem nieruchomości gruntowych stanowiących działki nr 1 i 2 położonych w A.

Wojewoda (…) decyzją z (…) r., sygn. (…) (zmienioną decyzją z (…) r., sygn.(…)) o ustaleniu lokalizacji inwestycji (…) w (…) dla inwestycji pn.: „…” w ramach zadania pn.: „…” ograniczył sposób korzystania m. in. ze wskazanej powyżej nieruchomości stanowiącej własność Gminy w części na czas określony, a częściowo na czas stały w celu zapewnienia Operatorowi (…) (dalej: Spółka) prawa do wejścia na teren nieruchomości Gminy, dla prowadzenia na niej budowy inwestycji (…).

Decyzją z (…) r., sygn.(…), Wojewoda (…) ustalił na rzecz Gminy od Spółki odszkodowanie z tytułu ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości Gminy. Na kwotę odszkodowania składa się (…). Ponadto, w skład odszkodowania wchodzi rekompensata (…).

Wysokość odszkodowania została ustalona na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego.

Spółka jest zobowiązana do zapłaty odszkodowania na rzecz Gminy w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja ustalająca wysokość odszkodowania stanie się ostateczna.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy otrzymane przez Gminę odszkodowanie z tytułu ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy podlega/będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Wyjaśnić należy, że przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania.

W tym zakresie należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Na gruncie prawa cywilnego, odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Kodeks cywilny rozróżnia dwa podstawowe rodzaje odpowiedzialności:

‒kontraktową, która powstaje z mocy umowy i odnosi się do przypadków niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (art. 471 k.c.);

‒deliktową, czyli wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 k.c.).

Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego:

Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, przy czym musi zaistnieć adekwatny związek przyczynowy pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zatem jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas kwota wypłaconych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, i jako taka nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

Przenosząc powołane przepisy na grunt niniejszej sprawy uznać należy, że należność nazywana przez Państwa odszkodowaniem, wypłacona z tytułu ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości Gminy, nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę, lecz pełni funkcję wynagrodzenia za usługę, świadczoną zgodnie z nakazem organu władzy publicznej, co wpisuje się w normę art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy, czyniąc tego rodzaju usługę faktycznie odpłatną. W tym przypadku nie działają Państwo jako organ władzy publicznej, ale z nakazu organu władzy publicznej.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Otrzymane odszkodowanie (świadczenie pieniężne) stanowi w rzeczywistości wynagrodzenie za świadczoną przez Państwa usługę, dającą wypłacającemu je wyraźne i bezpośrednie korzyści w postaci możliwości korzystania z nieruchomości. Niezależnie od użytej nazwy otrzymane odszkodowanie jest w rzeczywistości wynagrodzeniem za świadczoną usługę.

Zatem wykonując usługi z nakazu organu władzy publicznej – Wojewody – tj. pozwalając przedsiębiorstwu przesyłowemu na korzystanie z gruntu (tolerując taką sytuację), jako podatnik zdefiniowany w art. 15 ust. 1 ustawy w ramach działalności, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, świadczą Państwo usługi, które ze względu na ich odpłatny charakter podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług w myśl art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Podsumowując stwierdzam, że otrzymana przez Państwa należność tytułem „odszkodowania” za ograniczenie sposobu korzystania z nieruchomości stanowiącej własność Gminy podlega/będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego.

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego zawiera przepis art. 19a ust. 1 ustawy, w myśl którego:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

W niniejszej sprawie należy wskazać, że z uwagi na specyfikę wykonywanej przez Państwa usługi, dającej wypłacającemu odszkodowanie bezpośrednie korzyści w postaci możliwości korzystania z nieruchomości - z punktu widzenia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności te wykazują cechy instytucji służebności (wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego). Tym samym należy zaliczyć je do usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy (są usługą podobną do usług najmu/dzierżawy).

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret 3 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Na podstawie art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zatem w niniejszej sprawie moment powstania obowiązku podatkowego należy określić na zasadach szczególnych zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, tj. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia tych usług. Natomiast fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności, tj. w terminie 14 dni licząc od dnia, w którym decyzja Wojewody ustalająca odszkodowanie za szkody powstałe wskutek ograniczenia sposobu korzystania z nieruchomości stała się ostateczna.

W przypadku, gdy udokumentują Państwo świadczoną usługę poprzez wystawienie faktury z zachowaniem terminów określonych przepisami art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy – obowiązek podatkowy powstanie z dniem wystawienia faktury. Jeżeli natomiast faktura dokumentująca przedmiotową usługę zostanie wystawiona w terminie późniejszym, niż określony przepisami art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy lub nie zostanie wystawiona w ogóle – w takim przypadku, obowiązek podatkowy powstanie z upływem terminu wystawienia faktury określonego w art. 106i ust. 3 pkt 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności, na podstawie art. 19a ust. 7 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii określenia podstawy opodatkowania w opisanej sytuacji.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na mocy art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2)koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z ww. art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko to, co stanowi zapłatę, którą dostawca towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Przy czym zgodnie z art. 29 ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla otrzymanego przez Państwa świadczenia pieniężnego (odszkodowania za ograniczenie sposobu korzystania z nieruchomości) jest/będzie – zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy – wszystko co stanowi zapłatę, którą Państwo otrzymają, pomniejszone o należny podatek od towarów i usług, tj. wypłacone odszkodowanie jest/będzie kwotą brutto, zawierającą podatek VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanego przez Państwa orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 sierpnia 2024 r. sygn. akt I FSK 1612/20 należy wskazać, że dotyczy on konkretnej sprawy podatnika osądzonej w określonym stanie faktycznym i jedynie w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Odnosząc się natomiast do powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej z (…) r. znak (…), należy podkreślić, że ww. interpretacja została wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wykonaniu wyroku sądu administracyjnego zatem nie prezentuje stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Ponadto należy wskazać, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez danego podatnika. Powołane interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.