Interpretacja indywidualna z dnia 23 grudnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.948.2025.1.BM

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 października 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 22 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Osoba świadcząca na rzecz Spółki usługi zarządzania na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania w okresie od października 2019 r. do września 2025 r. otrzymała w tym okresie wynagrodzenie w wysokości zdaniem Spółki zawyżonej.

Spółka występująca z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest spółką komunalną.

Z osobą sprawującą funkcję Prezesa Zarządu zostały zawarte przez Spółkę dwie następujące po sobie umowy o świadczenie usług zarządzania, w związku z wyborem zarządzającego na dwie następujące po sobie kadencje.

W umowach o świadczenie usług zarządzania, zgodnie z obowiązującymi przepisami, wynagrodzenie osoby świadczącej usługi zarządzania stanowiło wynagrodzenie stałe oraz wynagrodzenie zmienne, których sposób obliczania został określony w umowach o świadczenie usług zarządzania. Wynagrodzenie stałe, według umów zawartych przez Spółkę z zarządzającym, stanowił iloczyn przeciętnego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku w czwartym kwartale roku poprzedniego ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego oraz określonego w umowach mnożnika.

Natomiast wynagrodzenie zmienne zarządzającego, zgodnie z zawartymi z nim umowami o świadczenie usług zarządzania, wynosiło do 50% wynagrodzenia stałego uzyskanego w poprzednim roku obrotowym, dla którego dokonywane jest obliczenie wysokości przysługującego wynagrodzenia zmiennego i uzależnione było od poziomu realizacji celów zarządczych.

Spółka obliczając wynagrodzenie stałe, a następnie zmienne dla zarządzającego, nie uwzględniła faktu, że podstawa wymiaru, tj. wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku w czwartym kwartale roku poprzedniego ogłoszonego przez Prezesa GUS zostało "zamrożone" ustawami okołobudżetowymi i wynosiło przez cały okres świadczenia usług przez zarządzającego 4.403,78 zł.

W związku z tym, po powzięciu wiedzy o tym fakcie przez nowy Zarząd Spółki, wezwał on byłego zarządzającego Spółką do zwrotu Spółce części kwot wynagrodzenia stałego i zmiennego, wypłaconego mu w całym okresie świadczenia usług, tj. od października 2019 r. do września 2025 r. w kwotach zawyżonych, tj. bez uwzględnienia faktu „zamrożenia" ustawami okołobudżetowymi podstawy wymiaru, tj. wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku w czwartym kwartale roku poprzedniego ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na poziomie 4.403,78 zł.

Zarząd Spółki wezwał byłego zarządzającego do zwrotu zdaniem Zarządu nienależnie wypłaconych zarządzającemu kwot wynagrodzeń w kwocie netto, tj. bez zaliczek odprowadzonych przez Spółkę na składki do ZUS i na podatek dochodowy do Urzędu Skarbowego.

W przypadku niedokonania zwrotu wynagrodzenia wypłaconego byłemu zarządzającemu w zawyżonej wysokości w wyznaczonym mu terminie, Zarząd Spółki dokona potrącenia części tego wynagrodzenia z przysługującymi byłemu zarządzającemu wobec Spółki wierzytelnościami z tytułu wynagrodzenia za pracę za ostatni miesiąc świadczenia usług zarządzania.

Pytania

1)Czy Spółka powinna zażądać od zarządzającego zwrotu wynagrodzenia w kwocie netto czy brutto, za cały okres świadczenia usług zarządzania, w którym nastąpiła wypłata wynagrodzenia w zawyżonych zdaniem Spółki wysokościach?

2)Czy w przypadku zwrotu przez zarządzającego Spółce wynagrodzenia w kwocie netto, wypłaconego zarządzającemu w nienależnej wysokości, Spółka może skorygować wysokość należnych od tego wynagrodzenia zaliczek na podatek dochodowy i wystąpić do urzędu skarbowego o zwrot zaliczek odprowadzonych od tego wynagrodzenia w zawyżonych wysokościach za cały okres świadczenia usług zarządzania, tj. od października 2019 r. do września 2025 r.

3)Czy w przypadku złożenia przez Spółkę oświadczenia o potrąceniu części nienależnie wypłaconego zarządzającemu wynagrodzenia z wierzytelnościami należnymi zarządzającemu wobec Spółki (wynagrodzenie za ostatni miesiąc wykonywania umowy, odprawy w związku z rozwiązaniem umowy o świadczenie usług zarządzania i świadczeń wynikających z umowy o zakazie konkurencji) Spółka może przyjąć, że zarządzający zwrócił Spółce wynagrodzenie za określony okres i dokonać korekty należnych za ten okres zaliczek do urzędu skarbowego, a następnie wystąpić do właściwego Urzędu Skarbowego o ich zwrot?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, Spółka powinna zażądać od zarządzającego zwrotu nienależnie wypłaconego mu wynagrodzenia w kwocie netto.

W przypadku zwrotu wynagrodzenia w kwocie netto przez zarządzającego Spółka powinna skorygować wysokość należnych od tego wynagrodzenia zaliczek na podatek dochodowy i wystąpić do urzędu skarbowego o zwrot zaliczek odprowadzonych od tego wynagrodzenia w zawyżonych wysokościach za cały okres świadczenia usług zarządzania, tj. od października 2019 r. do września 2025 r.

W przypadku złożenia przez Spółkę oświadczenia o potrąceniu części nienależnie wypłaconego zarządzającemu wynagrodzenia z wierzytelnościami należnymi zarządzającemu wobec Spółki, Spółka może przyjąć, że zarządzający zwrócił Spółce wynagrodzenie za określony okres i dokonać korekty należnych za ten okres zaliczek do urzędu skarbowego, a następnie wystąpić do właściwego Urzędu Skarbowego o ich zwrot.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią:

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z ww. przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w ww. ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychód jest określonym przyrostem majątkowym po stronie podatnika, realną korzyścią majątkową podatnika. Ustawodawca przyjął zasadę, że przychodami są:

Przy czym przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 13 pkt 7 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

W myśl art. 13 pkt 9 powołanej ustawy:

Wyjątek, o którym mowa w cytowanym przepisie, odnosi się do przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 ww. ustawy). Powołanie bowiem podatnika np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże nie wpływa na zmianę źródła przychodu - są to również przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Jednocześnie na podmiotach dokonujących świadczeń z powyższego źródła spoczywają obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 42 ust. 1 i 1a powołanej ustawy:

Na podstawie art. 42 ust. 2 pkt 1 tej ustawy:

Państwa wątpliwości budzi kwestia w jaki sposób należy postąpić w przypadku zwrotu przez zarządzającego nienależnie pobranych świadczeń.

W pierwszej kolejności wyjaśniam, że stosownie do treści art. 410 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Przy czym należy zauważyć, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód podatkowy powstaje w momencie otrzymania pieniędzy lub postawienia ich do dyspozycji podatnika. Jeżeli zatem od października 2019 r. do września 2025 r. wypłacili Państwo zarządzającemu wynagrodzenia z wierzytelnościami należnymi zarządzającemu wobec Spółki (wynagrodzenie za ostatni miesiąc wykonywania umowy, odprawy w związku z rozwiązaniem umowy o świadczenie usług zarządzania i świadczeń wynikających z umowy o zakazie konkurencji), to w momencie otrzymania (postawienia do dyspozycji, np. przelania na konto zarządzającego) powstał dla niego przychód.

Fakt, że wypłacone przez Państwa świadczenia następnie okazały się być wypłaconymi temu zarządzającemu Spółce nienależnie nie niweluje momentu powstania przychodu. Państwo - jako płatnik - wypłacając przedmiotowe świadczenia pobrali i odprowadzili z ich tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Tym samym, świadczeniami nienależnymi były całe kwoty przychodów (przedmiotowych świadczeń), zarówno dla Państwa jako płatnika, który poniósł wydatek na rzecz danego zarządzającego, jak również dla danego zarządzającego, mimo że ten otrzymał „fizycznie” kwotę po potrąceniu zaliczki na podatek dochodowy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują wprost, czy zwrot nienależnie pobranych świadczeń powinien być dokonany w kwotach przed potrąceniami (tzw. kwotach brutto), czy w kwotach uwzględniających potrącenia (tzw. kwotach netto), jednakże precyzują, w jaki sposób można odzyskać podatek od uprzednio opodatkowanego przychodu w sytuacji, gdy dojdzie do zwrotu nienależnie pobranego świadczenia.

W sytuacji dokonania w roku podatkowym zwrotu nienależnie pobieranych świadczeń w całości, które uprzednio zwiększały dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, rozliczenie tego zwrotu następuje poprzez zastosowanie jednego z dwóch rozwiązań:

1) przez płatnika na podstawie art. 41b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub

2) przez podatnika na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 5 tej ustawy.

I tak, w myśl art. 41b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis art. 41b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych realizuje zasadę uwzględniania podatnikowi kwot przez niego zwróconych w możliwie najkrótszym czasie, czyli w rozliczeniach związanych z obliczeniem zaliczek na podatek. Zatem, płatnik, któremu podatnik zwrócił na skutek różnych okoliczności kwotę przez niego wcześniej wypłaconą, obowiązany jest pomniejszyć miesięczny dochód ustalany dla celów obliczenia zaliczki, o dokonany przez podatnika zwrot począwszy od miesiąca, w którym on nastąpił. Jeżeli kwota dokonanego zwrotu przekracza dochód danego miesiąca, płatnik może o powstałą różnicę pomniejszyć dochód z miesiąca następnego, aż do pełnego pomniejszenia. Przy tym, powyższe pomniejszenia mogą być stosowane przez płatnika wyłącznie w tym roku podatkowym, w którym podatnik dokonał zwrotu.

Oprócz procedury polegającej na odejmowaniu przez płatnika od dochodu kwoty zwróconej przez podatnika ustawodawca umożliwia dokonywanie takich odliczeń przez podatnika.

Zgodnie z przepisem art. 26 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei, w myśl art. 26 ust. 7h ustawy:

Jeżeli więc płatnik nie odliczy dokonanego przez podatnika zwrotu od bieżących dochodów podatnika, na skutek upływu roku podatkowego bądź osiągania przez niego niewielkich dochodów lub ustania źródła przychodu, wówczas odliczenia dokonuje sam podatnik na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który dokona tego poprzez odliczenie świadczenia od dochodu w zeznaniu rocznym, składanym za rok podatkowy, w którym dokonał zwrotu nienależnie pobranego świadczenia. W przypadku zaś, gdy kwota odliczenia przekracza kwotę dochodu uzyskanego w danym roku, kwota ta będzie mogła zostać odliczona od dochodu uzyskanego w najbliższych kolejno następujących po sobie 5 latach podatkowych.

Podkreślam, że zarówno art. 41b, jak i art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczą sytuacji, w której zwracane przez podatnika nienależnie pobrane świadczenia uprzednio zwiększały dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, dlatego też zwrot ten dokonywany powinien być w kwocie brutto, tj. łącznie z pobranymi przez płatnika zaliczkami na podatek dochodowy, co gwarantuje odzyskanie przez podatnika kwoty tych zaliczek. Zatem należy stwierdzić, że świadczeniem nienależnym jest cała kwota przychodu, zarówno dla płatnika, który poniósł wydatek na rzecz podatnika, jak również dla podatnika, mimo, że ten otrzymał „fizycznie” kwotę po potrąceniu zaliczki.

Jednakże, przepis art. 41b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uzależnia obowiązku płatnika od otrzymania całkowitej kwoty świadczenia od podatnika. Natomiast stanowi, że płatnik odejmuje od dochodu kwotę dokonanego zwrotu, łącznie z pobranym podatkiem. Celem tej regulacji, jest to, aby została przywrócona sytuacja sprzed wypłaty świadczenia, które okazało się nienależne tzn. płatnik powinien odzyskać całą kwotę (łącznie z odprowadzoną zaliczką na podatek), którą wypłacił pracownikowi, podatnik powinien wyjść na zero, jeżeli chodzi o kwotę uzyskanego przychodu, a zaliczka wpłacona do urzędu powinna zostać zwrócona. Jeżeli pracownik zwróci całą kwotę, to konto płatnika zostaje przywrócone do stanu pierwotnego, a pracownik kwotę podatku, którą oddał płatnikowi odzyska poprzez pomniejszenie bieżącego dochodu do opodatkowania. Płatnik nie ma bowiem możliwości odzyskania zapłaconej od tego świadczenia zaliczki na podatek. Dla pracodawcy cała kwota przychodu jest świadczeniem, które poniósł na rzecz podatnika, nie jest w tym przypadku istotne dzielenie jej na kwotę netto czy brutto.

W sytuacji zatem, gdy pracownik dokona tylko częściowego zwrotu nienależnie pobranego świadczenia, nie należy traktować tego jako zwrotu kwoty netto, tylko jak częściowy zwrot kwoty przychodu, w której zawiera się również podatek. Na płatniku natomiast ciąży obowiązek wynikający z art. 41b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. odliczenia zwróconego przez podatnika świadczenia, czyli tej kwoty, którą podatnik faktycznie oddał płatnikowi. Pracownik odzyska tym samym podatek tylko od tej części, którą zwrócił.

Tym samym uznać należy, że zobowiązanie płatnika i uprawnienia podatnika do rozliczania zwróconych, nienależnie pobranych świadczeń obciąża płatnika jak i przysługuje samemu pracownikowi w takiej wysokości w jakiej faktycznie została zwrócona, a zatem w zależności od konkretnego stanu zastosowanie znajdzie zarówno art. 41b, jak i art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Bezsprzecznym jest, że jeżeli pracownicy pobrali świadczenia w nienależnej wysokości, to powinni dokonać zwrotu tych świadczeń w pełnej wysokości. Przychodem podatników była bowiem cała kwota otrzymanego świadczenia łącznie z pobraną przez płatnika zaliczką na podatek dochodowy od tych świadczeń.

Zatem, podatnicy winni zwrócić nienależne świadczenie w całej wysokości przychodu, tj. w kwocie niepomniejszonej o pobraną przez płatnika zaliczkę na podatek dochodowy. Gdyby jednak nie zwrócili świadczeń w kwocie uwzględniającej pobraną zaliczkę, to należy uznać, że zwrócili tylko część nienależnie pobranego świadczenia. W takiej sytuacji płatnik będzie mógł odliczyć od dochodu podatnika kwotę dokonanego zwrotu w takiej samej wysokości.

Państwo jako płatnik możecie pomniejszyć dochód podatnika osiągnięty w danym roku podatkowym, ale tylko w sytuacji, gdy w danym roku nastąpi zwrot nienależnie pobranego świadczenia przez podatnika (zarządzającego).

Zwrot niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy nastąpi wyłącznie na rzecz zarządzającego. Państwo nie macie prawa wystąpić do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zwrot tych zaliczek, gdyż zapłata nie nastąpiła z Państwa majątku.

Zatem nie mają Państwo prawa dokonać korekty wysokości należnych od tego wynagrodzenia zaliczek na podatek dochodowy i wystąpić do urzędu skarbowego o zwrot zaliczek odprowadzonych od tego wynagrodzenia w zawyżonych wysokościach za cały okres świadczenia usług zarządzania, tj. od października 2019 r. do września 2025 r. Nie mają Państwo również prawa przyjąć, że zarządzający zwrócił Spółce wynagrodzenie za określony okres (jeśli faktycznie zarządzający nie dokonał zwrotu) i dokonać korekty należnych za ten okres zaliczek do urzędu skarbowego, a następnie wystąpić do urzędu skarbowego, a następnie wystąpić do właściwego urzędu skarbowego o ich zwrot.

W konsekwencji Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest - co do zasady - sam przepis prawa podatkowego. Dlatego też, wydając tę interpretację indywidualną dokonałem wyłącznie wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego znajdujących zastosowanie w sprawie.

Nie odniosłem się do kwestii składek ZUS, gdyż kwestia ta nie dotyczy przepisów prawa podatkowego.

Wyjaśniam też, że interpretację indywidualną wydaję w oparciu o opis przedstawiony we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie tła faktycznego sprawy, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.