Interpretacja indywidualna z dnia 12 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.549.2025.2.AK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie pytań 3 i 6 oraz nieprawidłowe w zakresie pytań nr 1, 2, 4, 5, 7 i 8.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 7 listopada 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1. Centrum („Wnioskodawca”) jest samorządową instytucją kultury, wpisaną do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Samorząd Województwa (...), który jest organizatorem, zapewniającym środki niezbędne do utrzymania i rozwoju Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest osobą prawną posiadającą siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym.

2. Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2017 r. poz. 862 ze zm.), („ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej”), ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2017 r. poz. 972 ze zm.) („ustawa o muzeach”) - w zakresie prowadzenia oddziału - (...), Uchwały Sejmiku Województwa (...) z dnia (...) 2005 r. nr (...) o utworzeniu samorządowej instytucji kultury pod nazwą Centrum i nadania jej statutu oraz na podstawie statutu Wnioskodawcy („Statut”).

3. Zgodnie ze Statutem, do zadań Wnioskodawcy należy upowszechnianie sztuki (...) (§ 5 Statutu).

4. Wnioskodawca, zgodnie z § 6 Statutu, realizuje zadania w szczególności poprzez: (...)

Zgodnie z § 19 Statutu, Wnioskodawca może prowadzić, jako dodatkową, działalność inną niż działalność kulturalna, w zakresie zbieżnym z jego zadaniami statutowymi polegającą na:

1)sprzedaży książek, pamiątek;

2)usługach turystycznych;

3)usługach hotelarskich;

4)usługach technicznych, konserwatorskich i transportowych - w oparciu o posiadane zaplecze i sprzęt;

5)wykonywaniu opracowań, projektów, ekspertyz - w specjalizacjach reprezentowanych u Wnioskodawcy;

6)organizowaniu imprez kulturalnych;

7)prowadzeniu gastronomii.

5. W ramach działalności gospodarczej generującej przychody u Wnioskodawcy, Wnioskodawca wykonuje w szczególności takie czynności jak: prowadzenie kina oraz biblioteki (wstęp do biblioteki jest biletowany; nie ma wypożyczeń na zewnątrz, działa ona jako czytelnia), organizacja wystaw, koncertów, sprzedaż wydawnictw, organizacja warsztatów artystycznych związanych z wystawami i wynajem pomieszczeń. Wszystkie zadania wykonywane przez Wnioskodawcę należą do zadań statutowych Wnioskodawcy oraz realizowane są w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, tj. działalności mającej na celu uzyskanie przychodów.

6. Przychody z działalności gospodarczej Wnioskodawcy osiągane są w wyniku realizacji zadań statutowych Wnioskodawcy, przede wszystkim w drodze sprzedaży biletów wstępu, sprzedaży książek i wydawnictw własnych oraz wpływów z najmu i dzierżawy składników majątkowych. Obecnie cała działalność Wnioskodawcy jest biletowana, odliczane jest 100% podatku VAT.

7. Poza ww. działalnością gospodarczą, Wnioskodawca nie prowadzi innej działalności.

8. Wnioskodawca, zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, udostępnia bezpłatny wstęp w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe. Wnioskodawca bierze i będzie brał również udział w organizowanej corocznie ogólnopolskiej akcji Noc Muzeów. Wstęp na wystawy udostępniane przez Wnioskodawcę w Noc Muzeów będzie odpłatny.

Jednocześnie, na podstawie art. 10 ust. 3b ustawy o muzeach, zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów państwowych przysługuje:

1)osobom fizycznym odznaczonym Orderem Orła Białego, Orderem Wojennym Virtuti Militari, Orderem Zasługi Rzeczypospolitej Polskiej, Medalem "Zasłużony Kulturze Gloria Artis";

2)pracownikom muzeów wpisanych do Państwowego Rejestru Muzeów;

3)członkom Międzynarodowej Rady Muzeów (ICOM) lub Międzynarodowej Rady Ochrony Zabytków (ICOMOS);

4)posiadaczom Karty Polaka, o których mowa w ustawie z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka (Dz. U. z 2019 r. poz. 1598 oraz z 2022 r. poz. 91);

5)dzieciom do lat 7;

6)weteranom i weteranom poszkodowanym.

9. Obecnie Wnioskodawca rozbudowuje swoją placówkę. Nowopowstały budynek Centrum to nowoczesna i funkcjonalna przestrzeń dedykowana sztuce, twórczości i edukacji, zaprojektowana z myślą o artystach, kuratorach, edukatorach, a przede wszystkim odbiorcach. Nowa infrastruktura składa się z dwóch odrębnych budynków.

Pierwszy z tych budynków połączony jest z istniejącym Centrum. Składa się z czterech kondygnacji (podziemia budynku, parter budynku, pierwsze piętro budynku i drugie piętro budynku).

W podziemiach budynku znajdować się będą magazyny dzieł sztuki. Stały dostęp do magazynowanej kolekcji pozwoli na regularną wymianę eksponatów w przestrzeni wystawienniczej. Rotacja dzieł zapewni publiczności nowe doświadczenia zachęcając do częstszych wizyt i podnosząc atrakcyjność oferty kulturalnej. Część kolekcji nie może być eksponowana stale ze wzglądu na jej objętość lub specyfikę. Magazyn zapewni bezpieczne zaplecze dla tych obiektów, bez ryzyka uszkodzeń wynikających z nieodpowiedniego przechowywania.

Na parterze budynku powstaną przestrzenie techniczne, magazyny na urządzenia oraz warsztat stolarski. Mają one powstać na potrzeby tworzenia elementów znajdujących się w salach wystawowych. Poza dziełami sztuki na salach ekspozycyjnych niezbędnymi elementami są np. kubiki, podesty, ruchome ścianki i inne moduły organizujące przestrzeń wystaw, które potrzebują osobnego miejsca składowania.

Na pierwszym piętrze budynku powstaną pokoje pracy twórczej, w których swoją działalność będzie prowadził zespół merytoryczny zajmujący się przygotowywaniem wydawnictw, marketingiem, mediami społecznościowymi, sklepem internetowym, współpracą z artystami i kuratorami. Na tej kondygnacji w przebudowanej części istniejącego budynku znajdować się będzie pracownia fotograficzna/video. To pomieszczenie będzie służyło do procesów digitalizacji dzieł, a także do tworzenia form video przez artystów oraz osób korzystających z oferty kulturalno-edukacyjnej Centrum.

Drugie piętro budynku połączone będzie z istniejącym budynkiem tarasem widokowym. Powstaną tutaj pomieszczenia pracy cichej dla kuratorów oraz edytorów tworzących opracowania do katalogów oraz innych działań merytorycznych związanych z powstawaniem wystaw.

W drugim z budynków realizowanym w projekcie nowej infrastruktury znajdują się trzy kondygnacje (część podziemna, parter i pierwsze piętro budynku).

W części podziemnej zaplanowano parking dla zwiedzających.

Parter budynku otwiera się na przestronny hol główny, pełniący funkcję foyer i punktu spotkań - to z niego rozchodzą się wszystkie kluczowe ciągi komunikacyjne budynku. Do niego przylegają przestrzenie użyteczności publicznej zagospodarowane na główne cele działalności kulturalno- edukacyjnej Centrum. Znajdzie się tam sala wielofunkcyjna, której jedna ściana może być odsłaniana, dzięki czemu pomieszczenie otwiera się bezpośrednio na hol, stając się naturalnym przedłużeniem przestrzeni publicznej. W niej będą prezentowane działania twórców sztuki współczesnej opierające się na wykorzystywaniu nowych technologii oraz odbywać się będą tam konferencje, wykłady, krótkie pokazy filmowe, performance i spotkania autorskie. Dwie sale edukacyjne, oddzielone szklaną mobilną taflą, to miejsca przeznaczone na warsztaty, zajęcia artystyczne dla dzieci, młodzieży, dorosłych oraz osób ze szczególnymi potrzebami. Elastyczne układy mebli oraz możliwość połączenia pracowni dydaktycznej w jedną dużą przestrzeń, pozwala łatwo dostosować sale do różnych form pracy. Położone w sąsiedztwie pokoje pracy twórczej służyć będą organizacji elementów związanych z warsztatami plastycznymi, przygotowywaniem mediów takich jak podłoża malarskie, sprzęty oraz wyposażenie sali edukacyjnej dedykowane konkretnym tematycznym zajęciom artystycznym. Na tym samym poziomie znajdować się będzie szatnia dla zwiedzających oraz recepcja.

Na pierwszym piętrze budynku umiejscowiona będzie ogromna przestrzeń wystawiennicza zawierająca sale dla ekspozycji stałych dzieł klasyków sztuki nowoczesnej oraz artystów młodego pokolenia, a także dla ekspozycji czasowych. W sąsiedztwie sal wystawienniczych znajdować się będą wyposażone w nowoczesne technologie przestrzenie. Jedną z nich będzie immersyjna sala video, w której na ścianach i podłodze będą wyświetlane wizualizacje (uczestnik będzie znajdował się w środku dzieła, a ono będzie reagować na jego ruch). Kolejnym atrakcyjnym miejscem będzie sala doświadczania świata. Ma mieć ona podwójną wartość dla odbiorcy. Po pierwsze użyte w niej zaawansowane urządzenia pozwolą na wyjątkowe doświadczanie sztuki wieloma zmysłami na raz, po drugie będzie miała ona funkcje terapeutyczne, stymulujące i usprawniające umiejętności osób z niepełnosprawnościami.

10. Działalność prowadzona w nowym obiekcie będzie służyła sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. Poza tym Wnioskodawca będzie umożliwiał również wstęp nieodpłatny w ściśle określonych warunkach, o których mowa w pkt 8 opisu stanu faktycznego.

Nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi związane z rozbudową jak również nabywane w przyszłości towary i usługi w postaci: mediów oraz szeroko rozumianego utrzymania budynku (tj. środki czystości, ochrona, usługi prawne, telefoniczne, internetowe, serwisowe, sprzątania, reklama i promocja, itp.;) oraz nabywane w przyszłości towary i usługi związane z realizacją wystaw i innych zadań wynikających z realizacji działalności statutowej Wnioskodawcy, są i będą przez Wnioskodawcę bezpośrednio i w całości wykorzystywane i przypisane do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej służącej osiąganiu przychodu.

11. Zgodnie z § 15 pkt 3 Statutu, działalność Wnioskodawcy, finansowana jest w szczególności z:

1)dotacji podmiotowych i celowych z budżetu Samorządu Województwa (...) lub budżetu państwa;

2)wpływów z realizacji zadań, o których mowa w § 5 i § 6 Statutu (tj. zadań opisanych w pkt 3 - 4 tego Wniosku);

3)wpływów ze sprzedaży składników majątku ruchomego;

4)wpływów z najmu i dzierżawy składników majątkowych;

5)środków otrzymanych od osób fizycznych i prawnych oraz z innych zewnętrznych źródeł;

6)wpływów z prowadzonej przez Wnioskodawcę dodatkowej działalności, o której mowa w § 19 Statutu.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.Czy rozbudowane budynki będą służyły wyłącznie działalności związanej z organizacją wystaw stałych i wystaw czasowych, czy również innej prowadzonej przez Państwa działalności statutowej bądź działalności gospodarczej? Jeśli tak, proszę wskazać jakiej i czy działalność ta będzie podlegała w całości lub w części opodatkowaniu podatkiem VAT lub będzie stanowiła działalność niepodlegającą opodatkowaniu?

Działalność prowadzona w rozbudowanym obiekcie będzie służyła sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. Poza tym Wnioskodawca będzie umożliwiał również wstęp nieodpłatny w ściśle określonych warunkach, o których mowa w pkt 8. opisu stanu faktycznego Wniosku.

2.Jakie inne zadania wynikające z realizacji działalności statutowej będą Państwo wykonywali w rozbudowanych budynkach - czy jest/będzie to działalność opodatkowana podatkiem VAT (opodatkowana wg właściwej stawki lub zwolniona z podatku) czy niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT?

Wnioskodawca, zgodnie z § 6 Statutu, realizuje zadania w szczególności poprzez: (...)

Zgodnie z § 19 Statutu, Wnioskodawca może prowadzić, jako dodatkową, działalność inną niż działalność kulturalną, w zakresie zbieżnym z jego zadaniami statutowymi polegającą na:

1) sprzedaży książek, pamiątek;

2) usługach turystycznych;

3) usługach hotelarskich;

4) usługach technicznych, konserwatorskich i transportowych - w oparciu o posiadane zaplecze i sprzęt;

5) wykonywaniu opracowań, projektów, ekspertyz - w specjalizacjach reprezentowanych u Wnioskodawcy;

6) organizowaniu imprez kulturalnych;

7) prowadzeniu gastronomii.

W ramach działalności gospodarczej generującej przychody u Wnioskodawcy, Wnioskodawca wykonuje w szczególności takie czynności jak: prowadzenie kina oraz biblioteki (wstęp do biblioteki jest biletowany; nie ma wypożyczeń na zewnątrz, działa ona jako czytelnia), organizacja wystaw koncertów, sprzedaż wydawnictw, organizacja warsztatów artystycznych związanych z wystawami i wynajem pomieszczeń. Wszystkie zadania wykonywane przez Wnioskodawcę należą do zadań statutowych Wnioskodawcy oraz realizowane są w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, tj. działalności mającej na celu uzyskanie przychodów.

Przychody z działalności gospodarczej Wnioskodawcy osiągane są w wyniku realizacji zadań statutowych Wnioskodawcy, przede wszystkim w drodze sprzedaży biletów wstępu, sprzedaży książek i wydawnictw własnych oraz wpływów z najmu i dzierżawy składników majątkowych. Obecnie cała działalność Wnioskodawcy jest biletowana i odliczane jest 100% podatku VAT.

Wnioskodawca, zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, udostępnia bezpłatny wstęp w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe. Wnioskodawca bierze i będzie brał również udział w organizowanej corocznie ogólnopolskiej akcji Noc Muzeów. Wstęp na wystawy udostępniane przez Wnioskodawcę w Noc Muzeów będzie odpłatny.

Jednocześnie, na podstawie art. 10 ust. 3b ustawy o muzeach, zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów państwowych przysługuje:

1. osobom fizycznym odznaczonym Orderem Orła Białego, Orderem Wojennym Virtuti Militari, Orderem Zasługi Rzeczypospolitej Polskiej, Medalem "Zasłużony Kulturze Gloria Artis",

2. pracownikom muzeów wpisanych do Państwowego Rejestru Muzeów,

3. członkom Międzynarodowej Rady Muzeów (ICOM) lub Międzynarodowej Rady Ochrony Zabytków (ICOMOS);

4. posiadaczom Karty Polaka, o których mowa w ustawie z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka (Dz. U. z 2019 r. poz. 1598 oraz z 2022 r. poz. 91);

5. dzieciom do lat 7;

6. weteranom i weteranom poszkodowanym.

Poza ww. działalnością gospodarczą, Wnioskodawca nie prowadzi innej działalności.

3.Czy na wystawy czasowe również będzie przysługiwał bezpłatny wstęp? Jeśli tak, w jaki sposób jest/będzie określona przez Państwa możliwość korzystania z tego bezpłatnego wstępu, w szczególności jakich osób/grup osób będzie dotyczył bezpłatnych wstęp na wystawy czasowe i na podstawie jakich przepisów będzie przysługiwał?

Na wystawy czasowe przysługiwać będzie wstęp bezpłatny tylko w dzień ustawowy.

4.Czy oprócz bezpłatnego dnia wstępu na wystawy stałe przysługującego na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, będą Państwo oferowali inny dzień, w którym wstęp na wystawy stałe będzie bezpłatny?

Nie.

5.Jakie wydatki będą Państwo ponosili w związku z organizacją bezpłatnego korzystania z Państwa oferty w jednym dniu tygodnia? Powyższe wątpliwości powstały m.in. w związku ze sformułowaniem przez Państwa pytania nr 6 o treści:

Wydatki ponoszone w związku z organizacją bezpłatnego korzystania z jednego dnia w tygodniu, to wydatki bieżące związane z utrzymaniem budynku.

6.Czy poza organizacją wystaw stałych i wystaw czasowych będą Państwo organizowali w budynkach Muzeum wydarzenia nieodpłatne? Jeśli tak, proszę o wskazanie jakie to będą wydarzenia i jakie wydatki będą Państwo ponosili w związku z ich organizacją?

Będą to pojedyncze wydarzenia, wynikające z otrzymanych środków na organizację projektów np. organizacja wystawy z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego, w przypadku zapisu w umowie o nieosiąganiu przychodu. Koszty zorganizowania wystawy pokrywa projekt, a instytucja podstawowe koszty bieżące tj. energia, sprzątanie itp.

7.Czy potrafią Państwo przypisać ponoszone przez Państwa wydatki odrębnie do poszczególnych grup wydatków, tj. odrębnie do związanych z rozbudową budynków, odrębnie do związanych z organizacją wystaw stałych oraz odrębnie do związanych z organizacją wystaw czasowych?

Tak.

8.Proszę o wskazanie dokładnego wzoru, który będą Państwo stosowali do wyliczenia proporcji, o której mowa w pytaniu nr 7 wraz ze wskazaniem jego elementów składowych.

Proporcja, o której mowa w pytaniu 7, będzie wyliczana zgodnie z następującym wzorem:

Proporcja = x*100 / (x + y)

gdzie poszczególne elementy wzoru oznaczają:

Proporcja - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

x - liczba dni w roku, w których usługi świadczone przez Muzeum są odpłatne,

y - liczba dni w roku, w których usługi świadczone przez Muzeum są nieodpłatne.

Dni, w których Muzeum pozostaje zamknięte dla zwiedzających, nie będą uwzględniane w obliczaniu prewspółczynnika, o którym mowa w pytaniu nr 7. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w te dni, w których Muzeum jest zamknięte, będą rozliczane przy zastosowaniu proporcji, czyli obliczonego na podstawie tych dni, w których Muzeum jest otwarte dla zwiedzających.

Wstęp nieodpłatny będzie miał miejsce tylko we wskazany dzień tygodnia - zgodnie z art. 10 ust. 2 ww. ustawy o muzeach - oraz w dniach, w których odbywałyby się Wydarzenia nieodpłatne. Pozostałe dni, w których Muzeum byłoby otwarte dla zwiedzających, będą traktowane jako dni, w których Wnioskodawca świadczy usługi odpłatne.

9.Czy obliczony w ten sposób prewspółczynnik zamierzają Państwo stosować do wszystkich ponoszonych przez Państwa wydatków, a więc zarówno do wydatków związanych z rozbudową budynków, jak i do wydatków ponoszonych na organizację wystaw stałych oraz na organizację wystaw czasowych?

Obliczony w ten sposób prewspółczynnik Wnioskodawca zamierza stosować do wszystkich ponoszonych wydatków, a więc zarówno do wydatków związanych z rozbudową budynków, jak i do wydatków ponoszonych na organizację wystaw stałych oraz na organizację wystaw czasowych. Prewspółczynnika Wnioskodawca nie zamierza stosować do wydatków wprost przypisanych służących działalności opodatkowanej.

10.Czy będą uwzględniane w prewspółczynniku, o którym mowa w pytaniu nr 7 dni, kiedy Muzeum jest zamknięte dla zwiedzających? W jaki sposób te dni będą uwzględniane w proponowanym przez Państwa prewspółczynniku?

Dni, w których Muzeum pozostaje zamknięte dla zwiedzających, nie będą uwzględniane w obliczaniu prewspółczynnika, o którym mowa w pytaniu nr 7. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w te dni, w których Muzeum jest zamknięte, będą rozliczane przy zastosowaniu proporcji, czyli obliczonego na podstawie tych dni, w których Muzeum jest otwarte dla zwiedzających.

Wstęp nieodpłatny będzie miał miejsce tylko we wskazany dzień tygodnia - zgodnie z art. 10 ust. 2 ww. ustawy o muzeach - oraz w dniach, w których odbywałyby się Wydarzenia nieodpłatne. Pozostałe dni, w których muzeum byłoby otwarte dla zwiedzających, będą traktowane jako dni, w których Wnioskodawca świadczy usługi odpłatne.

11.Czy jednocześnie (w tym samym dniu, w tych samych godzinach) wstęp na wystawy stałe i/lub wystawy czasowe może odbywać się za odpłatnością oraz bezpłatnie? Czy w okresie kiedy organizują i udostępniają Państwo zwiedzającym wystawy czasowe, jest możliwość zwiedzania również wystawy stałej?

Nie.

12.W jaki sposób zostanie to uwzględnione w proponowanym prewspółczynniku, o którym mowa w pytaniu nr 7?

W związku z odpowiedzią na pytanie nr 11, pytanie nr 12 staje się bezprzedmiotowe.

13.Jakimi przesłankami kierowali się Państwo, uznając że wskazany sposób obliczenia proporcji, w sposób o którym mowa w pytaniu nr 7, będzie najbardziej reprezentatywny - najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa nabyć?

Ocena zakresu realizowanej działalności gospodarczej oraz tej aktywności niegospodarczej opierać się powinna na w miarę obiektywnych przesłankach.

Wnioskodawca nie ma wpływu na to, ile osób skorzysta z oferty Wnioskodawcy w dni odpłatne i ile takich osób skorzysta z tej oferty w dni nieodpłatne, ale jest to w miarę obiektywny czynnik, który pozwala określić wartość takiej proporcji (działalność gospodarcza vs. działalność niegospodarcza). Podobna sytuacja może występować u "zwykłego" podatnika, który np. otwierając w danym dniu punkt sprzedaży (opodatkowanej VAT) zakłada, że prowadzi działalność gospodarczą i oczekuje realizacji określonej wartości sprzedaży, nawet jeśli okaże się na koniec dnia, że żaden z klientów nie skorzystał z oferty tego podatnika (tj. sprzedaż wyniosła 0 zł).

Zdaniem Wnioskodawcy sposób obliczenia proporcji, o którym mowa w pytaniu nr 7 oparty na liczbie dni, będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Sposób obliczenia proporcji powinien obiektywnie odzwierciedlać część wydatków związaną z nabyciem towarów i usług odpowiednio przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Zastosowanie prewspółczynnika z rozporządzenia byłoby mniej reprezentatywne niż metoda oparta na liczbie dni. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż zdecydowana większość dofinansowania otrzymywanego przez Wnioskodawcę jest związana z pokrywaniem tzw. kosztów pracowniczych, które nie wiąże się z żadnymi zakupami towarów i usług oraz w konsekwencji podatkiem naliczonym.

Uwzględnienie dofinansowania w wartości "P" wzoru z rozporządzenia w przychodach wykonanych, prowadzi do nieproporcjonalnego obniżenia proporcji. W konsekwencji, metoda ta nie odzwierciedlałaby prawidłowo rzeczywistego zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy, co skutkowałoby zakłóceniem prawidłowego rozliczenia podatku VAT.

14.Czy sposób obliczenia proporcji, w sposób o którym mowa w pytaniu nr 7, będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

Zdaniem Wnioskodawcy sposób obliczenia proporcji, o którym mowa w pytaniu nr 7 oparty na liczbie dni, będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

15.Czy sposób obliczenia proporcji, w sposób o którym mowa w pytaniu nr 7, będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza?

Zdaniem Wnioskodawcy sposób obliczenia proporcji, o którym mowa w pytaniu nr 7 oparty na liczbie dni, będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Zaproponowany sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie odzwierciedlać część wydatków związaną z nabyciem towarów i usług odpowiednio przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Zastosowanie prewspółczynnika z rozporządzenia byłoby mniej reprezentatywne niż metoda oparta na liczbie dni. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż zdecydowana większość dofinansowania otrzymywanego przez Wnioskodawcę jest związana z pokrywaniem tzw. kosztów pracowniczych, które nie wiąże się z żadnymi zakupami towarów i usług oraz w konsekwencji podatkiem naliczonym.

Uwzględnienie dofinansowania w wartości "P" wzoru z rozporządzenia w przychodach wykonanych, prowadzi do nieproporcjonalnego obniżenia proporcji. W konsekwencji, metoda ta nie odzwierciedlałaby prawidłowo rzeczywistego zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy, co skutkowałoby zakłóceniem prawidłowego rozliczenia podatku VAT.

16.Wskazali przesłanki potwierdzające, że sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) będzie mniej reprezentatywny od zaproponowanego w pytaniu nr 7?

Zastosowanie prewspółczynnika z rozporządzenia byłoby mniej reprezentatywne niż metoda oparta na liczbie dni. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż zdecydowana większość dofinansowania otrzymywanego przez Wnioskodawcę jest związana z pokrywaniem tzw. kosztów pracowniczych, które nie wiąże się z żadnymi zakupami towarów i usług oraz w konsekwencji podatkiem naliczonym.

Uwzględnienie dofinansowania w wartości "P" wzoru z rozporządzenia w przychodach wykonanych, prowadzi do nieproporcjonalnego obniżenia proporcji. W konsekwencji, metoda ta nie odzwierciedlałaby prawidłowo rzeczywistego zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy, co skutkowałoby zakłóceniem prawidłowego rozliczenia podatku VAT.

17.Dokładnego wzoru, który będą Państwo stosowali do wyliczenia proporcji, o której mowa w pytaniu nr 8 wraz ze wskazaniem jego elementów składowych

Proporcja, o której mowa w pytaniu 8, będzie wyliczana zgodnie z następującym wzorem:

Proporcja = x*100 / (x + y)

gdzie poszczególne elementy wzoru oznaczają:

Proporcja - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

x - liczba wydanych wejściówek (biletów) płatnych,

y - liczba ogólnie wydanych wejściówek (biletów).

18.Czy osoby odwiedzające Muzeum, muszą odrębnie nabywać wejściówki (bilety) na wystawy stałe i wystawy czasowe, czy też nabycie jednej wejściówki (biletu) upoważnia do wejścia zarówno na wystawę stałą jak i na wystawę czasową?

Osoby odwiedzające będą mogły zakupić bilet na wystawę stałą, bilet na wystawę czasową oraz bilet na wszystkie wystawy.

19.Jakimi przesłankami kierowali się Państwo, uznając że wskazany sposób obliczenia proporcji, w sposób o którym mowa w pytaniu nr 8, będzie najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa nabyć?

Przyjmując, że sposób obliczenia proporcji, o którym mowa w pytaniu nr 7 wniosku, nie będzie w sposób najbardziej reprezentatywny oraz obiektywny odzwierciedlał specyfiki działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę oraz dokonywanych przez nie nabyć, w opinii Wnioskodawcy tylko liczba wydanych wejściówek (biletów), wynikająca ze sposobu, o którym mowa w pytaniu 8 wniosku zapewni odpowiednią reprezentatywność.

Metoda ta opiera się na jednoznacznym kryterium konsumpcji usług świadczonych przez Wnioskodawcę, które mogą być świadczone w ramach działalności gospodarczej (wejściówki płatne) lub poza taką działalnością (wejściówki bezpłatne). Zakładając, że Wnioskodawca istnieje w takim celu, aby prezentować dobra kulturalnego dziedzictwa (oczywiście również gromadzić i chronić, ale w tym celu, aby móc je następnie prezentować), to przejawem realizacji tego celu jest konsumpcja poszczególnych rodzajów świadczeń: udostępnianie w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością gospodarczą.

Podział wejściówek na odpłatne oraz nieodpłatne pozwala w sposób precyzyjny rozgraniczyć działalność gospodarczą Wnioskodawcy od działań nieodpłatnych związanych z realizacją celów "misyjnych" Wnioskodawcy. Dzięki temu możliwe jest obiektywne i reprezentatywne przypisanie zakupów towarów i usług oraz odpowiednio VAT naliczonego do działalności gospodarczej, w zależności od tego, przez jakich użytkowników (konsumentów) infrastruktura Wnioskodawcy jest wykorzystywana.

20.Czy sposób obliczenia proporcji, w sposób o którym mowa w pytaniu nr 8, będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

Zdaniem Wnioskodawcy metoda ta powinna zapewnić dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Ten sposób obliczenia proporcji powinien obiektywnie odzwierciedlać część wydatków związaną z nabyciem towarów i usług odpowiednio na potrzeby działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

21.Czy sposób obliczenia proporcji, w sposób o którym mowa w pytaniu nr 8, będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza?

Ten sposób obliczenia proporcji powinien obiektywnie odzwierciedlać część wydatków związaną z nabyciem towarów i usług odpowiednio na potrzeby działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

22.Wskazali przesłanki potwierdzające, że sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) będzie mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku w pytaniu nr 8?

Zastosowanie wzoru z rozporządzenia byłoby mniej reprezentatywne niż metody wskazane przez Wnioskodawcę. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż zdecydowana większość dofinansowania otrzymywanego przez Wnioskodawcę jest związana z pokrywaniem tzw. kosztów pracowniczych, z którymi nie wiążą się żadne zakupy towarów i usług oraz w konsekwencji podatek naliczony. Uwzględnienie dofinansowania w wartości "P" wzoru z Rozporządzenia (tj. przychodach wykonanych), zgodnie ze wzorem określonym w Rozporządzeniu, prowadzi do nieproporcjonalnego obniżenia proporcji. W konsekwencji, metoda ta nie odzwierciedlałaby prawidłowo rzeczywistego zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług na potrzeby działalności gospodarczej, co skutkowałoby zakłóceniem prawidłowego rozliczenia podatku VAT.

23.Przedstawili przykładowy sposób wyliczenia proporcji opartych o zaprezentowane przez Państwa wskaźniki oraz przedstawili analizę porównawczą indywidualnych prewspółczynników wyliczonych według sposobu przedstawionego w pytaniu nr 7 i nr 8 z proporcją wynikającą z ww. rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r.

1)Wyliczenie prewspółczynnika za 2024 rok

Wyliczenie prewspółczynnika dla Centrum za 2024 rok na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników – tekst jednolity Dz. U. z 2021 r. poz. 999 z dnia 2 czerwca 2021 r.

Wzór dla samorządowej instytucji kultury - § 4 pkt 1 rozporządzenia

X = A x 100 / P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P - przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

1.dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury - używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności;

2.transakcji dotyczących:

a)pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b)usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Dane z 2024 roku.

A - Roczny obrót z deklaracji VAT-7 za 2024 rok - 757.594 zł

P - Przychody wykonane: dotacje - (...) zł, pozostałe przychody operacyjne - 1.171,90 zł, przychody z deklaracji VAT-7 za 2024 - 757.594 zł. Razem mianownik (...) zł.

Proporcja wynosi: 757.594 x 100 / (...) = 7,95 = 8%

2)Proporcja ustalona na podstawie liczby dni sprzedaży opodatkowanej w roku

Proporcja = x * 100 / (x + y)

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

x - liczba dni w roku , w których usługi świadczone przez Centrum są odpłatne

y - liczba dni w roku, w których usługi świadczone są przez Centrum nieodpłatne

x = 304 dni

y = 52 dni

Proporcja wynosi 304 x 100 / (304+52) = 85,39 = 86%

3)Proporcja ustalona na podstawie wydanych wejściówek (biletów płatnych)

Proporcja = x * 100 / (x + y)

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

x - liczba wydanych wejściówek (biletów) płatnych

y - liczba ogólnie wydanych wejściówek (biletów)

x = 41.087 wejściówek płatnych

y = 45.326 wejściówek łącznie (41.087 + 4.239)

Proporcja wynosi 41.087 x 100 / (41.087+ 4 239) = 90,65 = 91%

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, zgodnie z którym organizacja wystaw stałych w rozbudowanych budynkach Wnioskodawcy, na które wstęp będzie odpłatny, z uwzględnieniem wyjątków przewidzianych obligatoryjnie w ustawie o muzeach, w tym bezpłatnego dnia wstępu ustalanego na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, będzie stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje na zasadach ogólnych pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z rozbudową budynków Wnioskodawcy?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, zgodnie z którym organizacja wystaw czasowych, na które wstęp będzie wyłącznie odpłatny, będzie stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje na zasadach ogólnych pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z rozbudową budynków Wnioskodawcy?

3.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, że umożliwienie bezpłatnego korzystania z oferty Wnioskodawcy w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe, będzie związane z działalnością gospodarczą w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z rozbudową budynków Wnioskodawcy?

4.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, zgodnie z którym organizacja wystaw stałych w rozbudowanych budynkach Wnioskodawcy, na które wstęp będzie odpłatny, z uwzględnieniem wyjątków przewidzianych obligatoryjnie w ustawie o muzeach, w tym bezpłatnego dnia wstępu ustalanego na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, będzie stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało na zasadach ogólnych pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w związku z organizacją tych wystaw?

5.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, zgodnie z którym organizacja wystaw czasowych, na które wstęp będzie wyłącznie odpłatny, będzie stanowiło działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało na zasadach ogólnych pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w związku z organizacją tych wystaw?

6.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, że umożliwienie bezpłatnego korzystania z oferty Wnioskodawcy w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe, będzie związane z działalnością gospodarczą w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z organizacją bezpłatnego korzystania z oferty Wnioskodawcy? (pytanie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

7.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w sytuacji gdy odpowiedź na którekolwiek pytanie od 1 do 6 byłaby negatywna, Wnioskodawca może określać proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w sposób najbardziej odpowiadający specyfice jego działalność, tj. na podstawie liczby dni w roku kalendarzowym, w których prowadzi wyłącznie sprzedaż opodatkowaną w stosunku do ogólnej liczby dni świadczenia usług (obejmujących dni, w których Wnioskodawca udostępnia swoje wystawy bezpłatnie)?

8.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w sytuacji gdy odpowiedź na pytanie 7 byłaby negatywna, Wnioskodawca może określać proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w oparciu o liczbę wydanych wejściówek (biletów) płatnych w stosunku do ogólnej liczby wydanych wejściówek (biletów), obejmujących zarówno wejściówki płatne, jak i wejściówki bezpłatne?

Państwa stanowisko w sprawie

I. Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy o VAT określono, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przez odpłatną dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste określonych osób lub wszelkie inne darowizny, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych, co wynika z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Jednocześnie na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również m.in. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Jak więc wynika z powyższego, opodatkowaniu VAT podlegają zarówno stricte odpłatne czynności, jak i nieodpłatnie wykonywane czynności (dostawy towarów lub świadczenie usług).

II. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Z powołanych wyżej przepisów ustawy o VAT wynika, że przymiot podatnika podatku VAT przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, czyli może nim być również Wnioskodawca, co potwierdza fakt zarejestrowania jako podatnika VAT czynnego. Fakt, że podatnik wykonuje czynności nieodpłatne nie oznacza, że w tym zakresie występuje on jako podmiot nieprowadzący działalności gospodarczej, co więcej, takie czynności mogą nawet podlegać opodatkowaniu VAT.

III. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o muzeach, wstęp do muzeów jest odpłatny, chyba że właściwy podmiot, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy, postanowi o nieodpłatnym wstępie do muzeów. Jak wynika z ust. 2 tego artykułu, w jednym dniu tygodnia wstęp na wystawy stałe muzeów jest nieodpłatny. W myśl art. 10 ust. 3 ustawy o muzeach, Dyrektor muzeum ustala i podaje do publicznej wiadomości, w sposób zwyczajowo przyjęty, wysokość opłat za wstęp do muzeum oraz dzień, o którym mowa w ust. 2. Dyrektor muzeum może również zwolnić z opłat za wstęp.

IV. Definicja „działalności gospodarczej” obowiązująca dla potrzeb VAT jest zatem znacznie szersza niż to samo pojęcie używane w innych regulacjach, np. w ustawie z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności i kulturalnej (Dz. U. z 2024 r. poz. 87).

Na mocy bowiem art. 3 ust. 1 tej ustawy, działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, natomiast - jak wynika z art. 3 ust. 2 tej ustawy - działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów. Należy jednak mieć na względzie, że chodzi o przepisy o prowadzeniu działalności gospodarczej, a nie przepisy ustawy o VAT.

Z perspektywy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, o tym czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też nie, nie rozstrzyga przedmiot aktywności, a więc czy będzie to sfera kultury. Nawet zadania o charakterze publicznym mogą być realizowane na zasadach działalności gospodarczej w rozumieniu podatku VAT. Z punktu widzenia rozpoznania działalności gospodarczej i statusu bycia podatnikiem VAT nie jest też istotna okoliczność czy cele działalności Wnioskodawcy zostały ujęte w ustawach lub w statucie. W pewnym sensie wynika to wręcz wprost z ustawy o VAT (art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a), że np. mogą korzystać ze zwolnienia od VAT usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną. Skoro takie usługi w ramach takiej działalności mogą korzystać ze zwolnienia od VAT, to oznacza, że podmiot je wykonujący musi spełniać warunki uznania za podatnika VAT, czyli musi prowadzić działalność gospodarczą w rozumieniu VAT.

Tym samym, okoliczność, że Wnioskodawca działa w sferze kultury jako instytucja kultury jeszcze w żaden sposób nie przesądza o tym, że aktywność Wnioskodawcy nie jest działalnością gospodarczą. Zasadnicze znaczenie mają bowiem obiektywne zewnętrzne znamiona aktywności Muzeum, a ściślej wskazując, czy aktywność Wnioskodawcy obiektywnie jest charakterystyczna dla uczestnika obrotu gospodarczego w postaci np. usługodawcy, a w tym czy wiąże się z osiąganiem dochodów i jest nakierowana na cel zarobkowy. Oczywiście należy mieć na względzie fakt, że osiąganie dochodów i kierowanie się celem zarobkowym przez taki podmiot jak Wnioskodawca nie może być rozumiane dokładnie tak samo jak ten cel realizuje przedsiębiorca, gdyż podmioty typu instytucje kultury lub gminy również są podatnikami VAT, mimo iż zysk nie jest ich nadrzędnym celem, co u przedsiębiorcy może już występować.

Działalność gospodarcza na gruncie ustawy VAT jest pojęciem odrębnym od działalności statutowej, tak odpłatnej, jak i nieodpłatnej, o której mowa w przepisach dotyczących działalności kulturalnej. Kwalifikacja działań jako działalności gospodarczej powinna opierać się na definicji zawartej w ustawie o VAT, a nie na postanowieniach statutu instytucji kultury czy przepisach ustaw szczególnych, takich jak ustawa o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej lub ustawa o muzeach. Ocena działalności wyłącznie z perspektywy przepisów o działalności kulturalnej mogłaby wprost doprowadzić do wniosku, że instytucja kultury takiej działalności nie prowadzi. Jednak w rzeczywistości instytucje kultury, w ramach swojej działalności statutowej, realizują działania odpłatne i nieodpłatne, które dla potrzeb VAT mogą i powinny być uznawane za działalność gospodarczą.

Jak stanowi art. 1 ustawy o muzeach, muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku. Jednakże czym innym jest nienastawienie na osiąganie zysków a czym innym prowadzenie działalności w sposób charakterystyczny dla podatnika VAT w celu uzyskania dochodu, w celach zarobkowych. Dochód, zarobek może nie być zyskiem w tym znaczeniu, że nie zapewnia pokrycia wszystkich finansowych potrzeb instytucji kultury, wszystkich kosztów, jakie musi ponosić, aby działać na rynku kultury i realizować przypisane jej zadania. Warto wskazać np. na treść art. 43 ust. 1 pkt 32 lit. b ustawy o VAT, że korzystają ze zwolnienia od VAT usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków. Oznacza to więc, że podmiot, który nie jest nastawiony na osiąganie zysków, może korzystać ze zwolnienia od VAT, a tym samym, musi być podatnikiem tego podatku, czyli musi prowadzić działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

V. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniami niemającymi znaczenia w sprawie.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Prawo do odliczenia stanowi integralny element mechanizmu podatku VAT, który w zasadzie nie może być ograniczany i który jest wykonywany w odniesieniu do całości podatku naliczonego na poprzednich etapach obrotu (zob. wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej: z dnia 6 lipca 1995 r. w sprawie C-62/93 Soupergaz, z dnia 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych od C-110/98 do C-147/98 Gabalfrisa i in.).

Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jednocześnie na podstawie delegacji z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, zostało wydane Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. 2021.999, dalej "Rozporządzenie"). Określa ono w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej "sposobem określenia proporcji" oraz wskazuje dane, na podstawie, których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i pkt 2 Rozporządzenia).

W Rozporządzeniu zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą; są to:

1)jednostki samorządu terytorialnego,

2)samorządowe instytucje kultury,

3)państwowe instytucje kultury,

4)uczelnie publiczne,

5)instytuty badawcze.

Stosownie do § 4 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku samorządowej instytucji kultury jako sposób określenia proporcji podaje się sposób ustalony wg wzoru:

X = A x 100/P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P - przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1)zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis ten umożliwia swobodny wybór metody obliczania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Jednocześnie - na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy o VAT - w przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Ustawodawca nie ogranicza podatników do wyboru jednej konkretnej metody kalkulacji tego współczynnika, wskazując jedynie, że powinien on wybrać taką metodę, która najbardziej odpowiada specyfice jego działalności. To podatnik sam określa adekwatną dla siebie i swojej działalności metodę kalkulacji tego współczynnika.

Uzasadnienie stanowiska do pyt. nr 1 i 4

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, zgodnie z którym organizacja wystaw stałych w rozbudowanych budynkach Wnioskodawcy, na które wstęp będzie odpłatny, z uwzględnieniem wyjątków przewidzianych obligatoryjnie w ustawie o muzeach, w tym bezpłatnego dnia wstępu ustalanego na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, będzie stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje na zasadach ogólnych pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z rozbudową budynków Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest również stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, zgodnie z którym organizacja wystaw stałych w rozbudowanych budynkach Wnioskodawcy, na które wstęp będzie odpłatny, z uwzględnieniem wyjątków przewidzianych obligatoryjnie w ustawie o muzeach, w tym bezpłatnego dnia wstępu ustalanego na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, będzie stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało na zasadach ogólnych pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w związku z organizacją tych wystaw.

Usługi wstępu na wystawę stałą niewątpliwie stanowią przejaw działalności gospodarczej podatnika, ponieważ spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Usługi te są zasadniczo odpłatne, a dochody z biletów będą stanowić istotne źródło przychodów Wnioskodawcy. Odpłatność za wstęp na wystawy jest elementem bezpośrednio związanym z działalnością Wnioskodawcy jako podmiotu gospodarczego.

Dodatkowo, na podstawie art. 10 ust. 2 oraz ust. 3b ustawy o muzeach, niektóre grupy osób oraz wszyscy zwiedzający w określonym dniu tygodnia korzystają z wstępu nieodpłatnego. Taka forma świadczenia usług wynika z przepisów prawa i stanowi uzupełnienie odpłatnej działalności, mające na celu popularyzację oferty kulturalnej.

Nieodpłatne świadczenia nałożone obowiązkiem ustawowym, pomimo braku bezpośredniej odpłatności, wpisują się w definicję działalności gospodarczej. Nie można uznać, że realizacja obowiązków wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach polegająca na wyznaczaniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum świadczy o tym, że takie nieodpłatne wstępy odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Jak wskazano w licznych interpretacjach podatkowych i orzeczeniach sądowych, działania te ze względu na obligatoryjny charakter pozostają w związku z działalnością gospodarczą. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2022 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.143.2022.2.KW potwierdził zasadność powyższego stanowiska: „Wskazać należy, że realizację obowiązków wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, polegających na wyznaczeniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum należy zaliczyć do celów związanych z działalnością gospodarczą muzeum. Taki obowiązek na muzeum został nałożony ustawą o muzeum i nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne wstępy odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą".

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji z dnia 27 lipca 2018 r. nr 0112-KDIL2- 2.4012.221.2018.2.AG: „Natomiast nieodpłatne wstępy jeden raz w tygodniu, wpisują się w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Muzeum, zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach. Poniesione wydatki w związku z organizacją ww. nieodpłatnych wstępów (tj. jeden dzień w tygodniu) - należy przyporządkować do wydatków związanych z działalnością gospodarczą”.

Jak też w wyroku WSA w Warszawie z dnia 30 września 2022 r., sygn. akt VIII SA/Wa 485/22 WSA wskazał następująco: „Trafnie przy tym Organ interpretacyjny wskazał, iż z uwagi na treść art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, udostępnianie przez Wnioskodawcę w jednym dniu tygodnia bezpłatnego wstępu na wystawy stałe, w wyniku realizacji wskazanego w ww. przepisie obowiązku, nie stanowi wyłączonej poza VAT odrębnej działalności, obok działalności gospodarczej”.

Mając na względzie powyższe, należy uznać, że całość kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z rozbudową budynków jak również przyszłych kosztów związanych z przygotowaniem i prowadzeniem wystawy stałej należy uznać za związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, bez względu na to czy są to usługi wyłącznie odpłatne, czy nieodpłatne na podstawie obowiązków wynikających z ustawy o muzeach.

Jak wspomniano, podstawowym przepisem regulującym prawo do odliczenia jest art. 86 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tym samym zgodnie z wyrażaną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadą, zdaniem Wnioskodawcy, posiada on prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w pełnej wysokości od ponoszonych przez siebie wydatków związanych z rozbudową budynków jak również przyszłych kosztów związanych z przygotowaniem i prowadzeniem wystaw stałych.

Uzasadnienie stanowiska do pyt. nr 2 i 5

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, zgodnie z którym organizacja wystaw czasowych, na które wstęp będzie wyłącznie odpłatny, będzie stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje na zasadach ogólnych pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z rozbudową budynków Wnioskodawcy.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, zgodnie z którym organizacja wystaw czasowych, na które wstęp będzie wyłącznie odpłatny, będzie stanowiła działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało na zasadach ogólnych pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w związku z organizacją tych wystaw.

Usługi wstępu na wystawy czasowe organizowane przez Wnioskodawcę stanowią przejaw bezdyskusyjnej działalności gospodarczej podatnika, ponieważ spełniają wprost przesłanki określone w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jak wskazano wyżej, z perspektywy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, o charakterze gospodarczym danej aktywności nie decyduje jej przedmiot, a więc to, że dotyczy sfery kultury.

Nawet zadania o charakterze publicznym mogą być realizowane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Co więcej, nie ma znaczenia czy cele działalności Wnioskodawcy zostały określone w przepisach ustawowych lub statucie, gdyż samo prowadzenie działalności na podstawie tych aktów nie wyklucza jej gospodarczej natury.

Jeśli zatem Wnioskodawca wyodrębnia część swojej działalności i działalność ta ma charakter wyłącznie odpłatny, to w żadnym razie nie można bronić tezy, że taka działalność pełni również jakąś inną funkcję lub rolę, która nie ma przymiotu działalności gospodarczej. Z perspektywy przepisów ustawy o VAT, konsumentem świadczeń realizowanych przez podatnika (płatnych lub niepłatnych) może być tylko inny (zewnętrzny) podmiot, w szczególności może to być osoba fizyczna.

Jeśli dany podatnik realizuje takie świadczenia (usługi) i one są wyłącznie konsumowane przez podmioty zewnętrzne, które ponoszą płatność za możliwość skorzystania z takiego świadczenia, to taka działalność musi być uznana w pełni za działalność gospodarczą w rozumieniu VAT, gdyż nikt inny (ani inne podmioty, ani jakiekolwiek inne osoby fizyczne) nie realizuje (nie korzysta) z tych świadczeń, poza odpłatnym nabyciem tych świadczeń. Co więcej, taka odpłatność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku (8%), a więc całość świadczeń realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach wystaw czasowych podlega opodatkowaniu VAT.

Zatem, zasada określona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT daje Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania właśnie czynności opodatkowanych. Skoro nabyte towary i usługi nie są wykorzystywane do jakiejkolwiek innej działalności o charakterze nieodpłatnym, to brak jest podstaw prawnych do kwestionowania pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego od tych nabywanych towarów i usług (bezpośredni związek sprzedaży opodatkowanej z zakupami).

W świetle powyższego, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wszystkich wydatków związanych z rozbudową budynku oraz organizacją wystaw czasowych, ponieważ działalność ta ma charakter wyłącznie gospodarczy, a ponoszone koszty pozostają w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi.

Uzasadnienie stanowiska do pyt. nr 7

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w sytuacji, gdy odpowiedź na którekolwiek pytanie od 1 do 6 byłaby negatywna, Wnioskodawca może określać proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w sposób najbardziej odpowiadający specyfice jego działalność, tj. na podstawie liczby dni w roku kalendarzowym, w których prowadzi wyłącznie sprzedaż opodatkowaną w stosunku do ogólnej liczby dni świadczenia usług (obejmujących dni, w których Wnioskodawca udostępnia swoje wystawy bezpłatnie).

Na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, zostało wydane Rozporządzenie, które określa sposób obliczania tzw. prewspółczynnika dla podatników, w tym samorządowych instytucji kultury. § 4 ust. 1 tego Rozporządzenia wskazuje wzór proporcji, który powinien być stosowany przez takie podmioty w celu odzwierciedlenia specyfiki ich działalności gospodarczej.

Jednak zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, podatnicy mają możliwość wyboru bardziej reprezentatywnej metody określania proporcji, jeśli uznają, że metoda wynikająca z przepisów wykonawczych nie odzwierciedla specyfiki ich funkcjonowania. W ten sposób ustawodawca wyraźnie wskazuje, że celem przepisów jest umożliwienie wiarygodnego określania proporcji dla podatników o złożonej strukturze działalności, takich jak Wnioskodawca.

Wnioskodawca podkreśla, że ze względu na specyfikę swojej działalności gospodarczej, stosowanie metody wynikającej z Rozporządzenia zaburza udział rzeczywiście realizowanej działalności gospodarczej oraz wykorzystania nabywanych towarów i usług (z VAT), które służą tej działalności. W związku z tym, Wnioskodawca powinien mieć możliwość zastosowania bardziej reprezentatywnego sposobu określania proporcji, który wierniej odzwierciedlałby specyfikę jego działalności.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku WSA w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2021 r. (sygn. akt III SA/Wa 1707/20) WSA wskazał, że: „Przede wszystkim Muzeum ma rację wskazując nieadekwatność metod kalkulacji prewspółczynnika przewidzianej w Rozporządzeniu, zarówno tej z § 4 ust. 1, jak i § 5 ust. 1.

Metoda opisana w Rozporządzeniu bazuje bowiem na daleko idącym uproszczeniu, poprzez odwołanie się w mianowniku do przychodów wykonanych samorządowej lub państwowej instytucji kultury. Skarżąca słusznie wskazuje, że uproszczenie to może być ze względów praktycznych akceptowalne z punktu widzenia małych instytucji kultury, których przeważającą działalnością jest "niegospodarcza", nieodpłatna działalność statutowa i która charakteryzuje się stosunkowo niedużą wartością obrotu z wykonywanych czynności opodatkowanych VAT. Z tego względu wzory określone w Rozporządzeniu są stworzone dla podmiotów utrzymujących się głównie z dotacji, a koncentrujących się na organizacji nieodpłatnych imprez i wydarzeń kulturalnych, prowadzeniu bibliotek i czytelni, organizacji warsztatów edukacyjnych, wykładów, itp.

Większe instytucje kultury, do jakich niewątpliwie należy zaliczyć Muzeum, cechuje szeroki wolumen czynności opodatkowanych polegających zasadniczo na sprzedaży biletów wstępu, a więc na działalności wystawienniczej. Jak wskazuje, Skarżąca działalność "niegospodarcza" w jej przypadku jest prowadzona w mniejszym natężeniu, ograniczona. Zgodzić się należy, że Skarżącą, że w jej przypadku, uproszczona metoda z Rozporządzenia może znacznie zniekształcać zakres prawa do odliczenia VAT i nie odzwierciedla udziału działalności opodatkowanej VAT w całości działalności instytucji kultury.

Zaznaczyć należy, że w sprawie chodzi o prawo do odliczenia podatku z tytułu wydatków związanych z utrzymaniem, eksploatacją, remontami i ulepszeniami budynku Muzeum. A budynek Muzeum, jak argumentuje Skarżąca, zasadniczo wykorzystuje do działalności gospodarczej, opodatkowanej. Przewidziana w Rozporządzeniu metoda kalkulacji prewspółczynnika nie odnosi się więc bezpośrednio do rzeczywistego wykorzystania budynku instytucji kultury.

Słusznie Skarżąca wywodzi, że o ile metoda z Rozporządzenia może być właściwa dla instytucji, które w dużej mierze realizują zadania nieodpłatne, jednak jawi się jako całkowicie nieadekwatna w sytuacji, gdy instytucja kultury prowadzi w przeważającej mierze działalność gospodarczą. Zastosowanie prewspółczynnika z Rozporządzenia musi więc spowodować kaskadowy (z każdym kolejnym okresem rozliczeniowym) skumulowany wzrost kwoty nieodliczalnego VAT, niezależnie od stopnia wykorzystania budynku Muzeum do działalności gospodarczej”.

A dalej:

„Sąd nie podziela poglądu organu, że Muzeum forsuje taką metodę, która maksymalizuje jej odliczenie i będzie finansowo najbardziej korzystna. Muzeum przedstawia logiczne i przekonujące argumenty dyskwalifikujące, w jego przypadku, metody z Rozporządzenia. Należy zgodzić się z Muzeum, że zastosowanie prewspółczynnika z Rozporządzenia do odliczania VAT od wydatków na budynek Muzeum mogłoby naruszać zasadę neutralności podatku prowadząc do sytuacji, w której stosowany zakres prawa do odliczenia VAT w niewystarczający sposób byłby powiązany z podstawowym kryterium w tym względzie, tj. ze związkiem z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Zdaniem Sądu, zastosowanie metody z Rozporządzenia prowadziłoby do wypaczenia zakresu prawa do odliczenia sprowadzając Muzeum do statusu np. publicznej biblioteki, która jest finansowana z dotacji a nie z opłat klientów.

W stanie faktycznym opisanym we wniosku nie ma powodu, aby Muzeum stosowało metody z Rozporządzenia, tylko dlatego że zalicza się formalnie do instytucji kultury. Najwyraźniej prawodawca nie uznał za celowe regulowania w Rozporządzeniu metody ustalania prewspółczynnika dla dużych instytucji kultury, w których działalności dominuje cel gospodarczy i odpłatność, bo reguły ustalania prewspółczynnika odliczenia dla tego typu podmiotów w wystarczającym stopniu wynikają z art. 86 ust. 2c i 2 h [ustawy o VAT]. To przepisy ustawy przyznają więc Muzeum prawo do określenia odpowiedniej metody kalkulacji prewspółczynnika spełniającej wskazane w tych przepisach przesłanki”.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 6 lipca 2021 r., sygn. akt I FSK 897/21, wskazał, że instytucje kultury, które w przeważającej mierze realizują działalność odpłatną, mają prawo wyboru metody, która najbardziej odzwierciedla rzeczywiste wykorzystanie nabytych towarów i usług do celów działalności opodatkowanej VAT. Podkreślono, że uproszczona metoda z rozporządzenia Ministra Finansów w przypadku takich jednostek może prowadzić do zniekształcenia zakresu prawa do odliczenia podatku VAT, co naruszałoby zasadę neutralności podatku.

Przyjmując pogląd, że Wnioskodawca realizuje czynności w ramach działalności gospodarczej i czynności, które nie są związane z działalnością gospodarczą, należałoby ustalić udział tej działalności gospodarczej w ramach działalności ogółem Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy, najbardziej reprezentatywnym sposobem ustalenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, powinna być metoda oparta na liczbie dni w roku, w których wykonywana jest wyłącznie odpłatna sprzedaż (działalność gospodarcza), w stosunku do całkowitej liczby dni w roku, w których Wnioskodawca udostępnia zarówno odpłatnie wystawy, jak i udostępnia nieodpłatnie wystawy. W opinii Wnioskodawcy, tak obliczony udział najbardziej odpowiadałby specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i dokonywanych przez niego nabyć.

Taki sposób określania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w obiektywny sposób odzwierciedla udział działalności gospodarczej w działalności ogółem Muzeum. W oparciu o specyfikę funkcjonowania Wnioskodawcy, metoda ta pozwala jednoznacznie wskazać, w które dni prowadzona jest wyłącznie działalność odpłatna, a w które dni odbywają się również lub wyłącznie działania niezwiązane z działalnością gospodarczą (nieodpłatne wstępy).

Dla celów ustalenia proporcji kluczowe jest rozróżnienie obiektywnych zewnętrznych znamion aktywności Wnioskodawcy, które są dostrzegalne dla uczestnika obrotu gospodarczego. Najbardziej widoczną cechą działalności Wnioskodawcy jest odpłatność i nieodpłatność świadczeń. Przyjmując, że w ocenie organu brak odpłatności może oznaczać czynności, które nie mogą stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu VAT, to z perspektywy działalności Wnioskodawcy wydaje się podział na dni odpłatne i dni nieodpłatne najbardziej proporcjonalnie wskazuje na zakres (udział) działalności gospodarczej.

Gdyby hipotetycznie przyjąć, że w ciągu roku Wnioskodawca ma tylko takie dni, w których występują wyłącznie płatne wejścia na wystawy realizowane przez Wnioskodawcę, to brak byłoby przesłanek do stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (brak świadczeń nieodpłatnych). Im większy udział w roku dni, w których Wnioskodawca realizuje świadczenia nieodpłatne, tym odpowiednio mniejszy udział działalności gospodarczej. Tym samym, wydaje się, że proporcja obliczana w oparciu o udział dni z wyłącznie odpłatnymi wystawami (wejściówkami) we wszystkich dniach, w których Wnioskodawca prowadzi działalność (odpłatną i nieodpłatną) byłaby najbardziej odpowiadająca specyfice działalności Wnioskodawcy.

Warto zauważyć, że w przypadku dni, w których Wnioskodawca udostępnia nieodpłatne wejściówki z natury rzeczy liczba osób korzystających z oferty Wnioskodawcy co do zasady będzie wyższa niż liczba osób korzystająca z odpłatnych wejściówek w dni pozostałe. Jednak, znów co do zasady, koszty funkcjonowania Wnioskodawcy są takie same w dniu, w których klienci kupują wejściówki (bilety) i w dni, w których Wnioskodawca udostępnia swoje wystawy bez odpłatności. Wydaje się, że można bronić tezy, że koszty funkcjonowania Wnioskodawcy są ceteris paribus takie same każdego dnia, niezależnie od tego czy wejście jest płatne, czy też jest bezpłatne.

Zastosowanie proporcji opartej na liczbie dni płatnych i bezpłatnych wydaje się odpowiadać najbardziej specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności i dokonywanych przez niego nabyć, o czym mowa jest w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Metoda ta zapewnia obiektywne odzwierciedlenie rzeczywistego podziału wydatków Muzeum między działalność gospodarczą a inną działalność. Ponadto pozwala na spełnienie ustawowego wymogu uwzględnienia rzeczywistych okoliczności, co dodatkowo potwierdza jej zasadność oraz zgodność z orzecznictwem sądów administracyjnych.

Uzasadnienie stanowiska do pyt. nr 8

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w sytuacji gdy odpowiedź na pytanie 7 byłaby negatywna, Wnioskodawca może określać proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w oparciu o liczbę wydanych wejściówek (biletów) płatnych w stosunku do ogólnej liczby wydanych wejściówek (biletów), obejmujących zarówno wejściówki płatne, jak i wejściówki bezpłatne.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 7, Wnioskodawca powinien mieć możliwość zastosowania bardziej reprezentatywnego sposobu określania proporcji, który wierniej odzwierciedla specyfikę jego działalności niż metoda wskazana w Rozporządzeniu. W przypadku, gdyby Organ uznał jednak, że metoda oparta na liczbie dni płatnych i bezpłatnych nie może zostać zastosowana, mimo iż w opinii Wnioskodawcy jest to najbardziej wiarygodna metoda określania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w opinii Wnioskodawcy można zastosować proporcję opartą na liczbie wydanych wejściówek odpłatnych w stosunku do łącznej liczby wydanych wejściówek, obejmujących zarówno wejściówki odpłatne, jak i bezpłatne.

Przyjęcie metody opartej na liczbie wejściówek (biletów) odpłatnych w stosunku do całkowitej liczby wejściówek (biletów) nie zapewnia tak wiernie udziału zakupów w działalności gospodarczej, gdyż - jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 7 - z natury rzeczy, w dni, w których wstęp na wystawy jest bezpłatny (czyli występuje działalność inna niż działalność gospodarcza) liczba osób korzystających będzie większa niż w dni, w które wejściówki (bilety) będą wyłącznie odpłatne. Jednak koszty ponoszone przez Wnioskodawcę będą praktycznie takie same każdego dnia, więc zwiększony udział wejściówek bezpłatnych będzie działał na niekorzyść Wnioskodawcy, a to oznacza, że fałszywie będzie zawyżał udział "działalności niegospodarczej" w działalności ogółem Muzeum, a tym samym, będzie zaniżał kwotę VAT naliczonego, którą Wnioskodawca poprawnie powinien odliczać. W ramach przykładu, zakładając, że Wnioskodawca w tygodniu funkcjonuje 5 dni, i 3 z tych dni są płatne, a 2 dni są bezpłatne, a koszty ponoszone przez Wnioskodawcę są takie same każdego dnia, to współczynnik odliczania VAT naliczonego powinien wynosić 60% (= 3/5) od zakupów służącym działalności gospodarczej i jednocześnie tej innej działalności. Jeśli jednak założyć, że średnio w tygodniu w dni płatne Wnioskodawca sprzeda 1.000 wejściówek a w dni bezpłatne wyda wejściówek (średnio każdego dnia) 2.000, to współczynnik wyniesie już tylko 43% (= (3*1.000]/[3*1.000+2*2.000]), mimo iż koszty funkcjonowania Wnioskodawcy każdego dnia są takie same, a tym samym udział VAT naliczonego w świadczeniach płatnych i bezpłatnych powinien być taki sam.

Jednak przyjmując tezę, że konsumpcja świadczeń realizowanych przez podatnika jest najbardziej obiektywnym odzwierciedleniem działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej a świadczenia mogą być konsumowane tylko przez podmioty zewnętrzne (podmioty i osoby, w tym osoby fizyczne), to liczba wydanych wejściówek w danym roku kalendarzowym na wystawy organizowane przez Wnioskodawcę wskazuje na 100% tej całej działalności (gospodarczej i niegospodarczej). Tym samym, udział wejściówek (biletów) odpłatnych we wszystkich wydanych wejściówkach (biletach) przez Wnioskodawcę, wskazuje na udział działalności gospodarczej w działalności ogółem (gospodarczej i niegospodarczej).

W takiej sytuacji, podział na wejściówki (bilety) płatne i bezpłatne oddaje w obiektywny sposób strukturę działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca w każdym przypadku wydaje takie wejściówki i jest w stanie dokładnie określić, ile takich wejściówek miało charakter płatny a ile bezpłatny, a tym samym jest w stanie dokładnie wskazać ten udział. Trudno byłoby zgodzić się z tezą, że udział wejściówek (biletów) płatnych we wszystkich wydanych przez Wnioskodawcę wejściówkach (biletach) zawyża udział działalności gospodarczej w działalności ogółem (co było wskazane powyżej).

Zastosowanie tej metody jest zgodne z charakterem działalności Wnioskodawcy. Każda osoba wchodząca na wystawy lub uczestnicząca w wydarzeniach korzysta z infrastruktury Wnioskodawcy, z którą wiążą się określone zakupy i VAT naliczony, takie jak energia, sprzątanie, czy konserwacja obiektu. Liczba wydanych wejściówek, niezależnie od tego, czy są odpłatne czy nieodpłatne, wskazuje na pełne wykorzystanie infrastruktury Wnioskodawcy w kontekście jego działalności.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Należy przywołać uzasadnienie WSA w Warszawie w wyroku z dnia 8 kwietnia 2021 r., o sygn. akt III SA/Wa 1707/20, w którym WSA wskazuje na prawidłowość zastosowania proporcji określanej na podstawie liczby wejściówek odpłatnych w stosunku do łącznej liczby wejściówek wydanych: „Zdaniem Sądu oparcie klucza o łatwo policzalny i obiektywny czynnik, jakim jest osoba odwiedzająca budynek Muzeum jest racjonalne. Osoby odwiedzające Muzeum można podzielić na dwie grupy, tj. te które korzystają z odpłatnej (opodatkowanej VAT) oferty Muzeum oraz te, które wchodzą do budynku, aby skorzystać z nieodpłatnej, działalności statutowej Muzeum (innej niż działalność gospodarcza). Jakkolwiek prezentowana metoda oddaje wprost jedynie liczbę osób odwiedzających Muzeum, to jednak - wbrew temu co twierdzi organ - pośrednio, ale dość precyzyjnie ukazuje też specyfikę prowadzonej działalności. Pozwala ona na precyzyjne rozróżnienie odbiorcy oferty Muzeum na tego odbiorcę, który korzysta z odpłatnej opodatkowanej VAT oferty (np. nabywając opodatkowany VAT bilet wstępu na wystawę) albo korzysta z nieodpłatnej, nieopodatkowanej VAT sfery działalności Muzeum (np. udział w wydarzeniach ze wstępem wolnym). Logiczne jest, że każda z osób wchodzących na wystawy, imprezy, wydarzenia odbywające się w budynku Muzeum korzysta z infrastruktury budynku, a więc wpływa na koszty jego bieżącego utrzymania (np. energia, odprowadzenie ścieków, utrzymanie czystości) oraz stopniowe, techniczne zużywanie się substancji budynku i zainstalowanych w nim urządzeń. Liczba osób odwiedzających budynek Muzeum przekłada się więc na wydatki związane z utrzymaniem, eksploatacją, remontami i ulepszeniami budynku, które są związane z prewspółczynnikiem VAT.

Dodać tu należy, że przyjęta w Rozporządzeniu metoda jest zupełnie oderwana od rodzajów aktywności podejmowanych przez Skarżącą w budynku Muzeum oraz zakresu wykorzystania tego obiektu do działalności opodatkowanej VAT. Nadto, przyjęta we wniosku metodologia oparta na liczbie osób aktywnych w różnych obszarach działalności konstrukcyjnie koresponduje z przykładowymi sposobami określenia proporcji wskazanymi przez samego ustawodawcę w art. 86 ust. 2c pkt 1 [ustawy o VAT]. W myśl tego przepisu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością”.

Mając na uwadze powyższe, zastosowanie proporcji zaproponowanej przez Wnioskodawcę jest zgodne z przepisami prawa oraz zasadą zapewnienia obiektywności i reprezentatywności, wynikającą z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. Przyjęcie proporcji opartej na liczbie wejściówek (biletów) spełnia te kryteria, odzwierciedlając faktyczny udział działalności gospodarczej w całkowitej działalności Wnioskodawcy. Taka metoda pozwala na prawidłowe określenie zakresu odliczenia podatku VAT i jest adekwatna do specyfiki działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Stanowisko do pytań nr 3 i nr 6 (uzupełnione w odpowiedzi na wezwanie)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, że umożliwienie bezpłatnego korzystania z oferty Wnioskodawcy w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe, będzie związane z działalnością gospodarczą w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z rozbudową budynków Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, że umożliwienie bezpłatnego korzystania z oferty Wnioskodawcy w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe, będzie związane z działalnością gospodarczą w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z organizacją bezpłatnego korzystania z oferty Wnioskodawcy.

Umożliwienie bezpłatnego korzystania z oferty Wnioskodawcy w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe jest elementem działalności Wnioskodawcy mającym wyraźny charakter promocyjno-marketingowy. Umożliwienia bezpłatnego korzystania z oferty Wnioskodawcy nie funkcjonują w izolacji, lecz stanowią skuteczny sposób zwiększenia zainteresowania ofertą Wnioskodawcy, przyciągając nowych odwiedzających. Celem takich działań jest wzbudzenie zainteresowania działalnością Wnioskodawcy i jego pełną ofertą, co skutkuje wzrostem liczby klientów korzystających z biletów wstępu, zakupu pamiątek oraz uczestnictwa w płatnych wydarzeniach kulturalnych. Wnioskodawca formalnie mógłby nie przeprowadzać takich akcji, jednak ze względu na korzyści związane z taką promocją (odpłatnej) oferty Wnioskodawcy, w interesie Wnioskodawcy jest branie w nich udziału. Są to korzyści, których nie można nie doceniać. Dzięki temu, nieodpłatne przedsięwzięcia Wnioskodawcy pełnią rolę narzędzi w budowaniu wizerunku i zwiększania rozpoznawalności Wnioskodawcy i jego oferty, a ich efekty przekładają się na realny wzrost dochodów z opodatkowanej VAT działalności gospodarczej.

Wnioskodawca podkreśla, że podstawowym celem umożliwienia bezpłatnego korzystania z oferty Wnioskodawcy jest promocja i marketing. Przyczynia się do poszerzenia grona osób odwiedzających Wnioskodawcę, które w przyszłości skorzystają też z jego odpłatnej oferty. Nie można jednak zapominać, że w czasie realizacji takich nieodpłatnych wydarzeń, Wnioskodawca każdorazowo prowadzi i będzie prowadzić działania wspierające działalność odpłatną i opodatkowaną VAT, czyli w ramach własnej działalności gospodarczej. Przykładem mogą być np. udostępnione podczas takich wydarzeń punkty sprzedaży pamiątek lub wydawnictw muzealnych. Takie działania, choć o charakterze promocyjnym, generują równocześnie wymierne przychody związane z wprost realizowaną w ich trakcie odpłatną działalnością opodatkowaną VAT. W konsekwencji wszystkie te czynności, choć formalnie bezpłatne dla uczestników, z jednej strony pełnią funkcję promocyjną dla odpłatnej oferty realizowanej przez Wnioskodawcę, a z drugiej, generują nabywców towarów i usług sprzedawanych przez Wnioskodawcę w czasie trwania tych wydarzeń, więc tym bardziej są one w części bezpośrednio, a w pozostałej części - pośrednio związane z opodatkowaną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Z tego wynika, że działania nieodpłatne organizowane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru autonomicznego, lecz są integralnym elementem kompleksowo realizowanej działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że tego typu wydarzenia promocyjne występują również często w działalności „zwykłych” podatników VAT, czyli przedsiębiorców, którzy dostrzegają znaczne korzyści z różnych działań promocyjnych o charakterze nieodpłatnym. Tym samym, towary i usługi wykorzystywane w ramach tych działań służą bezpośrednio lub przynajmniej pośrednio generowaniu dochodów opodatkowanych VAT, co daje podstawy do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na organizację takich wydarzeń. Warto zauważyć, że typowym przejawem takiego podejścia jest chociażby art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, na podstawie którego nie opodatkowuje się nieodpłatnie przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika. Należy także zauważyć, że takie nieodpłatnie przekazane prezenty o małej wartości i próbki, dają podatnikowi prawo do odliczenia VAT naliczonego na zasadach ogólnych.

Związek pomiędzy działalnością promocyjną (nieodpłatną) a celami gospodarczymi został także zauważony w orzecznictwie. Wykazano, że promowanie oferty instytucji kultury, zwłaszcza poprzez działania ukierunkowane na popularyzację wiedzy o dziedzictwie kulturowym i tradycji, bezpośrednio wspiera prowadzenie działalności gospodarczej, umożliwia rozwój bazy klientów i przyczynia się do zwiększenia przychodów danej instytucji kultury.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym, np. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lipca 2020 r. o sygn. I FSK 473/18. Zdaniem NSA, muzeum może odliczyć cały VAT bez konieczności stosowania tzw. prewspółczynnika. Rozważania dotyczyły celu działalności muzeum, które zajmuje się gromadzeniem oraz trwałą ochroną dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości, zarówno materialnego, jak i niematerialnego. Muzeum ma także na celu informowanie o wartości historycznej, naukowej i kulturalnej, zarówno polskiej, jak i światowej, kształtowanie wrażliwości estetycznej i poznawczej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów. Działalność muzeum realizowana jest poprzez różnorodne działania, takie jak: zbieranie eksponatów z zakresu archeologii, historii, sztuki i etnografii, naukowe opracowywanie i katalogowanie zbiorów, ich przechowywanie w odpowiednich warunkach, konserwacja i zabezpieczanie eksponatów, organizowanie wystaw, prowadzenie badań naukowych oraz działalności edukacyjnej i informacyjnej. Muzeum udostępnia zbiory do celów naukowych i edukacyjnych, dba o zapewnienie odpowiednich warunków zwiedzania, wydaje publikacje, współpracuje z innymi instytucjami oraz przyjmuje zabytki w depozyt. Wypełnia również obowiązek wynikający z ustawy o muzeach, polegający na wyznaczeniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem. Muzeum, będąc czynnym podatnikiem VAT, prowadzi sprzedaż obejmującą wydawnictwa, pamiątki, materiały promocyjne i informacyjne, usługi konserwatorskie, reprodukcyjne, badawcze oraz wynajem obiektów i organizację wydarzeń edukacyjnych i kulturalnych. Działania te wiążą się z celami statutowymi muzeum.

Według sądu, działalność nieodpłatna muzeum była związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Argumentowano, że cele i obowiązki wynikające z ustawy o muzeach są powiązane z działalnością sprzedażową, a realizowane działania nieodpłatne, takie jak udostępnianie punktów sprzedaży czy organizacja imprez, miały charakter promocyjny i marketingowy. Wskazano, że przy okazji takich wydarzeń promowane były pamiątki i wydawnictwa muzealne, a także zachęcano do odpłatnego zwiedzania wystaw, co przyczyniało się do wzrostu dochodów muzeum.

W ocenie NSA, przedstawiona przez muzeum argumentacja była wystarczająca. Uznano, że organizowane wydarzenia promocyjne są integralną częścią działalności gospodarczej, wykonywanej w celu zwiększenia sprzedaży opodatkowanej, co potwierdza uprawnienie do pełnego odliczenia VAT.

W wyroku z dnia 30 listopada 2022 r. o sygn. akt I SA/Lu 398/22, WSA w Lublinie wskazał, że fakt, iż muzeum funkcjonuje jako instytucja kultury w sferze kulturalnej, nie przesądza automatycznie o tym, czy jego działalność można uznać za działalność gospodarczą, ani w jakim zakresie taka kwalifikacja miałaby mieć miejsce. Kluczowe znaczenie mają tu obiektywne i zewnętrzne cechy prowadzonej aktywności, a w szczególności, czy ma ona charakterystyczne cechy działalności gospodarczej, takie jak typowe dla uczestników obrotu rynkowego - handlowców czy usługodawców - oraz czy jest nakierowana na osiąganie dochodów i realizację celów zarobkowych. W dzisiejszych warunkach trudno wskazać obszar obrotu gospodarczego, w którym nawet przedsiębiorcy nie podejmowaliby działań nieodpłatnych jako elementu strategii wzmacniającej ich pozycję konkurencyjną na rynku dostaw określonych towarów i usług. Dotyczy to również sfery kultury, gdzie nieodpłatne przejawy aktywności gospodarczej są równie istotne. Zjawisko to obejmuje nie tylko muzea, ale także inne instytucje kultury, takie jak teatry, opery, filharmonie, instytucje filmowe, kina czy galerie sztuki. Jak stwierdził Sąd: „z perspektywy art. 9 ust. 1 dyrektywy 112 oraz art. 15 ust. 1, ust. 2 ustawy o VAT o tym czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też nie, nie rozstrzyga przedmiot aktywności, a więc czy będzie to sfera kultury. Nawet zadania o charakterze publicznym mogą być realizowane na zasadach działalności gospodarczej. Z punktu widzenia rozpoznania działalności gospodarczej i podatnika VAT nie jest też istotna okoliczność czy cele działalności Muzeum zostały ujęte w ustawach, w statucie”.

Oznacza to, że o kwalifikacji działalności Muzeum jako działalności gospodarczej nie decyduje wyłącznie jego sfera działania ani regulacje statutowe, lecz obiektywne cechy prowadzonej aktywności, nawet jeśli są one powiązane z realizacją zadań publicznych.

W wyroku z dnia 7 lutego 2017 r. o sygn. akt I SA/Rz 1027/16, WSA w Rzeszowie odniósł się do możliwości odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z organizacją bezpłatnych konferencji. WSA argumentuje: „wszystkie nieodpłatne przedsięwzięcia, w tym również konferencje, Muzeum podejmuje w celach promocyjnych, czego efektem ma być poszerzenie grona zwiedzających, którzy finalnie skorzystają z odpłatnych usług Muzeum. Uczestnicy m.in. nieodpłatnych konferencji zakupią bilety wstępu do Muzeum celem poszerzenia wiedzy zdobytej podczas skorzystania z nieodpłatnej oferty kulturalnej. Cel promocyjny podejmowanych nieodpłatnie działań Muzeum stanowi integralną część prowadzonej działalności gospodarczej. Wszystkie nieodpłatne usługi Muzeum podejmuje w celu zwiększenia obrotów z działalności gospodarczej i wykonywane są one w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 [ustawy o VAT], dlatego w związku ze świadczeniem tych usług nie znajdzie zastosowania przepis art. 86 ust. 2a [ustawy o VAT]”.

Na uwagę zasługuje też wyrok WSA w Łodzi z dnia 20 lipca 2017 r. o sygn. akt I SA/Łd 528/17: „Usługa nieodpłatnego wstępu dla indywidualnych podmiotów związana jest z prowadzoną przez muzeum działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 [ustawy o VAT] i ma na celu promocję dziedzictwa kulturowego oraz upowszechnianie edukacji historycznej. Bezpłatność wstępu nie oznacza, iż jest to czynność znajdująca się poza zakresem działalności gospodarczej muzeum. W konsekwencji, skoro muzeum nie dokonuje nabycia towarów i usług wykorzystywanych jednocześnie do wykonywanej działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza - to nie jest zobowiązane do stosowania prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a [ustawy o VAT]”.

Podobnie w wyroku WSA w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2017 r., o sygn. akt III SA/Wa 2574/16 wskazano, że: „Sąd podziela stanowisko Wnioskodawcy, że nawet nieodpłatnie wykonywane zadania statutowe stanowią swoistą promocję Wnioskodawcy. Cel zarobkowy wskazany w zdaniu drugim art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie przekreśla podejmowania działań promocyjnych nieodpłatnych, które rozpowszechniają działalność Wnioskodawcy. Jako przykład można wskazać koncerty niebiletowane, które z jednej strony promują działalność Wnioskodawcy a z drugiej strony realizują zadanie statutowe jak np. prezentacja, kultywowanie oraz upowszechnianie narodowego i światowego dorobku muzycznego”.

W orzeczeniu zwrócono uwagę, że instytucje kultury, takie jak orkiestry, mogą promować kulturę zarówno poprzez organizację koncertów biletowanych (odpłatnych), jak i wydarzeń nieodpłatnych. Obydwa typy działań są elementem działalności gospodarczej, która realizuje jednocześnie statutowe cele instytucji, takie jak propagowanie dziedzictwa muzycznego na poziomie krajowym i międzynarodowym. W uzasadnieniu wyroku zaznaczono, że: „Organ nie przedstawił również argumentów przeciwnych wskazujących, że określone zadanie Wnioskodawcy nie może być realizowane w ramach działalności gospodarczej. Stosowanie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie jest konieczne”.

WSA w Warszawie, w wyroku z dnia 24 października 2018 r. o sygn. akt III SA/Wa 178/18 stwierdził, iż: „Brak działań nieodpłatnych (...) spowoduje, że Skarżący będzie słabiej rozpoznawalny na rynku instytucji kultury a przez to jego odpłatne działania będą mniej popularne wśród potencjalnych odbiorców. Oczywiście instytucje kulturalne nie działają w warunkach pełnej konkurencji rynkowej, ale niewątpliwie w ramach instytucji kulturalnych istnieje konkurencja a zatem również potrzeba promocji”.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, że umożliwienie bezpłatnego korzystania z oferty Wnioskodawcy w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe, będzie związane z działalnością gospodarczą w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z rozbudową budynków Wnioskodawcy.

Tym samym także, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, że umożliwienie bezpłatnego korzystania z oferty Wnioskodawcy w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe, będzie związane z działalnością gospodarczą w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z organizacją bezpłatnego korzystania z oferty Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

·towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,

·podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

·spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz

·nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy – pozbawiają one podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.

Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.

Art. 86 ust. 2a ustawy:

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Art. 86 ust. 2d ustawy:

Art. 86 ust. 2g ustawy:

Art. 86 ust. 2h ustawy:

Art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

§ 4 ust. 1 rozporządzenia:

§ 2 pkt 4 rozporządzenia:

§ 2 pkt 12 rozporządzenia:

§ 4 ust. 2 rozporządzenia:

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, ale ich występowanie nie oznacza, że podatnik wykonuje czynności poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, następuje obowiązek naliczenia VAT w przypadkach określonych w tych przepisach.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku są:

·odbiorca (nabywca) usługi, oraz

·podmiot świadczący usługę.

Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W ściśle określonych przypadkach opodatkowaniu podatkiem VAT podlega również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług.

Art. 8 ust. 2 ustawy:

Aby ustalić, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności, wówczas nie można uznać takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu.

Opodatkowaniu podlegają natomiast te usługi nieodpłatne, których cel nie wiąże się z prowadzoną działalnością. Usługi niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej to wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami tej działalności. Oznacza to usługi, które nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów.

Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynności związane z działalnością gospodarczą mogą generować przychody albo mogą mieć wpływ na te przychody (pośrednio bądź bezpośrednio). Natomiast czynności niezwiązane z działalnością gospodarczą – co do zasady – nie mają żadnego wpływu na osiągane przez przedsiębiorstwo podlegające opodatkowaniu przychody (ani pośredniego, ani bezpośredniego), są one bowiem związane z realizacją dodatkowych celów, np.: misji, celów statutowych, czy działań wykonywanych w charakterze organów władzy publicznej.

W przypadku wykonywania przez instytucję kultury prowadzącą działalność gospodarczą, również czynności nieodpłatnych, punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia (decyduje o tym specyfika działalności danej instytucji kultury), że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danej instytucji kultury (np. samorządowa instytucja kultury wykonuje nieodpłatną działalność statutową w zakresie upowszechniania kultury, polegającą na organizacji nieodpłatnie imprez i wydarzeń kulturalnych, świadczeniu usług nieodpłatnej edukacji kulturalnej oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy polegającą na np.: wynajmowaniu powierzchni na cele użytkowe) wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla samorządowej instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Ocena w konkretnym przypadku, czy dane nieodpłatne przedsięwzięcia realizowane przez instytucję kultury będą skutkować (wykluczać) stosowaniem przez nią zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych występujących w indywidualnej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych wyżej. W przypadku instytucji kultury, która podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona widzów, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej przez daną instytucję kultury mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, jednakże ocena każdego przypadku wymaga analizy w oparciu o przesłanki obiektywne występujące w konkretnej sprawie.

W analizowanej sprawie należy wziąć pod uwagę przepisy ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 87).

Art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Art. 3 ust. 2-3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Art. 9 ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Art. 12 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Art. 28 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, instytucja kultury finansowana lub dofinansowana jest przez organizatora (jednostkę samorządu terytorialnego) przez m.in. dotacje, w zakresie tworzenia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym jest ona prowadzona.

Zasady prowadzenia działalności przez muzea określa ustawa z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 385).

Art. 1 ustawy o muzeach:

Art. 2 ustawy o muzeach:

Art. 9 ustawy o muzeach:

Art. 10 ust. 1 ustawy o muzeach:

Art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach:

Art. 10 ust. 3 ustawy o muzeach:

Art. 10 ust. 3b ustawy o muzeach:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo samorządową instytucją kultury, wpisaną do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Samorząd Województwa (...), który jest organizatorem, zapewniającym środki niezbędne do Państwa utrzymania i rozwoju. Są Państwo osobą prawną posiadającą siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski. Są Państwo zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym.

Zgodnie ze Statutem, do Państwa zadań należy upowszechnianie (...) (§ 5 Statutu).

Zgodnie z § 6 Statutu, realizują Państwo zadania w szczególności poprzez: (...)

Zgodnie z § 19 Statutu, mogą Państwo prowadzić, jako dodatkową, działalność inną niż działalność kulturalna, w zakresie zbieżnym z jego zadaniami statutowymi polegającą na:

1)sprzedaży książek, pamiątek;

2)usługach turystycznych;

3)usługach hotelarskich;

4)usługach technicznych, konserwatorskich i transportowych - w oparciu o posiadane zaplecze i sprzęt;

5)wykonywaniu opracowań, projektów, ekspertyz - w specjalizacjach reprezentowanych u Państwa;

6)organizowaniu imprez kulturalnych;

7)prowadzeniu gastronomii.

W ramach działalności gospodarczej generującej u Państwa przychody, wykonują Państwo w szczególności takie czynności jak: prowadzenie kina oraz biblioteki (wstęp do biblioteki jest biletowany; nie ma wypożyczeń na zewnątrz, działa ona jako czytelnia), organizacja wystaw, koncertów, sprzedaż wydawnictw, organizacja warsztatów artystycznych związanych z wystawami i wynajem pomieszczeń. Wszystkie zadania wykonywane przez Wnioskodawcę należą do zadań statutowych Wnioskodawcy oraz realizowane są w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, tj. działalności mającej na celu uzyskanie przychodów.

Przychody z Państwa działalności gospodarczej osiągane są w wyniku realizacji zadań statutowych, przede wszystkim w drodze sprzedaży biletów wstępu, sprzedaży książek i wydawnictw własnych oraz wpływów z najmu i dzierżawy składników majątkowych. Obecnie cała działalność Wnioskodawcy jest biletowana, odliczane jest 100% podatku VAT.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, udostępniają Państwo bezpłatny wstęp w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe. Biorą Państwo i będą brali również udział w organizowanej corocznie ogólnopolskiej akcji Noc Muzeów. Wstęp na wystawy udostępniane przez Państwa w Noc Muzeów będzie odpłatny.

Oprócz bezpłatnego dnia wstępu na wystawy stałe przysługującego na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, nie będą Państwo oferowali innego dnia, w którym wstęp na wystawy stałe będzie bezpłatny.

Na wystawy czasowe przysługiwać będzie wstęp bezpłatny tylko w dzień ustawowy.

Poza organizacją wystaw stałych i wystaw czasowych będą Państwo organizowali w budynkach Muzeum wydarzenia nieodpłatne. Będą to pojedyncze wydarzenia, wynikające z otrzymanych środków na organizację projektów np. organizacja wystawy z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego, w przypadku zapisu w umowie o nieosiąganiu przychodu. Koszty zorganizowania wystawy pokrywa projekt, a instytucja podstawowe koszty bieżące, tj. energia, sprzątanie itp.

Zgodnie z § 15 pkt 3 Statutu, Państwa działalność, finansowana jest w szczególności z:

1)dotacji podmiotowych i celowych z budżetu Samorządu Województwa (...) lub budżetu państwa;

2)wpływów z realizacji zadań, o których mowa w § 5 i § 6 Statutu (tj. zadań opisanych w pkt 3 - 4 tego Wniosku);

3)wpływów ze sprzedaży składników majątku ruchomego;

4)wpływów z najmu i dzierżawy składników majątkowych;

5)środków otrzymanych od osób fizycznych i prawnych oraz z innych zewnętrznych źródeł;

6)wpływów z prowadzonej przez Wnioskodawcę dodatkowej działalności, o której mowa w § 19 Statutu.

Państwa wątpliwości dotyczą wskazania czy w związku z organizacją przez Państwa wystaw stałych, na które wstęp będzie odpłatny, z uwzględnieniem wyjątków przewidzianych obligatoryjnie w ustawie o muzeach, w tym bezpłatnego dnia wstępu ustalanego na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach oraz wystaw czasowych, na które wstęp będzie wyłącznie odpłatny, będą Państwo mieli prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z tytułu rozbudowy budynków oraz organizacji wystaw ww. stałych i czasowych (pytania nr 1, 2, 4 i 5). Państwa wątpliwości dotyczą również uznania, czy bezpłatne korzystanie z Państwa oferty w jednym dniu tygodnia na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach będzie związane z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą, a w związku z tym będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rozbudowy budynków oraz nabycia towarów i usług związanych z organizacją bezpłatnego korzystania z Państwa oferty (bieżących wydatków związanych z utrzymaniem budynku) (pytania nr 3 i 6).

Jak już wskazano, podatnik, który będzie wykorzystywał nabywane towary i usługi zarówno do celów wykonywanej przez niego działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i nie będzie mógł przypisać tych wydatków w całości do działalności gospodarczej, będzie w pierwszej kolejności zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Jeżeli instytucja kultury, prowadząca działalność gospodarczą, wykonuje nieodpłatne czynności, które stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot jej działalności, a nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów działalności innej niż gospodarcza, instytucja ta powinna ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy (tzw. prewspółczynnik) oraz zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest nabywanie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy).

Dla stwierdzenia czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności niegenerujących opodatkowania VAT – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej.

Jak wskazano powyżej, cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT, które „towarzyszą” działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Wskazali Państwo, że w ramach działalności gospodarczej generującej przychody wykonują Państwo takie czynności jak: prowadzenie kina oraz biblioteki (wstęp do biblioteki jest biletowany; nie ma wypożyczeń na zewnątrz, działa ona jako czytelnia), organizacja wystaw, koncertów, sprzedaż wydawnictw, organizacja warsztatów artystycznych związanych z wystawami i wynajem pomieszczeń. Z tytułu prowadzonej działalności uzyskują Państwo przychody ze sprzedaży biletów wstępu, sprzedaży książek i wydawnictw własnych oraz wpływów z najmu i dzierżawy składników majątkowych.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, udostępniają Państwo w jednym dniu tygodnia bezpłatny wstęp na wystawy stałe. Bez wątpienia do celów związanych z Państwa działalnością gospodarczą należy zaliczyć realizację obowiązków wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, polegających na wyznaczaniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum. Taki obowiązek został nałożony ustawą o muzeach i nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne wstępy odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne wstępy podyktowane uregulowaniami ustawy o muzeach, wpisują się bowiem w prowadzoną przez Państwa ogólną działalność gospodarczą. W związku z powyższym, działanie wskazane przez Państwa polegające na umożliwienie nieodpłatnego zwiedzania muzeum w jeden dzień tygodnia, nie stanowi wyłączonej spoza VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej).

Zatem realizację obowiązków wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, polegających na wyznaczeniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum należy zaliczyć do celów związanych z Państwa działalnością gospodarczą. Taki obowiązek został nałożony na Państwa ustawą o muzeach i nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne wstępy odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne wstępy podyktowane uregulowaniami ustawy o muzeach, wpisują się bowiem w ogólną prowadzoną przez Państwa działalność gospodarczą. W przypadku zatem bezpłatnego wstępu w jednym dniu tygodnia w związku z obowiązkiem wynikającym z przepisów prawa, nie wykonują Państwo działalności pozostającej poza sferą działalności gospodarczej (stanowisko to potwierdza również np. wyrok z 22 czerwca 2023 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt I FSK 1157/19).

Zatem Państwa stanowisko, odnośnie uznania, że umożliwienie bezpłatnego korzystania z Państwa oferty w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe, będzie związane z działalnością gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zawarte w pytaniach nr 3 i 6, jest prawidłowe. Przysługuje więc Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu rozbudowy budynków oraz nabycia towarów i usług związanych z organizacją bezpłatnego korzystania z Państwa oferty (bieżących wydatków związanych z utrzymaniem budynku). Niemniej należy dokonać oceny, w jakim zakresie przysługuje powyższe prawo do odliczenia, biorąc pod uwagę wszystkie aspekty funkcjonowania/działania muzeum.

Należy podkreślić, że z powołanego wyżej art. 1 ustawy o muzeach jednoznacznie wynika, że celem muzeów jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów. Cel ten jest realizowany poprzez wykonywanie zadań wymienionych w art. 2 ustawy o muzeach.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że zgodnie ze Statutem, do Państwa zadań należy m.in. upowszechnianie sztuki współczesnej, w szczególności polskiej, jej promocja w kraju i za granicą, a także gromadzenie i ochrona dóbr kulturalnego dziedzictwa ludzkości, informowanie o wartościach i treściach zgromadzonych zbiorów oraz umożliwienie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.

Cele statutowe należy odróżnić od czynności stricte komercyjnych. Realizują Państwo niejako misję publiczną – kształtują odpowiednie wzorce osobowe i postawy społeczne odbiorców, są kreatorem kultury. W tym znaczeniu mogą być Państwo traktowani jako swego rodzaju dobro publiczne finansowane m.in. z publicznych dotacji. Państwa celem jako instytucji kultury jest bowiem przede wszystkim tworzenie, upowszechnienie i ochrona kultury, a więc realizowanie zadań nałożonych ustawą o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Działania te w swojej istocie nie są działaniami stricte komercyjnymi, lecz działaniami ukierunkowanymi na realizację misji publicznej.

Zatem realizowane przez Państwa cele statutowe, które wykonują Państwo jako samorządowa instytucja kultury, są wyrazem realizacji celów, do których zostali Państwo powołani przez organizatora.

Wprowadzenie odpłatności za wykonywane czynności nie zmienia faktu, że działają Państwo m.in. na podstawie ustawy o muzeach, ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz Statutu, a zatem głównym założeniem i celem Państwa działalności jest działalność publiczna.

Jak już wskazano, działają Państwo na podstawie art. 1 ustawy o muzeach, a z przepisu tego wynika, że muzea są jednostkami organizacyjnymi nienastawionymi na osiąganie zysku. Zatem Państwa działalności nie można rozpatrywać w takim samym zakresie jak innych podmiotów nastawionych na działalność wyłącznie komercyjną, tj. nastawioną na zysk.

W związku z powyższym - wbrew Państwa twierdzeniom – cała Państwa działalność nie może być przypisana wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wykonują Państwo swoje zadania zarówno w ramach działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż działalność gospodarcza – działalności wynikającej z przepisów: ustawy o muzeach, ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz statutu.

Należy także brać pod uwagę, co istotne w rozpatrywanej sprawie, że zasadniczym źródłem finansowania instytucji kultury, w tym muzeów są również dotacje.

Z przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej wynika, że samorządowe instytucje kultury, są finansowane także ze środków publicznych. Cyt. art. 28 tej ustawy wskazuje, że przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł.

Państwo także wskazali, że Państwa działalność jest finansowana m.in. z dotacji podmiotowych i celowych z budżetu Samorządu Województwa (...) lub budżetu państwa.

Należy wyraźnie podkreślić, że z treści ww. przepisów ustawy o muzeach, jak również z przedstawionych w opisie sprawy okoliczności wynika, że prowadzą Państwo działalność statutową – ze swej istoty nienastawioną na osiąganie zysków, niebędącą działalnością gospodarczą, jak również prowadzą równocześnie komercyjną działalność gospodarczą (opodatkowaną). Z przytoczonych przepisów ustawy o muzeach oraz zakresu Państwa działalności statutowej wynika publiczny (niekomercyjny) charakter działalności w stosunku do działalności gospodarczej (komercyjnej).

Zatem dotacje finansujące działalność muzeów są bezpośrednio związane z całą prowadzoną przez muzea działalnością, zarówno komercyjną, jak i publiczną, pozostającą poza działalnością gospodarczą, a wynikającą z przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej i ustawy o muzeach.

Ponadto, zgodnie z przedstawionym opisem sprawy poza organizacją wystaw stałych i wystaw czasowych będą Państwo organizowali w budynkach Muzeum wydarzenia nieodpłatne. Będą to pojedyncze wydarzenia, wynikające z otrzymanych środków na organizację projektów np. organizacja wystawy z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego, w przypadku zapisu w umowie o nieosiąganiu przychodu. Koszty zorganizowania wystawy pokrywa projekt, a instytucja podstawowe koszty bieżące, tj. energia, sprzątanie itp.

W okolicznościach analizowanej sprawy należy przyjąć – zgodnie z opisem sprawy oraz wskazaną ustawą o muzeach – że wyżej opisane nieodpłatne czynności nie przyczyniają się wyłącznie do poszerzenia grona osób, które ostatecznie skorzystają z odpłatnych usług świadczonych przez Państwa, ale również stanowią działania upowszechniające kulturę w szerokim tego pojęcia znaczeniu, czyli są one wyrazem realizacji celów statutowych, do których jako instytucja kultury, zostali Państwo powołani przez organizatora – Samorząd Województwa (...). W rezultacie ewentualny cel promocyjny podejmowanych działań będzie służyć zarówno realizacji celów statutowych (upowszechnianie kultury w szerokim tego pojęcia znaczeniu), jak również działalności gospodarczej.

W konsekwencji, nie wykonują Państwo wymienionych świadczeń wyłącznie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, ale wykonują Państwo te czynności zarówno w ramach działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż działalność gospodarcza.

Biorąc pod uwagę wszystkie ww. okoliczności należy stwierdzić, że w celu odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z Państwa funkcjonowaniem mają Państwo obowiązek stosowania art. 86 ust. 2a-2h ustawy w odniesieniu do wydatków, których nie będą Państwo mogli bezpośrednio przyporządkować do działalności gospodarczej.

Nie można uznać, że całość prowadzonej przez Państwa działalności jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Ponoszone przez Państwa wydatki na nabycie towarów i usług w związku z przebudową budynków, organizacją wystaw stałych i czasowych oraz związanych z organizacją bezpłatnego korzystania z Państwa oferty (koszty bieżącego utrzymania budynku) wykorzystywane są zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Z uwagi na przepisy ustawy o muzeach, jak również przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że prowadzą Państwo działalność statutową – ze swej istoty nienastawioną na osiąganie zysków, niebędącą działalnością gospodarczą i równocześnie prowadzą Państwo komercyjną działalność gospodarczą (opodatkowaną).

Zatem nabywane przez Państwa towary i usługi w związku z przebudową budynków, organizacją wystaw stałych i czasowych a także związanych z organizacją bezpłatnego korzystania z Państwa oferty (bieżącym utrzymaniem budynku), są/będą związane zarówno z prowadzoną przez Państwa działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jak również działalnością niepodlegającą temu podatkowi, polegającą na realizowaniu celu publicznego jaki instytucjom kultury, w tym muzeom, nadały przepisy ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz ustawy o muzeach.

Zatem, w omawianej sprawie spełniają/będą Państwo spełniać warunki wyłącznie do częściowego odliczenia kwoty podatku naliczonego, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki ponoszone przez Państwa są/będą wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu (w zakresie Państwa działań statutowych).

W opisanym przypadku nie można uznać, że całość prowadzonej przez Państwa działalności zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie, będzie działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków w zakresie, w jakim nabywane towary i usług, będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W przypadku braku możliwości przyporządkowania ponoszonych przez Państwa wydatków (na rozbudowę budynków, organizację wystaw ww. stałych i czasowych), w całości do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej, Państwo – jak każdy inny podatnik tego podatku w takiej sytuacji – powinni stosować sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że prowadzą Państwo działalność statutową – ze swej istoty nienastawioną na osiąganie zysków, niebędącą działalnością gospodarczą i równocześnie prowadzą Państwo komercyjną działalność gospodarczą (opodatkowaną), mają/będą Państwo mieli prawo dokonać odliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej, zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy. Tym samym, nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1, 2, 4 i 5 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również możliwości określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, na podstawie liczby dni w roku kalendarzowym, w których prowadzą Państwo wyłącznie sprzedaż opodatkowaną w stosunku do ogólnej liczby dni świadczenia usług (obejmujących dni, w których udostępniają Państwo swoje wystawy bezpłatnie) – pytanie nr 7 lub na podstawie liczby wydanych wejściówek (biletów) płatnych w stosunku do ogólnej liczby wydanych wejściówek (biletów), obejmujących zarówno wejściówki płatne, jak i wejściówki bezpłatne – pytanie nr 8.

W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy (tzw. prewspółczynnik).

Jak wynika z art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

·zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

·obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że istnieje obowiązek wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonuje się wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy, natomiast tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem, mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Z powołanych przepisów art. 86 ust. 2b i 2h ustawy wynika, że zaproponowany sposób musi zapewniać dokonanie odliczenia wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz musi być bardziej reprezentatywny niż metoda zaproponowana w rozporządzeniu.

Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności (w tym zwłaszcza statutowej) prowadzonej przez instytucję kultury, a także sposób finansowania tej instytucji.

Zamierzają Państwo, w celu ustalenia wartości prewspółczynnika, stosować następujący wzór:

Proporcja = x*100 / (x + y)

gdzie poszczególne elementy wzoru oznaczają:

Proporcja - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

x - liczba dni w roku, w których usługi świadczone przez Muzeum są odpłatne,

y - liczba dni w roku, w których usługi świadczone przez Muzeum są nieodpłatne.

Dni, w których Muzeum pozostaje zamknięte dla zwiedzających, nie będą uwzględniane w obliczaniu ww. prewspółczynnika. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w te dni, w których muzeum jest zamknięte, będą rozliczane przy zastosowaniu proporcji, czyli obliczonego na podstawie tych dni, w których muzeum jest otwarte dla zwiedzających.

Państwa zdaniem, obliczony w ten sposób prewspółczynnik Wnioskodawca zamierza stosować do wszystkich ponoszonych wydatków, a więc zarówno do wydatków związanych z rozbudową budynków, jak i do wydatków ponoszonych na organizację wystaw stałych oraz na organizację wystaw czasowych. Prewspółczynnika Wnioskodawca nie zamierza stosować do wydatków wprost przypisanych służących działalności opodatkowanej.

Według Państwa, sposób obliczenia proporcji, oparty na liczbie dni, będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Wskazują Państwo, że zastosowanie prewspółczynnika z rozporządzenia byłoby mniej reprezentatywne niż metoda oparta na liczbie dni. Wynika to przede wszystkim z faktu, że zdecydowana większość dofinansowania otrzymywanego przez Państwa jest związana z pokrywaniem tzw. kosztów pracowniczych, które nie wiążą się z żadnymi zakupami towarów i usług oraz w konsekwencji podatkiem naliczonym.

Uwzględnienie dofinansowania w wartości "P" wzoru z rozporządzenia w przychodach wykonanych, prowadzi do nieproporcjonalnego obniżenia proporcji. W konsekwencji, metoda ta nie odzwierciedlałaby prawidłowo rzeczywistego zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług na potrzeby Państwa działalności gospodarczej, co skutkowałoby zakłóceniem prawidłowego rozliczenia podatku VAT.

Wyliczenie prewspółczynnika dla Państwa za 2024 rok na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów

X = A x 100 / P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury,

P - przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.

Przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

1. dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji kultury - używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności;

2. transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Dane z 2024 roku.

A - Roczny obrót z deklaracji VAT-7 za 2024 rok - 757.594 zł

P - Przychody wykonane: dotacje - (...) zł, pozostałe przychody operacyjne - 1.171,90 zł, przychody z deklaracji VAT-7 za 2024 - 757.594 zł. Razem mianownik (...) zł.

Proporcja wynosi: 757.594 x 100 / (...) = 7,95 = 8%

Proporcja ustalona na podstawie liczby dni sprzedaży opodatkowanej w roku

Proporcja = x * 100 / (x + y)

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

x - liczba dni w roku , w których usługi świadczone przez Centrum są odpłatne

y - liczba dni w roku, w których usługi świadczone są przez Centrum nieodpłatne

x = 304 dni

y = 52 dni

Proporcja wynosi 304 x 100 / (304+52) = 85,39 = 86%

Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć, bowiem założenia przyjęte przy obliczaniu wysokości tego współczynnika są błędne.

Z zaproponowaną we wniosku metodą nie sposób się zgodzić ze względu na to, że Państwa argumentacja nie zawiera racjonalnych i obiektywnych powodów, dla których wskazana metoda najbardziej odpowiada specyfice Państwa działalności. Nie przedstawili Państwo wiarygodnych przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że zastosowany przez Państwa sposób określenia proporcji będzie gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny.

Wskazali Państwo, że wstęp nieodpłatny będzie miał miejsce tylko we wskazany dzień tygodnia - zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach - oraz w dniach, w których odbywałyby się Wydarzenia nieodpłatne. Pozostałe dni, w których Muzeum byłoby otwarte dla zwiedzających, będą traktowane jako dni, w których Wnioskodawca świadczy usługi odpłatne.

Jak już wcześniej wskazano, realizacja obowiązków wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, polegających na wyznaczeniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum należy zaliczyć do celów związanych z Państwa działalnością gospodarczą, a zatem w przypadku wejść bezpłatnych w jednym dniu tygodnia w związku z obowiązkiem wynikającym z przepisów prawa, nie wykonują Państwo działalności pozostającej poza sferą działalności gospodarczej.

Zatem ujmowanie w prewspółczynniku ilości dni, w których wejście do muzeum jest nieodpłatne z uwagi na obowiązek wynikający z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, nie odzwierciedla w żaden sposób specyfiki prowadzonej działalności i nie oddaje rzeczywistego wykorzystania nabywanych towarów i usług do działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu. Nie może stanowić elementu obliczenia prewspółczynnika liczba dni, kiedy wstęp jest bezpłatny (co wynika z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach), jeżeli udostępnienie w taki dzień wejścia do muzeum nieodpłatnie nie stanowi działalności niepodlegającej opodatkowaniu.

Ponadto oparcie prewspółczynnika na innych Wydarzeniach nieodpłatnych (które zostałyby ujęte w mianowniku proporcji), w żadnym razie nie oddaje specyfiki Państwa działalności, a tym samym wykorzystania nabytych towarów i usług do działalności opodatkowanej oraz niepodlegającej opodatkowaniu. Tym bardziej, że wskazali Państwo, że tego rodzaju zdarzenia będą to pojedyncze wydarzenia, wynikające z otrzymanych środków na organizację projektów np. organizacja wystawy z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego, w przypadku zapisu w umowie o nieosiąganiu przychodu; koszty zorganizowania wystawy pokrywa projekt, a instytucja podstawowe koszty bieżące, tj. energia, sprzątanie itp. Z okoliczności sprawy nie wynika również, czy w dni, kiedy będą miały miejsce powyższe wydarzenia nieodpłatne, również wstęp do całego muzeum będzie nieodpłatny czy zwiedzanie wystaw stałych i czasowych wówczas nie będzie w ogóle możliwe. Organizowane okazjonalnie wydarzenia nieodpłatne, których koszty będą pokrywane ze środków otrzymanych przez Państwa na ich przeprowadzenie, nie mogą mieć istotnego wpływu na wartość podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, związanego z całością Państwa działalności (poprzez ujęcie ich liczby w kalkulacji prewspółczynnika). A w sytuacji, gdy nieodpłatne wstępy do muzeum na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, nie byłyby ujmowane w kalkulacji zaproponowanego przez Państwa prewspółczynnika (z uwagi na to, że nie stanowią czynności niepodlegających opodatkowaniu), liczba dni, kiedy wstęp do muzeum jest nieodpłatny odpowiadałaby ilości zorganizowanych przez Państwa okazjonalnie wydarzeń nieodpłatnych. Tak ustalony prewspółczynnik w żaden sposób nie odzwierciedlałaby specyfiki państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć towarów i usług.

Wskazana przez Państwa metoda kalkulacji proporcji, może zatem prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistością.

Z wykorzystywaniem wskazanej metody nie da się zatem w sposób obiektywny, wiarygodny i pełny określić wykorzystywania dokonywanych nabyć towarów i usług do działalności gospodarczej.

Skoro obligatoryjne nieodpłatne wejścia, wynikające z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, są związane z działalnością gospodarczą, to nie można uznać, że takie nieodpłatne wejścia będą dotyczyły wyłącznie działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. To nie nieodpłatne wejścia stanowią o działalności niepodlegającej opodatkowaniu, ale realizowane cele statutowe. Zatem, przyjęta przez Państwa konstrukcja prewspółczynnika jest błędna.

Z uwagi na to, że obligatoryjny nieodpłatny wstęp wynikający z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach dotyczy działalności gospodarczej opodatkowanej, to nie można uznać, że prewspółczynnik skalkulowany na podstawie udziału liczby dni w roku, w których usługi świadczone przez Państwa są odpłatne w liczbie dni w roku, w których usługi świadczone są przez Państwa nieodpłatne (i ujmują Państwo liczbę dni, w których są Państwo zobowiązani udostępnić wstęp do muzeum nieodpłatnie) zapewni prawidłowe odliczenie podatku naliczonego przypisanego wyłącznie do działalności gospodarczej oraz do czynności opodatkowanych.

Zatem, założenia przyjęte przy takim wyliczeniu proporcji budzą wiele wątpliwości.

Zaproponowana przez Państwa metoda określenia proporcji nie jest metodą gwarantującą, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny, zatem nie można także przyjąć, że wskazany przez Państwa sposób kalkulacji proporcji odpowiada zasadom kalkulacji, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą również możliwości odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji opartej o liczbę wydanych wejściówek odpłatnych i nieodpłatnych.

Wskazali Państwo, że zamierzają Państwo ustalić wielkość proporcji stosując następujący wzór:

Proporcja = x*100 / (x + y)

gdzie poszczególne elementy wzoru oznaczają:

Proporcja - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,

x - liczba wydanych wejściówek (biletów) płatnych,

y - liczba ogólnie wydanych wejściówek (biletów)

Wskazali Państwo, że przyjmując, że sposób obliczenia proporcji, o którym mowa w pytaniu nr 7 wniosku, nie będzie w sposób najbardziej reprezentatywny oraz obiektywny odzwierciedlał specyfiki działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę oraz dokonywanych przez nie nabyć, w Państwa opinii tylko liczba wydanych wejściówek (biletów), wynikająca ze sposobu, o którym mowa w pytaniu 8 wniosku zapewni odpowiednią reprezentatywność.

W Państwa opinii, metoda ta opiera się na jednoznacznym kryterium konsumpcji usług świadczonych przez Państwa, które mogą być świadczone w ramach działalności gospodarczej (wejściówki płatne) lub poza taką działalnością (wejściówki bezpłatne). Zakładając, że istnieją Państwo w takim celu, aby prezentować dobra kulturalnego dziedzictwa (oczywiście również gromadzić i chronić, ale w tym celu, aby móc je następnie prezentować), to przejawem realizacji tego celu jest konsumpcja poszczególnych rodzajów świadczeń: udostępnianie w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością gospodarczą.

Podział wejściówek na odpłatne oraz nieodpłatne pozwala w sposób precyzyjny rozgraniczyć Państwa działalność gospodarczą od działań nieodpłatnych związanych z realizacją Państwa celów "misyjnych". Dzięki temu możliwe jest obiektywne i reprezentatywne przypisanie zakupów towarów i usług oraz odpowiednio VAT naliczonego do działalności gospodarczej, w zależności od tego, przez jakich użytkowników (konsumentów) Państwa infrastruktura jest wykorzystywana.

Państwa zdaniem, metoda ta powinna zapewnić dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Uważają Państwo, że zastosowanie wzoru z rozporządzenia byłoby mniej reprezentatywne niż metody wskazane przez Państwa. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż zdecydowana większość dofinansowania otrzymywanego przez Państwa jest związana z pokrywaniem tzw. kosztów pracowniczych, z którymi nie wiążą się żadne zakupy towarów i usług oraz w konsekwencji podatek naliczony. Uwzględnienie dofinansowania w wartości "P" wzoru z Rozporządzenia (tj. przychodach wykonanych), zgodnie ze wzorem określonym w Rozporządzeniu, prowadzi do nieproporcjonalnego obniżenia proporcji. W konsekwencji, metoda ta nie odzwierciedlałaby prawidłowo rzeczywistego zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług na potrzeby działalności gospodarczej, co skutkowałoby zakłóceniem prawidłowego rozliczenia podatku VAT.

Proporcja ustalona na podstawie wydanych wejściówek (biletów płatnych)

Proporcja = x * 100 / (x + y)

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

x - liczba wydanych wejściówek (biletów) płatnych

y - liczba ogólnie wydanych wejściówek (biletów)

x = 41.087 wejściówek płatnych

y = 45.326 wejściówek łącznie (41.087 + 4.239)

Proporcja wynosi 41.087 x 100 / (41.087+ 4 239) = 90,65 = 91%

Podobnie jak przy kalkulacji prewspółczynnika opartego o liczbę dni, kiedy wejścia do muzeum są bezpłatne na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, założenia przyjęte przy ustalaniu zaproponowanego przez Państwa prewspółczynnika opartego na liczbie wydanych wejściówek płatnych i bezpłatnych, są błędne (zakładają, że wejścia bezpłatne na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach są związane z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu).

Zatem również ww. prewspółczynnik nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć.

Państwa argumentacja odnośnie stosowania prewspółczynnika opartego o ilość wejściówek płatnych oraz bezpłatnych nie zawiera racjonalnych i obiektywnych powodów, dla których wskazana metoda najbardziej odpowiada specyfice Państwa działalności. Nie przedstawili Państwo wiarygodnych przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że zastosowany przez Państwa sposób określenia proporcji będzie gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny.

Jak już wcześniej wskazano, realizacja obowiązków wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, polegających na wyznaczeniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum należy zaliczyć do celów związanych z Państwa działalnością gospodarczą, a zatem w przypadku wejściówek bezpłatnych w jednym dniu tygodnia w związku z obowiązkiem wynikającym z przepisów prawa, nie wykonują Państwo działalności pozostającej poza sferą działalności gospodarczej.

Zatem ujmowanie w prewspółczynniku ilości bezpłatnych wejściówek, zawierających ilości wejść w dni, w których wejście do muzeum jest nieodpłatne z uwagi na obowiązek wynikający z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, nie odzwierciedla w żaden sposób specyfiki prowadzonej działalności i nie oddaje rzeczywistego wykorzystania nabywanych towarów i usług do działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu. Nie może stanowić elementu obliczenia prewspółczynnika ilość bezpłatnych wejściówek zawierająca ilość wejść bezpłatnych w dni, w które wstęp do muzeum jest bezpłatny (co wynika z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach), jeżeli udostępnienie w taki dzień wejścia do muzeum nieodpłatnie nie stanowi działalności niepodlegającej opodatkowaniu.

Ponadto ujęcie w prewspółczynniku ilości wejściówek bezpłatnych wydanych na wydarzenia nieodpłatne (które zostałyby ujęte w mianowniku proporcji), w żadnym razie nie oddaje specyfiki Państwa działalności, a tym samym wykorzystania nabytych towarów i usług do działalności opodatkowanej oraz niepodlegającej opodatkowaniu. Tym bardziej, że wskazali Państwo, że tego rodzaju zdarzenia będą to pojedyncze wydarzenia, wynikające z otrzymanych środków na organizację projektów np. organizacja wystawy z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego, w przypadku zapisu w umowie o nieosiąganiu przychodu; koszty zorganizowania wystawy pokrywa projekt, a instytucja podstawowe koszty bieżące, tj. energia, sprzątanie itp. Organizowane okazjonalnie wydarzenia nieodpłatne, których koszty będą pokrywane ze środków otrzymanych przez Państwa na ich przeprowadzenie, nie mogą mieć istotnego wpływu na wartość podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, związanego z całością Państwa działalności (poprzez ujęcie ilości wydanych na nie bezpłatnych wejściówek w kalkulacji prewspółczynnika). A w sytuacji, gdy ilość nieodpłatnych wejściówek wydawana w dni, kiedy wstęp do muzeum jest nieodpłatny na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, nie byłaby ujmowana w kalkulacji zaproponowanego przez Państwa prewspółczynnika (z uwagi na to, że nie stanowią czynności niepodlegających opodatkowaniu), ilość nieodpłatnych wejściówek, odpowiadałaby ilości wejściówek na zorganizowane przez Państwa okazjonalnie wydarzenia nieodpłatne. Tak ustalony prewspółczynnik w żaden sposób nie odzwierciedlałaby specyfiki Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć towarów i usług. Przypomnieć należy, że Państwa działalność nie może być traktowana wyłącznie jako podlegająca opodatkowaniu (z uwagi na sprzedaż biletów w związku ze wstępem do muzeum). Nie można zapominać o prowadzonej przez Państwa działalności niekomercyjnej (publicznej) wynikającej z przepisów ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, ustawy o muzeach oraz Państwa statutu. Tym bardziej, że Państwa działalność jest finansowana nie tylko z uzyskiwanych przez Państwa przychodów ze sprzedaży towarów i usług, ale także z różnych dotacji.

Wskazana przez Państwa metoda kalkulacji proporcji, może zatem prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistością.

Z wykorzystywaniem wskazanej metody nie da się zatem w sposób obiektywny, wiarygodny i pełny określić wykorzystywania dokonywanych nabyć towarów i usług do działalności gospodarczej.

Skoro obligatoryjne nieodpłatne wejścia, wynikające z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, są związane z działalnością gospodarczą, to nie można uznać, że takie nieodpłatne wejścia będą dotyczyły wyłącznie działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. To nie ww. nieodpłatne wejścia stanowią o działalności niepodlegającej opodatkowaniu, ale realizowane cele statutowe. Zatem, przyjęta przez Państwa konstrukcja prewspółczynnika jest błędna.

Z uwagi na to, że obligatoryjny nieodpłatny wstęp wynikający z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach dotyczy działalności gospodarczej opodatkowanej, to nie można uznać, że prewspółczynnik skalkulowany na podstawie udziału ilości wejściówek odpłatnych do muzeum w ilości wszystkich wejściówek, w tym również nieodpłatnych wejściówek do muzeum w dni kiedy wstęp do muzeum jest nieodpłatny na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, zapewni prawidłowe odliczenie podatku naliczonego przypisanego wyłącznie do działalności gospodarczej oraz do czynności opodatkowanych.

Zatem, założenia przyjęte przy takim wyliczeniu proporcji budzą wiele wątpliwości.

Zaproponowana przez Państwa metoda określenia proporcji nie jest metodą gwarantującą, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny, zatem nie można także przyjąć, że wskazany przez Państwa sposób kalkulacji proporcji odpowiada zasadom kalkulacji, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Ponadto, zaproponowane przez Państwa metody nie uwzględniają tego, że instytucje kultury otrzymują dotacje nie tylko do działalności innej niż gospodarcza, ale także inne dotacje, w tym na ogólne funkcjonowanie (również w ramach działalności gospodarczej). Są to dotacje, których nie otrzymują inni przedsiębiorcy prowadzący komercyjną działalność gospodarczą. Przyjęte przez Państwa metody nie uwzględniają zatem specyfiki działalności prowadzonej przez jednostki sektora finansów publicznych (do których należą samorządowe instytucje kultury) oraz tych elementów prowadzonej działalności kulturalnej (muzeum), które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie.

Zatem zarówno prewspółczynnik ustalony jako liczba dni w roku, w których usługi świadczone przez Państwa są odpłatne (x) w liczba dni w roku, w których usługi świadczone przez Państwa są nieodpłatne i odpłatne (x+y), jak i prewspółczynnik ustalony jako liczba wydanych wejściówek (biletów) płatnych w liczbie ogólnie wydanych wejściówek (biletów) nie mogą być uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć, bowiem założenia przyjęte przy obliczaniu wysokości tych współczynników są błędne.

Natomiast przy pomocy sposobu wyliczania proporcji, zaproponowanego przez prawodawcę, jako samorządowa instytucja kultury, świadcząca czynności zarówno w ramach działalności gospodarczej, jak i poza taką działalnością, wyliczą Państwo matematycznie wysokość proporcji, przy zastosowaniu której będą dokonywać rozdziału podatku naliczonego od wydatków tylko przez Państwa faktycznie ponoszonych, jednak wyłącznie takich, które są związane z czynnościami mieszczącymi się w pojęciu działalności gospodarczej (opodatkowanej), a których to przypisanie wyłącznie do tych czynności nie jest możliwe. Metoda wskazana w rozporządzeniu najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć oraz z uwagi na sposób wyliczenia wskaźnika obiektywnie odzwierciedla tę część wydatków, która przypada na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Ww. metoda obliczania proporcji dla samorządowej instytucji kultury uwzględnia bowiem specyfikę działalności samorządowej instytucji kultury, prowadzącą przede wszystkim działalność statutową.

Ponadto, jak już wskazano powyżej, z zaproponowanymi we wniosku metodami nie sposób się zgodzić również ze względu na fakt, że Państwa argumentacja nie zawiera racjonalnych i obiektywnych powodów, dla których wskazane metody najbardziej odpowiadają specyfice Państwa działalności.

Przesłanką przyjęcia jednej z zaproponowanych przez Państwa metod nie może być wyłącznie to, że jest ona korzystniejsza dla Państwa. Z powołanych wyżej przepisów art. 86 ust. 2b i 2h ustawy wynika bowiem, że zaproponowany sposób musi zapewniać dokonanie odliczenia wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz być bardziej reprezentatywny niż metoda zaproponowana w rozporządzeniu.

Tym samym, w celu odliczania podatku naliczonego od wskazanych we wniosku wydatków powinni Państwo stosować sposób określenia proporcji, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy z uwzględnieniem przepisu § 4 ust. 1 rozporządzenia, ustalony dla samorządowej instytucji kultury, ponieważ sposób ten, w porównaniu do metod wskazanych przez Państwa, bardziej będzie odpowiadać specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć.

Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 7 i 8 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych wyroków, należy wskazać, że zapadają one w indywidualnych sprawach i nie wiążą organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom.

Ponadto istnieją wyroki NSA i WSA, w których stanowisko jest odmienne od wskazanego przez Państwa (np. prawomocne orzeczenia WSA w Warszawie z dn. 30 września 2022 r., sygn. akt VIII SA/Wa 486/22 i VIII SA/Wa 485/22, prawomocne orzeczenie WSA w Gdańsku z 24 kwietnia 2024 r. sygn. akt I SA/Gd 24/24).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.