Interpretacja indywidualna z dnia 13 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP1-2.4012.728.2025.1.MW

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 listopada 2025 r. za pośrednictwem systemu ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 14 listopada 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz braku obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu systemu KSeF. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Spółka (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest holenderską spółką z siedzibą w (...) w Niderlandach. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy (dalej: „Grupa”) specjalizującej się w (...).

W ramach Grupy Wnioskodawca zajmuje się produkcją (...). Siedziba główna Spółki znajduje się w Niderlandach, a działalność Wnioskodawcy prowadzona jest na skalę globalną. Pozostałe kluczowe lokalizacje Spółki znajdują się w Hiszpanii, Czechach, Chile oraz Argentynie. Zasadnicza część przychodów Spółki pochodzi z krajów Europy Zachodniej oraz Ameryki Północnej.

Spółka jest również zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od wartości dodanej (dalej: „VAT”).

Współpraca z usługodawcą w Polsce

W ramach działalności prowadzonej w Polsce, Spółka nabywa główny składnik do produkcji (...) w ramach importu z krajów trzecich lub w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Nabyty składnik jest bezpośrednio dostarczany do polskiego usługodawcy (dalej: „Usługodawca”), który wykonuje usługi na tym składniku w celu uzyskania produktu końcowego, tj. (...). W całym procesie zarówno składnik, jak i (...) pozostają własnością Wnioskodawcy.

Po zakończeniu niezbędnych procesów produkcyjnych realizowanych przez Usługodawcę, gotowy (...) jest dostarczany przez Spółkę do powiązanych podmiotów zlokalizowanych w Europie jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów lub jako eksport towarów do innych kontrahentów z krajów trzecich.

Zaplecze techniczne i osobowe w Polsce

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w Polsce w formie oddziału, przedstawicielstwa, biura ani innej podobnej struktury. Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski żadnych zasobów technicznych, w szczególności nieruchomości, magazynów, biur, urządzeń ani sprzętu na podstawie prawa własności, ani nie posiada ani nie wynajmuje żadnego magazynu na terytorium Polski.

Obecnie Spółka nie jest (i nie planuje w przyszłości być) właścicielem jakiejkolwiek powierzchni zlokalizowanej na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada ani nie będzie posiadał żadnych zasobów materialnych w postaci maszyn czy urządzeń w Polsce.

Towary Spółki są przechowywane w zakładzie Usługodawcy na czas przetwarzania, a następnie transportowane bezpośrednio do miejsca wskazanego przez Wnioskodawcę poza granicami kraju. Spółka nie zawarła z Usługodawcą odrębnej umowy na świadczenie usług magazynowych.

W ramach wszystkich wyżej wymienionych usług Spółka nie ma uprawnień do wydawania poleceń lub instrukcji pracownikom Usługodawcy, ani nie jest uprawniona do ich nadzorowania. Spółka nie podejmuje decyzji dotyczących wyboru i zatrudnienia tych pracowników ani nie ma wpływu na warunki umów zawieranych pomiędzy pracownikami Usługodawcy a ich pracodawcą. W szczególności Spółka nie ponosi odpowiedzialności za wynagrodzenie należne tym pracownikom ani nie ma możliwości decydowania o ich sytuacji.

Spółka nie posiada również swoich pracowników w Polsce, nie planuje zatrudniać pracowników w Polsce w przyszłości ani obecnie nie planuje delegować żadnych swoich pracowników do Polski. W szczególności nie planuje zawierać w Polsce żadnych umów o pracę ani umów cywilnoprawnych, na podstawie których osoby fizyczne wykonywałyby pracę w Polsce na jej rzecz.

Usługodawca Spółki nie wykonuje funkcji zarządczych w imieniu Spółki - w szczególności nie posiada ani faktycznie nie wykonuje pełnomocnictw do zawierania umów w imieniu Spółki.

Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie decyzje biznesowe dotyczące działalności Spółki (w tym decyzje zarządcze, decyzje o składaniu zamówień, sprzedaży towarów, negocjowaniu i podpisywaniu umów) są podejmowane poza terytorium Polski, w kraju siedziby Spółki, tj. w Niderlandach. Spółka nie prowadzi również działalności w Polsce za pośrednictwem agenta.

Pytanie

Czy Spółka posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT (w rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011), a w konsekwencji, czy będzie zobowiązana do wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur na podstawie art. 106ga ust. 1 ustawy o VAT, który wejdzie w życie 1 lutego 2026 r.?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT (w rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011), a w konsekwencji, nie będzie zobowiązana do wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur na podstawie art. 106ga ust. 1 ustawy o VAT, który wejdzie w życie 1 lutego 2026 r.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

I. Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT, w przepisach wykonawczych do tej ustawy ani w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. poz. 347.1 z późn. zm.; dalej jako: „Dyrektywa VAT”).

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej została wypracowana w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE” lub „Trybunał”) a w prawie unijnym znajduje wyraz w regulacjach Rozporządzenia Wykonawczego. Zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej to miejsce, które nie jest miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika, a które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto, zgodnie z treścią art. 11 ust. 3 Rozporządzenia Wykonawczego fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednocześnie brzmienie art. 53 Rozporządzenia Wykonawczego stanowi, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przytoczone powyżej przesłanki definiujące wykładnię pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, znajdują również swoje rozwinięcie w linii orzeczniczej TSUE utrwalonej na przestrzeni lat.

Historycznie, w orzeczeniu TSUE w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz z dnia 4 lipca 1985 r., TSUE uznał, iż podstawową lokalizacją dla potrzeb ustalenia miejsca opodatkowania świadczenia usług powinno być miejsce siedziby podatnika, natomiast inna lokalizacja może zostać przyjęta, jeżeli odwołanie do miejsca siedziby nie prowadzi do racjonalnych rezultatów bądź mogłoby doprowadzić do konfliktu pomiędzy ustawodawstwami dwóch państw członkowskich. Dodatkowo Trybunał zauważył, iż usługi nie mogą być postrzegane jako świadczone na rzecz miejsca innego niż miejsce siedziby podatnika, chyba że to miejsce charakteryzuje się swoistym minimalnym rozmiarem i posiada odpowiednie zaplecze personalne oraz infrastrukturę techniczną. Z wyroku tego wynika więc, że samo posiadanie na terytorium danego państwa należących do podatnika składników materialnych oraz zasobów personalnych może nie być wystarczające dla wykreowania w tym kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, jeżeli składniki te nie tworzą struktury wystarczająco samodzielnej, by samoistnie - bez wsparcia jednostki dominującej - sprzedawać lub nabywać usługi.

Kolejnym istotnym wyrokiem, wydanym przez Trybunał w kwestii rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest wyrok TSUE w sprawie C-190/95 ARO Lease BV z dnia 17 lipca 1997 r., dotyczący oceny posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności przez spółkę leasingową oddającą pojazdy w leasing na terytorium państwa członkowskiego innego niż państwo członkowskie jej siedziby. Odwołując się do wydanego uprzednio rozstrzygnięcia w sprawie C-168/84 Gunter Berkholz TSUE zauważył, że stałe miejsce prowadzenia działalności powinno posiadać odpowiedni poziom stabilności wywodzący się z trwałej obecności zaplecza personalnego i infrastruktury technicznej niezbędnych do świadczenia usług. Do występujących już wcześniej przesłanek Trybunał dodał również przesłankę niezależności prowadzonej działalności, określoną jako istnienie na terenie danego państwa członkowskiego ram, w których możliwe jest zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych w stosunku do tego miejsca.

Kolejnym z kluczowych dla obecnego rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej wyroków TSUE, który wpłynął na wykładnię pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności, był wyrok TSUE z dnia 16 października 2014 r. w sprawie C-605/12 Welmory sp. z o.o., wydany po skierowaniu przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”) pytania prejudycjalnego. W uzasadnieniu tego wyroku TSUE wskazał, że:

·podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, korzystający z usług świadczonych przez podatnika posiadającego siedzibę w drugim państwie członkowskim, powinien być uważany za posiadającego w tym drugim państwie członkowskim stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, jeżeli

·to stałe miejsce charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by

·umożliwić odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów jego działalności gospodarczej.

Z kolei, w wyroku z dnia 7 kwietnia 2022 r., w sprawie C-333/20, Berlin Chemie A. Menarini SRL Trybunał wskazał, że istnienie rozpoznawalnej struktury w zakresie zaplecza personalnego, które charakteryzuje się wystarczającą stałością, należy oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej.

W wyżej przedstawionym wyroku TSUE wskazał, że „Istnienie rozpoznawalnej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, które charakteryzuje się wystarczającą stałością, należy zatem oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej. O ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc uznać, że podatnik ma odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w innym państwie członkowskim, o tyle konieczne jest jednak, aby podatnik ten był uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego własnym zapleczem (...)”.

Mając na uwadze całokształt orzecznictwa TSUE w zakresie rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, obecna praktyka ukształtowała następujące warunki, których łączne spełnienie powinno świadczyć o powstaniu takiego miejsca:

·istnienie odpowiedniej struktury technicznej (infrastruktury),

·istnienie odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego,

·prowadzona działalność musi nosić znamiona stałości oraz być samodzielna w takim stopniu, że możliwe jest w jej ramach podejmowanie decyzji dotyczących dostaw realizowanych z tego miejsca/dla potrzeb tego miejsca.

Niespełnienie któregokolwiek z powyższych warunków powoduje brak możliwości zidentyfikowania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium danego kraju. Tym samym na potrzeby zdefiniowania, czy dany podmiot zagraniczny posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, należy każdorazowo przeanalizować, czy działalność podejmowana przez ten podmiot na terytorium Polski charakteryzuje się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego, technicznego oraz cechuje się odpowiednim poziomem stałości i samodzielności.

II. Analiza przesłanek posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

i. Odpowiednia struktura techniczna (infrastruktura)

Pierwszą niezbędną przesłanką do zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce jest warunek dysponowania odpowiednim zapleczem technicznym, którego rozmiar i charakter pozwala na wykonywanie działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka nie będzie dysponować odpowiednią strukturą techniczną, która umożliwiałaby jej samodzielne wykonywanie działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Jak zostało opisane w stanie faktycznym, Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w Polsce w formie oddziału, przedstawicielstwa, biura ani innej podobnej struktury. Wnioskodawca również nie posiada na terytorium Polski żadnych zasobów technicznych, w szczególności nieruchomości, magazynów, biur, urządzeń ani sprzętu na podstawie prawa własności, ani nie posiada ani nie wynajmuje żadnego magazynu na terytorium Polski.

Spółka nie jest (ani nie planuje być w przyszłości) właścicielem jakiejkolwiek powierzchni zlokalizowanej na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada ani nie będzie posiadał żadnych zasobów materialnych w postaci maszyn czy urządzeń w Polsce.

W prowadzonej działalności w Polsce, Spółka korzysta ze wsparcia Usługodawcy, który wykonuje usługi na składnikach przemieszczonych przez Wnioskodawcę do Polski w ramach importu z krajów trzecich lub w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. W całym procesie przetwarzania zarówno składniki, jak i wytworzone (...) pozostają własnością Wnioskodawcy.

Po dokonaniu niezbędnych procesów, towary Spółki są przechowywane w zakładzie Usługodawcy a następnie transportowane bezpośrednio do miejsca wskazanego przez Wnioskodawcę poza granicami kraju. Spółka wskazuje, że nie zawarła z Usługodawcą odrębnej umowy na świadczenie usług magazynowych.

Wnioskodawca wskazuje, że nie posiada prawa do sprawowania jakiekolwiek formy kontroli nad zapleczem technicznym, przy użyciu którego Usługodawca świadczy usługi na rzecz Spółki. Spółka pozostaje z Usługodawcą wyłącznie w biznesowej relacji.

W związku z powyższym z uwagi na brak własnego zaplecza technicznego oraz brak uprawnienia do kontroli zaplecza technicznego Usługodawcy nie można stwierdzić, że Wnioskodawca posiada na terytorium Polski odpowiednią infrastrukturę techniczną, a jak wynika z linii interpretacyjnej polskich organów podatkowych, jej posiadanie jest kluczowe na potrzeby powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

W kontekście spełnienia przesłanki posiadania odpowiedniego zaplecza technicznego w ramach kreowania stałego prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, warto zwrócić uwagę na stanowisko zaprezentowane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 18 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 797/19.

W tym wyroku NSA wskazał, że „nabywane przez spółkę usługi od partnera będą opodatkowane w Niemczech, brak bowiem jest przesłanek uzasadniających odstąpienie od ogólnej zasady opodatkowania wg siedziby działalności nabywcy usługi. Spółka nie produkuje w Polsce obuwia, a jedynie sprowadza wyroby gotowe do dalszej odprzedaży bezpośrednio konsumentom lub dystrybutorom. Kupuje usługi pomocnicze dla głównej działalności prowadzonej poza Polską. Nie jest to zatem działalność samodzielna i niezależna. Bez obuwia wyprodukowanego lub zakupionego w innym kraju niż Polska nie będzie potrzeby zakupu usług od partnera. Organ interpretacyjny niezasadnie przyjął, że spółka posiadała wystarczające zaplecze o charakterze technicznym i personalnym w kraju aby uznać, że posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. Spółka nabywając opisane usługi magazynowania, pakowania i konfekcjonowania towaru nie stworzyła w Polsce miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

Podobne stanowiska zostały również zaprezentowane w poniższych interpretacjach indywidulanych:

·w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2023 r. 0114-KDIP1-2.4012.184.2019.15.RST organ wskazał, że: (...) dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalność gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Jednak w analizowanej sprawie Usługodawcy są niezależni w organizacji prac magazynowych i dysponowaniu powierzchniami magazynowymi. Usługodawcy ponoszą pełną odpowiedzialność za zarządzanie i kontrolę nad swoim personelem, który prawnie podlega wyłącznie Usługodawcom. Spółka nie posiada żadnych uprawnień względem personelu Usługodawców ani nie jest uprawniona do wydawania jednostronnych instrukcji formalnych wobec Usługodawców, ich pracowników albo podwykonawców w związku z wykonywaniem usług. Również w stosunku do infrastruktury rzeczowej Usługodawców Spółka nie posiada nad nią żadnego nadzoru i infrastruktura ta może być wykorzystywana również do świadczenia analogicznych usług na rzecz innych podmiotów (...). Również dostępności zaplecza nie można wywodzić z faktu, że przedstawiciele Spółki mogą w godzinach pracy magazynu dokonać inspekcji towarów po uprzednim zawiadomieniu Usługodawcy. Należy odróżnić świadczenie usług magazynowania towarów i obsługi wysyłki towarów od udostępniania Spółce infrastruktury magazynowej, które w analizowanej sprawie nie ma miejsca (...). Ponadto, uwzględniając wskazane przesłanki ustalania stałego miejsca prowadzenia działalności oraz przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny i zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że Spółka jedynie nabywa w Polsce usługi pomocnicze dla głównej działalności prowadzonej poza Polską”.

•w interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2023 r. 0114-KDIP1-2.4012.496.2022.2.RST zostało pokreślone: „A. nie posiada i nie będzie posiadać w Polsce jakiejkolwiek infrastruktury do prowadzenia niezależnej działalności. W szczególności A. nie jest (i nie planuje być) właścicielem, nie wynajmuje ani nie używa (i nie planuje w przyszłości) w ramach własnej działalności gospodarczej w Polsce: nieruchomości takich jak biuro lub punkt sprzedaży; jakichkolwiek maszyn, urządzeń lub narzędzi. Wnioskodawca nie posiada w Polsce infrastruktury, na swój własny, wyłączny użytek, koniecznej do prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Co prawda, towary Wnioskodawcy będą przemieszczane do magazynu w Polsce w celu świadczenia usług logistycznych oraz transportu - jednak ze względu na charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, nie można uznać, że będzie on posiadał zaplecze techniczne wystarczające dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Fakt przechowywania towarów w magazynie na terytorium Polski pozostaje w ścisłym związku z przyjętym modelem dystrybucji towarów, zaś proces sprzedaży Wnioskodawcy jest w całości zarządzany w jego siedzibie w Niemczech (...). Nie sposób uznać, że sam fakt obsługi towarów w magazynie oraz ich transportu może być uznany za wystarczające zaplecze techniczne, zwłaszcza zważywszy na fakt, iż procesy te będą obsługiwane w całości przez podmiot, nad którego zasobami Spółka nie ma jakiejkolwiek kontroli”.

Podsumowując całokształt struktury technicznej na terytorium Polski, w ocenie Wnioskodawcy nie powinna ona prowadzić do spełnienia warunku posiadania odpowiedniej struktury technicznej w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego.

ii. Odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego

Kolejną przesłanką do zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce jest warunek dysponowania odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego.

W ocenie Wnioskodawcy nie będzie on dysponować odpowiednią strukturą personalną, która umożliwiałaby mu samodzielne wykonywanie działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Przesłanka posiadania struktury w zakresie zaplecza personalnego, która powinna być „odpowiednia” zawęża ramy pojmowania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jedynie do takich przypadków, w których podmiot niemający swojej siedziby w Polsce dysponuje zasobami ludzkimi w stopniu wystarczającym do permanentnego i samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej w danym kraju.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka nie zatrudnia ani nie planuje zatrudniać pracowników w Polsce w przyszłości, a także obecnie nie planuje delegować żadnych swoich pracowników do Polski. W szczególności nie planuje zawierać w Polsce żadnych umów o pracę ani umów cywilnoprawnych, na podstawie których osoby fizyczne wykonywałyby pracę w Polsce na jej rzecz.

Z kolei, w ramach nabycia usług od Usługodawcy Spółka nie ma uprawnień do wydawania poleceń lub instrukcji pracownikom Usługodawcy, ani nie jest uprawniona do ich nadzorowania. Spółka nie podejmuje decyzji dotyczących wyboru i zatrudnienia tych pracowników ani nie ma wpływu na warunki umów zawieranych pomiędzy pracownikami Usługodawcy a ich pracodawcą. W szczególności Spółka nie ponosi odpowiedzialności za wynagrodzenie należne tym pracownikom ani nie ma możliwości decydowania o ich sytuacji.

Tym samym w ocenie Spółki nie będzie ona posiadała kontroli nad pracownikami Usługodawcy, w stopniu porównywalnym do kontroli posiadanej nad swoimi własnymi pracownikami.

Co więcej, Usługodawca Spółki nie wykonuje funkcji zarządczych w imieniu Spółki - w szczególności nie posiada ani faktycznie nie wykonuje pełnomocnictw do zawierania umów w imieniu Spółki. Wnioskodawca nie prowadzi również działalności w Polsce za pośrednictwem agenta. Wszelkie decyzje związane z działalnością Spółki podejmowane są poza granicami Polski.

Podsumowując, należy uznać, że charakter współpracy Wnioskodawcy z Usługodawcą charakteryzuje się wykonywaniem niezbędnych czynności umożliwiających realizację procesu sprzedaży towarów tj. (...). Stosunki zobowiązaniowe pomiędzy Spółką a Usługodawcą nie posiadają wymaganego stopnia zależności, który jest niezbędny do spełnienia przesłanki posiadania odpowiedniej struktury personalnej. Wnioskodawca nie posiada bezpośredniej kontroli nad Usługodawcą ani nad jego pracownikami realizującymi postanowienia umów, w taki sam sposób jakby byli oni jego własnym zapleczem personalnym.

Kwestia posiadania odpowiedniej struktury personalnej, mająca znaczenie dla analizy przedstawionego stanu faktycznego została poruszona w poniższych wyrokach i interpretacjach:

·w wyroku TSUE z dnia 29 czerwca 2023 r. (C-232/22) zostało wskazane: „Nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w państwie członkowskim, w którym ma siedzibę podmiot świadczący dane usługi, pod względem prawnym odrębny od tego usługobiorcy, jeżeli nie posiada on tam odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, która może stanowić to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, i to nawet wówczas, gdy podatnik świadczący usługi wykonuje na rzecz tego podatnika będącego usługobiorcą, w wykonaniu wyłącznego zobowiązania umownego, usługi w postaci produkcji z materiałów powierzonych oraz szereg świadczeń akcesoryjnych lub uzupełniających, które przyczyniają się do działalności gospodarczej podatnika będącego usługobiorcą w tym państwie członkowskim”.

•w interpretacji indywidualnej z dnia 3 stycznia 2024 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.569.2023.1.RM, gdzie organ interpretujący stwierdził że „(...) Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nabywać będzie jedynie kompleksowe usługi logistyczne od jej lokalnego dostawcy - Kontrahenta. Żadne własne zasoby personalne Spółki nie będą obecne w Polsce (tymczasowo lub na stałe) w celu prowadzenia przedmiotowej działalności gospodarczej z terytorium Polski, podczas gdy wszystkie kluczowe decyzje dotyczące działań sprzedażowych prowadzonych przez Państwa będą podejmowane poza terytorium Polski (tj. z siedziby Spółki w Holandii). Jednocześnie nie można uznać, iż personel Kontrahenta świadczącego kompleksowe usługi logistyczne stanowi wystarczające zasoby ludzkie dla celów utworzenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki w Polsce. Należy bowiem wskazać, że nie będą Państwo korzystać z zasobów personalnych Kontrahenta w sposób, w jaki wykorzystywaliby Państwo własny personel. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, nie mają Państwo żadnego nadzoru nad pracownikami Kontrahenta, ani możliwości wydawania im jakichkolwiek poleceń służbowych - personel Kontrahenta jest odpowiedzialny wyłącznie przed swoim pracodawcą, a Państwo nie mają prawa bezpośrednio wpływać na obowiązki pracowników Kontrahenta”.

•w interpretacji indywidulanej z dnia 23 stycznia 2023 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.496.2022.2.RST zostało wskazane: „Niezależnie od powyższego, należy również podkreślić, że zważywszy na fakt, iż przedmiotem działalności gospodarczej A. jest handel towarami (...) (globalne zaopatrzenie Grupy), to nie sposób byłoby przyjąć, że pracownicy C mogą stanowić zaplecze personalne dla potrzeb działalności wykonywanej przez Spółkę. W szczególności, w ramach usług logistycznych dokonywane będą czynności związane w przeważającej mierze z fizyczną obsługą towarów (ich przyjmowaniem do magazynu, przechowywaniem, przygotowaniem do transportu i transportem) co stanowi jedynie ułamek wykonywanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Globalne zaopatrzenie obejmuje bowiem, poza magazynowaniem i transportem, szereg czynności związanych m.in. z wyszukiwaniem dostawców, przyjmowaniem zamówień, strategią rynkową, które to działania wykonywane są poza granicami Polski”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy nie powinien posiadać odpowiedniej struktury personalnej w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego.

iii. Stałość oraz samodzielność działań prowadzonych w Polsce

Ostatnią przesłanką konieczną do zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności jest możliwość dokonywania w tym miejscu czynności noszących znamiona stałości i samodzielności w takim stopniu, że możliwe jest w jej ramach podejmowanie decyzji dotyczących działalności gospodarczej oraz realizacja tej działalności w sposób podobny do działalności prowadzonej w kraju siedziby podatnika.

Pojęcie stałości należy rozumieć jako zamiar permanentnego prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium danego państwa. Jednocześnie stałość w odniesieniu do kryteriów powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej odnosi się również do konieczności utworzenia określonego stopnia zaangażowania środków osobowych i technicznych, wystarczających dla prowadzenia działalności gospodarczej w sposób stały, a nie wyłącznie przemijający.

Ponadto, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi przejawiać się w posiadaniu w danym państwie infrastruktury umożliwiającej zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych - tj. niezależności decyzyjnej. Musi zatem zachodzić możliwość samodzielnego działania przez tę infrastrukturę zlokalizowaną poza państwem siedziby działalności gospodarczej danego podmiotu w kierunku generowania po stronie podatnika obrotu z tytułu czynności opodatkowanych VAT.

W ocenie Wnioskodawcy (zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy opisanym w pkt i-ii powyżej już przez sam fakt braku posiadania odpowiednich zasobów technicznych, jak również personalnych, warunek samodzielnego działania takich struktur na terytorium Polski nie jest możliwy do spełnienia.

Niemniej jednak, nawet gdyby Wnioskodawca dysponował takimi odpowiednimi zasobami, które mogłyby działać w granicach powyżej opisanej samodzielności decyzyjnej, w ocenie Wnioskodawcy brak jest argumentów świadczących o istnieniu odpowiedniego stopnia stałości oraz samodzielności działalności Spółki w Polsce.

Jak zostało wskazane, Wnioskodawca nie prowadzi (i nie zamierza prowadzić) w Polsce żadnej działalności gospodarczej w formie oddziału, przedstawicielstwa, biura lub innej podobnej struktury, co mogłoby wskazywać na zamiar prowadzenia działalności w sposób nieprzemijający.

Jeśli chodzi natomiast o potencjalną samodzielność decyzyjną struktur w Polsce, Spółka nie ma możliwości podejmowania jakichkolwiek decyzji biznesowych dotyczących działalności Spółki na terytorium Polski. Za takie decyzje należy w szczególności uznać decyzje zarządcze, decyzje o składaniu zamówień, sprzedaży towarów, negocjowanie, podpisywanie umów i wszystkie powiązane czynności. Wszystkie te decyzje podejmowane są poza granicami Polski, w kraju siedziby Spółki, czyli w Niderlandach.

Jak zostało również wskazane, Wnioskodawca nie prowadzi także działalności w Polsce za pośrednictwem agenta.

Wobec powyższego, działalność Wnioskodawcy na terytorium kraju nie spełnia przesłanki posiadania odpowiedniej stałości działań gospodarczych dokonywanych w Polsce.

Kwestia samodzielności i stałości działań podmiotów zagranicznych w kontekście posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski była również przedmiotem licznych wyroków:

•w wyroku TSUE z dnia z dnia 7 kwietnia 2022 r. (C-333/20) Trybunał wskazał, iż: „Istnienie rozpoznawalnej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, które charakteryzuje się wystarczającą stałością, należy zatem oceniać w kontekście rzeczywistości gospodarczej i handlowej. O ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc uznać, że podatnik ma odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w innym państwie członkowskim, o tyle konieczne jest jednak, aby podatnik ten był uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego własnym zapleczem, na przykład, na podstawie umów o świadczenie usług lub najmu, na mocy których owo zaplecze pozostawałoby do dyspozycji podatnika i które to umowy nie podlegałyby rozwiązaniu w krótkim czasie”.

•w orzeczeniu NSA z 3 października 2019 r. sygn. I FSK 980/17 została poruszona kwestia samodzielności działalności podmiotu zagranicznego: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

Podsumowując działalność Spółki na terytorium Polski, w ocenie Wnioskodawcy nie powinna ona prowadzić do spełnienia warunku stałości oraz samodzielności działań prowadzonych w Polsce w rozumieniu art. 11 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, wykładnię TSUE oraz sądów administracyjnych, w tym praktykę polskich organów podatkowych - zdaniem Wnioskodawcy, nie posiada on stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski na potrzeby VAT z uwagi na brak spełnienia przesłanek tj. brak posiadania odpowiedniej infrastruktury technicznej i personalnej oraz brak spełnienia warunku stałości oraz samodzielności działań prowadzonych w Polsce.

III. Obowiązek wystawienia faktur w Krajowym Systemie e-Faktur

Na podstawie ustawy z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1598) przewidziano wejście w życie przepisów dotyczących Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) z dniem 1 lipca 2024 r. Jednakże, zgodnie z ustawą z dnia 9 maja 2024 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2024 r. poz. 852), termin obowiązkowego stosowania Krajowego Systemu e-Faktur został przesunięty na dzień 1 lutego 2026 r.

Stosownie do art. 106ga ust. 1-5, który wejdzie w życie od 1 lutego 2026 r., podatnicy będą zobowiązani do wystawiania faktur ustrukturyzowanych za pośrednictwem Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF).

Ustęp 2 wskazuje przypadki, w których obowiązek ten nie będzie miał zastosowania, w szczególności w odniesieniu do określonych kategorii faktur lub podatników. W związku z tym obowiązek, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy wystawiania faktur:

•przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;

•przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę;

•przez podatnika korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 7, 7a i 9, dokumentujących czynności rozliczane w tych procedurach;

•na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej;

•w przypadku odpowiednio udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s;

•podatnika korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113a ust. 1;

Reasumując, zgodnie z ust. 2 pkt 1 przywołanego powyżej przepisu, z obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych wyłączone są podmioty, które nie posiadają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ani siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca jej prowadzenia.

Jak wskazano w ocenie Wnioskodawcy działalność prowadzona na terytorium Polski nie powinna skutkować utworzeniem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na brak siedziby oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, Spółka nie będzie zobowiązana do wystawiania faktur ustrukturyzowanych za pośrednictwem KSeF.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 i 3 ustawy:

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Z treści wniosku wynika, że Spółka (...) jest holenderską spółką z siedzibą w (...) w Niderlandach. Siedziba główna Spółki znajduje się w Niderlandach, a działalność Wnioskodawcy prowadzona jest na skalę globalną. Pozostałe kluczowe lokalizacje Spółki znajdują się w Hiszpanii, Czechach, Chile oraz Argentynie. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy specjalizującej się w (...). W ramach Grupy Wnioskodawca zajmuje się produkcją (...). Zasadnicza część przychodów Spółki pochodzi z krajów Europy Zachodniej oraz Ameryki Północnej. Spółka jest również zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku VAT. W ramach działalności prowadzonej w Polsce, Spółka nabywa główny składnik do produkcji (...) w ramach importu z krajów trzecich lub w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Nabyty składnik jest bezpośrednio dostarczany do polskiego Usługodawcy, który wykonuje usługi na tym składniku w celu uzyskania produktu końcowego, tj. (...). W całym procesie zarówno składnik, jak i (...) pozostają własnością Wnioskodawcy. Po zakończeniu niezbędnych procesów produkcyjnych realizowanych przez Usługodawcę, gotowy (...) jest dostarczany przez Spółkę do powiązanych podmiotów zlokalizowanych w Europie jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów lub jako eksport towarów do innych kontrahentów z krajów trzecich. Towary Spółki są przechowywane w zakładzie Usługodawcy na czas przetwarzania, a następnie transportowane bezpośrednio do miejsca wskazanego przez Wnioskodawcę poza granicami kraju. Spółka nie zawarła z Usługodawcą odrębnej umowy na świadczenie usług magazynowych.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy Spółka posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT (w rozumieniu art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz art. 11 ust. 1 Rozporządzenia 282/2011), a w konsekwencji, czy będzie zobowiązana do wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur na podstawie art. 106ga ust. 1 ustawy o VAT, który wejdzie w życie 1 lutego 2026 r.

Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Z uwagi na kryteria wskazane w powołanym przepisie należy stwierdzić, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Zatem, zarówno infrastruktura techniczna jak i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Wobec tego, dla rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej koniecznym jest, aby dane miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, ale także aby samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie jest konieczne, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne jest aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną) cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Co istotne, bez znaczenia dla powyższego rozstrzygnięcia pozostaje kwestia, czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, oraz czy jest to infrastruktura „własna”. W wydawanych wyrokach TSUE wskazywał bowiem, że w zależności od okoliczności, dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie członkowskim może nie być konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile zaplecze udostępnione przez podmiot trzeci umożliwia odbiór świadczonych usług i ich wykorzystywanie w działalności gospodarczej usługobiorcy (np. w wyroku C-605/12 w sprawie Welmory Sp. z o.o.). Przy czym, dostępność zaplecza dostarczonego przez inny podmiot musi być porównywalna do dostępności zaplecza własnego.

W wyroku z dnia 7 kwietnia 2022 r. w sprawie C‑333/20 Berlin Chemie A. Menarini SRL TSUE stwierdził, że „Artykuł 44 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., i art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że spółka mająca siedzibę w jednym państwie członkowskim nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim ze względu na to, iż posiada tam spółkę zależną, która na podstawie umów udostępnia jej zaplecze techniczne i personalne, za pomocą których świadczy ona, na zasadach wyłączności, usługi marketingowe, regulacyjne, reklamowe i reprezentacji, mogące mieć bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży”.

TSUE podkreślił, że o ile posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego nie jest konieczne, aby móc stwierdzić, że podatnik posiada odpowiednią strukturę, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego w innym państwie członkowskim, o tyle konieczne jest, aby podatnik był uprawniony do dysponowania tym zapleczem personalnym i technicznym w taki sam sposób, jak gdyby było ono jego zapleczem własnym. Zaplecze personalne i techniczne udostępnione spółce niemieckiej przez spółkę rumuńską, które zdaniem rumuńskich organów podatkowych pozwalało na wykazanie istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej spółki niemieckiej w Rumunii, stanowiło również zaplecze, dzięki któremu spółka rumuńska świadczyła usługi na rzecz spółki niemieckiej. W tym przypadku Trybunał podkreślił, że to samo zaplecze nie może być wykorzystywane jednocześnie do realizacji i odbioru tych samych świadczeń.

Należy także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 13 czerwca 2024 r. o sygn. C‑533/22, w którym TSUE orzekł, że „(...) nie można uznać, iż spółka będąca podatnikiem VAT, mająca siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, która korzysta z usług świadczonych przez spółkę mającą siedzibę w innym państwie członkowskim, posiada dla celów określenia miejsca świadczenia tych usług stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym ostatnim państwie członkowskim, z tego tylko powodu, że obie spółki należą do tej samej grupy lub że spółki te są ze sobą związane umową o świadczenie usług (pkt 54). (...) spółka będąca podatnikiem VAT, mająca siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, która korzysta z usług świadczonych przez spółkę z siedzibą w innym państwie członkowskim, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w tym ostatnim państwie członkowskim, jeżeli zaplecze personalne i techniczne, którym dysponuje ona w rzeczonym państwie członkowskim, nie jest odrębne od zaplecza, za pomocą którego świadczone są na jej rzecz usługi, lub jeżeli to zaplecze personalne i techniczne zapewnia jedynie wykonywanie czynności przygotowawczych lub pomocniczych (pkt 81)”.

Z kolei kwestię „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej poruszył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 października 2019 r., sygn. I FSK 980/17 wskazując, że: „To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje, zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio - stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.

W wyroku C-232/22 z 29 czerwca 2023 r. TSUE orzekł, że: „podatnik będący usługobiorcą, którego siedziba działalności gospodarczej znajduje się poza Unią, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w państwie członkowskim, w którym ma siedzibę podmiot świadczący dane usługi, pod względem prawnym odrębny od tego usługobiorcy, jeżeli nie posiada on tam odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, która może stanowić to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, i to nawet wówczas, gdy podatnik świadczący usługi wykonuje na rzecz tego podatnika będącego usługobiorcą, w wykonaniu wyłącznego zobowiązania umownego, usługi w postaci produkcji z materiałów powierzonych oraz szereg świadczeń akcesoryjnych lub uzupełniających, które przyczyniają się do działalności gospodarczej podatnika będącego usługobiorcą w tym państwie członkowskim”.

Mając na uwadze powołane orzecznictwo TSUE, przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że Spółka (...) nie posiada/nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie zorganizuje bowiem w sposób stały na terytorium kraju odpowiednich zasobów umożliwiających samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie produkcji (...). Jak wynika z wniosku, Spółka w ramach Grupy zajmuje się produkcją (...). W ramach działalności prowadzonej w Polsce, Spółka nabywa główny składnik do produkcji (...) w ramach importu z krajów trzecich lub w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Nabyty składnik jest bezpośrednio dostarczany do polskiego Usługodawcy, który wykonuje usługi na tym składniku w celu uzyskania produktu końcowego, tj. (...). W całym procesie zarówno składnik, jak i (...) pozostają własnością Wnioskodawcy. Po zakończeniu niezbędnych procesów produkcyjnych realizowanych przez Usługodawcę, gotowy (...) jest dostarczany przez Spółkę do powiązanych podmiotów zlokalizowanych w Europie jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów lub jako eksport towarów do innych kontrahentów z krajów trzecich. Towary Spółki są przechowywane w zakładzie Usługodawcy na czas przetwarzania, a następnie transportowane bezpośrednio do miejsca wskazanego przez Wnioskodawcę poza granicami kraju. Spółka nie zawarła z Usługodawcą odrębnej umowy na świadczenie usług magazynowych.

Należy wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie zostaną spełnione warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego, ponadto zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. W analizowanej sprawie Spółka nie jest (i nie planuje w przyszłości być) właścicielem jakiejkolwiek powierzchni zlokalizowanej na terytorium Polski. Spółka nie posiada na terytorium Polski żadnych zasobów technicznych, w szczególności nieruchomości, magazynów, biur, urządzeń ani sprzętu na podstawie prawa własności, ani nie posiada ani nie wynajmuje żadnego magazynu na terytorium Polski. Ponadto Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w Polsce w formie oddziału, przedstawicielstwa, biura ani innej podobnej struktury. Natomiast w zakresie zaplecza osobowego Spółka nie posiada swoich pracowników w Polsce, nie planuje zatrudniać pracowników w Polsce w przyszłości ani obecnie nie planuje delegować żadnych swoich pracowników do Polski. W szczególności nie planuje zawierać w Polsce żadnych umów o pracę ani umów cywilnoprawnych, na podstawie których osoby fizyczne wykonywałyby pracę w Polsce na jej rzecz. Zatem mając na uwadze powyższe należy uznać, że Spółka nie posiada/nie będzie posiadać żadnych własnych zasobów osobowych ani technicznych na terytorium Polski.

Należy jednak zauważyć, że dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium to może być spełnione również w przypadku korzystania przez usługobiorcę z personelu i infrastruktury technicznej usługodawcy. Jednak w takim przypadku zaplecze to musi być dostępne dla usługobiorcy jak jego własne tj. usługobiorca musi sprawować nad nim kontrolę porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. W analizowanej sprawie Spółka co prawda nabywa na terytorium Polski usługi od Usługodawcy, jednak jak wynika z wniosku Spółka nie ma uprawnień do wydawania poleceń lub instrukcji pracownikom Usługodawcy, ani nie jest uprawniona do ich nadzorowania. Spółka nie podejmuje decyzji dotyczących wyboru i zatrudnienia tych pracowników ani nie ma wpływu na warunki umów zawieranych pomiędzy pracownikami Usługodawcy a ich pracodawcą. W szczególności Spółka nie ponosi odpowiedzialności za wynagrodzenie należne tym pracownikom ani nie ma możliwości decydowania o ich sytuacji. Spółka nie będzie także posiadała kontroli nad zasobami technicznymi i rzeczowymi Usługodawcy wykorzystywanymi do świadczenia usług, która byłaby porównywalna do kontroli nad własnymi zasobami, w tym nie będzie posiadała wpływu na to jaka część tych zasobów będzie wykorzystywana do świadczenia usług na rzecz Spółki. Spółka nie posiada prawa do sprawowania jakiekolwiek formy kontroli nad zapleczem technicznym, przy użyciu którego Usługodawca świadczy usługi na rzecz Spółki. Spółka pozostaje z Usługodawcą wyłącznie w biznesowej relacji. Zatem Spółka nie posiada/nie będzie posiadała także kontroli nad zapleczem personalnym i technicznym Usługodawcy porównywalnej do tej jaką sprawuje nad zapleczem własnym. Tym samym nie zostaną spełnione podstawowe warunki prowadzące do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ważne jest również, aby miejsce to charakteryzowało się „wystarczającą stałością”, czyli strukturą o wystarczającej (minimalnie wymaganej dla prowadzenia działalności gospodarczej) trwałości poprzez zorganizowanie zasobów ludzkich i zaplecza technicznego tak, aby miały one możliwości wykorzystania usług dla własnych potrzeb. Zatem, decydujący jest fakt, że struktura funkcjonująca przez określony czas charakteryzuje się wystarczającą stałością, a nie została założona dla potrzeb przemijających. Stałość prowadzonej działalności musi być odnoszona do czynnika czasu, czyli do długości okresu działalności, do jej zamierzonej lub faktycznej powtarzalności i systematyczności.

Ponownie wskazać należy, że Spółka nie posiada w Polsce żadnych zasobów technicznych i nieruchomości oraz nie zatrudnia w Polsce żadnych pracowników. Spółka nie będzie też sprawować kontroli nad zapleczem Usługodawcy. Ponadto wszystkie decyzje związane z działalnością Spółki w Polsce (decyzje zarządcze, decyzje o składaniu zamówień, sprzedaży towarów, negocjowaniu i podpisywaniu umów) są podejmowane w kraju siedziby Spółki, tj. w Niderlandach. Zatem, skoro Spółka nie posiada na terytorium Polski odpowiednich zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności nie można uznać, że spełnione jest kryterium stałości, bowiem kryterium to należy odnieść m.in. do obecności zasobów osobowych i technicznych.

Jednocześnie w analizowanej sprawie istotny jest cytowany już powyżej wyrok TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. Zdaniem TSUE, istotne z perspektywy określania stałego miejsca prowadzenia działalności jest ustalenie charakteru zaplecza personalnego i technicznego. TSUE orzekł, że to samo zaplecze personalne nie może być wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług. Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy stwierdzić, że Usługodawca będzie świadczyć na rzecz Wnioskodawcy określone usługi, zatem oznacza to, że zarówno to samo zaplecze zasobów personalnych jak i technicznych Usługodawcy w przypadku uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej byłoby wykorzystywane do świadczenia na rzecz Spółki usług oraz ich odbioru. Innymi słowy, co do zasady jeden podmiot nie powinien być uznany za stałe miejsce prowadzenia działalności innego podmiotu, przynajmniej w zakresie usług które dla tego innego podmiotu świadczy. Zatem analizując zawarty we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w kontekście przedstawionego orzecznictwa, należy wskazać, że to samo zaplecze byłoby wykorzystywane jednocześnie do świadczenia i odbioru tych samych usług. Tym samym zgodnie z wyrokiem TSUE C-333/20 z 7 kwietnia 2022 r. takie miejsce nie powinno być uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W podobnym tonie wypowiada się również TSUE w wyroku z dnia 13 czerwca 2024 r. o sygn. C‑533/22 wskazując, że zaplecze personalne i techniczne w kraju usługodawcy musi być odrębne od zaplecza, za pomocą którego świadczone są usługi na rzecz Spółki.

W konsekwencji, oceniając całokształt przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w świetle aktualnego orzecznictwa TSUE, Spółka (...) nie posiada/nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Przechodząc natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) należy wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy:

Ustawą z dnia 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1598), wprowadzono zmiany w zakresie KSeF, które miały wejść w życie 1 lipca 2024 r. Jednak, zgodnie z ustawą z dnia 9 maja 2024 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2024 r. poz. 852), zwanej dalej „ustawą zmieniającą” - termin wejścia w życie obowiązkowego KSeF został przesunięty na 1 lutego 2026 r.

Stosownie do art. 106ga ust. 1-4 ustawy, który wejdzie w życie od 1 lutego 2026 r.:

Ponadto stosownie do art. 106gb ust. 1 i 2 ustawy, który wejdzie w życie od 1 lutego 2026 r.:

Przepis art. 106ga ust. 1 ustawy, który będzie obowiązywał od 1 lutego 2026 r. wskazuje, że podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur. Jednocześnie ustęp 2 pkt 1 powoływanego przepisu przewiduje wyłączenie z tego obowiązku tych podmiotów, które nie posiadają w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem, skoro jak ustaliłem, Spółka nie posiada/nie będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to zgodnie z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, nie będzie miała obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur (KSeF) od 1 lutego 2026 r. Przy czym, Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce, w związku z czym ma możliwość wystawiania faktury ustrukturyzowanej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, zgodnie z art. 106ga ust. 4 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą.

Tym samym stanowisko, zgodnie z którym Spółka nie posiada/nie będzie posiadała na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie będzie zobowiązana do wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.