Interpretacja indywidualna z dnia 21 stycznia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.342.2022.9.GG
Spółka komandytowo-akcyjna, jako płatnik, nie jest zobowiązana do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od zaliczek wypłacanych komplementariuszom w trakcie roku podatkowego z tytułu udziału w zyskach tej spółki.
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
1.ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 14 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 20 października 2022 r. sygn. akt I SA/Łd 526/22 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 października 2025 r. sygn. akt II FSK 81/23; i
2.stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
14 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z wypłatą komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną działającą pod firmą ... spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Spółka lub Wnioskodawca).
Spółka posiada siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
Wspólnikami Spółki są jedynie osoby fizyczne. Każdy ze wspólników Spółki posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę komandytowo-akcyjną. Podstawą przekształcenia były właściwe przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. 2000 nr 94 poz. 1037 z późn. zm.).
Komplementariuszami Spółki zostali dotychczasowi wspólnicy spółki jawnej. W trakcie trwania roku podatkowego Spółki, w ramach uzyskanego zysku lub/oraz biorąc pod uwagę możliwości finansowe, Spółka będzie wypłacać komplementariuszom zaliczki na poczet zysku.
Całościowy udział każdego z komplementariuszy Spółki w zysku rozliczany będzie po zakończeniu danego roku obrotowego.
Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka będzie wypłacać komplementariuszom zaliczki na poczet zysku Spółki na przestrzeni całego roku (za który wypłacana jest zaliczka) z częstotliwością ustaloną przez komplementariuszy zgodnie z umocowaniem wynikającym ze statutu Spółki oraz właściwych przepisów ustawy – Kodeks spółek handlowych.
Pytanie
Czy Spółka jest zobowiązana, jako płatnik do pobierania i odprowadzania do właściwego Urzędu Skarbowego w trakcie roku podatkowego zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanej komplementariuszom zaliczki na poczet zysku?
Państwa stanowisko w sprawie
Spółka nie jest zobowiązana, jako płatnik do pobierania i odprowadzania do właściwego Urzędu Skarbowego w trakcie roku podatkowego zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanej komplementariuszom zaliczki na poczet zysku.
Jak wynika z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm., dalej: o.p.), płatnik jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.
Obciążenie płatnika powyższymi obowiązkami musi wynikać z wyraźnego przepisu prawa podatkowego.
Zgodnie z art. 4 o.p., obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.
Należy jednak wskazać, że samo powstanie obowiązku podatkowego nie oznacza jeszcze, że na podatniku ciąży obowiązek zapłaty podatku. Powstaje on dopiero, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe, czyli wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 o.p.).
By obowiązek podatkowy przekształcił się w zobowiązanie podatkowe, podatnik musi być w stanie określić wysokość podatku należnego do zapłaty. Jest to warunek konieczny dla uznania, że powstało zobowiązanie podatkowe, prowadzące do konieczności uiszczenia podatku. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku powinien posiadać całokształt informacji i danych niezbędnych do jego wyliczenia. Oznacza to, że obowiązek poboru podatku przez płatnika następuje dopiero wtedy, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe.
Podstawą nałożenia na Spółkę obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego (a nie zaliczek na podatek) w analizowanym przypadku, stanowi art. 41 ust. 4e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1991 r. nr 80 poz. 350 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.f.), zgodnie z którym, spółki komandytowo-akcyjne, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f.
Z powyższego wynika, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f.
Tym samym, aby pobrać zryczałtowany podatek od wypłat realizowanych na rzecz komplementariusza, płatnik powinien go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w powyższych przepisach.
Zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f, zryczałtowany podatek od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.o.p.), za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Użyte w tym przepisie sformułowania „podatek należny” w odniesieniu do „roku podatkowego” oznacza, że ustawodawca przyjął, iż odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę komandytowo-akcyjną odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Skoro bowiem art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 u.p.d.o.p., to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej podatku CIT, mającego odzwierciedlenie/wynikającego z zeznania rocznego spółki komandytowo-akcyjnej CIT-8.
Biorąc pod uwagę powyższe, jeżeli do obliczenia wysokości podatku należnego od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest ustalenie wysokości podatku należnego na poziomie spółki komandytowo-akcyjnej, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p.. Dopiero wówczas znana będzie faktyczna wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza.
W konsekwencji, dopiero w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu.
Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f., obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f.
W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, Spółka wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku nie będzie miała obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.
Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f., co jest możliwe dopiero po zakończeniu roku podatkowego Spółki, gdy znana jest już wysokość Jej dochodu za ten rok i należnego od niego podatku.
Dopiero wtedy możliwym będzie pobranie podatku od zysku wypłaconego komplementariuszom. W przeciwnym razie w trakcie trwania roku podatkowego komplementariusze ponosiliby obciążenie podatkowe od całości wypłacanych im zaliczek bez możliwości odliczenia podatku Spółki (czyli wbrew intencji ustawodawcy oznaczałoby to podwójne opodatkowanie zysku przypadającego na komplementariusza), a dopiero po rozliczeniu rocznego CIT przez Spółkę, mieliby obowiązek skorygowania zobowiązania podatkowego w PIT z tytułu otrzymanych zaliczek pomniejszając je o proporcjonalną (tj. przypadającą na danego komplementariusza) część CIT Spółki i wystąpienia o zwrot nadpłaconego podatku.
W tym zakresie należy zwrócić uwagę, że jednokrotność opodatkowania dochodu komplementariusza spółki komandytowej oraz komandytowo-akcyjnej jest świadomie założonym przez ustawodawcę elementem konstrukcyjnym opodatkowania działalności prowadzonej w tej formie prawnej. Ustawodawca wprowadzając przedmiotowe zasady nie zdecydował się jednocześnie na wprowadzenie jakichkolwiek wyjątków w tym zakresie. Co więcej, ustawodawca wprowadzając te przepisy miał na celu powiązanie zasad opodatkowania wspólników z kwestią ponoszenia odpowiedzialności za zobowiązania spółki.
Ustawodawca intencji tej dał wyraz u uzasadnieniu rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym – druk 1725, gdzie projektodawca stwierdził następująco – „Wspólnicy S.K.A., tj. zarówno jej akcjonariusz, jak i komplementariusz, zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki. W przypadku jednak wypłaty zysku na rzecz komplementariusza przyznane zostanie mu prawo do odliczenia od podatku naliczonego od wypłat z zysku kwoty podatku zapłaconego przez S.K.A. od własnych dochodów, w części, w jakiej zapłacony przez S.K.A. podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk tej spółki. Żaden z nich nie będzie zatem opodatkowany na bieżąco z tytułu prowadzonej przez S.K.A. działalności gospodarczej. Jak wspomniano, opodatkowanie z tego tytułu będzie bowiem następowało na poziomie samej spółki”.
Przyjęty powyżej sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e a art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., odpowiada więc w pełni intencji ustawodawcy zmierzającej do jednokrotnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowo-akcyjnej. W przypadku wypłaty zysku komplementariusz może pomniejszyć kwotę zryczałtowanego podatku o część CIT zapłaconego przez spółkę komandytowo-akcyjną za rok podatkowy, a więc wynikającego z rocznej deklaracji podatkowej spółki (proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej). Tym sposobem, z ekonomicznego punktu widzenia dochody komplementariusza ze spółki komandytowo -akcyjnej, zgodnie z zamiarem ustawodawcy będą podlegać jednokrotnemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Jednocześnie celem zachowania jednokrotnego opodatkowania zysku komplementariusza, spółka komandytowo-akcyjna nie jest zobowiązana do pobierania podatku od wypłacanych na rzecz komplementariusza zaliczek na poczet zysku, jako płatnik.
Tożsame stanowisko w zakresie braku konieczności poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od zaliczek wypłacanych w trakcie roku na rzecz komplementariuszy wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 grudnia 2020 r. sygn. akt II FSK 2048/18, w którym Sąd zaprezentował pogląd, cyt.: „(...) jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego S.K.A., to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a -6e.u.p.d.o.f. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowo-akcyjna nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.”.
Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku wskazał ponadto w sposób jasny, iż cyt.: „wprowadzenie do art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f., sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e oznacza, że zamiar projektodawcy znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej. Dodatkowo jeszcze raz należy wskazać, że ustawodawca nie wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi, obowiązku pobierania przez SKA zaliczek na podatek”.
Przytoczony wyżej wyrok w pełnym zakresie odnosi się do przypadku będącego przedmiotem niniejszego wniosku, jednocześnie brak jest jakichkolwiek przesłanek lub okoliczności mogących stanowić o zasadności odmiennej wykładni przepisów w stosunku do sytuacji przedstawionej we wniosku.
Analogiczne stanowisko jak zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrażają także wojewódzkie sądy administracyjne, czego przykładem może być wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 16 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 828/21, w którym sąd jednoznacznie stwierdził, cyt.: „[...] ustawodawca nie wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi, obowiązku pobierania przez spółkę zaliczek na podatek. Powyższa wykładnia mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że stanowisko Dyrektora KIS zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonych interpretacji, było błędne”.
Analogiczne stanowisko jak powyższe wyrażone zostało ponadto w wyrokach:
1)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 16 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 828/21;
2)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 963/21;
3)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 974/21;
4)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 985/21;
5)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 962/21;
6)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 955/21;
7)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 973/21;
8)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 8 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1171/21;
9)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 30 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Kr1014/21;
10)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 30 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Kr1014/21;
11)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 10 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 1126/21;
12)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 27 października 2021 r. sygn. akt I SA/Kr 1204/21;
13)Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 21 października 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 672/21.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie fakt, że:
1)przepisy u.p.d.o.f. nie przewidują obowiązku pobrania podatku zryczałtowanego od wypłacanej komplementariuszowi zaliczki na poczet zysku,
2)ustawodawca wprowadził zasadę jednokrotnego opodatkowania dochodów komplementariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej bez jakichkolwiek wyjątków od tej zasady,
3)samo powstanie obowiązku podatkowego po stronie komplementariusza w momencie zaliczkowej wypłaty na poczet zysku nie oznacza jeszcze, że na podatniku ciąży obowiązek zapłaty podatku, a na płatniku obowiązek jego pobrania i odprowadzenia do właściwego Urzędu Skarbowego (w tym celu koniecznym jest powstanie zobowiązania podatkowego, do czego konieczne jest ustalenie wysokości podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej za dany rok podatkowy),
4)orzecznictwo sądów administracyjnych jednolicie wskazuje na to, że ustawodawca nie wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi, obowiązku pobierania przez spółkę komandytowo-akcyjną zaliczek na podatek.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka nie będzie miała obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od zaliczek wypłacanych na rzecz komplementariuszy w trakcie roku.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 24 maja 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak: 0113-KDIPT2-3.4011.342.2022.1.GG, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.
Interpretację doręczono Państwu 26 maja 2022 r.
Skarga na interpretację indywidualną
14 czerwca 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.
Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz wydatku dotyczącego opłaty skarbowej w kwocie 17 zł, według norm przepisanych.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 20 października 2022 r. sygn. akt I SA/Łd 526/22 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.
Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 7 października 2025 r. sygn. akt II FSK 81/23 oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok – którym WSA w Łodzi uchylił interpretację z 24 maja 2022 r. znak: 0113-KDIPT 2-3.4011.342.2022.1.GG – stał się prawomocny 7 października 2025 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.):
Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo -akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.
Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:
Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.
Zgodnie z definicją zawartą w art. 125 Kodeksu spółek handlowych:
Spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) :
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem zawiera art. 10 ust. 1 ustawy.
Zgodnie z jej art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:
Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.
Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:
a)spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
b)spółkę kapitałową w organizacji,
c)spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
d)spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
e)spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Ponadto, w myśl art. 5a pkt 29, 31, 32 i 33 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:
- udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w art. 28 lit. c i d;
- udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w art. 28 lit. c i d;
- objęciu udziałów (akcji) – oznacza również uzyskanie przez wspólnika spółki, o której mowa w art. 28 lit. c i d, ogółu praw i obowiązków wspólnika w tej spółce;
- wspólniku – oznacza to również akcjonariusza.
Należy zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2014 r. (co do zasady) spółki komandytowo-akcyjne stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowo-akcyjna przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji działalność prowadzona przez spółkę komandytowo-akcyjną nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek (w tym komplementariusze) będący osobami fizycznymi, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 analizowanej ustawy:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
a)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
b)oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
c)podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
d)wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
Uszczegółowieniem powołanego przepisu jest art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).
Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:
Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 powołanej ustawy:
Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.
W myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.
Jednocześnie należy zauważyć, że konsekwencją nadania spółce komandytowo-akcyjnej podmiotowości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę – podobnie, jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek – podatników podatku dochodowego od osób prawnych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej. Wspólnicy spółki komandytowo-akcyjnej, tj. m.in. jej komplementariusze, zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.
Zauważyć należy, że ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika Spółki jest traktowana, jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach Spółki. Wypłata zaliczki na poczet zysku powoduje więc powstanie u wspólnika przychodu, w przypadku osoby fizycznej jest to przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.
Ustawa posługuje się zbiorczym pojęciem „dochodu faktycznie uzyskanego z udziału w zyskach osób prawnych”, określając również, jakie inne, niż podział zysku przez osobę prawną, sytuacje, są uznawane dla celów podatkowych za prowadzące do powstania przychodu z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej (obejmuje to głównie sytuacje, w których dochód, który nie został faktycznie otrzymany – por. np. wyrok NSA z 25 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2373/12).
Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Stosownie do art. 30a ust. 6b tej ustawy:
Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.
Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).
Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.
Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):
Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.
Natomiast stosownie do art. 5 ww. ustawy:
Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.
Zatem, jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest możliwość określenia wysokości należnego podatku do zapłaty. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku, powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość.
Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w trakcie trwania roku podatkowego Spółki, w ramach uzyskanego zysku lub/oraz biorąc pod uwagę możliwości finansowe, Spółka będzie wypłacać komplementariuszom zaliczki na poczet zysku. Całościowy udział każdego z komplementariuszy Spółki w zysku rozliczany będzie po zakończeniu danego roku obrotowego. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka będzie wypłacać komplementariuszom zaliczki na poczet zysku Spółki na przestrzeni całego roku (za który wypłacana jest zaliczka) z częstotliwością ustaloną przez komplementariuszy zgodnie z umocowaniem wynikającym ze statutu Spółki oraz właściwych przepisów ustawy – Kodeks spółek handlowych.
Jak wskazał WSA w Łodzi w wyroku z 20 października 2022 r. sygn. akt I SA/Łd 526/22:
Na wstępie należy wskazać, że sporne pomiędzy stronami zagadnienie kwalifikacji w trakcie roku podatkowego wypłaconych komplementariuszowi zaliczek na poczet zysku jako przychodów, z którymi wiąże się „natychmiastowy” (przed końcem roku podatkowego) obowiązek poboru przez płatnika zaliczek na podatek PIT, było już przedmiotem rozważań w orzecznictwie sądów administracyjnych - por. wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: we Wrocławiu z 26 lipca 2022 r., sygn. akt 203/22; w Rzeszowie z 23 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Rz 256/22; w Krakowie z 13 lipca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 789-795/21, z 27 października 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1204/21, z 30 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 1014/21; w Gliwicach z 5 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/GI 525/22, z 31 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/GI 881/21; w Szczecinie z 21 października 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 672/21; w Gdańsku, z 10 listopada 2021 r., sygn. akt SA/Gd 1126/21 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2048/18 (dostępne na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl).
Sąd rozpoznający sprawę podziela zawarte w tych orzeczeniach poglądy (…).
(…) Spółka chcąc pobrać zryczałtowany podatek od wypłat komplementariuszowi udziału w zysku, powinna go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w art. 41 ust. 4e u.p.d o.f. Zgodnie z tym przepisem, Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e, czyli z zastosowaniem pomniejszenia o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 u.p.d.o.p., za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.
Obowiązek wynikający z powyższych uregulowań zostaje skonkretyzowany i przekształca się w zobowiązanie podatkowe dopiero z chwilą złożenia przez spółkę komandytowo-akcyjną, jako płatnika, zeznania CIT-8. Dopiero w tym dniu określona zostaje ostatecznie wysokość zysku spółki komandytowo-akcyjnej i możliwe jest ustalenie przypadającego na wspólnika przychodu z tytułu udziału w tym zysku, uwzględniającego pomniejszenie, o którym mowa w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Zatem dopiero po złożeniuzeznania CIT-8 płatnik ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek z powyższego tytułu.
Zaprezentowana wyżej argumentacja wskazuje zatem na to, że wypłacając komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, Spółka nie będzie miała obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. a zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego są uzasadnione.
Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 października 2025 r. sygn. akt II FSK 81/23, w którym wskazał m.in.:
Rozpoznając niniejszą sprawę należy zwrócić uwagę, że przepis art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. nie tylko zawiera sformułowanie podatku należnego, ale także podatku za rok podatkowy. Podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że ustawodawca celowo przyjął, iż odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro przepis art 30a ust 6a u.p.d.o.f odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 u.p.d.o.p., to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki podatku dochodowego od osób prawnych mającego wynikające z zeznania rocznego spółki. (…)
Wobec tego wpłacając komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka nie będzie miała obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. W świetle art. 41 ust. 4e w zw. z art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f. zryczałtowany podatek dochodowy jest bowiem pobierany od wypłat komplementariuszowi udziału w zysku, a nie od przekazywanych mu w trakcie roku zaliczek na poczet udziału w zysku. Zwrócić należy uwagę, że określenie wysokości zysku spółki, a co za tym idzie, także kwoty wypłacanej komplementariuszowi tytułem udziału w zysku spółki jest możliwe po zakończeniu roku obrotowego tej spółki. Dopiero wówczas znana jest podstawa opodatkowania do obliczenia przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.
Mając na względzie powołane przepisy prawa, przedstawiony opis stanu faktycznego i stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi zajęte w prawomocnym wyroku z 20 października 2022 r. sygn. akt I SA/Łd 526/22 należy wskazać, że od zaliczek wypłacanych komplementariuszom na poczet zysku danego roku obrotowego Spółki zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie powstanie w momencie ich wypłaty przez Spółkę.
Tym samym Spółka, nie jest zobowiązana jako płatnik do pobierania i odprowadzania do właściwego Urzędu Skarbowego w trakcie roku podatkowego zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanej komplementariuszom zaliczki na poczet zysku.
Obliczenie zaś wysokości zryczałtowanego podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co jest możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego Spółki za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku zostanie uzyskany.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania uchylonej interpretacji.
Odnosząc się do powołanych orzeczeń sądów administracyjnych podkreślić należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw w określonym stanie faktycznym i tylko w nich są wiążące. Dlatego, stosownie do art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. – wskazać należy, że wyroki sądów nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ….. . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
POTRZEBUJESZ POMOCY?