Interpretacja indywidualna z dnia 18 lutego 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.633.2025.2.MK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania odpłatnego udostępnienia infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy oraz prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na realizację Inwestycji.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 grudnia 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Uwagi ogólne

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

W związku z realizacją ww. zadań własnych Gmina sukcesywnie rozbudowuje / modernizuje infrastrukturę wodno-kanalizacyjną na swoim terenie. W konsekwencji Gmina ponosi wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących ww. infrastruktury.

Na terenie Gminy funkcjonuje Zakład Gospodarki Komunalnej (…) sp. z o.o. (dalej: „Spółka”), działający w formie komunalnej spółki prawa handlowego, z wyłącznym (100%) udziałem Gminy w kapitale zakładowym. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i w ramach prowadzonej działalności m.in. w zakresie realizacji zadań związanych z gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną świadczy na terenie Gminy usługi dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz instytucji, jak również jednostek organizacyjnych Gminy, z którego to tytułu odprowadza podatek VAT należny do właściwego urzędu skarbowego.

Opis przedmiotu wniosku

Gmina w latach 2020-2025 zrealizowała / realizuje inwestycję w infrastrukturę wodno-kanalizacyjną pn.: „(…)”

- dalej łącznie jako „Inwestycje”.

Gmina wskazuje, że w ramach ww. Inwestycji powstała / powstanie infrastruktura wodno-kanalizacyjna (dalej łącznie: „Infrastruktura”).

Gmina finansuje realizację Inwestycji zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze środków zewnętrznych.

Wydatki związane z realizacją Inwestycji są / będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców / wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest / będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Sposób wykorzystania Infrastruktury

Zgodnie z aktualnie funkcjonującym w Gminie modelem zarządzania majątkiem wodno-kanalizacyjnym Gmina udostępnia Spółce majątek związany wyłącznie z prowadzeniem działalności polegającej na dostawie wody oraz odprowadzaniu ścieków na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy.

Rozwiązanie to znajduje swoje uzasadnienie w posiadanych przez Spółkę zasobach organizacyjnych, kadrowych i technicznych, których Gmina nie posiada, a które są niezbędne, aby zapewnić odpowiedni poziom świadczonych na terenie Gminy usług w zakresie dostarczania wody / odprowadzania ścieków. Współpraca ze Spółką pozwala zatem Gminie na zapewnienie wysokiej efektywności wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, stałe podnoszenie jakości świadczonych usług (w tym np. zwiększenie dostępności usług dostawy wody / odbioru ścieków) oraz racjonalizację kosztów i korzyści o charakterze organizacyjnym.

W związku z powyższym, z uwagi na pełnioną przez Spółkę funkcję dostawcy usług w zakresie dostarczania wody / odprowadzania ścieków od mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji na terenie Gminy, to Spółka rozlicza VAT należny związany ze świadczeniem ww. usług.

Wnioskodawca zaznacza przy tym, że nie ma w swojej strukturze jednostki organizacyjnej zdolnej do zarządzania Infrastrukturą, a zatem nie ma możliwości zarządzać nią samodzielnie (brak odpowiedniego personelu, wiedzy technicznej, itd.).

Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej model prowadzenia gospodarki wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy, Gmina od początku realizacji Inwestycji zamierzała / zamierza odpłatnie udostępnić Infrastrukturę na rzecz Spółki na podstawie umowy cywilnoprawnej – umowy dzierżawy.

Należy zaznaczyć, że Infrastruktura będzie wykorzystywana przez Spółkę wyłącznie do świadczenia usług dotyczących odpłatnej dostawy wody / odprowadzania ścieków. Z tytułu świadczenia ww. usług Spółka pobierać będzie stosowne opłaty oraz wystawiać będzie faktury VAT, na podstawie których rozliczać będzie podatek należny w składanych przez siebie deklaracjach VAT.

Z tytułu odpłatnego udostępnienia Infrastruktury, Gmina pobiera / będzie pobierać od Spółki określone w umowie dzierżawy wynagrodzenie (czynsz dzierżawny). Z tego tytułu Gmina wystawia / będzie wystawiać na Spółkę faktury VAT oraz odprowadzać VAT należny do właściwego urzędu skarbowego.

Gmina jednocześnie zwraca uwagę, że decyzja o udostępnianiu Infrastruktury za odpłatnością została podjęta przy uwzględnieniu Uchwały Sądu Najwyższego z dnia 20 października 2010 r. o sygn. akt III CZP 70/10, zgodnie z którą jednostka samorządu terytorialnego nie ma możliwości odejścia od pełnej odpłatności przy udostępnianiu majątku w stosunku do podmiotów innych niż Skarb Państwa lub inna jednostka samorządu terytorialnego.

Wynagrodzenie za dzierżawę Infrastruktury

Z tytułu dzierżawy Infrastruktury, będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Gmina pobiera / będzie pobierać od Spółki określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), od którego odprowadza / będzie odprowadzać VAT należny.

Wysokość czynszu wynika / wynikać będzie z umowy dzierżawy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką. Gmina wskazuje, że planuje aktualizację wysokości czynszu dzierżawnego obowiązującego dotychczas.

Obecnie wysokość zaktualizowanego czynszu dzierżawnego nie została jeszcze kwotowo ustalona, ze względu na toczące się prace inwestycyjne i brak informacji o ostatecznych kosztach Infrastruktury.

Jednocześnie Gmina zastrzega, że w toku ustalania wysokości czynszu dzierżawnego ze Spółką dążyć będzie do tego, aby kwota czynszu dzierżawnego była możliwie jak najwyższa (przy uwzględnieniu wskazanych poniżej okoliczności) i oparta o wartość rynkową.

Gmina wskazuje, że aktualna kwota czynszu dzierżawnego ma zostać ustalona po zakończeniu prac inwestycyjnych, niemniej jednak jego wysokość będzie kwotą nie mniejszą niż całkowity koszt Inwestycji efektywnie obciążający Gminę w celu świadczenia usługi dzierżawy (rozłożoną w czasie na okres amortyzacji Infrastruktury).

W celu uniknięcia jakichkolwiek potencjalnych wątpliwości ze strony organów skarbowych co do rynkowości zaktualizowanego czynszu dzierżawnego, Gmina wskazuje, że jego wysokość skalkulowana będzie z uwzględnieniem poniższych czynników, tj.:

•wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji,

•wartości stawek amortyzacyjnych dla przedmiotów dzierżawy, które wskazują na okres zużycia tych środków trwałych,

•okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy,

•wartość czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego),

•długość trwania umowy dzierżawy.

Ustalenie wysokości czynszu w powyższy sposób daje gwarancję, że wartość wynagrodzenia pozostaje całkowicie niezależna od woli stron dokonywanej transakcji (pozostaje obiektywna), przy jednoczesnym uwzględnieniu w sposób pełny rzeczywistych warunków rynkowych panujących na rynku usług, do których wykonywania dedykowana jest udostępniana Infrastruktura.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1. W opisie sprawy wskazali Państwo, że w latach 2020-2025 zrealizowali/realizują Państwo inwestycję w infrastrukturę wodno-kanalizacyjną pn.:

•„(…)”,

•„(…)”,

•„(…)”,

•„(…)”,

•„(…)”,

•„(…)”,

•„(…)”,

•„(…)”,

•„(…)”,

•„(…)”,

•„(…)”,

•„(…)”.

Proszę wskazać, które inwestycje zostały już oddane w dzierżawę?

Gmina wskazuje, iż następujące inwestycje zostały oddane w dzierżawę:

a)„(…)”,

b)„(…)”,

c)„(…)”,

d)„(…)”,

e)„(…)”,

f)„(…)”,

g)„(…)”.

2. Ile wynosi/będzie wynosiło dofinansowanie, a ile wkład własny (netto i brutto)?

Gmina wskazuje, że w zakresie przedmiotowych Inwestycji wartość dofinansowania oraz wkład własny wyniósł:

a)„(…)”:

•wartość dofinansowania (brutto): (…) zł;

•wartość wkładu własnego (netto): ok. (…) zł;

•wartość wkładu własnego (brutto): (…) zł;

b)„(…)”:

•wartość dofinansowania (brutto): (…) zł;

•wartość wkładu własnego (netto): ok. (…) zł;

•wartość wkładu własnego (brutto): (…) zł;

c)„(…)”:

•wartość dofinansowania (brutto): (…) zł;

•wartość wkładu własnego (netto): ok. (…) zł;

•wartość wkładu własnego (brutto): (…) zł;

d)„(…)”:

•wartość dofinansowania (brutto): (…) zł;

•wartość wkładu własnego (netto): ok. (…) zł;

•wartość wkładu własnego (brutto): (…) zł;

e)„(…)”:

•wartość dofinansowania (brutto): (…) zł;

•wartość wkładu własnego (netto): ok. (…) zł;

•wartość wkładu własnego (brutto): (…) zł;

f)„(…)”:

•wartość dofinansowania (brutto): (…) zł;

•wartość wkładu własnego (netto): ok. (…) zł;

•wartość wkładu własnego (brutto): (…) zł;

g)„(…)”:

•wartość dofinansowania (brutto): (…) zł;

•wartość wkładu własnego (netto): ok. (…) zł;

•wartość wkładu własnego (brutto): (…) zł;

h)„(…)”:

•wartość dofinansowania (brutto): (…) zł;

•wartość wkładu własnego (netto): ok. (…) zł;

•wartość wkładu własnego (brutto): (…) zł;

i)„(…)”:

•wartość dofinansowania (brutto): (…) zł;

•wartość wkładu własnego (netto): ok. (…) zł;

•wartość wkładu własnego (brutto): (…) zł;

j)„(…)”:

•wartość dofinansowania (brutto): (…) zł;

•wartość wkładu własnego (netto): ok. (…) zł;

•wartość wkładu własnego (brutto): (…) zł;

k)„(…)”:

•wartość dofinansowania (brutto): (…) zł;

•wartość wkładu własnego (netto): ok. (…) zł;

•wartość wkładu własnego (brutto): (…) zł;

l)„(…)”:

•wartość dofinansowania (brutto): (…) zł;

•wartość wkładu własnego (netto): ok. (…) zł;

•wartość wkładu własnego (brutto): (…) zł.

3. W jakiej wysokości ponieśli Państwo nakłady na zrealizowane i przekazane już w dzierżawę inwestycje? Proszę wskazać wartości netto i brutto nakładów (proszę podać odrębnie dla każdej oddanej w dzierżawę infrastruktury)?

Gmina wskazuje, że na zrealizowane i przekazane już w dzierżawę inwestycje poniosła nakłady w wysokości:

a)„(…)”:

•Kwota netto: ok. (…) zł;

•Kwota brutto: (…) zł;

b)„(…)”:

•Kwota netto: ok. (…) zł;

•Kwota brutto: (…) zł;

c)„(…)”:

•Kwota netto: ok. (…) zł;

•Kwota brutto: (…) zł;

d)„(…)”:

•Kwota netto: ok. (…) zł;

•Kwota brutto: (…) zł;

e)„(…)”:

•Kwota netto: ok. (…) zł;

•Kwota brutto: (…) zł;

f)„(…)”:

•wartość nakładów netto: ok. (…) zł;

•wartość nakładów brutto: (…) zł;

g)„(…)”:

•wartość nakładów netto: ok. (…) zł;

•wartość nakładów brutto: (…) zł.

4. Jaka jest wysokość czynszu dzierżawnego (miesięcznie/rocznie, netto i brutto) z tytułu już oddanej w dzierżawę infrastruktury. Proszę podać odrębnie dla każdej oddanej infrastruktury.

Na wstępie Gmina wskazuje, iż na chwilę obecną dla części Inwestycji dla których została zawarta umowa dzierżawy, czynsz dzierżawny wynosi 1% wartości sprzedaży wody oraz ścieków w ramach tej infrastruktury. Jednocześnie Gmina podkreśla, że czynsz ten jednak zostanie przez Gminę zaktualizowany, lecz na chwilę obecną toczą się negocjacje ze Spółką w tym zakresie.

Gmina wskazuje, iż szacunkowa (ze względu na uzależnienie dotychczasowej wysokości czynszu od wartości sprzedaży wody oraz ścieków – która to wartość z założenia jest zmienna) wysokość czynszu dla wskazanych poniżej Inwestycji jest obecnie następująca:

a)„(…)”:

•Roczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

•Średniomiesięczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

b)„(…)”:

•Roczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

•Średniomiesięczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

c)„(…)”:

•Roczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

•Średniomiesięczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

d)„(…)”:

•Roczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

•Średniomiesięczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

e)„(…)”:

•Roczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

•Średniomiesięczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

f)„(…)”:

•Roczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

•Średniomiesięczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

g)„(…)”:

•Roczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto;

•Średniomiesięczna wysokość czynszu: (…) zł netto; (…) zł brutto.

Ze względu na ograniczoną przewidywalność dotychczasowych zasad kalkulacji czynszu dzierżawnego – Gmina planuje aktualizację sposobu jego kalkulacji – co wskazano w odpowiedzi na dalsze pytania.

5. W jakiej wysokości będą Państwo ponosili nakłady na kolejną infrastrukturę, która powstanie w ramach realizacji Inwestycji. Proszę wskazać wartości netto i brutto nakładów. Jeśli nie są Państwo w stanie podać dokładnej wartości, proszę o podanie najbardziej zbliżonej szacunkowej wartości (proszę podać odrębnie dla każdej infrastruktury).

Gmina wskazuje, że na Infrastrukturę, która powstanie w ramach Inwestycji, poniesie nakłady w wysokości:

a)„(…)”:

•wartość nakładów netto: ok. (…) zł;

•wartość nakładów brutto: (…) zł;

b)„(…)”:

•wartość nakładów netto: ok. (…) zł;

•wartość nakładów brutto: (…) zł;

c)„(…)”:

•wartość nakładów netto: ok. (…) zł;

•wartość nakładów brutto: (…) zł;

d)„(…)”:

•wartość nakładów netto: ok. (…) zł;

•wartość nakładów brutto: (…) zł;

e)„(…)”:

•wartość nakładów netto: ok. (…) zł;

•wartość nakładów brutto: (…) zł.

6. O jaką kwotę zostanie podwyższony czynsz dzierżawny w związku z dzierżawą na rzecz Zakładu Gospodarki Komunalnej (…) sp. z o.o. pozostałej infrastruktury będącej w trakcie realizacji Inwestycji (netto/brutto – miesięcznie i rocznie). Proszę podać odrębnie dla każdej infrastruktury?

Gmina wskazuje, że dla pozostałej Infrastruktury będącej w trakcie realizacji Inwestycji nie została jeszcze ustalona wysokość czynszu i Gmina nie jest w stanie ostatecznie wskazać, ile dokładnie będzie wynosić czynsz dzierżawny z tytułu odpłatnej dzierżawy tej Infrastruktury na rzecz Spółki.

W tym miejscu Gmina także podkreśliła, że w trakcie negocjacji wysokości czynszu dzierżawnego Gmina będzie brała pod uwagę w szczególności następujące okoliczności:

•wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji,

•wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego w wysokości odpowiednio 2,5% (dla sieci kanalizacyjnej) oraz 4,5% (dla sieci wodociągowych),

•okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy, takie jak zakup energii elektrycznej oraz remonty,

•wartość czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego)

•długość trwania umowy dzierżawy.

Wychodząc jednak naprzeciw wezwaniu Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej i przyjmując powyższe założenia, a także mając na uwadze wartość Inwestycji, Gmina wskazuje, iż szacunkowa wartość czynszu (Gmina obecnie zakłada, iż wartość czynszu zostanie ustalona w oparciu o ujednoliconą stawkę 4,5% wartości nakładów na Infrastrukturę w stosunku rocznym):

•dla inwestycji pn. „(…)” wyniesie ok. (…) zł brutto (tj. ok. (…) zł netto) rocznie, tj. ok. (…) zł netto miesięcznie;

•dla inwestycji pn. „(…)” wyniesie ok. (…) zł brutto (tj. ok. (…) zł netto) rocznie, tj. ok. (…) zł netto miesięcznie;

•dla inwestycji pn. „(…)” wyniesie ok. (…) zł brutto (tj. ok. (…) zł netto) rocznie, tj. ok. (…) zł netto miesięcznie;

•dla inwestycji pn. „(…)” wyniesie ok. (…) zł brutto (tj. ok. (…) zł netto) rocznie, tj. ok. (…) zł netto miesięcznie;

•dla inwestycji pn. „(…)” wyniesie ok. (…) zł brutto (tj. ok. (…) zł netto) rocznie, tj. ok. (…) zł netto miesięcznie.

7. Czy zmiana czynszu umożliwi zwrot poniesionych nakładów, a jeśli tak, to w jakim okresie? Proszę wskazać odrębnie dla każdej z Inwestycji.

Gmina podkreśla, że ustalając wartość czynszu / aktualizacji czynszu będzie zmierzać do tego, by jego wysokość umożliwiła zwrot poniesionych nakładów w ramach realizacji Inwestycji w jak najkrótszym możliwym okresie.

Mając na względzie planowane oparcie wysokości czynszu dzierżawnego na wartości 4,5% nakładów w stosunku rocznym oraz wyliczenia szacunkowej kwoty czynszu w ramach pytania nr 5, Gmina wskazuje, iż w tym przypadku nakłady inwestycyjne poniesione na Inwestycje zwrócą się po ok. 23 latach (licząc od momentu wydzierżawienia / aktualizacji czynszu).

8. W jakiej relacji (%) z nakładami poniesionymi na Inwestycje pozostanie różnica pomiędzy dotychczasowym czynszem dzierżawnym a zmienionym? Proszę wskazać odrębnie dla każdej z Inwestycji.

Gmina wskazuje, że w zakresie Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji, która jest obecnie przedmiotem dzierżawy relacja (%) nakładów poniesionych na Inwestycje a różnica pomiędzy dotychczasowym czynszem dzierżawnym a zmienionym kształtuje się dla poszczególnych Inwestycji następująco:

a)„(…)”: 3,65%;

b)„(…)”: 3,63%;

c)„(…)”: 3,65%;

d)„(…)”: 3,63%;

e)„(…)”: 3,63%;

f)„(…)”: 3,52%;

g)„(…)”: 3,34%.

9. Jeśli kwota czynszu nie ulegnie zmianie po oddaniu Inwestycji do użytkowania w ramach umowy dzierżawy, to należy wskazać z jakiej przyczyny?

Jak Gmina powyżej wskazała, kwota czynszu ulegnie zmianie.

10. Na jaki okres jest/będzie zawarta umowa dzierżawy Inwestycji? Czy umowa ta będzie przedłużana?

Na dzień sporządzenia niniejszej odpowiedzi, Gmina wskazuje, że umowy dzierżawy zostały zawarte na czas nieokreślony, niemniej czynsz dzierżawny w obecnych umowach jest obecnie oparty o wartość sprzedaży wody oraz ścieków i będzie podlegał aktualizacji.

Jednocześnie, Gmina planuje, by przyszłe umowy dzierżawy Infrastruktury były zawarte na czas nieokreślony.

11. Czy kwota czynszu dzierżawnego, którą Państwo otrzymują z tytułu już oddanej w dzierżawę infrastruktury jest znacząca dla Państwa budżetu?

Gmina wskazuje, że z uwagi na wskazany w pytaniu nr 13 stosunek dochodów z tytułu dzierżawy Infrastruktury w skali roku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy, w ocenie Gminy, obrót z tytułu dzierżawy Infrastruktury nie jest znaczący dla całego budżetu Gminy.

12. Czy kwota czynszu dzierżawnego, którą Państwo będą otrzymywać w związku z dzierżawą na rzecz Spółki kolejnej infrastruktury powstałej w ramach realizacji Inwestycji będzie znacząca dla Państwa budżetu?

Jak Gmina już wskazywała, obecnie nie jest jej znana ostateczna wysokość czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy przedmiotowej Infrastruktury – jest to przedmiotem negocjacji pomiędzy stronami. Jednocześnie, Gmina będzie zmierzać do tego, aby była ona jak najwyższa, uwzględniając realia rynkowe oraz wartość samej Infrastruktury. Przyjmując te założenia, Gmina wskazała szacunkową wysokość czynszu dzierżawnego w odpowiedzi na pytanie 6.

W związku z powyższym, w ocenie Gminy obrót uzyskiwany z tytułu czynszu dzierżawnego, którego wysokość zostanie określona w oparciu o wskazane dotychczas kryteria, będzie miał znaczenie dla dochodów uzyskiwanych przez Gminę z tytułu prowadzonej przez nią gospodarki w zakresie infrastruktury wodnokanalizacyjnej (tj. dzierżawy tejże infrastruktury), jednak nie będzie to wartość kluczowa z punktu widzenia budżetu (argumenty przedstawione w odpowiedzi na pytanie 13 mają odpowiednie zastosowanie).

13. Na jakim poziomie kształtują/będą kształtowały się w skali roku:

— dochody z tytułu umowy dzierżawy infrastruktury zrealizowanej w ramach Inwestycji oraz

— dochody z tytułu dzierżawy na rzecz Spółki pozostałej infrastruktury realizowanej w ramach Inwestycji,

w stosunku do Państwa dochodów ogółem/dochodów własnych?

Gmina zwraca uwagę, że istotną kwestią w przedmiotowej sprawie jest fakt, że Gmina uzyskuje dochody również z tytułu wykonywania licznych innych zadań własnych (m.in. subwencje oświatowe czy dochody uzyskane z podatków lokalnych). W związku z tym dochody, które są uzyskiwane przez Gminę z jednego z segmentów jej działalności, jakim jest zarządzanie infrastrukturą wodnokanalizacyjną, stanowią jedynie ułamek uzyskiwanego przez nią obrotu.

Gmina wskazuje, że jej dochody ogółem za 2024 r. wyniosły (…) zł, natomiast dochody własne za 2024 r. wyniosły (…) zł. Wartość czynszu z tytułu dzierżawy Infrastruktury do Spółki wynosi obecnie łącznie ok. (…) PLN netto rocznie, tym samym obecnie stosunek dochodów z tytułu dzierżawy Infrastruktury w stosunku do dochodów ogółem / własnych Gminy wyniesie odpowiednio ok. (…)% i (…)%. Natomiast, przy założeniu wzrostu czynszu do wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy (w pewnym zakresie ponad wartość tej stawki amortyzacji – tj. w odniesieniu do infrastruktury wodnej jak wskazano w odpowiedzi na wcześniejsze pytania), która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego (Gmina obecnie zakłada, iż czynsz dzierżawny będzie wynosił 4,5% wartości nakładów na Infrastrukturę zarówno wodną jak i kanalizacyjną w stosunku rocznym), ww. stosunek wyniesie odpowiednio ok. (…) i (…)%.

Natomiast przy założeniu czynszu na poziomie wskazanym w odpowiedzi na pytanie 6, z tytułu dzierżawy na rzecz Spółki pozostałej infrastruktury realizowanej w ramach Inwestycji, należy przyjąć, że stosunek dochodów z tytułu ww. dzierżawy Infrastruktury w stosunku do dochodów ogółem / własnych Gminy wyniesie odpowiednio ok. (…) i (…)%.

14. W jaki sposób, w oparciu o jakie przesłanki wybrali Państwo dzierżawcę?

Przedmiotowa Spółka została utworzona w 2011 r. przez Gminę (Gmina posiada w niej 100% udziałów) wyłącznie w celu prowadzenia gospodarki wodno-kanalizacyjnej na jej terenie. Spółka posiada odpowiednie zaplecze organizacyjno-techniczne do świadczenia takich usług. Tym samym z uwagi na cel powołania Spółki przez Gminę, Gmina wybrała ją jako dzierżawcę Infrastruktury.

15. Czy po oddaniu w dzierżawę Infrastruktury korzystać z niej będą Państwo lub gminne jednostki organizacyjne? Jeśli tak, to proszę wskazać, na jakich zasadach – na podstawie jakiej umowy oraz czy odpłatnie, czy nieodpłatnie?

Gmina wskazuje, że z usług świadczonych przez Spółkę w zakresie działalności wodno-kanalizacyjnej korzystają / będą korzystać także Gmina jak i jej jednostki organizacyjne.

Gmina informuje, iż korzysta / będzie korzystała wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi z Infrastruktury odpłatnie, na podstawie umowy cywilnoprawnej dostawy wody / odbioru ścieków bytowych zawartej ze Spółką.

Jednocześnie, cena jest / będzie ustalona zgodnie z obowiązującymi taryfami.

16. Kto pokrywa/będzie pokrywał koszty utrzymywania w odpowiednim stanie technicznym Inwestycji, po oddaniu jej w odpłatną dzierżawę na rzecz Spółki?

Koszty utrzymywania w odpowiednim stanie technicznym Infrastruktury powstałej / która powstanie w ramach Inwestycji pokrywa / będzie pokrywać Spółka.

Pytania

1.Czy odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, stanowi działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

2.Czy w związku z odpłatnym udostępnieniem na rzecz Spółki Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, Gminie przysługuje / będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę w ramach Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, stanowi działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

2.W związku z odpłatnym udostępnieniem na rzecz Spółki Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, Gminie przysługuje / będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę w ramach Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Dzierżawa jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W konsekwencji, w związku z faktem, iż czynność dzierżawy nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na dzierżawie Infrastruktury na rzecz Spółki za wynagrodzeniem będzie stanowiła działalność gospodarczą („wszelka działalność usługodawców”).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyrażał wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż: „(…) w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż: „(…) podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina”.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), tym samym w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępnienia Infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie działała w roli podatnika VAT wykonującego działalność gospodarczą.

Mając na uwadze, że Gmina świadczy / świadczyć będzie usługi dzierżawy Infrastruktury na rzecz Spółki za wynagrodzeniem (zgodnie z umową dzierżawy, Spółka uiszcza / będzie uiszczać czynsz dzierżawny w określonej wysokości (która zostanie odpowiednio zaktualizowana) z tytułu udostępnienia na jej rzecz Infrastruktury, która jest przedmiotem Inwestycji) i tym samym działać będzie w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa czynność podlegać będzie opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, w opinii Gminy czynność ta nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z tego podatku.

Stanowisko organów podatkowych

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS” lub „Organ”). Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2024 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.138.2024.2.JK Organ uznał: „Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że dla czynności odpłatnego udostępnienia przez Państwa powstałej infrastruktury kanalizacyjnej w oparciu o umowę przesyłu/dzierżawy, za którą będą Państwo pobierać wynagrodzenie, nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie korzystają Państwo z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku wystąpią Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT”.

Podobne stanowisko DKIS zajął również w interpretacji indywidualnej z dnia 6 marca 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.55.2024.2.KSA, w której wskazał, że: „odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku”.

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.229.2023.2.AS, DKIS uznał, że: „z tytułu świadczenia przez Gminę odpłatnej usługi dzierżawy majątku dwóch Infrastruktur: Infrastruktura A i Przychodni POZ, Gmina będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, w związku z czym czynności te będą stanowić czynności opodatkowane podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku”.

Reasumując, zdaniem Gminy, odpłatne udostępnianie przez Gminę Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy na rzecz Spółki stanowi działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ad 2

Prawo do odliczenia VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Jednocześnie należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku, w związku z zawartą ze Spółką umową dzierżawy w odniesieniu do Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, powyższe przesłanki są spełnione. W konsekwencji, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje / będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych na Infrastrukturę w ramach Inwestycji.

W ocenie Gminy za bezsporny należy uznać fakt, iż ponoszenie wydatków związanych z Infrastrukturą jest konieczne i bezpośrednio związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanej w postaci usługi dzierżawy. Gdyby Gmina nie przystąpiła do Inwestycji, świadczenie usługi dzierżawy w ogóle nie byłoby możliwe – bez poniesienia powyższych wydatków nie powstałby bowiem przedmiot dzierżawy.

Ponadto Gmina podkreśla, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej.

Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro bowiem Gmina jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest / będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonej na rzecz Spółki odpłatnej usługi udostępniania Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Stanowisko organów podatkowych

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przez DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lipca 2025 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.327.2025.1.PM, w której organ wskazał, że: „Podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny. W przedmiotowej sprawie są/będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, które warunkują prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT oraz majątek Inwestycji, jest/będzie przez Państwa wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (odpłatnej dzierżawy). Podsumowując, stwierdzam, że przysługuje/będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją Inwestycji”.

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 5 marca 2025 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.634.2024.4.RMA Organ stwierdził: „Umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, która nakłada na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę. W odniesieniu do tej czynności nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i nie mogą Państwo skorzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Wykonując cywilnoprawną umowę dzierżawy, występują Państwo w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynność odpłatnej dzierżawy Infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej powstałej w ramach Inwestycji na rzecz Spółki stanowi usługę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. (…) W przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, które warunkują prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Są Państwo podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik czynny oraz Infrastruktura, która powstała w ramach realizacji Inwestycji, jest przez Państwa wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (odpłatnej dzierżawy). Zatem przysługuje Państwu prawo do odliczenia całości kwot podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację ww. Inwestycji”.

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2024 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.825.2024.1.MJ, DKIS wskazał co następuje: „Analiza powołanych przepisów oraz opisu sprawy prowadzi do wniosku, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, zostaną spełnione, ponieważ są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz - jak wyżej rozstrzygnąłem - towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. inwestycji będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z powyższym, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji przedmiotowej inwestycji”.

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane w innych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS w ostatnim czasie. Jako przykład wskazać można interpretacje:

•z dnia 1 sierpnia 2023 r., o sygn. 0112-KDIL3.4012.361.2023.1.MBN,

•z dnia 28 czerwca 2023 r., o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.200.2023.2.ID,

•z dnia 19 czerwca 2023 r., o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.198.2023.3.DP,

•z dnia 25 października 2022 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.19.2018.11.AR,

•z dnia 13 stycznia 2022 r., o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.877.2021.2.MWJ,

•z dnia 17 września 2021 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.544.2021.1.AR,

•z dnia 10 czerwca 2021 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.137.2021.3.MGO,

•z dnia 28 maja 2021 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.246.2021.1.MD,

•z dnia 26 maja 2021 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.214.2020.1.MD,

•z dnia 19 marca 2021 r., o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.20.2021.2.MD,

•z dnia 12 lutego 2021 r., o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.731.2020.1.MAT.

Stanowisko organów podatkowych a rynkowość czynszu

Co więcej, w znanych Gminie interpretacjach indywidualnych wydawanych w ostatnim czasie potwierdzano możliwość dokonania odliczenia VAT przy ustaleniu kwoty rocznego czynszu na poziomie odpowiadającym odpisom amortyzacyjnym, w tym w wysokości ok. 2-2,5% wartości inwestycji.

Prawo do odliczenia VAT przy analogicznie ukształtowanej wysokości czynszu potwierdzono m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych DKIS:

•z dnia 11 grudnia 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.486.2023.3.AM: „Umowa dzierżawy ww. wybudowanej sieci wodociągowej zostanie zawarta na okres trzech lat. Umowa będzie przedłużana. Czynsz dzierżawny będzie wynosił równowartość kwoty amortyzacji stosowanej w Spółce dla sieci, tj. 2,5% środka trwałego. (…) Zatem w analizowanej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego. Są Państwo bowiem czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a wydatki ponoszone na inwestycję dotyczącą budowy sieci wodociągowej w miejscowości (...) są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatną dzierżawą przez Państwa sieci wodociągowej na rzecz Spółki”;

•z dnia 11 sierpnia 2023 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.493.2018.14.S.KŁ: „Aktualnie wysokość czynszu dzierżawnego odpowiada stawce amortyzacji dla tego typu środka trwałego, tj. poziomowi 2,5%. (…) W omawianej sprawie oba warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT naliczonego będą spełnione, ponieważ - jak Państwo wskazali - są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a przedmiot inwestycji wydzierżawią Państwo spółce A. „(...)” Sp. z o.o. Płatność będzie następowała na podstawie wystawianych przez Państwa faktur VAT dokumentujących odpłatną usługę dzierżawy nieruchomości – a więc czynność opodatkowaną VAT. W konsekwencji, będą Państwo mieli prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od nakładów związanych z infrastrukturą kanalizacyjną powstałą w ramach Inwestycji, gdyż będą spełnione warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy, a więc związek nabywanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT. Jednocześnie w sprawie nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące sposobu określenia proporcji, tj. art. 86 ust. 2a i nast. ustawy. Zatem będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z inwestycją”. - przedmiot wskazanej interpretacji stanowiła dzierżawa kanalizacji sanitarnej przez Gminę;

•z dnia 16 czerwca 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.101.2023.4.AJB: „Przewidywany czynsz dzierżawny w skali roku wyniesie zatem 2% wartości Inwestycji i będzie stanowił dla Miasta stały dochód, otrzymywany systematycznie w długim horyzoncie czasowym. […] W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki poniesione przez Państwa na realizację Inwestycji – jak wskazano wyżej – będą miały związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji, na podstawie umowy dzierżawy”;

•z dnia 13 lutego 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.610.2022.2.ID: „W zamian za dzierżawę Infrastruktury Spółka będzie uiszczać czynsz dzierżawny w wysokości 2% wartości początkowej przekazanej Infrastruktury (w skali rocznej). […] Zatem, w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Gminę na realizację przedmiotowej Inwestycji, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a przedmiotowe zakupy towarów i usług nabywane w ramach Inwestycji mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy oraz będą służyły wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Podsumowując, w odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą”.

Reasumując, zdaniem Gminy, w związku odpłatnym udostępnianiem Infrastruktury, będącej przedmiotem Inwestycji, na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, Gminie przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę w ramach Inwestycji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, który zakłada istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wtedy, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jednak nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

•inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz

•mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na Państwa terenie funkcjonuje Zakład Gospodarki Komunalnej (…) sp. z o.o. z wyłącznym (100%) udziałem Państwa w kapitale zakładowym. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i w ramach prowadzonej działalności m.in. w zakresie realizacji zadań związanych z gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną świadczy na Państwa terenie usługi dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz instytucji, jak również Państwa jednostek organizacyjnych, z którego to tytułu odprowadza podatek VAT należny do właściwego urzędu skarbowego.

W latach 2020-2025 zrealizowali / realizują Państwo inwestycję w infrastrukturę wodno-kanalizacyjną pn.: „(…)”

- dalej łącznie jako „Inwestycje”.

Biorąc pod uwagę model prowadzenia gospodarki wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy, od początku realizacji Inwestycji zamierzali / zamierzają Państwo odpłatnie udostępnić Infrastrukturę na rzecz Spółki na podstawie umowy cywilnoprawnej – umowy dzierżawy. Z tytułu odpłatnego udostępnienia Infrastruktury, pobierają / będą Państwo pobierać od Spółki określone w umowie dzierżawy wynagrodzenie (czynsz dzierżawny). Z tego tytułu wystawiają / będą Państwo wystawiać na Spółkę faktury oraz odprowadzać VAT należny do właściwego urzędu skarbowego.

Obecnie wysokość zaktualizowanego czynszu dzierżawnego nie została jeszcze kwotowo ustalona, ze względu na toczące się prace inwestycyjne i brak informacji o ostatecznych kosztach Infrastruktury.

Mają Państwo wątpliwości, czy odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki stanowi działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Umowa dzierżawy jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, która nakłada na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

Świadczona przez Państwa usługa dzierżawy Infrastruktury, na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy, stanowi działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (jest czynnością cywilnoprawną).

W odniesieniu do tej czynności nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i nie mogą Państwo skorzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Usługa dzierżawy podlega opodatkowaniu podatkiem na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy i świadczą ją Państwo w charakterze podatnika w myśl art. 15 ust. 1 ustawy.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na dzierżawie Infrastruktury na rzecz zewnętrznych podmiotów, za którą przewidziano wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Czynność ta jest opodatkowana podatkiem VAT.

Odpłatna dzierżawa Infrastruktury będącej przedmiotem Inwestycji stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również pełnego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę w ramach Inwestycji.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

‒odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz

‒towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeśli związany jest z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czyli zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

W przedmiotowej sprawie są/będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, które warunkują prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT oraz Infrastruktura będąca przedmiotem Inwestycji, jest/będzie przez Państwa wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na Infrastrukturę będącą przedmiotem Inwestycji na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy. Odliczenie jest/będzie możliwe pod warunkiem, że nie zaistnieją przesłanki negatywne zawarte w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

Zatem w interpretacji oparłem się w szczególności na informacjach, że planują Państwo, aby stawka czynszu za dzierżawę była skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych oraz planują Państwo, aby umowa dzierżawy Infrastruktury była zawarta na czas nieokreślony.

Uwzględniłem także informacje, że w trakcie negocjacji wysokości czynszu dzierżawnego będą Państwo brali pod uwagę w szczególności następujące okoliczności:

·wysokość ostatecznie poniesionych przez Państwa kosztów realizacji Inwestycji,

·wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego w wysokości odpowiednio 2,5% (dla sieci kanalizacyjnej) oraz 4,5% (dla sieci wodociągowych),

·okoliczności związane z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy, takie jak zakup energii elektrycznej oraz remonty,

·wartość czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego),

·długość trwania umowy dzierżawy.

Interpretacja nie wywoła skutków prawnych, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, w szczególności gdy zostanie ustalone, że wysokość wynagrodzenia za świadczenie usług na podstawie umowy dzierżawy skalkulowana jest/będzię na zbyt niskim poziomie, który uniemożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych bądź wydłuży okres zwrotu lub też, że Inwestycja nie będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (a np. do realizacji zadań własnych gminy).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.