Interpretacja indywidualna z dnia 12 marca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.1122.2025.2.EC

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 grudnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 10 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 16 lutego 2026 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W dniu 3 października 2017 r. Wnioskodawca nabył do majątku prywatnego w wyniku umowy darowizny Rep. A nr …. udział 1/3 w nieruchomości niezabudowanej położonej  przy ul. ….. w ………, stanowiącej działkę gruntu nr A z obrębu numer ….., o powierzchni 0,2393 ha, KW Nr …….. (zwana dalej: „Nieruchomość gruntowa”). W chwili zawarcia umowy darowizny Wnioskodawca pozostawał w związku małżeńskim z …., z którą nie zawarł umowy majątkowej małżeńskiej rozszerzającej wspólność ustawową. 20 grudnia 2021 r. nastąpiła zmiana Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego ustanawiając teren Nieruchomości gruntowej obszarem zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

12 stycznia 2022 r. doszło do sprzedaży Nieruchomości gruntowej za cenę 5 000 000,00 PLN. W wyniku transakcji Wnioskodawca wraz z małżonką otrzymali kwotę 1 666 666,00 PLN do majątku wspólnego.

Wnioskodawca wraz z małżonką zawarli umowy rezerwacyjne dotyczące dwóch mieszkań znajdujących się bezpośrednio nad sobą przy ul. … m B i m C. Mieszkanie nr B jest na pierwszym piętrze, mieszkanie nr C na drugim; m B - numer księgi wieczystej: …..m C - numer księgi wieczystej: … (zwane dalej: „Mieszkania”) dnia 22 stycznia 2022 r.

Dnia 28 kwietnia 2022 r. zawarli umowę przedwstępną odnośnie dwóch miejsc parkingowych (znajdujących się w garażu podziemnym w tym samym budynku co Mieszkania) o wartości 70 000,00 PLN brutto.

Następnie zawarli umowę deweloperską odnośnie Mieszkania nr B i powiązanej komórki lokatorskiej dnia 28 kwietnia 2022 r. Mieszkanie nr B zostało nabyte za cenę 481 900,00 PLN brutto, w ramach, której Wnioskodawcy przysługuje także prawo do wyłącznego korzystania z komórki lokatorskiej wycenionej na 11 900,00 PLN brutto. W kwestii Mieszkania nr C i powiązanej komórki lokatorskiej Wnioskodawca zawarł umowę deweloperską dnia 28 kwietnia 2022 r. Cena wynosiła  488 500,00 PLN, a w jej ramach Wnioskodawcy przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z komórki lokatorskiej wycenionej na 8 500,00 PLN brutto.

W dniu 26 kwietnia 2024 r. doszło do ustanowienia odrębnej własności obydwu Mieszkań.

Sprzedaż Nieruchomości gruntowej nastąpiła przed upływem pięciu lat podatkowych od końca roku, w którym została ona darowana Wnioskodawcy, jednakże przychód uzyskany ze sprzedaży został w części (1 021 152,61 PLN) przeznaczony na cele mieszkaniowe w postaci zakupu Mieszkań przed upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym doszło do sprzedaży Nieruchomości gruntowej.

Wnioskodawca jest właścicielem trzech nieruchomości. Po wykończeniu Mieszkań, Wnioskodawca wprowadził się do nich z wraz z małżonką i dziećmi. W mieszkaniu, w którym zamieszkiwał dotychczas rozpoczął remont, który uniemożliwiał przebywanie tam przez rodzinę. Nie było jasne, jak długo ten remont potrwa, jednakże ostatecznie skończył się z upływem 2 tygodni. Po kilku miesiącach Wnioskodawca rozpoczął wynajem Mieszkań, ale nie wyklucza w przyszłości ponownego zamieszkania w nich wraz z rodziną.

Uzupełnienie wniosku

Sprzedaż udziału w nieruchomości gruntowej nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Umowa rezerwacyjna nr … z dnia 22 stycznia 2022 r. dotycząca mieszkania nr B, miejsca parkingowego nr B1 oraz komórki nr B2, które nazwane zostały Przedmiotem Rezerwacji i wspólnie wycenione na 516 900 PLN brutto. Tytułem opłaty rezerwacyjnej Wnioskodawca zapłacił sprzedającemu 25 000 PLN brutto. Płatność nastąpiła 24 stycznia 2022 r. Zwrot opłaty rezerwacyjnej nastąpił 5 maja 2022 r.

Umowa rezerwacyjna nr … z dnia 22 stycznia 2022 r. dotycząca mieszkania nr C, miejsca parkingowego nr C1 oraz komórki nr C2, które nazwane zostały Przedmiotem Rezerwacji i wspólnie wycenione na 523 500 PLN brutto. Tytułem opłaty rezerwacyjnej Wnioskodawca zapłacił sprzedającemu 25 000 PLN brutto. Płatność nastąpiła 24 stycznia 2022 r. Zwrot opłaty rezerwacyjnej nastąpił 5 maja 2022 r.

Umowa przedwstępna sprzedaży nr …. z dnia 28 kwietnia 2022 r. dotyczyła miejsc parkingowych nr B1 i nr C1, które zostały wspólnie wycenione na 70 000 PLN brutto.

Zadatek w wysokości 7 000 PLN brutto został opłacony do 5 kwietnia 2022 r., kolejne płatności do 31 lipca 2023 r.

1. 7 000 PLN brutto płatne w terminie do 5 kwietnia 2022 r. (niemożliwe, bo umowa była podpisywana 28 kwietnia 2022 r., musiał być błąd i chodziło o 5 maja 2022 r.),

• zapłacono 5 maja 2022 r.;

2. 14 000 PLN brutto płatne w terminie 31 maja 2022 r.,

• zapłacono 24 maja 2022 r.;

3. 14 000 PLN brutto płatne w terminie 31 sierpnia 2022 r.,

• zapłacono 26 sierpnia 2022 r.;

4. 10 500 PLN brutto płatne w terminie 31 grudnia 2022 r.,

• zapłacono 29 grudnia 2022 r.;

5. 10 500 PLN brutto płatne w terminie 30 kwietnia 2023 r.,

• zapłacono 28 kwietnia 2023 r.;

6. 14 000 PLN brutto płatne w terminie 31 lipca 2023 r.,

• zapłacono 26 lipca 2023 r.

Umowa deweloperska Repertorium A Nr …. z dnia 28 kwietnia 2022 r. dotyczyła mieszkania nr B i komórki lokatorskiej nr B2, które wspólnie stanowiły Przedmiot Umowy i wspólnie zostały wycenione na 481 900PLN brutto. W ramach ceny nabywcy przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z komórki, która przypisana zostanie do każdoczasowego właściciela lokalu.

Płatności zostały rozłożone na 6 transzy:

1. 48 190 PLN brutto płatna w terminie do 6 maja 2022 r.,

• zapłacono 2 maja 2022 r.;

2. 96 380 PLN brutto płatna w terminie do 31 maja 2022 r.,

• zapłacono 26 maja 2022 r.;

3. 96 380 PLN brutto płatna w terminie do 31 sierpnia 2022 r.,

• zapłacono 25 sierpnia 2022 r.;

4. 72 285 PLN brutto płatna w terminie do 31 grudnia 2022 r.,

• zapłacono 30 grudnia 2022 r.;

5. 72 285 PLN brutto płatna w terminie do 30 kwietnia 2023 r.,

• zapłacono 2 maja 2023 r.;

6. 96 380 PLN brutto płatna w terminie do 31 lipca 2023 r.,

• zapłacono 26 lipca 2023 r.

Umowa deweloperska Repertorium A Nr … z dnia 28 kwietnia 2022 r. dotyczyła mieszkania nr C i komórki lokatorskiej nr C2, które wspólnie stanowiły Przedmiot Umowy i wspólnie zostały wycenione na 488 500 PLN brutto. W ramach ceny nabywcy przysługuje prawo do wyłącznego korzystania z komórki, która przypisana zostanie do każdoczasowego właściciela lokalu.

Płatności zostały rozłożone na 6 transzy:

1. 48 850 PLN brutto płatna w terminie do 6 maja 2022 r.,

• zapłacono 4 maja 2022 r.;

2. 97 700 PLN brutto płatna w terminie do 31 maja 2022 r.,

• zapłacono 25 maja 2022 r.;

3. 97 700 PLN brutto płatna w terminie do 31 sierpnia 2022 r.,

• zapłacono 25 sierpnia 2022 r.;

4. 73 275 PLN brutto płatna w terminie do 31 grudnia 2022 r.,

• zapłacono 30 grudnia 2022 r.;

5. 73 275 PLN brutto płatna w terminie do 30 kwietnia 2023 r.,

• zapłacono 2 maja 2023 r.;

6. 97 700 PLN brutto płatna w terminie do 31 lipca 2023 r.,

•  zapłacono 26 lipca 2023 r.

Na pytanie Organu: „Czy cena zakupu miejsc postojowych i komórek lokatorskich była zawarta w cenie mieszkań?, Wnioskodawca wskazał: „Cena zakupu miejsc postojowych, komórek lokatorskich i mieszkań była wspólna w umowach rezerwacyjnych, kiedy podejmowaliśmy z żoną decyzję o zakupie”.

Na pytanie Organu: „Czy w akcie notarialnym dotyczącym przeniesienia własności została wyodrębniona osobna cena za mieszkania oraz osobna cena za miejsca postojowe oraz komórki lokatorskie?”, Wnioskodawca wskazał:

Akt notarialny Repertorium A Nr … z dnia 26 kwietnia 2024 r. dotyczący mieszkania nr B i komórki nr B2 nie wyodrębnia osobnej ceny za mieszkanie i komórkę lokatorską, potwierdzając jedynie cenę 481 900 PLN brutto za lokal, a z własnością lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej obejmujący balkon i komórkę lokatorską.

Akt notarialny Repertorium A Nr …… z dnia 26 kwietnia 2024 r. dotyczący mieszkania nr C  i komórki nr C2 nie wyodrębnia osobnej ceny za mieszkanie i komórkę lokatorską, potwierdzając jedynie cenę 488 500 PLN brutto za lokal, a z własnością lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej obejmujący balkon i komórkę lokatorską.

Akt notarialny Repertorium A ……. z dnia 27 czerwca 2024 r. dotyczący wyłącznego korzystania z 2 miejsc postojowych w garażu podziemnym: nr B2 i nr C2 i ustalając za nie cenę  70 000 PLN brutto.

Na pytanie Organu: „Czy zakupione miejsca postojowe oraz komórki lokatorskie stanowią odrębną nieruchomość uregulowaną odrębną księgą wieczystą?”, Wnioskodawca wskazał:

„Garaże KW Nr ….

Komórka Nr B2: KW Nr …

Komórka Nr C2: KW Nr………..

Z nieruchomości KW Nr ………. wyodrębniono księgi wieczyste mieszkań nr B i nr C”.

Komórki lokatorskie przynależą do nabytych mieszkań. Miejsca postojowe finalnie objęte były osobną umową, ale Wnioskodawca nie wiedział tego w czasie podejmowania decyzji o zakupie (umowa rezerwacyjna). Wnioskodawcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z tych miejsc.

Wnioskodawca nabył Nieruchomości wspólnie z żoną na zasadach wspólności ustawowej majątkowejmałżeńskiej. Mieszkania mają osobne księgi wieczyste, gdzie Wnioskodawca wraz z żoną są właścicielami, komórki i miejsca postojowe objęte są wyłącznym prawem do korzystania z tych miejsc:

• udział w nieruchomości wspólnej dla mieszkania nr B wynosi 3645/1242966,
• udział w nieruchomości wspólnej dla mieszkania nr C wynosi 3652/1242966,
• udział w lokalu garażowym wynosi 2/152 i odnosi się do miejsc postojowych o nr B1 i nr C1.

Miejsca są fizycznie ponumerowane i w akcie notarialnym jest wskazane które (nr B1 i nr C1) przysługują Wnioskodawcy. Wskazane we wniosku miejsca postojowe są wydzielone na gruncie za pomocą linii i numeracji. Miejsca parkingowe zostały zakupione w celu parkowania tam samochodów Wnioskodawcy i Jego gości.

Na pytanie Organu: „Jaki tytuł prawny przysługuje Panu do zakupionych mieszkań?”, wskazano: „Wnioskodawca jest współwłaścicielem razem z żoną (wspólność ustawowa majątkowa małżeńska)”.

Wnioskodawca mieszkał w tych lokalach mieszkalnych z rodziną (żona + 2 dzieci). Lokale mieszkalne Wnioskodawca wykorzystywał na własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawca nie wyklucza ponownego zamieszkania w tych mieszkaniach.

Celem nabycia lokali były cele własne mieszkaniowe, Wnioskodawca planował w nich zamieszkać. Zgodnie z tym zamiarem mieszkał w tych mieszkaniach z rodziną (żona + 2 dzieci) przez 2 tygodnie w trakcie trwania remontu jego dotychczasowego mieszkania.

Na pytanie Organu: „Czy nabycie mieszkań nastąpiło na potrzeby realizowania w nich Pana własnych potrzeb mieszkaniowych?”, Wnioskodawca wskazał: „Tak. Wnioskodawca mieszkał w tych mieszkaniach z żoną i 2 dzieci – od 13 do 26 kwietnia 2024 roku”.

Pytania

1.Czy opisane w stanie faktycznym wydatki polegające na zakupie Mieszkań stanowią wydatki na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy, a w konsekwencji, dochód uzyskany ze sprzedaży Nieruchomości gruntowej jest w części przeznaczonej na zakup Nieruchomości zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?

2.Czy zakładając, że opisane w stanie faktycznym wydatki polegające na zakupie Mieszkań stanowią wydatki na własne cele mieszkaniowe, to Wnioskodawca mógł skorzystać z ulgi mieszkaniowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT?

3.Czy Wnioskodawca mógł skorzystać z ulgi mieszkaniowej, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT w odniesieniu do obu zakupionych Mieszkań?

Pana stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek na zakup Mieszkań może zostać uznany za wydatki poczynione  w ramach ulgi mieszkaniowej, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT, a w konsekwencji dochód uzyskany ze sprzedaży Nieruchomości gruntowej należy traktować jako zwolniony z opodatkowania PIT w części odpowiadającej kwocie przeznaczonej na zakup Mieszkań. Wynika to z łącznego spełnienia dwóch warunków:

1.Środki ze sprzedaży Nieruchomości zostały wydatkowane na własne cele mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a)-e) ustawy o PIT, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.

1)wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

2.Wydatki zostały poniesione przed upływem trzyletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie Nieruchomości.

Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów, o którym mowa  w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, ma charakter mieszany podmiotowo-przedmiotowy. Oznacza to, że dla skorzystania z tego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie dwóch warunków: po pierwsze, wydatkowanie środków na określony przedmiot (np. nieruchomość mieszkalną),  a po drugie - aby przedmiot ten służył realizacji funkcji mieszkaniowej na rzecz podatnika,  tj. zaspokajał jego własne, potrzeby mieszkaniowe.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w sytuacji, gdy nabywa nieruchomość w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub w dającej się przewidzieć przyszłości będzie realizował w niej swoje potrzeby mieszkaniowe.  W związku z powyższym oba warunki zostają spełnione jako, że środki wydatkowane są na nieruchomości, a sam „cel mieszkaniowy” w danym budynku realizowany jest pośrednio dzięki możliwości zabezpieczenia i realizacji w nim podstawowych potrzeb życiowych człowieka, więc tym bardziej fakt zamieszkiwania przez Wnioskodawcę w Mieszkaniach świadczy o zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Ustawodawca nie określił minimalnych ram czasowych, w trakcie trwania których Mieszkanie miałoby służyć własnym potrzebom mieszkaniowym.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek na zakup Mieszkań może zostać uznany za wydatki poczynione  w ramach ulgi mieszkaniowej, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT. Wynika to z łącznego spełnienia dwóch warunków:

1.Środki ze sprzedaży Nieruchomości zostały wydatkowane na własne cele mieszkaniowe. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a)-e) ustawy o PIT, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.

1) wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

2.Wydatki zostały poniesione przed upływem trzyletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie Nieruchomości

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, mógł On skorzystać z ulgi mieszkaniowej w odniesieniu do obu zakupionych Mieszkań. Ustawodawca regulując ww. zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT celów. Innymi słowy, ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania tylko jednej nieruchomości mieszkalnej. Zatem osoba, która posiada miejsce zamieszkania może nabyć kolejną nieruchomość mieszkalną w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca w odniesieniu do omawianego zwolnienia posługuje się zwrotem niedookreślonym „własnych celów mieszkaniowych.”

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zwrotu tego nie można jednak zawężać. Ustawodawca w żaden sposób nie limituje bowiem lokali, które podatnik może nabyć.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z opisu sprawy wynika, że 3 października 2017 r. nabył Pan do majątku prywatnego w drodze darowizny - udział 1/3 w nieruchomości niezabudowanej. W chwili zawarcia umowy darowizny pozostawał Pan w związku małżeńskim. Z żoną nie zawarł Pan umowy majątkowej małżeńskiej rozszerzającej wspólność ustawową. 12 stycznia 2022 r. doszło do sprzedaży nieruchomości gruntowej za cenę 5 000 000,00 PLN. Sprzedaż udziału w nieruchomości nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, nienastępujące w wykonywaniu działalności gospodarczej, odpłatne zbycie w 2022 r. przez Pana udziału w nieruchomości nabytego w 2017 r. w drodze darowizny, nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału i w związku z tym ww. sprzedaż stanowi dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8,jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6d tej ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), może jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegać zwolnieniu  z opodatkowania.

Zwolnienie przedmiotowe

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Wyjaśniam, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (jej części lub udziału w nieruchomości) i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z ww. odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na określone w ustawie cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, zostały enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 w zw. z ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy:

Ustawodawca uzależnia prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika  w ściśle określonym czasie, równowartości przychodu (w całości lub w części) uzyskanego  z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c)  na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1  pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do dochodu uzyskanego  ze sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jest fakt wydatkowania równowartości przychodu (w całości lub w części) z ich odpłatnego zbycia – począwszy od dnia sprzedaży i nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż – wyłącznie na enumeratywnie (wyczerpująco) wskazane w ustawie cele mieszkaniowe.

Wskazuję w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78  poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa  i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem dochodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości (jej części lub udziału w nieruchomości) i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych” rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.

Wskazując jako cel mieszkaniowy nabycie lokalu mieszkalnego ustawa nie określa, kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, aby zrealizował cel mieszkaniowy. Zatem może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu mieszkalnego  w sytuacji, gdy nabył go w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Z opisu sprawy wynika, że:

• 3 października 2017 r. nabył Pan do majątku prywatnego w wyniku umowy darowizny udział 1/3 w nieruchomości niezabudowanej;
• 12 stycznia 2022 r. doszło do sprzedaży Nieruchomości gruntowej, przychód uzyskany ze sprzedaży został w części przeznaczony na cele mieszkaniowe w postaci zakupu mieszkań, przed upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym doszło do sprzedaży nieruchomości gruntowej;
• 22 stycznia 2022 r. wraz z małżonką zawarł Pan umowy rezerwacyjne dotyczące dwóch mieszkań znajdujących się bezpośrednio nad sobą (mieszkanie nr B jest na pierwszym piętrze, mieszkanie nr C na drugim piętrze);
• 28 kwietnia 2022 r. wraz z żoną zawarł Pan umowy deweloperskie odnośnie powiązanych z mieszkaniami komórkami lokatorskimi;
• w dniu 26 kwietnia 2024 r. doszło do ustanowienia odrębnej własności obydwu mieszkań (nr B i nr C);
• akt notarialny dotyczący przeniesienia własności mieszkania nr B i komórki nr B2 nie wyodrębnia osobnej ceny za mieszkanie i komórkę lokatorską, potwierdzając jedynie cenę za lokal, a z własnością lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej obejmujący balkon i komórkę lokatorską;
• akt notarialny dotyczący przeniesienia własności mieszkania nr C i komórki nr C2 nie wyodrębnia osobnej ceny za mieszkanie i komórkę lokatorską, potwierdzając jedynie cenę za lokal, a z własnością lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej obejmujący balkon i komórkę lokatorską;
• miejsca postojowe objęte były osobną umową przeniesienia własności (akt notarialny z 27 czerwca 2024 r.);
• w nabytych mieszkaniach wraz z żoną i 2 dzieci mieszkał Pan od 13 do 26 kwietnia 2024 r.;
• po kilku miesiącach rozpoczął Pan wynajem mieszkań, ale nie wyklucza w przyszłości ponownego zamieszkania w nich wraz z rodziną;
• wskazał Pan, że nabycie mieszkań nastąpiło na potrzeby realizowania w nich Pana własnych potrzeb mieszkaniowych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia lokalu mieszkalnego, zatem dla zdefiniowania tego pojęcia należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy:

Natomiast w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy:

Z powyższego wynika, że do lokalu mieszkalnego mogą przynależeć inne pomieszczenia.

W sytuacji, gdy pomieszczenia typu np. komórka lokatorska, miejsce postojowe są ściśle powiązane z lokalem mieszkalnym i nie stanowią odrębnej nieruchomości uregulowanej odrębną księgą wieczystą, wówczas można przyjąć, że jako całość stanowią lokal mieszkalny mieszczący się w katalogu wydatków, o którym mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie ogranicza ilościowo możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przy sprzedaży nieruchomości (jej części lub udziału w nieruchomości) i praw majątkowych. Możliwe jest zatem skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia z tytułu poniesienia (w ustawowym terminie) więcej niż jednego wydatku na własne cele mieszkaniowe pod warunkiem, że będą to cele określone w art. 21 ust. 25 ustawy.

Ponadto ustawodawca regulując omawiane zwolnienie, nie ograniczył wydatkowania przychodu  z tytułu zbycia nieruchomości (jej części lub udziału w nieruchomości) lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości niż nabyta lub wybudowana. Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości.

Tym samym zakup przez Pana dwóch lokali mieszkalnych, które znajdują się w jednym pionie, są położone obok siebie, będzie korzystało ze zwolnienia pod warunkiem, że wydatki te zostaną poniesione w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Skoro, jak Pan wskazał, nabył Pan mieszkanie nr B i nr C (wraz z przynależnymi do lokali mieszkalnych komórkami lokatorskimi nr B2  i nr C2) z zamiarem realizowania w nich własnych celów mieszkaniowych, to fakt, że mieszkania te były/będą wynajmowane nie stoi na przeszkodzie dla zastosowania zwolnienia podatkowego.

Czasowe uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie w nich realizował własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwalnie od daty jego nabycia. Powyższe potwierdza Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 1935/16.

Wobec przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa stwierdzam,  że nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej, odpłatne zbycie w 2022 r. przez Pana udziału w nieruchomości gruntowej nabytego w 2017 r., tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, stanowi dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy. Jednakże, wydatkowanie części przychodu z ww. sprzedaży na zakup dwóch lokali mieszkalnych (wraz z przynależnymi do nich komórkami lokatorskimi), które nabył Pan na własne cele mieszkaniowe, uprawnia Pana do zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, może Pan skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do wydatków poniesionych na zakup obydwu mieszkań.

Podkreślam, że ww. zwolnieniem od podatku objęty będzie dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na ww. cel mieszkaniowy w przychodzie  z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości. Czasowe wynajmowanie ww. lokali mieszkalnych nie wyklucza możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku, gdy lokale mieszkalne nabyte zostały w celu Pana potrzeb mieszkaniowych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście zadanych pytań i stanowiska w sprawie, tj. odnosi się do wydatkowania części przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości gruntowej dokonanej w 2022 r. na nabycie dwóch mieszkań (wraz z przynależnymi do nich komórkami lokatorskimi). Natomiast nie rozstrzyga innych kwestii wynikających z opisu stanu faktycznego, które nie były przedmiotem pytania i własnego stanowiska, w szczególności nie odnosi się do kwestii nabycia dwóch miejsc parkingowych, które były objęte osobnymi umowami nabycia.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Wydając interpretacje opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzę postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnić się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

W odniesieniu do wskazanych przez Pana kwot wyjaśniam, że wydając interpretacje w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa nie odnoszę się do kwot i nie dokonuję wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym.

Wskazać również należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym, niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Pana jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla innych osób.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.