Interpretacja indywidualna z dnia 27 marca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDWP.4011.36.2026.1.AS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe w części dotyczącej uznania za koszt uzyskania przychodu kosztów wykończenia lokalu,
• prawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 marca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Zwraca się Pan z uprzejmą prośbą o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w następującej sprawie.

W dniu (…) 2023 roku została zawarta pomiędzy Panem a A sp. z o.o. (dalej: „Deweloper") umowa deweloperska w formie aktu notarialnego sporządzonego przez (…), notariusza w (…), (…) („Umowa Deweloperska"). Zgodnie z tą umową Deweloper zobowiązał się do wybudowania budynku mieszkalnego, wyodrębnienia lokalu mieszkalnego (w stanie deweloperskim) oznaczonego wstępnie numerem (…) („Lokal") oraz przeniesienia na Pana prawa własności tego Lokalu za cenę (…) zł brutto.

Zawarcie opisanej umowy deweloperskiej miało charakter prywatnej inwestycji majątkowej, a nie działalności gospodarczej. Lokal został nabyty z zamiarem jego wykończenia i przeznaczenia na wynajem długoterminowy.

W dniu (…) 2023 roku podpisał Pan z Deweloperem Protokół Odbioru Technicznego Lokalu, na podstawie którego przejął Pan wskazany lokal mieszkalny oraz wszystkie związane z nim obowiązki, w szczególności ponoszenie opłat administracyjnych, rachunków za energię elektryczną itp. Z faktycznego punktu widzenia Lokal funkcjonował więc jak Pana własność.

Ponieważ Umowa Deweloperska dotyczyła lokalu w stanie deweloperskim, po jego odbiorze zainwestował Pan własne środki finansowe (dalej: „Koszt własny”) w kwocie około (…) zł (ma Pan wszystkie rachunki, faktury) w celu wykończenia Lokalu.

Kilka miesięcy później, kiedy Lokal był już wykończony i gotowy do użytkowania, szukał Pan najemcy ale bez skutku (ma Pan dokumentację świadczącą o tym). Z powodów osobistych (powiększenie się rodziny oraz remont mieszkania, w którym obecnie mieszka Pana rodzina) potrzebował Pan dostępu do środków finansowych. W związku z tym podjął Pan decyzję o sprzedaży wspomnianego, wykończonego Lokalu. Taka decyzja miała charakter osobisty, jednorazowy nie stanowi elementu zorganizowanej ani powtarzalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomości.

Po obejrzeniu Lokalu przez potencjalnego nabywcę oraz dokonaniu jego wyceny Pan z nabywcą ustalił cenę sprzedaży w wysokości (…) („Cena sprzedaży”).

W tamtym momencie nie było jeszcze możliwości podpisania z Deweloperem umowy przeniesienia prawa własności lokalu. W związku z tym Pan z nabywcą ustalił, że sprzedaż Lokalu - w stanie już wykończonym - zostanie dokonana w drodze cesji praw i obowiązków wynikających z Umowy Deweloperskiej, ponieważ była to wówczas jedyna możliwa forma przeprowadzenia transakcji.

Nabywca przystąpił następnie do procesu uzyskania kredytu na zakup Lokalu. W międzyczasie Deweloper poinformował Pana o możliwości podpisania umowy przeniesienia prawa własności Lokalu. Nie chcąc jednak komplikować sytuacji potencjalnemu nabywcy w procesie uzyskiwania kredytu (np. poprzez konieczność wprowadzania zmian w dokumentach kredytowych lub wniosku kredytowym), podjął Pan decyzję o niepodpisywaniu z Deweloperem umowy przeniesienia prawa własności i o pozostaniu przy wcześniej ustalonym sposobie sprzedaży mieszkania w formie cesji praw z Umowy Deweloperskiej. Nie miał Pan wówczas świadomości, że taka decyzja może potencjalnie skutkować odmiennym sposobem rozliczenia podatkowego transakcji (w tym brak możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku od kwoty przeznaczonej na cele mieszkaniowe). W dniu (…) 2025 roku doszło do podpisania aktu notarialnego dotyczącego cesji praw i obowiązków z Umowy Deweloperskiej pomiędzy Panem, Deweloperem oraz nowym nabywcą (…).

Pytania

1.Czy prawidłowym byłoby rozliczenie podatku dochodowego od opisanej transakcji na podstawie formularza PIT-36?

2.Stan faktyczny omawianej transakcji był następujący:

a) umowa deweloperska dotyczyła Lokalu w stanie deweloperskim,

b) uzgodniona Cena sprzedaży (…) faktycznie dotyczyła nie tylko cesji praw z Umowy Deweloperskiej i związanego z nią Lokalu w stanie deweloperskim, lecz również wykończenia Lokalu, które zostało sfinansowane z Pana środków własnych. Cena sprzedaży obejmuje więc także poniesione przez Pana wydatki (Koszt własny) na wykończenie Lokalu, które pochodziły z Pana środków własnych, a więc środków już wcześniej opodatkowanych.

Czy w związku z powyższym, przy ustalaniu dochodu do opodatkowania z tytułu odpłatnego zbycia praw wynikających z umowy deweloperskiej, może Pan zaliczyć poniesione przez Pana wydatki na wykończenie Lokalu (Koszt własny w wysokości ok. (…)) jako koszt uzyskania przychodu, pomimo że formalnie przedmiotem aktu notarialnego była cesja praw i obowiązków z umowy deweloperskiej?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem:

1.Dochód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia praw i obowiązków wynikających z Umowy Deweloperskiej powinien zostać zakwalifikowany jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i w związku z tym powinien zostać rozliczony w zeznaniu rocznym PIT-36.

2.Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy do kosztów uzyskania przychodu z tytułu opisanej transakcji należy zaliczyć nie tylko cenę wynikającą z Umowy Deweloperskiej, lecz również wydatki poniesione na wykończenie Lokalu, które zostały sfinansowane ze środków własnych Pana.

Wydatki te pozostają w bezpośrednim związku z osiągniętym przychodem, ponieważ uzgodniona Cena sprzedaży ((…) zł) obejmowała nie tylko prawa wynikające z Umowy Deweloperskiej oraz lokal w stanie deweloperskim, lecz również wartość nakładów poniesionych na wykończenie Lokalu. W konsekwencji poniesione przez Pana wydatki na wykończenie Lokalu powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu do opodatkowania z tytułu odpłatnego zbycia praw i obowiązków wynikających z Umowy Deweloperskiej.

Należy również wskazać, że gdyby Pana nie poniósł wydatków na wykończenie Lokalu, uzyskanie wskazanej ceny sprzedaży nie byłoby możliwe. Nakłady poniesione na wykończenie Lokalu miały bezpośredni wpływ na wartość rynkową przedmiotu transakcji oraz na wysokość osiągniętego przychodu. W konsekwencji wydatki te pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętym przychodem i spełniają przesłanki uznania ich za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią:

W myśl art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 18 ww. ustawy:

Zawarte wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Należy zatem przyjąć, że do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa niewymienione w tym przepisie. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw, jak również z ich sprzedaży lub zamiany.

Do przychodów z praw majątkowych zaliczyć tym samym należy również wierzytelności czy też przychód uzyskany z ich zbycia. Wierzytelność jest prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi. Przy podziale praw na majątkowe i niemajątkowe podstawę będzie stanowił interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. Będą to więc także wierzytelności, wynikające ze stosunków zobowiązaniowych, w wysokości wartości świadczeń majątkowych (np. wierzytelności z tytułu umowy sprzedaży).

Instytucja zmiany wierzyciela została określona w art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.).

Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przeniesienie takie w prawie cywilnym jest określane jako przelew wierzytelności (cesja). Jeżeli wierzytelność jest stwierdzona pismem, przelew wierzytelności powinien być dokonany też w formie pisemnej. W wyniku przeniesienia (przelewu, cesji) wierzytelności, wygasa u dotychczasowego wierzyciela (cedenta) stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem, powstają natomiast nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności (cesjonariuszem) a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1445) - obowiązującej do 30 czerwca 2022 r.:

W art. 3 pkt 5 ww. ustawy została zdefiniowana umowa deweloperska jako umowa, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa, o którym mowa w art. 1, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz dewelopera na poczet ceny nabycia tego prawa.

Stronami umowy deweloperskiej są deweloper oraz nabywca.

Stosownie do art. 3 pkt 1 i 4 ww. umowy:

Świadczenia pieniężne, jakie na poczet ceny przyszłego lokalu wpłaca deweloperowi nabywca są przechowywane albo na otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym, albo na zamkniętym mieszkaniowym rachunku powierniczym. Wypłata zdeponowanych środków następuje albo zgodnie z harmonogramem przedsięwzięcia deweloperskiego przy otwartym mieszkaniowym rachunku powierniczym (art. 3 pkt 7 ww. ustawy), albo jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa własności lokalu, przy zamkniętym mieszkaniowym rachunku powierniczym (art. 3 pkt 8 ww. ustawy).

Zgodnie z powyższym, umowa deweloperska jest umową zobowiązującą strony do zawarcia umowy przyrzeczonej, przewłaszczającej nieruchomość na rzecz nabywcy. W umowie tej deweloper w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zobowiązuje się do wybudowania budynku oraz wykonania wszystkich czynności niezbędnych w procesie budowlanym, a po wybudowaniu tego budynku do przeniesienia własności nieruchomości na nabywcę. Umowa deweloperska nie wywołuje natomiast skutków rozporządzających, polegających na przeniesieniu własności nieruchomości na nabywcę. W umowie tej nabywca zobowiązuje się do dokonywania wpłat na poczet ceny, mimo że prawo własności nieruchomości przejdzie na nabywcę dopiero z chwilą podpisania umowy w formie aktu notarialnego przenoszącej własność.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zbycie praw i obowiązków wynikających z Umowy Deweloperskiej zawartej w dniu (…) 2025 r. stanowi odpłatną cesję praw i obowiązków wynikających z umowy deweloperskiej.

Dlatego kwotę uzyskaną ze sprzedaży – odpłatnej cesji ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy deweloperskiej należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jakimi są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zatem należy zgodzić się z Panem, że sprzedaż przez Pana ogółu praw i obowiązków wynikających z Umowy Deweloperskiej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 pkt przywołanej ustawy:

Dochód uzyskany z praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód z praw majątkowych podlega kumulacji z innymi dochodami zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i należy go wykazać w zeznaniu rocznym w PIT-36.

Zatem w tym zakresie Pana stanowisko jest prawidłowe.

Wątpliwość Pana budzi możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia praw i obowiązków wynikających z Umowy Deweloperskiej poniesionych przez Pana wydatków na wykończenie lokalu.

Podatnik ma prawo pomniejszyć osiągnięty z ww. cesji przychód o koszty jego uzyskania.

Zgodnie bowiem z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła.

Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów. Koszty poniesione przez podatnika należy zatem oceniać pod kątem ich celowości a więc dążenia do uzyskania przychodu a nie niezbędności.

Poza tym należy podkreślić, że koszty muszą być bezwzględnie poniesione przez podatnika oraz udokumentowane w prawidłowy sposób.

Aby więc dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać następujące kryteria: musi zostać poniesiony przez podatnika, zostać odpowiednio udokumentowany, celem jego poniesienia jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów (związek przychodu z kosztem) i nie został on wymieniony w art. 23 cytowanej ustawy. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Za koszt uzyskania przychodu ze zbycia praw i obowiązków wynikających z Umowy Deweloperskiej nie może Pan uznać wymienionych w opisie sprawy poniesionych wydatków na wykończenie lokalu.

Poniesione koszty na wykończenie lokalu stanowiły nakłady na ten lokal poniesione przez podmiot, który nie posiadał prawa własności lokalu. Zatem podmiot, który poniósł nakłady na lokal dysponuje prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Jest on też prawem odrębnym od praw i obowiązków wynikających z umowy deweloperskiej. Stosownie do przepisów ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego umowa deweloperska określa prawa i obowiązki stron umowy czyli dewelopera oraz nabywcy. Na podstawie umowy cesji praw i obowiązków wynikających z tej umowy, podmiot na rzecz którego będzie dokonana cesja wejdzie w prawa nabywcy.

Dlatego nabywca ma prawo oczekiwać od dewelopera spełnienia wobec niego obowiązku określonego w zawartej przez Pana Umowie Deweloperskiej, która nie zobowiązywała spółki deweloperskiej do „wykończenia lokalu”. Koszty aranżacji lokalu zostały poniesione bezpośrednio przez Pana. Zatem wierzytelność, która przysługiwała Panu z tytułu Umowy Deweloperskiej i która w ramach cesji zostanie przeniesiona na nabywcę nie obejmuje kosztów wykończenia lokalu. W konsekwencji przeniesienie praw i obowiązków z Umowy Deweloperskiej nie będzie regulowało kwestii przeniesienia prawa do poniesionych przez Pana nakładów na lokal będący przedmiotem umowy.

Jak wyżej wyjaśniłem aby wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów musi on przyczynić się do osiągnięcia przychodu z danego źródła, służyć jego zachowaniu lub zabezpieczeniu. Poniesione przez Pana koszty wykończenia lokalu nie wypełniają definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie miały wpływu na powstanie czy wartość źródła przychodu jakim jest zbycie praw i obowiązków z Umowy Deweloperskiej.

Wobec powyższego Pana stanowisko w części dotyczącej uznania za koszt uzyskania przychodów kosztów aranżacji lokalu uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.