Interpretacja indywidualna z dnia 31 marca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.69.2026.1.KK

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 stycznia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 stycznia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego

Gmina K. (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 z późn. zm.); dalej: ustawa o samorządzie gminnym, Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 tej ustawy Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na mocy art. 6 ust. 1 powołanej wyżej ustawy do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 15 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy z zakresu ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki budżetowe (dalej: Jednostki). Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż w świetle ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454), w dniu 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy i Jednostek. W związku z tym, od tego dnia Jednostki nie funkcjonują jako odrębni od Gminy podatnicy VAT.

Gmina przystąpiła do realizacji projektu pn. „…” (dalej: Projekt). Projekt jest realizowany przez Gminę w partnerstwie z Gminą (…) oraz Gminą (…). Gmina jest liderem projektu. Projekt jest współfinansowany ze środków pochodzących z Unii Europejskiej w ramach programu Fundusze Europejskie dla (…). W pozostałym zakresie projekt finansowany jest ze środków własnych jednostek samorządu terytorialnego biorących udział w projekcie.

Celem projektu jest (…). Projekt jest kompleksowym działaniem mającym na celu poprawę jakości życia mieszkańców poprzez (…) Projekt wspiera lokalne działania (…).

W ramach przedmiotowego projektu Gmina zamierza zrealizować prace w obszarze następujących zadań:

- Zadanie 1: Termomodernizacja (…),

- Zadanie 2: Termomodernizacja (…),

- Zadanie 3: Termomodernizacja (…),

- Zadanie 4: (…).

Część projektu, która jest realizowana przez Gminę i objęta ww. zadaniami stanowi przedmiot niniejszego wniosku i będzie określana w dalszej jego części jako: inwestycja.

Planowany termin zakończenia inwestycji to (…) r. Szacowana wartość inwestycji to ok. (…) PLN brutto. Poza powyższymi wydatkami na realizację inwestycji składają się również koszty pośrednie.

1. W ramach Zadania 1: „(…)” na budynku (…) wykonane zostaną następujące prace związane m.in. z:

- wymianą źródła ciepła na pompy ciepła,

- montażem instalacji fotowoltaicznej wraz z magazynem energii,

- montażem systemu inteligentnego zarządzania energią (m.in. (…)).

W ramach zadania poniesione zostaną również koszty związane z (…).

Budynek (…) objęty termomodernizacją stanowi budynek połączony z salą gimnastyczną. Prace w ramach termomodernizacji będą realizowane w obrębie całego obiektu tj. zarówno budynku (…), jak i (…). Obiekt jest wykorzystywany przede wszystkim do czynności niepodlegających VAT (z zakresu edukacji publicznej). (…) jest sporadycznie odpłatnie udostępniana podmiotom trzecim. Gmina wykazuje w swoich rozliczeniach VAT należny z tego tytułu.

Budynek (…) jest w trwałym zarządzie jednostki budżetowej Gminy - (…). Wartość ostatecznego pre-współczynnika VAT (…) za (…) r., skalkulowanego zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999; dalej: Rozporządzenie) wynosi (…)%.

2. W ramach Zadania 2: „(…)” na budynku (…) wykonane zostaną następujące prace związane m.in. z:

- wymianą źródła ciepła na pompy ciepła,

- montażem instalacji fotowoltaicznej wraz z magazynem energii,

- montażem systemu inteligentnego zarządzania energią (m.in. (…)).

W ramach zadania poniesione zostaną również koszty związane z (…).

Budynek przedszkola jest wykorzystywany wyłącznie do czynności niepodlegających VAT (z zakresu edukacji publicznej).

Budynek przedszkola jest w trwałym zarządzie jednostki budżetowej Gminy (…).

3. W ramach Zadania 3: „…” na budynku szkoły wykonane zostaną następujące prace związane m.in. z:

- modernizacją instalacji ogrzewania, wymianą stolarki okiennej, wymianą opraw oświetleniowych,

- montażem instalacji fotowoltaicznej wraz z magazynem energii.

W ramach zadania poniesione zostaną również koszty związane z (…).

Budynek (…) objęty termomodernizacją jest obiektem (…). Prace w ramach termomodernizacji nie będą obejmowały (…). Budynek (…) jest wykorzystywany do czynności niepodlegających VAT (z zakresu edukacji publicznej). (…) jest natomiast sporadycznie odpłatnie udostępniana podmiotom trzecim. Gmina wykazuje w swoich rozliczeniach VAT należny z tego tytułu. Ponadto na budynku (…) jest zainstalowana instalacja fotowoltaiczna, w wyniku użytkowania której Gmina jest prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2024 r. poz. 1361, ze zm.; dalej: ustawa o OZE). W ramach umowy zawartej z przedsiębiorstwem energetycznym Gmina rozlicza się z energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej na zasadzie net- billingu. Gmina dokumentuje przedmiotowe czynności związane z odprowadzaniem do przedsiębiorstwa energetycznego energii elektrycznej za pomocą faktur VAT wystawionych na przedsiębiorstwo energetyczne. Gmina wykazuje w swoich rozliczeniach VAT należny z tego tytułu.

Budynek szkolny jest w trwałym zarządzie jednostki budżetowej Gminy - (…) (dalej: (…)). Wartość ostatecznego pre-współczynnika VAT (…) za (…) r., skalkulowanego zgodnie z przepisami Rozporządzenia wynosi (…)%.

1. 4. W ramach Zadania 4: „…” zrealizowane zostaną działania z zakresu (…).

Planowane w ramach Zadania 4 (…) obejmują (…).

Zaplanowano (…), na którym odbędzie się (…). Na wydarzeniu zostanie (…). Podczas wydarzenia będą prowadzone (…). Opracowana zostanie ulotka promująca wydarzenie.

W ramach zadania zostanie wykonana i udostępniona zainteresowanym mieszkańcom nieodpłatnie (…). (…) stanowić będzie (…).

Ponoszone przez Gminę wydatki związane z realizacją Inwestycji są/będą udokumentowane wystawionymi na Wnioskodawcę przez wykonawców fakturami VAT, z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego - na fakturach są/będą wskazane dane Gminy, w tym numer NIP Gminy.

Gmina nie dokonuje odliczeń VAT naliczonego od wydatków związanych z utrzymaniem i funkcjonowaniem budynków (znajdujących się w trwałym zarządzie (…) i (…)) objętych Zadaniami nr 1-3 w ramach Inwestycji. Gmina nie przewiduje zmiany sposobu użytkowania budynków po zakończeniu realizacji Inwestycji.

Ponadto Gmina wskazuje, że po zakupie i montażu instalacji fotowoltaicznych wraz z magazynami energii w ramach realizacji Zadań nr 1-3 Inwestycji, Gmina zawrze z przedsiębiorstwem energetycznym stosowną umowę/y, która/e określać będzie/ą zasady funkcjonowania instalacji. W związku z montażem instalacji fotowoltaicznej w ramach projektu Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu ustawy o OZE.

Instalacje fotowoltaiczne będą stanowić mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o OZE.

Gmina wyjaśnia, iż będzie rozliczała się z przedsiębiorstwem energetycznym z energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej na zasadzie net-billingu. Oznacza to odrębne rozliczenie wartości (nie ilości) energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej z instalacji fotowoltaicznej i energii elektrycznej pobranej z sieci elektroenergetycznej - w oparciu o rynkową cenę energii elektrycznej cenę giełdową godzinową z Rynku Dnia Następnego (RDN). Wartość środków zgromadzonych przez Gminę za energię elektryczną wprowadzoną do sieci elektroenergetycznej będzie stanowić tzw. depozyt prosumencki, przeznaczony na rozliczenie zobowiązań Gminy z tytułu zakupu energii elektrycznej od przedsiębiorstwa energetycznego. Kwota depozytu prosumenckiego może być rozliczana na koncie Gminy przez 12 miesięcy od dnia jej przypisania. Wysokość ewentualnej nadpłaty (niewykorzystanej w ciągu 12 miesięcy), zwracanej przez przedsiębiorstwo energetyczne, nie może przekroczyć 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

Umowa/y, która/e zostanie/ą zawarta/e przez Gminę z przedsiębiorstwem energetycznym, nie będzie/ą przewidywać odrębnego wynagrodzenia dla Gminy za energię elektryczną wyprodukowaną w instalacji fotowoltaicznej. Tym niemniej jak Gmina wskazała powyżej, Gmina będzie rozliczała się z przedsiębiorstwem energetycznym na zasadach net-billingu, zatem wartość energii elektrycznej odprowadzona do sieci z instalacji fotowoltaicznej będzie kompensowana z wartością energii elektrycznej pobranej z sieci elektroenergetycznej. Czyli zobowiązanie Gminy z tytułu zakupu energii elektrycznej za dany miesiąc będzie pomniejszane o występujący po stronie Gminy depozyt prosumencki.

Gmina wskazuje, że instalacje fotowoltaiczne wraz z magazynem energii, które zostaną zakupione i zamontowane w ramach Inwestycji będą służyć produkcji energii elektrycznej wykorzystywanej przez Gminę na rzecz tychże obiektów (…) i (…).

Gmina wyjaśnia, że sposób rozliczenia energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalacje fotowoltaiczne zasadniczo polegać będzie na pomniejszeniu należności za energię pobraną w celu zasilenia obiektów (…) i (…). Energia elektryczna wyprodukowana przez te instalacje będzie zużywana na bieżąco, aby zapewnić funkcjonowanie ww. infrastruktury. Nadmiarowa energia wyprodukowana przez instalacje będzie gromadzona w magazynie energii, a nadwyżki, których nie da się zużyć lub zmagazynować będą odprowadzone do przedsiębiorstwa energetycznego. Gmina będzie wystawiała faktury VAT na przedsiębiorstwo energetyczne za dostawę energii do sieci i wykazywała VAT należny z tego tytułu (czynność opodatkowana VAT).

Jak Gmina wskazała powyżej, budynki objęte Inwestycją będą wykorzystywane w przeważającej mierze do czynności niepodlegających VAT (cele edukacyjne, opiekuńcze). Natomiast w związku ze sporadycznymi najmami (…) będącej w zarządzie (…) ((…) zarządzana przez (…) która jest wynajmowana oraz na której znajduje się już instalacja fotowoltaiczna nie jest objęta Inwestycją), a także w efekcie wystawiania ww. faktur VAT przez Gminę z tytułu odprowadzania nadwyżek energii wyprodukowanej w instalacjach fotowoltaicznych do przedsiębiorstwa energetycznego, po stronie Gminy ((…) i (…)) pojawia się / pojawi się sprzedaż opodatkowana VAT, co zasadniczo skutkować będzie możliwością wyliczenia tzw. pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z uwagi na powyższe Gmina poprzez (…) i (…) będzie wykorzystywać majątek Inwestycji (objęty Zadaniami nr 1-3) zarówno w marginalnym zakresie - do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, jak również do działalności pozostającej poza zakresem ustawy o VAT tj. do działalności statutowej Gminy. Jednocześnie majątek Inwestycji nie będzie wykorzystywany do działalności podlegającej zwolnieniu z VAT.

Gmina nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej tj. przypisania poniesionych w ramach Projektu wydatków związanych Inwestycją wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe, Gmina dokonała kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tj. tzw. pre-współczynnika VAT w oparciu o dane odpowiednio (…) i (…), która będą administrować majątkiem Inwestycji (objętym Zadaniami nr 1-3) na podstawie przepisów Rozporządzenia.

Wartość ostatecznego pre-współczynnika VAT dla (…) za (…) r., skalkulowanego zgodnie z przepisami Rozporządzenia wynosi (…)%;

Wartość ostatecznego pre-współczynnika VAT dla (…) za (…) r., skalkulowanego zgodnie z przepisami Rozporządzenia wynosi (…)%;

Zgodnie z art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. art. 86 ust. 2g ustawy o VAT w przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8 nie przekroczyła 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Na podstawie powyższych przepisów Gmina uznaje, że pre-współczynnik VAT za (…) r. dla zarówno (…), jak i (…) wynosi 0%.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy:

Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

- zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

- pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT.

Stosownie do cytowanych powyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, należy wskazać, iż definicja podatnika została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (niepodlegającej opodatkowaniu, opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej z opodatkowania). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, odlicza podatek naliczony w całości, natomiast w przypadku wydatków związanych wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi ustawie o VAT lub zwolnionymi od podatku VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje. W przypadku natomiast, gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przyporządkowanie ich do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i odliczać podatek częściowo według ustalonego pre-współczynnika VAT.

Zgodnie bowiem z treścią art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jednocześnie ustawodawca dopuścił możliwość uregulowania w przypadku niektórych podatników sposobu określenia proporcji uznawanego za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć w drodze rozporządzenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 86 ust. 22 ustawy o VAT).

Na podstawie ww. upoważnienia ustawowego zostało wydane Rozporządzenie, w którym określone zostały wzory do obliczania pre-współczynnika (sposobu określania proporcji) dla urzędów gminy, jednostek budżetowych, zakładów budżetowych, instytucji kultury i uczelni publicznych.

Postanowienia Rozporządzenia wskazują wyraźnie, iż intencją ustawodawcy jest stosowanie przez jednostki samorządu terytorialnego odmiennych sposobów określania proporcji w odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z działalnością realizowaną poprzez poszczególne jednostki organizacyjne jednostek samorządu terytorialnego, tak aby spełnione zostały warunki określone w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Tym samym do poszczególnych kategorii wydatków ponoszonych przez Gminę w związku z jej działalnością wykonywaną samodzielnie lub poprzez Jednostki należy zastosować sposób określenia proporcji właściwy dla podmiotu, który wykorzystuje nabyte towary i usługi w prowadzonej w imieniu i na rzecz Gminy działalności.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w broszurze informacyjnej wydanej przez Ministerstwo Finansów w dniu 24 listopada 2016 r., w której stwierdzono, że „Wyliczony dla jednostki organizacyjnej prewspółczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę organizacyjną, jak JST, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów, tj. celów „mieszanych”.

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.423.2023.1.KŁ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „Zauważyć również należy, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą przepisy nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych, uzasadnione jest - pomimo, że podatnikiem podatku VAT jest Gmina - wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę samorządu terytorialnego w oparciu o sposoby określania proporcji ustalone odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej”.

Powyższe prowadzi do stwierdzenia, iż w odniesieniu do towarów i usług nabywanych w celu wykonywania przez jednostkę budżetową danej jednostki samorządu terytorialnego powierzonej jej działalności zasadne wydaje się uwzględnianie przy wyborze sposobu określenia proporcji, charakterystyki działalności wykonywanej poprzez daną jednostkę/zakład przy wykorzystaniu tych zakupów.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym budynki (…) oraz (…), które zostaną zmodernizowane w ramach Inwestycji są/będą przez Gminę wykorzystywane w przeważającej mierze do czynności niepodlegających VAT (cele edukacyjne, opiekuńcze). Natomiast w związku ze sporadycznymi najmami sali gimnastycznej będącej w zarządzie (…) ((…) zarządzana przez (…), która jest wynajmowana oraz na której znajduje się już instalacja fotowoltaiczna nie jest objęta Inwestycją), a także w efekcie wystawiania ww. faktur VAT przez Gminę z tytułu odprowadzania nadwyżek energii wyprodukowanej w instalacjach fotowoltaicznych objętych Inwestycją do przedsiębiorstwa energetycznego, po stronie Gminy ((…) i (…)) pojawia się/pojawi się sprzedaż opodatkowana VAT, co zasadniczo skutkować będzie możliwością wyliczenia tzw. pre-współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z uwagi na powyższe Gmina poprzez (…) i (…) będzie wykorzystywać majątek Inwestycji (objęty Zadaniami nr 1-3) zarówno w marginalnym zakresie - do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, jak również do działalności pozostającej poza zakresem ustawy o VAT tj. do działalności statutowej Gminy. Jednocześnie majątek Inwestycji nie będzie wykorzystywany do działalności podlegającej zwolnieniu z VAT.

Gmina nie dokonuje przy tym odliczeń VAT naliczonego od wydatków związanych z utrzymaniem i funkcjonowaniem ww. budynków. Gmina nie przewiduje zmiany sposobu użytkowania budynków (…) oraz (…) po zakończeniu realizacji Inwestycji.

Gmina nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej tj. przypisania poniesionych w ramach Inwestycji wydatków związanych z Inwestycją wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, skoro majątek Inwestycji (objęty Zadaniami nr 1-3), który zostanie zmodernizowany jest administrowany przez odpowiednio przez (…) i (…), to w celu określenia zakresu ewentualnego prawa do odliczenia VAT naliczonego należy zastosować pre-współczynnik skalkulowany w oparciu o jej dane.

Wartość ostatecznego pre-współczynnika VAT dla (…) za (…) r., skalkulowanego zgodnie z przepisami Rozporządzenia wynosi (…)%;

Wartość ostatecznego pre-współczynnika VAT dla (…) za (…) r., skalkulowanego zgodnie z przepisami Rozporządzenia wynosi (…)%.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2g ustawy o VAT proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie, stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

- przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

- nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

W konsekwencji, w ocenie Gminy, w sytuacji, w której pre-współczynnik danej jednostki, o którym mowa w art. 86 ust.2a ustawy o VAT wyliczony na podstawie przepisów rozporządzenia wyniesie mniej niż 2%, a Gmina uznaje na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 w zw. z art 86 ust. 2g, iż wynosi on 0% to nie przysługuje/nie będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na majątek Inwestycji (objęty Zadaniami nr 1-3).

Tożsame stanowisko potwierdził również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w m.in.:

- interpretacji indywidualnej z dnia 5 października 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.417.2023.2.RMA, w której wskazał, że: „Zatem w świetle przytoczonych przepisów, jeżeli wyliczony prewspółczynnik nie przekracza 2%, a Państwo uznają, że wynosi on 0%, to nie będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów towarów i usług służących równocześnie działalności opodatkowanej VAT i działalności niestanowiącej działalności gospodarczej prowadzonej przez SP1. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję (prewspółczynnik) określa się procentowo w stosunku rocznym”;

- interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.303.2023.2.AA, w której stwierdził, że: „W rozpatrywanej sprawie wskazali Państwo, że obliczony dla Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w (...) prewspółczynnik uwzględniający dane za rok 2022 wyniósł w powyższym przypadku ok. 0,05% (po zaokrągleniu zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy o VAT wyniósł on 1%). Podsumowując, należy stwierdzić, że na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy oraz przepisów rozporządzenia - co do zasady - przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację inwestycji, w części w jakiej zakupione towary i usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi VAT. Należy jednak zauważyć, że z uwagi na fakt, że czynności opodatkowane VAT stanowią w analizowanym przypadku znikomą część działalności jednostki budżetowej (Szkoły), której dotyczy ww. inwestycja i wyliczona dla niej proporcja - jak Państwo wskazali - po zaokrągleniu wyniosła 1%, to na podstawie art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, mogą Państwo przyjąć, że proporcja wynosi 0%. Ponadto wskazali Państwo, że w kolejnych latach przedmiotowy prewspółczynnik będzie kształtował się na podobnym poziomie (najprawdopodobniej nie przekroczy wartości 2%). W konsekwencji należy stwierdzić, że nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację ww. inwestycji”.

Natomiast w kontekście wydatków poniesionych na realizację Zadania nr 4 w ramach Inwestycji Gmina wskazuje, że z przedstawionych okoliczności bezsprzecznie wynika, że celem wydatków poniesionych na Inwestycję w tym zakresie będzie wykonywanie zadań własnych Gminy (niepodlegających opodatkowaniu) z zakresu m.in. (…). Wstęp na wydarzenie pn. „…” będzie nieodpłatny i dostępny dla zainteresowanych mieszkańców. Również (…) będzie udostępniona zainteresowanym mieszkańcom nieodpłatnie. Zatem poniesione w tym zakresie wydatki nie mają związku z jakimikolwiek czynnościami opodatkowanymi VAT Gminy lecz służą czynnościom niepodlegającym VAT. W konsekwencji Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało chociażby częściowe prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na Inwestycję w tym zakresie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (…).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy o VAT (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Wyrażoną w cytowanym wcześniej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2g ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W świetle art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

 1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

 2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

W odniesieniu do art. 86 ust. 2h ustawy należy wskazać, że:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1. określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2. wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej tylko będą ustalane odrębne sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W ww. rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Stosownie do § 2 pkt 5 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Jak wynika z § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D - dochody wykonane jednostki budżetowej.

Według § 2 pkt 10 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej - rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

- planu finansowego jednostki budżetowej oraz

- planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek

- powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Wskazać należy, że przepis art. 86 ust. 2a ustawy odnosi się do sytuacji, gdy podatnik nabywa towary i usługi, przeznaczone do wykorzystywania zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z określonymi wyjątkami, które przepis ten wskazuje). Natomiast gdy podatnik w ramach działalności gospodarczej wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz zwolnione z opodatkowania, powinien stosować uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Stanowią one uzupełnienie przepisów art. 86 ustawy.

Jeśli zakupy są bezpośrednio związane z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy (tzw. prewspółczynnik).

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Z opisu sprawy wynika, że przystąpili Państwo do realizacji projektu pn. „…”. Wskazali Państwo, że w ramach przedmiotowego projektu zamierzają Państwo zrealizować prace w obszarze następujących zadań:

- Zadanie 1: Termomodernizacja (…),

- Zadanie 2: Termomodernizacja (…),

- Zadanie 3: Termomodernizacja - (…),

- Zadanie 4: (…).

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. Inwestycji.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji w zakresie Zadań 1-3, należy wskazać, że jak wynika z opisu sprawy, budynki objęte Inwestycją będą wykorzystywane w przeważającej mierze do czynności niepodlegających VAT (cele edukacyjne, opiekuńcze). Natomiast w związku ze sporadycznymi najmami (…) będącej w zarządzie (…), a także w efekcie wystawiania ww. faktur VAT przez Gminę z tytułu odprowadzania nadwyżek energii wyprodukowanej w instalacjach fotowoltaicznych do przedsiębiorstwa energetycznego, po stronie Gminy pojawia się/pojawi się sprzedaż opodatkowana VAT.

W odniesieniu do instalacji fotowoltaicznych powstałych w ramach zadania wskazali Państwo, że w związku z montażem ww. instalacji będą Państwo prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu ustawy o odnawialnych źródłach energii. Będą się Państwo rozliczać z przedsiębiorstwem energetycznym w ramach systemu net-billing zakładającego odrębne rozliczenie wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej i energii elektrycznej pobranej z tej sieci, w oparciu o wartość energii.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach ww. zadań wyłącznie w zakresie w jakim będą one wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi i zwolnionych od podatku.

Natomiast w sytuacji, gdy przyporządkowanie ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Powołane przypisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy mają bowiem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Z podanych przez Państwa informacji wynika, że nie mają Państwo możliwości przyporządkowania wydatków wyłącznie do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W związku z powyższym, skoro wydatki nabywane w ramach realizacji Inwestycji w zakresie Zadań 1-3 wykorzystywane będą zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych) jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, oraz nie mają/nie będą mieli Państwo możliwości przyporządkowania wydatków wyłącznie do celów działalności gospodarczej, to wskazać należy, że przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia. Prawo przysługuje/będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Należy jednak zauważyć, że w myśl art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, jeżeli proporcja nie przekracza 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Zasada ta - z uwagi na treść art. 86 ust. 2g ustawy - ma również zastosowanie do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej sytuacji bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy dokona on odliczenia w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie odliczy podatku naliczonego.

Zatem jeżeli wyliczona dla poszczególnych jednostek budżetowych (…) proporcja nie przekracza 2%, mogą Państwo uznać na podstawie art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, że proporcja ta wynosi 0%. W takiej sytuacji nie mają/nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji w zakresie Zadań 1-3.

Podsumowując, należy stwierdzić, że na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy oraz przepisów rozporządzenia - co do zasady - przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji w zakresie Zadań 1-3, w części w jakiej zakupione towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi VAT. Należy jednak zauważyć, że jeżeli wyliczona dla poszczególnych jednostek budżetowych (…) proporcja nie przekracza 2%, to na podstawie art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, mogą/będą Państwo mogli przyjąć, że proporcja wynosi 0% i nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację ww. Inwestycji w zakresie Zadań 1-3.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji w zakresie Zadania 4, należy wskazać, że warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy - towary i usługi nabywane w ramach realizacji Inwestycji w zakresie Zadania 4 nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jak sami Państwo bowiem wskazali, w ramach Zadania 4 zrealizowane zostaną działania z zakresu (…), zmierzające do zwiększenia świadomości mieszkańców. Zaplanowano organizację wydarzenia pn. „…”, na którym odbędzie się wymiana informacji w tematach związanych z (…). W ramach zadania zostanie wykonana i udostępniona zainteresowanym mieszkańcom (…). Wstęp na wydarzenie pn. „…” będzie nieodpłatny i dostępny dla zainteresowanych mieszkańców. Również(…) będzie udostępniona zainteresowanym mieszkańcom nieodpłatnie.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w związku z realizacją Inwestycji w zakresie Zadania 4, którego efekty będą nieodpłatnie udostępniane zainteresowanym mieszkańcom, a zatem nie wystąpi związek z czynnościami opodatkowanymi, nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki w ramach ww. Zadania 4.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

- zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.