Czy zwrot kosztów najmu mieszkania na rzecz prezesa spółki stanowi dla niego przychód opodatkowany PIT

PROBLEM

W umowie zawartej z prezesem zarządu zobowiązaliśmy się do pokrywania uzasadnionych wydatków związanych z wykonywaniem przez niego obowiązków wynikających z tej umowy. Prezes zarządu posiada miejsce zamieszkania w znacznej odległości od siedziby naszej spółki, co uniemożliwia mu codzienne dojazdy. W celu zapewnienia stałej obecności i sprawnego zarządzania działalnością spółki zdecydował się na wynajem lokalu mieszkalnego w miejscowości, w której znajduje się nasza siedziba. W związku z tym prezes będzie do nas występował o zwrot ponoszonych kosztów najmu, a my – zgodnie z postanowieniami zawartej umowy – będziemy dokonywali ich refundacji na podstawie przedkładanych wniosków. Czy zwracane przez nas kwoty będą stanowiły dla prezesa zarządu przychód podlegający opodatkowaniu PIT?

RADA

Zwrot kosztów najmu mieszkania dokonywany na rzecz prezesa zarządu będzie stanowił dla niego przychód podlegający opodatkowaniu PIT. Szczegóły – w uzasadnieniu.

UZASADNIENIE

Podstawową zasadą systemu podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskiwane przez osoby fizyczne, z wyjątkiem tych, które zostały wyraźnie wyłączone z opodatkowania na podstawie przepisów szczególnych. Oznacza to, że każde przysporzenie majątkowe uzyskane przez podatnika powinno zostać przeanalizowane pod kątem jego kwalifikacji podatkowej, w szczególności w zakresie ustalenia źródła przychodu oraz ewentualnych obowiązków płatnika.

W przedstawionym przypadku prezes zarządu wykonuje na rzecz spółki usługi zarządzania na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej. Zgodnie z obowiązującymi przepisami przychody uzyskiwane przez osoby wchodzące w skład organów osób prawnych, niezależnie od podstawy ich powołania lub zawartej umowy, kwalifikowane są do źródła przychodów określanego jako działalność wykonywana osobiście. Oznacza to, że wszelkie świadczenia otrzymywane przez prezesa zarządu w związku z pełnieniem funkcji w organie spółki – zarówno o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym – co do zasady mieszczą się w tym właśnie źródle przychodów.

Jednocześnie jednak samo zakwalifikowanie danego świadczenia do określonego źródła przychodu nie przesądza jeszcze o jego opodatkowaniu. Kluczowe znaczenie ma bowiem ustalenie, czy dane świadczenie stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof). Przychodem są nie tylko otrzymane pieniądze, ale również wartość świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń. W praktyce oznacza to, że przychód podlegający opodatkowaniu PIT powstanie również w takich sytuacjach, w których podatnik nie otrzymuje bezpośrednio środków pieniężnych, lecz uzyskuje korzyść majątkową w innej postaci.

Kiedy nieodpłatne świadczenie jest przychodem podlegającym opodatkowaniu PIT

Ustawodawca nie zdefiniował wprost pojęcia „nieodpłatnych świadczeń”, co oznacza konieczność odwołania się do jego wykładni wypracowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz Trybunału Konstytucyjnego. Zgodnie z tym dorobkiem interpretacyjnym za nieodpłatne świadczenie uznaje się wszelkie zdarzenia gospodarcze i prawne, których skutkiem jest uzyskanie przez podatnika korzyści majątkowej bez ponoszenia ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego. Może to polegać zarówno na zwiększeniu aktywów, jak i na uniknięciu wydatku, który podatnik musiałby ponieść z własnych środków.

W tym kontekście istotne znaczenie mają kryteria wskazane przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 lipca 2014 r. (sygn. akt K 7/13), zgodnie z którym nie każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej stanowi przychód podatkowy. Aby można było mówić o powstaniu przychodu, świadczenie musi zostać spełnione za zgodą podatnika, być w jego interesie oraz prowadzić do realnej, wymiernej korzyści majątkowej, która jest przypisana indywidualnie do konkretnej osoby. Dopiero łączne spełnienie tych przesłanek pozwala na uznanie świadczenia za podlegające opodatkowaniu.

W przedstawionym stanie faktycznym prezes zarządu wynajmuje lokal mieszkalny we własnym imieniu i na własną rzecz, a następnie występuje do spółki o zwrot poniesionych kosztów. Oznacza to, że to on jest stroną stosunku najmu i to on w pierwszej kolejności ponosi ekonomiczny ciężar związany z zapewnieniem sobie zakwaterowania w miejscu wykonywania obowiązków. Następnie koszty te są mu refundowane przez spółkę na podstawie obowiązujących postanowień umowy. W rezultacie dochodzi do sytuacji, w której prezes zarządu nie ponosi ostatecznie wydatku związanego z najmem mieszkania. To oznacza, że uzyskuje wymierną korzyść majątkową w postaci uniknięcia kosztu, który – w braku takiego zwrotu – musiałby zostać pokryty z jego własnych środków. Z perspektywy ekonomicznej nie ulega wątpliwości, że sytuacja ta prowadzi do poprawy jego sytuacji majątkowej.

Należy przy tym podkreślić, że zwrot kosztów najmu nie ma charakteru neutralnego ani czysto technicznego. Nie jest to jedynie element organizacji pracy spółki, lecz świadczenie, które realnie wpływa na sytuację majątkową prezesa zarządu. Otrzymuje on bowiem świadczenie, które pozwala mu na korzystanie z lokalu mieszkalnego bez ponoszenia ostatecznego ciężaru finansowego, co w normalnych warunkach stanowiłoby jego własny wydatek.

Ponadto w takiej sytuacji nie można przyjąć, że świadczenie to realizowane jest wyłącznie w interesie spółki. Owszem, zapewnienie możliwości zakwaterowania w miejscu wykonywania obowiązków służy efektywności zarządzania i ciągłości funkcjonowania spółki, jednak nie zmienia to faktu, że równolegle korzyść uzyskuje sam prezes zarządu. W jego przypadku dochodzi do zmniejszenia kosztów życia, które musiałby ponieść niezależnie od sposobu organizacji pracy.

Z punktu widzenia przesłanek wskazanych w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego należy uznać, że wszystkie warunki uznania świadczenia za przychód są spełnione. Po pierwsze, prezes zarządu korzysta ze świadczenia za swoją zgodą, co wynika z faktu zawarcia umowy najmu oraz występowania o zwrot kosztów. Po drugie, świadczenie to przynosi mu realną, wymierną korzyść majątkową w postaci zaoszczędzenia wydatku na zakwaterowanie. Po trzecie, korzyść ta ma charakter indywidualny i jest w pełni przypisana do jego osoby, ponieważ dotyczy konkretnych, ponoszonych przez niego kosztów.

Dodatkowo należy podkreślić, że świadczenie to nie stanowi warunku niezbędnego do zgodnego z prawem wykonywania obowiązków w takim znaczeniu, które wyłączałoby możliwość jego kwalifikacji jako przychodu. Nie jest to sytuacja, w której świadczenie ma charakter stricte organizacyjny i nie wiąże się z żadnym przysporzeniem po stronie beneficjenta, lecz przypadek, w którym dochodzi do rzeczywistego zwrotu kosztów ponoszonych przez konkretną osobę.

W konsekwencji należy uznać, że zwrot kosztów najmu mieszkania stanowi dla prezesa zarządu przychód z działalności wykonywanej osobiście. Oznacza to, że spółka jako podmiot dokonujący wypłat świadczeń jest zobowiązana do realizacji obowiązków płatnika wynikających z przepisów updof. W szczególności obejmuje to obowiązek obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od wartości świadczenia, a następnie przekazania jej do właściwego urzędu skarbowego w ustawowym terminie. Stanowisko to potwierdzają organy podatkowe (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 12 czerwca 2025 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.436.2025.2.JK2).

Rafał Styczyński

doradca podatkowy, właściciel kancelarii doradztwa podatkowego, autor licznych publikacji z dziedziny podatków