Interpretacja indywidualna z dnia 24 kwietnia 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.239.2026.1.MŻ

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy cesja praw i obowiązków z Umów Przedwstępnych sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, czy Cesjonariusz ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego oraz zwrotu jego nadwyżki lub obniżenia podatku należnego, a także czy obowiązek podatkowy w VAT z tytułu Podwyższenia Ceny Cesji 1 i 2 powstaje w okresie rozliczeniowym, w którym zaistnieje przyczyna zmiany podstawy opodatkowania, oraz czy Cesjonariusz może odliczyć VAT z faktur korygujących dokumentujących Podwyższenie Ceny Cesji 1 i 2, bez konieczności korekty pierwotnego okresu rozliczeniowego.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. sp. z o.o.

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B. Spółka Akcyjna

Opis zdarzenia przyszłego

a)Działalność Kupującego

A. Sp. z o.o. (dalej: Kupujący lub Cedent) jest polską spółką kapitałową, która na dzień złożenia niniejszego wniosku jak i na dzień planowanej transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku będzie zarejestrowana, jako podatnik VAT czynny. Cedent jest spółką zajmującą się szeroko rozumianą działalnością w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Kupujący 18 grudnia 2025 r. zawarł z inną spółką (dalej: Sprzedający) przedwstępną umowę zakupu (dalej: „Umowa Przedwstępna”) prawa własności nieruchomości składającej się z zabudowanych działek gruntu o nr:

1)1 położonej w (…) przy ul. (…), o pow. 0,7300 ha, dla której Sąd Rejonowy dla (…) w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: Nieruchomość 1),

2)2 położonej w (…) przy ul. (…), o pow. 0,0821 ha, dla której Sąd Rejonowy dla (…) w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej: Nieruchomość 2).

Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 łącznie dalej będą określane Nieruchomościami.

Kupujący oraz Sprzedający uzgodnili w Umowie Przedwstępnej, że Umowa Rozporządzająca zostanie zrealizowana w wykonaniu Umowy Przyrzeczonej, której zawarcie uzależnione jest od spełnienia określonych warunków zawieszających.

Wnioskodawcy, w takim zakresie, w jakim dokonywana dostawa budynku, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości podlegać będą w dniu zawarcia planowanej umowy sprzedaży zwolnieniu VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zrezygnują z tego zwolnienia VAT i dokonają wyboru opodatkowania VAT dostawy budynków, budowli lub ich części wchodzących w skład Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, poprzez złożenie zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT.

Sprzedający uzgodnił z Kupującym cenę sprzedaży obu Nieruchomości („Cena Sprzedaży”) w kwocie ryczałtowej netto. Cena Sprzedaży Nieruchomości zostanie zapłacona z depozytów notarialnych, do których Kupujący wpłaci poniższe kwoty, w terminach wskazanych w umowie wg określonego harmonogramu.

b) Cesja

19 lutego 2026 r., Cedent zawarł z Cesjonariuszem Przedwstępną Umowę Cesji, na podstawie której, po spełnieniu określonych warunków zawieszających, przeniesie wszystkie prawa i obowiązki wynikające z Umowy Przedwstępnej na rzecz Cesjonariusza (Wnioskodawcę niebędącego stroną postępowania) za określoną cenę netto (dalej: Cesja).

Przyrzeczoną umowę Cesji Strony zawrą w terminie kolejnych 7 dni od poinformowania o spełnieniu się warunku zawieszającego, lecz nie później niż przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej określonej Umową Przedwstępną.

Strony uzgodniły, że Cesjonariusz na podstawie Przedwstępnej Umowy Cesji zapłaci na rzecz Cedenta cenę netto w kwocie X złotych (dalej: „Pierwotna Cena Cesji Netto”), która będzie podlegać podwyższeniu na zasadach określonych w Przedwstępnej Umowie Cesji, w razie ziszczenia się określnych warunków, tj.:

a)w przypadku zawarcia Umowy Rozporządzającej w wykonaniu Umowy Przyrzeczonej, Pierwotna Cena Cesji Netto zostanie podwyższona do kwoty wynoszącej Y złotych („Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji 1”);

b)w przypadku, gdy dojdzie do zawarcia Umowy Rozporządzającej w wykonaniu Umowy Przyrzeczonej, a jednocześnie Cesjonariusz lub inny podmiot uzyska dla Nieruchomości w okresie 4 lat od nabycia przez Cesjonariusza Nieruchomości pozwolenie na budowę („PnB”), zgodnie z którym powierzchnia użytkowa mieszkań i lokali usługowych („PUMiU”) będzie większa niż X m², Pierwotna Cena Cesji Netto określona w kwocie po Podwyższeniu 1 zostanie dodatkowo podwyższona o kwotę Z złotych za każdy metr kwadratowy PUMiU powyżej X m² („Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji 2”).

Wnioskodawcy wskazują, że Cedent na podstawie Umowy Przedwstępnej z 18 grudnia 2025 r. nie wpłacił na rzecz Sprzedającego żadnej zaliczki bądź zadatku, zaś zapłata Pierwotnej Ceny Cesji Netto przez Cesjonariusza na rzecz Cedenta tytułem Przedwstępnej Umowy Cesji oraz późniejsze Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji 1 oraz Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji 2, nie będą stanowić jakiegokolwiek zwrotu wydatków, kosztów poniesionych przez Cedenta.

W przyszłości, po zawarciu Przyrzeczonej Umowy Cesji oraz po finalnym nabyciu Nieruchomości, Cesjonariusz zamierza zrealizować (po wyburzeniu obiektów budowlanych posadowionych na Nieruchomościach) własną inwestycję nieruchomościową na podstawie uzyskanych pozwoleń na budowę, po zakończeniu której będzie uzyskiwał przychody z tych inwestycji, tj. w postaci ceny sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych zrealizowanych w ramach tej inwestycji. Nie jest obecnie znana dokładna data rozpoczęcia tej inwestycji przez Cesjonariusza.

Cesjonariusz nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Pytania

1)Czy sprzedaż praw i przeniesienie obowiązków wynikających z zawartych Umów Przedwstępnych sprzedaży Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym nie będzie zwolnione od podatku VAT?

2)Jeżeli stanowisko w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe, czy Cesjonariuszowi będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Cedenta, dokumentującej dokonaną Cesję, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Cesjonariusza lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?

3)Czy prawidłowe jest stanowisko, że obowiązek podatkowy VAT po stronie Cedenta z tytułu Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 1 i Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2 powstanie w okresie rozliczeniowym, w którym zaistnieje przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania?

4)Czy prawidłowe jest stanowisko, że Cesjonariusz będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury korygującej otrzymanej od Cedenta, dokumentującej Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji 1 i Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2 oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Cesjonariusza lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe, na zasadach przewidzianych w art. 86 ust. 10 i ust. 10b, tj. bez konieczności korygowania okresu rozliczeniowego, w którym rozliczona zostanie transakcja Cesji?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Sprzedaż praw i przeniesienie obowiązków wynikających z zawartych Umów Przedwstępnych sprzedaży Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym nie będzie zwolnione od podatku VAT.

Ad 2

Jeżeli stanowisko w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe, Cesjonariuszowi będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Cedenta, dokumentującej dokonaną Cesję, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Cesjonariusza lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 3

Obowiązek podatkowy VAT po stronie Cedenta z tytułu Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 1 i Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2 powstanie w okresie rozliczeniowym, w którym zaistnieje przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Ad 4

Cesjonariusz będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury korygującej otrzymanej od Cedenta, dokumentującej Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji 1 i Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2 oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Cesjonariusza lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe, na zasadach przewidzianych w art. 86 ust. 10 i ust. 10b, tj. bez konieczności korygowania okresu rozliczeniowego, w którym rozliczona zostanie transakcja Cesji.

Uzasadnienie do pytań

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza zatem czynnik przedmiotowy (opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług) oraz czynnik podmiotowy (czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze, zdefiniowanego w art. 15 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 oraz 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o VAT (tj. spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu czy prawa użytkowania wieczystego).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez „towary” rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy, należy uznać, że pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które może się składać zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie).

Z powołanych wyżej regulacji ustawy o VAT wynika, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu za odpłatnością.

W myśl art. 509-517 Kodeksu cywilnego skutkiem zawarcia umowy cesji praw jest zmiana podmiotowa stron stosunku prawnego. Na podstawie danej umowy cedent przenosi odpłatnie, swoje prawa i obowiązki wynikające z określonego stosunku umownego, na rzecz cesjonariusza. Cesja nie ma wpływu na treść i kształt stosunku umownego, który powstał pierwotnie, gdyż prawa i obowiązki wynikające z tej umowy pozostają bez zmian. Na podstawie powyższych przepisów należy stwierdzić, że przedmiotem cesji jest prawo majątkowe oraz obowiązki cedenta, nie zaś „towar”.

Inaczej mówiąc, przedmiotem cesji jest dające się precyzyjnie określić prawo majątkowe oraz konkretne obowiązki cedenta. Na cesjonariusza przechodzą wyłącznie prawa i obowiązki, a nie konkretny towar, nawet jeżeli dostawa tego towaru jest niejako „efektem końcowym” scedowanego zobowiązania.

Odnosząc powyższe do sprawy będącej przedmiotem wniosku, w związku z Cesją pomiędzy Cedentem a Cesjonariuszem powstanie więź o charakterze zobowiązaniowym, która stanowić będzie świadczenie usług. Jednocześnie, w związku z ustanowieniem wynagrodzenia, należy uznać tę transakcję za świadczenie usług za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

1) Cedent podejmie bowiem określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie,

2) Cesjonariusz stanie się beneficjentem tej czynności - bezpośrednim odbiorcą świadczenia odnoszącym korzyść o charakterze majątkowym, gdyż przejdą na niego prawa i obowiązki Cedenta wynikające z Umowy Przedwstępnej, umożliwiającej mu nabycie Nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawców, do Cesji nie powinno znaleźć zastosowania żadne ze zwolnień wskazanych w ustawie o VAT. Jako „zwykłe” świadczenie usług powinna ona podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Powyższe znalazło potwierdzenie w stanowisku wyrażanym przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 20 maja 2025 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.217.2025.3.KK w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) stwierdził, że:

Stanowisko Wnioskodawców znajduje również potwierdzenie w wielu innych interpretacjach indywidualnych:

1) z 27 czerwca 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.209.2024.3.IK

2) z 3 stycznia 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.848.2023.2.IK,

3) z 15 września 2023 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.524.2023.4.ICZ

4) z 15 września 2023 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.539.2023.1.AB,

5) z 26 sierpnia 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.476.2022.2.IK,

6) z 26 maja 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.223.2022.2.IK,

7) z 28 lutego 2022 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.659.2021.1.DS,

Należy podkreślić również, że podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku 7 sędziów z 24 czerwca 2024 r. sygn. I FSK 1661/20 wskazując, że:

W konsekwencji, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, że przeniesienie przez Cedenta na Cesjonariusza praw i obowiązków wynikających z Umów Przedwstępnych stanowi odpłatne świadczenie usług przez Cedenta na rzecz Cesjonariusza.

W odniesieniu do możliwości rozliczenia VAT naliczonego związanego z dokonaniem Cesji, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż transakcja Cesji ma finalnie doprowadzić do nabycia Nieruchomości, która następnie ma zostać wykorzystana przez Cesjonariusza w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze, że zdaniem Wnioskodawców Cesja podlegać będzie opodatkowaniu VAT i nie będzie zwolniona od VAT, to po stronie Cesjonariusza wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktury otrzymanej przez Cesjonariusza od Cedenta.

Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego:

a) w konsekwencji zawarcia przez Cedenta i Cesjonariusza umowy Cesji, Cesjonariusz i Sprzedający zobowiążą się do zawarcia na podstawie Umowy Przedwstępnej Umowy kupna/sprzedaży Nieruchomości;

b) Cesjonariusz po dokonaniu Cesji i finalnym nabyciu Nieruchomości, zamierza zrealizować (po wyburzeniu obiektów budowlanych posadowionych na Nieruchomościach) własną inwestycję nieruchomościową na podstawie uzyskanych pozwoleń na budowę, po zakończeniu której będzie uzyskiwał przychody z tych inwestycji tj. w postaci ceny sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych zrealizowanych w ramach tej inwestycji;

c) Cesjonariusz nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wnioskodawcy na dzień dokonania Cesji będą zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT oraz będą spełniać ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawców, w związku z dokonaniem Cesji i otrzymaniem prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Cesjonariuszowi będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego, gdyż spełniony zostanie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawców, nie znajdzie zastosowania również art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym odliczenie nie może mieć miejsca, jeśli transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Skoro sprzedaż praw i przeniesienie obowiązków na podstawie Cesji powinna być opodatkowana VAT, powyższy przepis nie będzie stanowił przeszkody dla odliczenia przez Cesjonariusza podatku VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez Cedenta.

Reasumując, uwzględniając fakt, iż Cesja w całości powinna podlegać opodatkowaniu VAT, Cesjonariusz będzie mieć prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego w związku zawarciem Cesji, a tym samym prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym na rachunek bankowy Cesjonariusza lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Sposób ujmowania zwiększenia podstawy opodatkowania na podstawie faktur korygujących in plus został uregulowany w art. 29a ust. 17 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Jak wskazano w interpretacji z 9 stycznia 2026 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.1178.2025.1.AJB, konstrukcja art. 29a ust. 17 ustawy o VAT wskazuje, że:

Jednocześnie, na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie, podatnik wystawia fakturę korygującą.

Powszechnie przyjmuje się, że faktura korygująca służy dostosowaniu uprzednio wystawionej faktury do stanu faktycznego. Nie kreuje ona nowej dostawy, lecz dokumentuje zmianę, która nastąpiła w odniesieniu do pierwotnej transakcji. Tym samym, jeżeli nowe okoliczności mające wpływ na cenę powstają już po wystawieniu faktury pierwotnej, to dopiero w momencie ich zaistnienia powstaje przyczyna korekty, o której mowa w art. 29a ust. 17 ustawy o VAT.

W praktyce interpretacyjnej organów podatkowych oraz w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych ugruntowało się jednolite stanowisko dotyczące tego zagadnienia.

Zgodnie z tym stanowiskiem, okres rozliczeniowy, w którym należy uwzględnić faktury korygujące in plus determinowany jest przyczyną wystawienia takiej faktury korygującej.

Jeżeli przyczyna istniała wcześniej i stanowiła błąd, przeoczenie lub wadliwe zastosowanie danych, korektę należy rozliczyć w okresie pierwotnym. Natomiast w przypadku, gdy zmiana wynagrodzenia wynika z nowych okoliczności, których nie można było przewidzieć przy wystawianiu faktury pierwotnej, korekta powinna zostać rozliczona „na bieżąco”.

Zdaniem Wnioskodawców, korekty zwiększające podstawę opodatkowania, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym, a mianowicie Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji 1 i Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2 powinny być ujęte przez Cedenta na bieżąco, tj. w okresie, w którym ziszczą się przyczyny korekty, tj. odpowiednio:

a) zawarcie przez Cesjonariusza Umowy Rozporządzającej w wykonaniu Umowy Przyrzeczonej - w przypadku ,,Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 1”;

b) zawarcie przez Cesjonariusza Umowy Rozporządzającej w wykonaniu Umowy Przyrzeczonej oraz uzyskanie przez Cesjonariusza lub inny podmiot w okresie 4 lat od nabycia przez Cesjonariusza Nieruchomości pozwolenia na budowę („PnB”), zgodnie z którym powierzchnia użytkowa mieszkań i lokali usługowych („PUMiU”) będzie większa niż X m2 – w przypadku ,,Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2”.

W ocenie Wnioskodawców faktury korygujące in plus będą wynikać z typowych dla branży nieruchomościowej zdarzeń następczych - w szczególności zmaterializowania się przesłanek umożliwiających Cesjonariuszowi nabycie nieruchomości oraz w przyszłości realizacji inwestycji o lepszych parametrach inwestycyjnych. Okoliczności i samo zawarcie Umowy Rozporządzającej nie jest oczywisty, a dodatkowe wynagrodzenie przysługujące Cedentowi z tytułu Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 1 stanowi pewnego rodzaju wynagrodzenie dodatkowe za doprowadzenie do zawarcia Umowy Rozporządzającej przez Cesjonariusza, które zmaterializują się dopiero w tym właśnie momencie, a nie na moment wystawienia faktury pierwotnej, przez co dopiero zawarcie Umowy Rozporządzającej stanowi przyczynę wtórną korekty w rozumieniu art. 29a ust. 17 ustawy.

Stanowisko to jest w pełni spójne z ugruntowaną linią interpretacyjną. W licznych interpretacjach indywidualnych potwierdzono, że faktury korygujące wynikające z takich przesłanek stanowią konsekwencję zdarzeń gospodarczych powstałych po dostawie, a zatem muszą być ujmowane „na bieżąco”. Przykładowo:

a) w interpretacji nr 0114-KDIP1-1.4012.761.2024.3.MM z 30 stycznia 2025 r. organ zgodził się z argumentacją podatnika, który podkreślił, że:

b) w interpretacji nr 0112-KDIL3.4012.403.2024.1.MC z 5 września 2024 r. organ stwierdził:

Jak wynika zaś z Objaśnień Podatkowych z 23 kwietnia 2021 r. w zakresie pakietu rozwiązań „Slim VAT” oraz wybranych rozwiązań doprecyzowujących niektóre konstrukcje VAT wprowadzonych ustawą z 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz. U. poz. 2419) (dalej: „Objaśnienia”):

W świetle powyższego, uzasadnionym jest stanowisko, że obowiązek podatkowy VAT po stronie Cedenta z tytułu Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 1 i Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2 powstanie w okresie rozliczeniowym, w którym zaistnieje przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Na wstępie należy zauważyć, że inaczej niż w przypadku korekt zmniejszających („in minus”), ustawa o VAT nie przewiduje żadnych szczególnych zasad dla ujmowania podatku naliczonego wynikającego z faktury korygującej zwiększającej („in plus”).

Tym samym, w tym kontekście kluczowe znaczenie mają ogólne regulacje VAT dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego, o których mowa w dalszej części uzasadnienia.

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...).

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Z kolei w myśl ust. 10b pkt 1 ww. artykułu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (…).

Wreszcie zgodnie z art. 86 ust. 13, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego - nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie, stosownie do Objaśnień Slim VAT (str. 34), u nabywcy prawo do odliczenia z otrzymanej faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania powstanie w okresie rozliczeniowym, w którym nabywca otrzyma tę fakturę korygującą.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że prawo do ujmowania faktur korygujących po stronie nabywców powstaje na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 86 ust. 10, 10b pkt 1, 11 oraz 13 ustawy o VAT (tj. zasady dotyczące ujmowania standardowych faktur dokumentujących nabycie krajowe powinny być stosowane w tym przypadku odpowiednio).

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz uwzględniając stanowisko Wnioskodawców do pytania 3, zwrócić należy uwagę, że skoro:

a) ustawa o VAT nie przewiduje odrębnych regulacji w zakresie odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur korygujących zwiększających, tj. zasady dotyczące ujmowania standardowych faktur dokumentujących nabycie krajowe powinny być stosowane w tym przypadku odpowiednio,

b) Cesjonariusz otrzyma fakturę korygującą zwiększającą („in plus”) Pierwotną Cenę Cesji (otrzyma je z tytułu Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 1 i Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2) dopiero po ziszczeniu się przesłanek warunkujących Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji (wówczas powstanie też obowiązek podatkowy po stronie Cedenta) - to logicznym i uzasadnionym pozostaje, że Cesjonariusz będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury korygującej otrzymanej od Cedenta, dokumentującej Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji 1 i Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2 oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Cesjonariusza lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe, na zasadach przewidzianych w art. 86 ust. 10 i ust. 10b ustawy, tj. bez konieczności korygowania okresu rozliczeniowego, w którym rozliczona zostanie transakcja Cesji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem VAT – co do zasady – podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Co istotne, ww. świadczenie musi zostać wykonane przez działającego w tym zakresie podatnika podatku VAT.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że:

Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

• istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
• wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
• istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
• odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym działalność w zakresie realizacji projektów budowlanych. 18 grudnia 2025 r. zawarli Państwo przedwstępną umowę nabycia dwóch zabudowanych nieruchomości położonych w (…) (Nieruchomości), przy czym zawarcie umowy przyrzeczonej przenoszącej własność uzależnione jest od spełnienia określonych warunków zawieszających.

Zamierzają Państwo – wspólnie ze Sprzedającym – zrezygnować ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, w zakresie dostawy budynków lub budowli wchodzących w skład Nieruchomości, i wybrać ich opodatkowanie VAT poprzez złożenie stosownego oświadczenia. Cena sprzedaży Nieruchomości została ustalona jako kwota netto i będzie regulowana za pośrednictwem depozytów notarialnych zgodnie z ustalonym harmonogramem.

Następnie, 19 lutego 2026 r., zawarli Państwo przedwstępną umowę cesji, na podstawie której – po spełnieniu warunków zawieszających – przeniosą Państwo na rzecz Cesjonariusza wszystkie prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej. Przyrzeczona umowa cesji ma zostać zawarta w terminie 7 dni od spełnienia warunku, nie później jednak niż przed zawarciem umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości.

Cesjonariusz zobowiązał się do zapłaty na rzecz Państwa ceny netto (Pierwotna Cena Cesji Netto), która może ulec podwyższeniu:

• po pierwsze – w przypadku, gdy dojdzie do zawarcia Umowy Rozporządzającej w wykonaniu Umowy Przyrzeczonej, Pierwotna Cena Cesji Netto zostanie podwyższona do kwoty Y zł (Podwyższenie Ceny Cesji 1),
• po drugie – w przypadku, gdy dodatkowo w terminie 4 lat od nabycia Nieruchomości, zostanie uzyskane pozwolenie na budowę (PnB), przewidujące PUMiU większą niż X m², cena po Podwyższeniu 1 wzrośnie o Z zł za każdy m² ponad X (Podwyższenie Ceny Cesji 2).

Wskazali Państwo, że nie wpłacili na rzecz Sprzedającego żadnych zaliczek ani zadatków, a wynagrodzenie z tytułu cesji (w tym jego ewentualne podwyższenia) nie stanowi zwrotu jakichkolwiek kosztów poniesionych przez Cedenta.

Docelowo Cesjonariusz, po nabyciu Nieruchomości, planuje realizację własnej inwestycji deweloperskiej (po wyburzeniu istniejących obiektów), a następnie sprzedaż lokali mieszkalnych i użytkowych. Nieruchomości nie będą wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT.

Na tle wyżej zaprezentowanego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy sprzedaż praw oraz przeniesienie obowiązków wynikających z zawartych umów przedwstępnych sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT bez zastosowania zwolnienia od podatku VAT, a także czy Cesjonariuszowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu cesji oraz jej ewentualnych korekt, w tym do zwrotu nadwyżki VAT lub przeniesienia jej na kolejne okresy rozliczeniowe oraz czy obowiązek podatkowy po stronie Cedenta w przypadku Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 1 i 2 powstaje w okresie, w którym zaistnieje przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.

Należy zauważyć, że z powołanych wyżej regulacji zawartych w art. 7 i 8 ustawy wynika, że pojęcie świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Innymi słowy, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności, bądź sytuacji. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu za odpłatnością.

Zgodnie z art. 509 ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Przedmiotem przelewu jest prawo majątkowe, nie zaś „towar”. Inaczej mówiąc, przedmiotem cesji jest konkretna wierzytelność, czyli dające się precyzyjnie określić prawo majątkowe.

Mając na uwadze powyższe przepisy, sama instytucja cesji jako umowa prawa cywilnego dotyczy wyłącznie praw, a nie konkretnego towaru, nawet, jeżeli dostawa tego towaru jest niejako „efektem końcowym” scedowanego zobowiązania.

W myśl art. 389 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Z treści powyższego zapisu wynika, że właściwa umowa sprzedaży może być poprzedzona umową przedwstępną. Poprzez umowę przedwstępną strony zobowiązują się do zawarcia w przyszłości przyrzeczonej umowy. Umowa przenosząca własność (sprzedaż) ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 353¹ Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny.

Należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której pomiędzy Cesjonariuszem a Cedentem (A. sp. z o.o.) dochodzi do zawarcia przedwstępnej umowy cesji, której przedmiotem jest zobowiązanie do przeniesienia na Cesjonariusza ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej sprzedaży dwóch zabudowanych nieruchomości położonych w (…). Podkreślić należy, że cesja to pewien rodzaj umowy. Jedna ze stron – Cedent (A. sp. z o.o.) zobowiązuje się do zbycia praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej – druga natomiast – Cesjonariusz (B. spółka akcyjna) – do ich nabycia. Wynagrodzenie ustalone przez Strony na rzecz Cedenta z tytułu zbycia praw i obowiązków stanowi kwotę netto (Pierwotna Cena Cesji Netto), która może podlegać podwyższeniu na zasadach określonych w Przedwstępnej Umowie Cesji w przypadku ziszczenia się określonych warunków.

W ramach tej transakcji gospodarczej Cedent (A. sp. z o.o.) zrealizuje świadczenie polegające na umożliwieniu Cesjonariuszowi (B. spółka akcyjna) wstąpienia w prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej nabycia Nieruchomości, dzięki czemu Cesjonariusz uzyska wymierną korzyść majątkową w postaci nabycia tych praw i obowiązków oraz możliwości realizacji inwestycji nieruchomościowej. W zamian za to Cesjonariusz zobowiązał się do zapłaty na rzecz Cedenta (A. sp. z o.o.) ustalonego wynagrodzenia w postaci Pierwotnej Ceny Cesji Netto, która może zostać podwyższona w przypadku spełnienia warunków określonych w umowie, w szczególności w przypadku uzyskania pozwolenia na budowę oraz wzrostu powierzchni użytkowej mieszkań i lokali usługowych. Cedent (A. sp. z o.o.) podejmie określone działania, za które otrzyma wynagrodzenie, natomiast Cesjonariusz (B. spółka akcyjna) stanie się bezpośrednim beneficjentem tego świadczenia, gdyż uzyska prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej dotyczącej nabycia Nieruchomości.

Pomiędzy Cesjonariuszem a Cedentem (A. sp. z o.o.) powstanie więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające – zgodnie z art. 5 ust. 1 tej ustawy – opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.

Jednocześnie należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze nie przewidują zwolnienia od podatku dla czynności przeniesienia praw i obowiązków (cesji umowy).

W konsekwencji cesja praw i obowiązków wynikających z zawartych umów przedwstępnych sprzedaży Nieruchomości, dokonana pomiędzy Państwem (Cedentem) a Cesjonariuszem, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dokonując natomiast oceny Państwa stanowiska w zakresie objętym pytaniem nr 2, należy wyjaśnić, iż kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powołanego przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego) oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być zatem bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą, np. dalszej odprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast, ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Wskazać należy również, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Trzeba jednak zauważyć, że – co do zasady – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wynika z przytoczonych wyżej regulacji prawnych, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT uzależnione jest nie tylko od spełnienia warunków wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, ale również od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepisy art. 88 ustawy o VAT enumeratywnie określają przypadki, w których podatnik został pozbawiony prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

W myśl art. 88 ust. 3a ustawy:

W świetle przedstawionego opisu sprawy oraz powołanych przepisów należy wskazać, że Cesjonariusz jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i zamierza wykorzystywać prawa nabyte w ramach cesji oraz Nieruchomość wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, polegających na realizacji inwestycji deweloperskiej i sprzedaży powstałych lokali mieszkalnych i użytkowych, przy czym nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z podatku VAT.

Ponadto, w związku z zawarciem umowy cesji Cedent wystawi na rzecz Cesjonariusza fakturę dokumentującą przeniesienie praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej, z której po stronie Cesjonariusza wynikać będzie podatek naliczony. Transakcja cesji – jak wskazano powyżej – będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z tego podatku.

W konsekwencji należy uznać, że w związku z dokonaniem cesji oraz otrzymaniem prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej tę czynność, Cesjonariuszowi będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ spełniony zostanie warunek wykorzystania nabytych praw do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednocześnie w sprawie nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ – jak wskazano – transakcja Cesji będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku, a tym samym nie zachodzą przesłanki wyłączające prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Reasumując, uwzględniając fakt, że Cesja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT oraz że Cesjonariusz nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej od podatku VAT, Cesjonariusz będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury dokumentującej Cesję, a w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym – do jej zwrotu na rachunek bankowy lub do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się z kolei do wątpliwości dotyczących powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług po stronie Cedenta z tytułu Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 1 oraz Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2, w okresie rozliczeniowym w którym zaistnieje przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania należy wskazać, że stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Według art. 29a ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy:

Z art. 29a ust. 14 ustawy wynika:

Art. 29a ust. 15 ustawy stanowi:

W myśl art. 29a ust. 17 ustawy:

Z kolei według art. 29a ust. 18 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy:

Wskazać należy, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące „in plus”). W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia:

• jeżeli korekta spowodowana jest przyczynami powstałymi już w momencie wystawienia faktury pierwotnej, to powinna ona zostać rozliczona w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna;
• w sytuacji, gdy korekta jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży (przykładowo zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania), korekta powinna być dokonana w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym wystawiono fakturę korygującą. Taki przypadek będzie miał miejsce, gdy w fakturze pierwotnej podatek należny został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej.

Z powołanych wyżej przepisów ustawy dotyczących faktur korygujących wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, również, gdy dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, udzielono rabatu, bądź upustów i obniżek cen.

Zatem, co do zasady, korygowanie pierwotnie wystawionej faktury, z przyczyn wskazanych wyżej, powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że faktury korygujące „in plus”, o których mowa w opisie sprawy – tj. dotyczące Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 1 oraz Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2 – wynikają z okoliczności, które nie istnieją na moment wystawienia faktury pierwotnej, lecz powstają dopiero w późniejszym okresie, po spełnieniu określonych warunków umownych, wskazać należy, że korekty zwiększające podstawę opodatkowania powinny być ujmowane przez Cedenta na bieżąco, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym zaistnieje przyczyna ich dokonania, odpowiednio:

a)w momencie zawarcia przez Cesjonariusza Umowy Rozporządzającej w wykonaniu Umowy Przyrzeczonej – w przypadku Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 1;

b)w momencie zawarcia przez Cesjonariusza Umowy Rozporządzającej w wykonaniu Umowy Przyrzeczonej oraz uzyskania przez Cesjonariusza lub inny podmiot – w okresie 4 lat od nabycia nieruchomości – pozwolenia na budowę („PnB”), zgodnie z którym powierzchnia użytkowa mieszkań i lokali usługowych („PUMiU”) będzie większa niż X m² – w przypadku Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2.

W konsekwencji, Cedent będzie zobowiązany – zgodnie z art. 29a ust. 17 ustawy – rozliczyć wystawione do faktur pierwotnych faktury korygujące „in plus” za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała/zaistnieje przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania, tj. w momencie spełnienia warunków umownych skutkujących podwyższeniem ceny, wynikających z zawarcia przez Cesjonariusza Umowy Rozporządzającej w wykonaniu Umowy Przyrzeczonej, a w przypadku Podwyższenia Pierwotnej Ceny Cesji 2 również uzyskania w wymaganym terminie pozwolenia na budowę („PnB”), zgodnie z którym powierzchnia użytkowa mieszkań i lokali usługowych („PUMiU”) przekroczy określony poziom X m².

Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości dotyczących wskazania, czy Cesjonariusz będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury korygującej otrzymanej od Cedenta, dokumentującej Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji 1 oraz Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji 2, a także prawa do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Cesjonariusza lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe, na zasadach przewidzianych w art. 86 ust. 10 i ust. 10b, tj. bez konieczności korygowania okresu rozliczeniowego, w którym rozliczona zostanie transakcja Cesji, zauważyć należy, z uregulowań zawartych w art. 86 ust. 10 ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 11 ustawy

Według art. 86 ust. 19a ustawy:

Jak wskazano powyżej, Cesjonariusz otrzyma od Państwa faktury korygujące „in plus”, dokumentujące Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji 1 oraz Podwyższenie Pierwotnej Ceny Cesji 2, dopiero po ziszczeniu się warunków skutkujących podwyższeniem wynagrodzenia, a więc w momencie, w którym po Państwa stronie powstanie obowiązek podatkowy z tego tytułu.

W konsekwencji, Cesjonariusz będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającą z otrzymanych faktur korygujących, jak również do wykazania ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje odrębnych regulacji w zakresie zasad odliczania podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur korygujących zwiększających podstawę opodatkowania, wobec czego zastosowanie znajdują ogólne zasady dotyczące ujmowania faktur dokumentujących nabycie krajowe. W związku z powyższym, prawo do odliczenia będzie realizowane na zasadach określonych w art. 86 ust. 10 oraz ust. 10b ustawy o VAT, tj. w rozliczeniu za okres, w którym Cesjonariusz otrzyma daną fakturę korygującą, albo w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych, bez konieczności korygowania okresu rozliczeniowego, w którym pierwotnie rozliczona została transakcja cesji.

Jednocześnie, w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, Cesjonariusz będzie uprawniony do jej zwrotu na rachunek bankowy albo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za kolejne okresy rozliczeniowe, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1, 2, 3 i 4 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

  1) z zastosowaniem art. 119a;

  2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

  3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

  Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 w zw. z art. 14r Ordynacji podatkowej.