Zmiana interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2026 r., Szef Krajowej Administracji Skarbowej, sygn. DOP8.8013.2.2026

Zmiana interpretacji indywidualnej

W związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 30 sierpnia 2024 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.441.2024.1.GG, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmieniam z urzędu[1] wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko przedstawione we wniosku z 2 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości regulowania zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych przez wspólnika spółki cywilnejprowadzącego działalność wyłącznie w formie spółki cywilnej z rachunku spółki cywilnej jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lipca 2024 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej (wniosek z 2 lipca 2024 r.), który dotyczy regulowania zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych przez wspólnika spółki cywilnej z rachunku spółki cywilnej.

Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan działalność gospodarczą wyłącznie w formie spółki cywilnej. Realizował Pan przelewy podatku dochodowego pracownika oraz podatku VAT z rachunku spółki cywilnej, natomiast osobistego podatku dochodowego wspólnika spółki cywilnej z rachunku indywidualnego. Bank zakwestionował możliwość realizowania zobowiązań podatkowych z rachunku indywidualnego. Nie otrzymał Pan wiążącej odpowiedzi w urzędzie skarbowym ani w infolinii Krajowej Informacji Skarbowej, zachodzi konieczność ustalenia możliwości realizowania przelewów osobistego podatku dochodowego wspólnika spółki cywilnej z rachunku bankowego spółki cywilnej.

Pytania:

Czy wspólnik spółki cywilnej może wykonywać przelewy podatku dochodowego wspólnika spółki cywilnej z rachunku bankowego spółki cywilnej?

Pańskie stanowisko w sprawie

Pana zdaniem jako wspólnik spółki cywilnej, prowadzący działalność wyłącznie w formie spółki cywilnej, może wykonywać przelewy podatku dochodowego wspólnika spółki cywilnej z rachunku bankowego spółki cywilnej.

Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 30 sierpnia 2024 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.441.2024.1.GG uznał Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych za nieprawidłowe.

Jak zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przepis art. 62b Ordynacji podatkowej, zawiera zamknięty katalog przypadków dopuszczających zapłatę podatku przez inny podmiot niż podatnik.

Odwołując się do art. 62b § 1-3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zapłata podatku może nastąpić także przez:

1)małżonka podatnika, jego zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę;

2)aktualnego właściciela przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, jeżeli podatek zabezpieczony jest hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym;

3)inny podmiot, w przypadku, gdy kwota podatku nie przekracza 1000 zł w ww. interpretacji indywidualnej wskazano, że w obecnym stanie prawnym , poza przypadkami wymienionymi w ww. regulacji, zapłata podatku z rachunku bankowego innego podmiotu nie jest w ogóle możliwa.

W oparciu o powyższe, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że zapłata podatku na rzecz wspólnika spółki cywilnej przez inny podmiot, jest możliwa (art. 62b § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej) tylko w kwocie nieprzekraczającej 1 000 zł. W takim przypadku, jeżeli treść dowodu zapłaty nie budzi wątpliwości co do przeznaczenia zapłaty na zobowiązanie podatnika uznaje się, że wpłata pochodzi ze środków podatnika. Jeżeli kwota podatku przekracza 1 000 zł, taka zapłata jest niedopuszczalna.

W konsekwencji Pana stanowisko, że jako wspólnik spółki cywilnej, prowadzący działalność wyłącznie w formie spółki cywilnej, może wykonywać przelewy podatku dochodowego wspólnika spółki cywilnej z rachunku bankowego spółki cywilnej uznano za nieprawidłowe.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

Po zapoznaniu się z aktami sprawy stwierdzam, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty. Co do zasady zapłata podatków przez podatników prowadzących działalność gospodarczą i obowiązanych do prowadzenia księgi rachunkowej lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów następuje na mocy art. 61 § 1 Ordynacji podatkowej:

1)w formie polecenia przelewu lub

2)za pomocą innego instrumentu płatniczego - w przypadku, gdy zapłata jest dokonywana za pośrednictwem konta w e-Urzędzie Skarbowym.

W przypadku dokonywania zapłaty w formie bezgotówkowej za termin dokonania zapłaty podatku uważa się dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika, rachunku podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub rachunku płatniczego podatnika w instytucji płatniczej, w małej instytucji płatniczej lub instytucji pieniądza elektronicznego na podstawie polecenia przelewu, a w przypadku zapłaty za pomocą instrumentu płatniczego innego niż polecenie przelewu, zwanego dalej "innym instrumentem płatniczym" - dzień uzyskania potwierdzenia autoryzacji transakcji płatniczej, o której mowa w art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych[2] (art. 60 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Z przepisów tych wynika, że skutek wygaśnięcia zobowiązania podatkowego powoduje zapłata dokonana z rachunku podatnika.

Odstępstwem od reguły, że zapłaty podatku dokonuje podatnik, jest wprowadzona do porządku prawnego z dniem 1 stycznia 2016 r.[3] regulacja art. 62b Ordynacji podatkowej. Zgodnie z § 1 tego artykułu, zapłata podatku może nastąpić także przez:

1)małżonka podatnika, jego zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę;

2)aktualnego właściciela przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, jeżeli podatek zabezpieczony jest hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym;

3)inny podmiot, w przypadku, gdy kwota podatku nie przekracza 1000 zł.

W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1 i 3, jeżeli treść dowodu zapłaty nie budzi wątpliwości co do przeznaczenia zapłaty na zobowiązanie podatnika uznaje się, że wpłata pochodzi ze środków podatnika (art. 62b § 2 Ordynacji podatkowej). W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1-3, przepisy dotyczące zapłaty podatku przez podatnika stosuje się odpowiednio (art. 62b § 3 Ordynacji podatkowej).

Podatnikiem, zgodnie z art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Ustawy podatkowe mogą ustanawiać podatnikami inne podmioty niż wymienione w § 1 (art. 7 § 2 Ordynacji podatkowej).

Podmiotowość prawnopodatkowa spółki cywilnej i wspólników spółki cywilnej nie jest w sferze prawa podatkowego ujmowana w sposób jednolity. Pomimo tego, iż na gruncie prawa cywilnego spółce cywilnej nie przysługuje zdolność do czynności prawnych, zdolność sądowa ani procesowa oraz, że spółka cywilna nie jest odrębnym podmiotem prawa i stanowi wyłącznie stosunek zobowiązaniowy (wspólnicy będący stronami umowy spółki cywilnej zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny[4] - dalej „k.c.”), to „podmiotowość podatkową odróżnić należy i nie utożsamiać jej z podmiotowością w prawie cywilnym”[5].

Wspólnicy spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej posiadają status przedsiębiorców w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców[6]. Statusu tego z racji braku zdolności prawnej nie posiada spółka cywilna^[7].Dodatkowo,to na przedsiębiorców przepis art. 19 ww. ustawy nakłada obowiązek dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego w przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca, oraz gdy jednorazowa wartość transakcji przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty w innej walucie.

Zgodnie z art. 2 pkt 25 ustawy o usługach płatniczych przez rachunek płatniczy należy rozumieć rachunek prowadzony dla jednego lub większej liczby użytkowników służący do wykonywania transakcji płatniczych, przy czym przez rachunek płatniczy rozumie się także rachunek bankowy oraz rachunek członka spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jeżeli rachunki te służą do wykonywania transakcji płatniczych.

Ponadto, niektóre rodzaje rachunków mogą być prowadzone wyłącznie dla zamkniętego katalogu podmiotów. Zasada ta dotyczy np. bankowych rachunków rozliczeniowych. Przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe[8] stanowią bowiem, że banki mogą prowadzić rachunki rozliczeniowe wyłącznie dla:

1)osób prawnych,

2)jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, o ile posiadają zdolność prawną,

3)osób fizycznych prowadzących działalność zarobkową na własny rachunek, w tym dla osób będących przedsiębiorcami (art. 49 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 ustawy Prawo bankowe).

Jednocześnie, zgodnie z art. 51 i 51a tej ustawy rachunek bankowy, z wyjątkiem rachunku rodzinnego, może być prowadzony jako rachunek wspólny dla kilku osób fizycznych. W przypadku rachunku wspólnego prowadzonego dla osób fizycznych, o ile umowa rachunku bankowego nie stanowi inaczej:

1)każdy ze współposiadaczy rachunku może dysponować samodzielnie środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku,

2)każdy ze współposiadaczy rachunku może w każdym czasie wypowiedzieć umowę ze skutkiem dla pozostałych współposiadaczy.

Oznacza to, że dla wszystkich wspólników spółki cywilnej może być prowadzony jeden rachunek bankowy a współuprawnionymi do dysponowania środkami na tym rachunku są wspólnicy spółki cywilnej. Z mocy przepisów k.c. wynika bowiem, że spółka cywilna nie ma osobowości prawnej, czyli nie może być podmiotem praw i obowiązków, co oznacza, że nie działa ona we własnym imieniu. Zatem wspólny rachunek bankowy zakładany dla spółki nie jest rachunkiem spółki, lecz rachunkiem wspólników i należy do każdego przedsiębiorcy[9]. Środki zgromadzone rachunku są majątkiem wspólnym wspólników, a rachunek funkcjonuje technicznie jako wspólne konto osób fizycznych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1534/12^[10] stwierdził:

Rachunek, z którego dokonano wpłaty zaliczki był rachunkiem wspólnym wspólników spółki jako osób fizycznych będących przedsiębiorcami. Wpłata, mimo wskazania na przelewie jako wpłacającego spółki cywilnej, była w związku z tym wpłatą skarżącej, każdy ze współposiadaczy może bowiem swobodnie dysponować środkami zgromadzonymi na rachunku (art. 51a pkt 1 Prawa bankowego). Nie było zatem podstaw do uznania, że zapłata zaliczki została dokonana przez osobę trzecią, a nie przez podatnika.

Nie można nie zauważyć, że omawiane orzeczenie zostało wydane w stanie prawnym obowiązującym przed wejściem w życie przepisów art. 62b Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak argumenty przytoczone przez sąd nie straciły na aktualności.

W sytuacji, gdy zapłata następuje z rachunku wspólnego wspólników spółki cywilnej, kwestii pochodzenia wpłaty ze środków podatnika nie trzeba domniemywać, gdyż - jak wykazano wyżej – taki rachunek nie jest rachunkiem spółki cywilnej, lecz rachunkiem wspólników, z których każdy co do zasady może dysponować środkami zgromadzonymi na nim, a co za tym idzie wpłata dokonana z rachunku bankowego spółki cywilnej jest dokonana przez podatnika, a nie przez podmiot trzeci.

Uznać zatem należy, że w sytuacji, gdy wspólnik spółki cywilnej wykonał przelew z rachunku bankowego spółki cywilnej na poczet swoich zobowiązań podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, to zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej doszło do wygaśnięcia tego zobowiązania podatkowego.

W konsekwencji dokonuję z urzędu zmiany interpretacji indywidualnej z 30 sierpnia 2024 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.441.2024.1.GG, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdzam jej nieprawidłowość.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przeszłego, które przedstawił Pan we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej

·Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

·Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

·Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie stanu faktycznego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

·Wskazuję, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego przez Pana we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

·Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną)interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

·Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Pana do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będące przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

·Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, może Pan nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Panu zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowy odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

·Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się przez Pana do interpretacji(art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Pana wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

·Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Pana do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi^[11]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

-w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi)

lub

-w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skarga na pisemną interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym