tematy:

Interpretacja indywidualna z dnia 8 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.43.2026.3.JF

Podział spółki przez wydzielenie, gdy majątek przejmowany i pozostający stanowi ZCP, nie skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania dla wspólnika spółki dzielonej na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8b i 8ba ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 lutego 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 lutego 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w wyniku przeprowadzenia, opisywanej w zdarzeniu przyszłym, czynności podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Dzielonej, dojdzie do powstania przychodu na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8b lub art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Uzupełnili Państwo wniosek w odpowiedzi na wezwanie pismem z 24 marca 2026 r. (data wpływu tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Wnioskodawca”, „A.” lub „Wspólnik”) jest jedynym wspólnikiem B. Spółka Akcyjna, która planuje dokonać transakcji podziału przez wydzielenie. Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób prawnych, której jedynym wspólnikiem jest polska fundacja rodzinna „(…) Fundacja Rodzinna w organizacji” (dalej jako „Fundacja”).

Wspomniana B. Spółka Akcyjna z siedzibą w (...) („Spółka Dzielona” lub „B.”) jest z kolei spółką kapitałową z kapitałem polskim, z siedzibą w Polsce, prowadzącą przeważającą działalność gospodarczą związaną z odbiorem, transportem i unieszkodliwianiem odpadów medycznych i weterynaryjnych. Spółka Dzielona jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Do celów niniejszego wniosku, konieczne jest szczegółowe opisanie roli i działalności Spółki Dzielonej. B. jest jedną z czołowych firm w branży związanej z odbiorem, transportem i unieszkodliwianiem odpadów na rynku polskim. Powstała w wyniku przekształcenia firmy C., działającej na rynku od 1992 roku. Działalność w zakresie odbioru odpadów medycznych i weterynaryjnych, ich transportu oraz unieszkodliwiania B. prowadzi od 2000 roku. Rozbudowany potencjał logistyczny pozwala na świadczenie usług z zakresu transportu odpadów weterynaryjnych i medycznych na terenie całego kraju, w tym w największych miastach, np. (…). Pozwala także na oferowanie usług każdemu klientowi, bez względu na wielkość i rodzaj prowadzonej przez niego działalności medycznej lub weterynaryjnej. Dla zapewnienia właściwej jakości świadczonych usług oraz kontroli nad całym procesem związanym z unieszkodliwianiem odpadów, grupa spółek X. („Grupa X.”) posiada, we własnym użytkowaniu, instalacje do termicznego przekształcania odpadów, a także współpracuje, w tym zakresie, z wybranymi, sprawdzonymi i gwarantującymi bezpieczeństwo technologiczne i prawne podwykonawcami.

Przeważający przedmiot działalności Spółki, wpisany do KRS, to PKD 39.00.Z tj. działalność związana z rekultywacją i pozostała działalność usługowa związana z gospodarką odpadami, jak również PKD 38.11.Z tj. zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne; PKD 38.12.Z tj. zbieranie odpadów niebezpiecznych; PKD 38.21.Z tj. obróbka i usuwanie odpadów innych niż niebezpieczne; PKD 38.22.Z tj. przetwarzanie i unieszkodliwianie odpadów niebezpiecznych; PKD 38.32.Z tj. odzysk surowców z materiałów segregowanych; PKD 49.41.Z tj. transport drogowy towarów czy też PKD 68.20.Z tj. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Spółka zrealizowała dwie inwestycje związane z budową nowych instalacji do unieszkodliwiania odpadów medycznych. Obydwa projekty zostały dofinansowane ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Przedsięwzięcia polegały na budowie instalacji z najnowocześniejszą technologią do termicznego unieszkodliwiania odpadów medycznych wraz z odzyskiem energii, inwestycje zlokalizowane są w (…). Instalacja w (...) jest w pełni operacyjna od lipca 2024 roku, z kolei planowane uruchomienie instalacji w (...) nastąpiło w pierwszym kwartale 2025 r.

W toku prowadzonej działalności, Spółka Dzielona dokonywała również inwestycji w zakup nieruchomości. Nieruchomości są przedmiotem wynajmu na rzecz podmiotów trzecich, przy czym jedna z nieruchomości jest w części wynajmowana a w części wykorzystywana przez Wnioskodawcę we własnym zakresie jako biuro i siedziba Spółki. Tym samym, w ramach Spółki Dzielonej, powstał kolejny obszar działalności stanowiący działalność rentierską (zarządzanie i wynajem posiadanych nieruchomości komercyjnych).

Zarząd Spółki ustrukturyzował i wyodrębnił poszczególne sektory działalności Spółki podejmując w dniach (…) uchwały o utworzeniu oddziałów Spółki kolejno (...) (dwa oddziały) i (...) („Oddziały”). W konsekwencji, w ramach tej struktury organizacyjnej, ponad działalność związaną z odbiorem i transportem odpadów weterynaryjnych i medycznych, w Spółce funkcjonowały cztery Oddziały / dodatkowe obszary działalności:

i.unieszkodliwienie i termiczne przekształcanie odpadów tj. instalacja do odzysku energii z odpadów powstających głównie w wyniku udzielania świadczeń zdrowotnych w województwie (...) – B. Spółka Akcyjna – I oddział w (...);

ii. działalność związana ze zbieraniem zużytego oleju spożywczego z punktów gastronomicznych oraz w formie ogólnopolskiego systemu zbiórki oleju spożywczego (olejomaty), a następnie jego oczyszczaniem w województwie (...), obejmującą również planowanie rozpoczęcia projektu budowy instalacji do oczyszczaniem zgromadzonego oleju spożywczego w (...) – B. Spółka Akcyjna – II oddział w (...);

iii.unieszkodliwienie i termiczne przekształcanie odpadów tj. instalacja do odzysku energii z odpadów powstających głównie w wyniku udzielania świadczeń zdrowotnych w województwie (...) – B. Spółka Akcyjna – oddział w (...); oraz

iv.zarządzanie i wynajem nieruchomościami komercyjnymi (w województwie (...)) – B. Spółka Akcyjna – oddział w (...).

B. planowała zwiększenie skali swojej głównej działalności poprzez pozyskanie dodatkowego finansowania z zewnątrz od inwestora finansowego lub branżowego.

Przystąpienie zewnętrznego inwestora obwarowane było jednak wymogami dotyczącymi jasnego ustrukturyzowania istniejącego biznesu tj. odzwierciedlającego powyżej opisane Oddziały, lepszego wykorzystania posiadanych zasobów, dywersyfikacji odpowiedzialności, uproszczenia procesu decyzyjnego i zwiększenia efektywności zarządzania poszczególnymi liniami biznesowymi.

W celu uporządkowanie struktury operacyjnej, wyodrębnienia zorganizowanych części przedsiębiorstwa do odrębnych spółek, w tym tej części biznesu, która całkowicie pozostaje poza obszarem zainteresowania potencjalnego inwestora tj. zarządzanie i wynajem nieruchomościami komercyjnymi (w województwie (...)), Spółka przystąpiła do analiz możliwych i optymalnych scenariuszy reorganizacji, które pozwoliłyby na lepsze skoncentrowanie się na indywidualnych celach strategicznych poszczególnych oddziałów, a także uprościłoby znacznie procesy decyzyjne, umożliwiłoby lepsze wykorzystanie zasobów Spółki, a także nie zakłóciłoby toku prowadzonej działalności.

Analizowane scenariusze reorganizacji miały też na względzie dywersyfikację potencjalnych skutków i możliwe ograniczenie ryzyka regulacyjnego, tak istotnego w newralgicznej działalności związanej ze zbieraniem i przetwarzaniem odpadów medycznych i weterynaryjnych.

W związku z powyższym, Spółka podjęła decyzję o podziale przez wydzielenie Spółki w trybie art. 529 §1 pkt 4) KSH, który został dokonany w dniu 1 września 2025 r. W związku z przeprowadzonym podziałem, w zamian za nowoutworzone udziały spółek przejmujących tj. C., D., E. oraz F. (dalej łącznie zwane: „Spółki Przejmujące”), które zostały przyznane jedynemu wspólnikowi Spółki Dzielonej (tj. A.), do majątków Spółek Przejmujących przekazane zostały określone składniki majątkowe oraz składniki niemajątkowe z dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki, tj.:

i.spółka C. otrzymała składniki związane z dotychczas prowadzoną przez Spółkę działalnością w ramach oddziału B. Spółka Akcyjna – oddział w (...) – działalność związaną z zarządzaniem i wynajem nieruchomości komercyjnych (w województwie (...));

ii.spółka D. otrzymała składniki związane z dotychczas prowadzoną przez Spółkę działalnością w ramach oddziału B. Spółka Akcyjna – oddział w (...) – działalność związaną z unieszkodliwianiem i termicznym przekształcaniem odpadów tj. instalację do odzysku energii z odpadów powstających głównie w wyniku udzielania świadczeń zdrowotnych w województwie (...);

iii.spółka E. otrzymała składniki związane z dotychczas prowadzoną przez Spółkę działalnością w ramach oddziału B. Spółka Akcyjna – I oddział w (...) – działalność związaną z unieszkodliwianiem i termicznym przekształcaniem odpadów tj. instalację do odzysku energii z odpadów powstających głównie w wyniku udzielania świadczeń zdrowotnych w województwie (...);

iv.spółka F. otrzymała składniki związane z dotychczas prowadzoną przez Spółkę działalnością w ramach oddziału B. Spółka Akcyjna – II oddział w (...) – działalność związaną ze zbieraniem zużytego oleju spożywczego z punktów gastronomicznych oraz w formie ogólnopolskiego systemu zbiórki oleju spożywczego (olejomaty), a następnie jego oczyszczaniem w województwie (...), obejmującą również planowanie rozpoczęcia projektu budowy instalacji do oczyszczania zgromadzonego oleju spożywczego w (...).

Przed dokonaniem opisywanego podziału, Spółka Dzielona i Spółki Przejmujące wystąpiły z właściwymi wnioskami do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej celem potwierdzenia czy zespół składników majątkowych i niemajątkowych, który na skutek podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie pozostanie w przedsiębiorstwie Spółki, jak i zostanie wydzielony do Spółek Przejmujących, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa („ZCP”) tak na gruncie podatku od towarów i usług, jak i podatku dochodowego od osób prawnych.

Spełnienie ustawowych warunków dot. ZCP zostało pozytywnie zweryfikowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych, dnia 1 lipca 2025 r., interpretacjach podatkowych (Interpretacje indywidualne z dnia 1 lipca 2025 r., sygnatury poszczególnych interpretacji w zakresie VAT: 0111-KDIB3-3.4012.329.2025.3.PJ; 0111-KDIB3- 3.4012.328.2025.4.PJ; 0111-KDIB3-3.4012.321.2025.3.MPU; 0111-KDIB3-3.4012.326.2025.3.JSU; 0111-KDIB3-3.4012.319.2025.3.MW; Interpretacje indywidualne z dnia 1 lipca 2025 r., sygnatury poszczególnych interpretacji w zakresie CIT: 0111-KDIB1- 1.4010.249.2025.4.AW; 0111-KDIB1-1.4010.248.2025.4.AW; 0111-KDIB1-1.4010.253.2025.2.AND; 0111-KDIB1-1.4010.254.2025.4.AND; 0111-KDIB1-1.4010.255.2025.4.AND oraz Interpretacje indywidualne z dnia 1 lipca 2025 r., sygnatury poszczególnych interpretacji w zakresie PCC: 0111-KDIB2-3.4014.258.2025.4.AD; 0111-KDIB2-3.4014.267.2025.4.JS; 0111-KDIB2-3.4014.270.2025.4.ASZ; 0111-KDIB2-3.4014.259.2025.4.JKU.).

Inwestycja realizowana jest na działkach o numerach ewidencyjnych (...), dla których Sąd Rejonowy w (...) prowadzi księgę wieczystą o numerze (...), jak również na działce o numerze ewidencyjnym (...), która jest w trakcie rejestracji we wskazanej (…) (dalej łącznie jako „Inwestycja”).

Po uzyskaniu wymaganych pozwoleń administracyjnych, Spółka rozpoczęła wskazaną Inwestycję celem stworzenia oddziału zamiejscowego Spółki połączonego z ofertą wynajmu nieruchomości typu premium, w której można będzie organizować spotkania służbowe, konferencje lub wypoczynek firmowy. Założeniem jest stworzenie unikatowej willi, w prestiżowej lokalizacji, oferującego ekskluzywny, niestandardowy, a jednocześnie najwyższy standard wykończenia, z unikalnymi udogodnieniami (np. ochrona, siłownia, basen, jacuzzi, sala konferencyjna i sala kinowa, lądowisko i hangar dla helikoptera) oraz oferującego wysokiej jakości nowoczesne rozwiązania, skierowany do kontrahentów Spółki. Nad Inwestycją czuwa dedykowany Kierownik Kontraktu.

Niemniej, z uwagi na plany zewnętrznego Inwestora, pomimo pierwotnych założeń, opisywana koncepcja nie wpisuje się w strategię Inwestora i przyszłe plany rozwoju działalności Spółki. Stąd też, w toku negocjacji, dążąc do jak najlepszego zabezpieczenia interesów stron i ustalenia wspólnych zasad współpracy, Spółka planuje uporządkowanie tej części biznesu, która całkowicie pozostaje poza obszarem zainteresowania zewnętrznego Inwestora.

W związku z powyższymi okolicznościami i oczekiwaniami zewnętrznego Inwestora, który uzależnia powodzenie całej transakcji od skonkretyzowanych zmian w strukturze grupy, polegające na formalnym wyodrębnieniu (bowiem faktyczne wyodrębnienie już w istocie funkcjonuje) części swojej działalności, która obecnie skumulowana jest w Spółce, B. planuje przeprowadzić drugi podział przez wydzielenie opisany poniżej. Wcześniej, w ramach istniejących struktur Spółki, Zarząd B. podjął uchwałę o utworzeniu oddziału Spółki w (...) dedykowanego Inwestycji, która oczekuje na rejestrację w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Z uwagi na okoliczności wskazane powyżej, Spółka podjęła decyzję o dokonaniu drugiego podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH. W ramach owego podziału, w zamian za udziały w Spółce Przejmującej tj. C., które zostaną wydane jedynemu wspólnikowi Spółki Dzielonej (tj. A.), do majątku Spółki Przejmującej przekazane zostaną określone składniki majątkowe oraz składniki niemajątkowe z dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki. Wartość majątku Spółki Dzielonej wydzielanego do Spółki Przejmującej ustalona metodą księgową (odpowiadająca wartości rynkowej majątku) wynosi (...).

Podmiotem uprawnionym do otrzymania, w wyniku podziału, wszystkich udziałów będzie jedyny wspólnik Spółki Dzielonej, który obejmie udziały utworzone w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, który zostanie podwyższony z kwoty (…) do kwoty (…), tj. o kwotę (…). Udziały zostaną pokryte w wyniku wniesienia do Spółki Przejmującej części majątku (aktywów netto) Spółki Dzielonej o wartości (...). Różnica pomiędzy ustalonymi na potrzeby podziału Spółki Dzielonej wartościami zorganizowanej części przedsiębiorstwa przenoszonej na Spółkę Przejmującą, a wartością nominalną udziałów zostanie przeznaczona na kapitał zapasowy Spółki Przejmującej (agio).

Spółka Przejmująca dokona emisji udziałów na rzecz wspólnika Spółki Dzielonej, pełna wartość przenoszonego majątku zostanie alokowana na kapitał Spółki Przejmującej – zakładowy i zapasowy, a tym samym nie wystąpi nadwyżka wartości rynkowej majątku przejmowanego, ponad wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcowi. Spółka Przejmująca, dla celów podatkowych, przyjmie wartość przejętych składników w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej. Spółka Przejmująca będzie zatem kierować się zasadą kontynuacji wyceny tych składników majątkowych. Spółka Przejmująca przypisze składniki majątku, otrzymane od Spółki Dzielonej w ramach podziału, do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że akcje w Spółce Dzielonej tj. B. nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, bowiem wspólnik B. (tj. A.), w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego B., objął (...) akcji imiennych serii B B. – o wartości nominalnej (...) każda akcja - o łącznej wartości nominalnej (...), w zamian za wkład pieniężny (w kontekście art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a Ustawy o CIT).

Jak wykazano powyżej, podział ma swoje uzasadnienie nie tylko ekonomiczno-biznesowe, ale również strategiczne pod kątem uporządkowania działalności, stąd też głównym lub jednym z głównych celów przeprowadzenia podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania i jego przeprowadzenie dokonywane jest z uwagi na inne cele niż podatkowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejszy wniosek dotyczy skutków podatkowych dla wspólnika Spółki Dzielonej tj. A., z kolei odrębny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej zostanie złożony dla Spółki Dzielonej tj. B. oraz Spółki Przejmującej tj. C.

W wyniku przeprowadzenia podziału, Spółka Dzielona nie zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, będzie nadal istnieć i kontynuować swoją dotychczasową działalność gospodarczą w oparciu o majątek oraz składniki niemajątkowe pozostałe w Spółce tj. działalność związaną z odbiorem i transportem odpadów weterynaryjnych i medycznych. Pozostający w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych będzie mieć pełną zdolność do prowadzenia działalności, w oparciu o składniki majątkowe i niemajątkowe, pozostające w Spółce. Działalność pozostająca w Spółce będzie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie zarówno finansowej, organizacyjnej, funkcjonalnej jak i operacyjnej.

Do już istniejącej spółki C. zostanie z kolei wyodrębniony zespół składników majątkowych i niemajątkowych w zakresie działalności związanej z zarządzaniem i wynajmem nieruchomości komercyjnych.

Dokonanie podziału jest uzależnione od podjęcia uchwał o podziale przez zgromadzenie wspólników Spółki Dzielonej oraz zgromadzenie wspólników C., jako Spółki Przejmującej, oraz od wpisu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej do rejestru przedsiębiorców. Udziały w Spółce Przejmującej zostaną wówczas przyznane wspólnikowi Spółki Dzielonej tj. Wnioskodawcy. Wartość zbioru składników przenoszonego na Spółkę Przejmującą, w ramach podziału przez wydzielenie Spółki, odpowiadać będzie przy tym wartości emisyjnej udziałów przydzielonych wspólnikowi Spółki.

Dla pełnego obrazu, w niniejszym opisie stanu faktycznego, wskazane zostanie jakie składniki majątku i składniki niemajątkowe pozostaną w Spółce Dzielonej, a jakie zostaną wydzielone z dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej na skutek podziału.

W efekcie planowanego podziału przez wydzielenie, w majątku Spółki Dzielonej, pozostaną w szczególności:

i.Rzeczowe aktywa trwałe, tj. środki trwałe (własne, wynajmowane i leasingowane) oraz środki trwałe w budowie, m.in.: działki w (...)),

a)ul. (...) (działki nr: (...)) oraz pozostałe, które nie zostaną wydzielone w ramach planu podziału do Spółki Przejmującej;

b)Pojazdy i inne środki transportu, w szczególności: helikopter, urządzenie hakowe, wózki widłowe, przyczepy, samochody dostawcze, naczepy, przyczepy ciężarowe, podwozia do wózka (oraz pozostałe, które nie zostaną wydzielone ze Spółki w ramach podziału do Spółki Przejmującej).

ii.Aktualne umowy leasingu operacyjnego.

iii.Prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Spółkę umów, odnoszących się do pozostających w majątku Spółki aktywów trwałych, przede wszystkim te, które związane są z prowadzeniem działalności, a które nie zostaną wydzielone ze Spółki w ramach podziału do Spółki Przejmującej.

iv.Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, z których prawa i obowiązki pozostają w majątku Spółki.

v.Prawa i obowiązki wynikające ze stosunków pracy/umów o współpracę z pracownikami/osobami zatrudnionymi w ramach umów cywilnoprawnych, którzy pozostają w Spółce;

vi.Wartości niematerialne i prawne, tj. w szczególności domeny oraz portale internetowe, a także oprogramowanie komputerowe.

vii.Zezwolenia i koncesje pozostające w majątku Spółki, tj. m.in.:

a)Zawiadomienie o wpisie do rejestru (...);

b)Decyzja Marszałka Województwa (...) udzielająca zezwolenia na zbieranie zakaźnych odpadów medycznych oraz zakaźnych odpadów weterynaryjnych, na terenie działki (...);

c)Decyzja Marszałka Województwa (...) udzielająca pozwolenia na wprowadzanie gazów lub pyłów do powietrza z instalacji do termicznego przekształcania odpadów, w tym odpadów medycznych i weterynaryjnych zlokalizowanej na terenie (...);

d)Decyzja Marszałka Województwa (...) udzielająca zezwolenia na zbieranie zakaźnych odpadów medycznych i zakaźnych odpadów weterynaryjnych oraz odpadów medycznych innych niż niebezpieczne na terenie (...);

e)Decyzja Marszałka Województwa (...) udzielająca pozwolenia na wytwarzanie odpadów z instalacji do termicznego unieszkodliwiania odpadów medycznych i weterynaryjnych zlokalizowanej na terenie (...) (zmieniona decyzją z dnia (...));

f)Decyzja Starosty Powiatu (...) udzielająca pozwolenia na wytwarzanie odpadów, powstających w związku z eksploatacją instalacji (zmieniona decyzją z dnia (...));

g)Decyzja Marszałka Województwa (...) udzielająca zezwolenia na zbieranie zakaźnych odpadów medycznych i zakaźnych odpadów weterynaryjnych na terenie działki o (...);

h)Decyzja Starosty Powiatu (...) udzielająca zezwolenia na zbieranie odpadów (zmieniona decyzją z dnia (...)).

Z kolei do majątku Spółki Przejmującej tj. C., na skutek podziału Spółki przez wydzielenie, wydzielony zostanie z dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej majątek i składniki niemajątkowe związany organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo z opisywaną Inwestycją, tj. w szczególności:

i.Rzeczowe aktywa trwałe, tj. środki trwałe (własne, wynajmowane) oraz środki trwałe w budowie, m.in.

a)Prawo własności działki o numerach ewidencyjnych (...), dla których Sąd Rejonowy w (...), (...) prowadzi księgę wieczystą o numerze (...), jak również działki o numerze ewidencyjnym (...), która jest w trakcie rejestracji we wskazanej (...);

ii.Prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Spółkę umów, odnoszących się do wydzielonych aktywów trwałych, które związane są z prowadzeniem działalności, w tym zobowiązania, z których prawa i obowiązki są wydzielane do Spółki Przejmującej, w szczególności:

a)Umowa o roboty budowlane zawarta ze spółką (...);

b)Umowa o prace projektowe zawarta ze spółką (...);

c)Umowa o prace projektowe aranżacji wnętrz ze spółką (...);

d)Umowa na dostawę i montaż platformy obrotowej zawarta ze spółką (...);

e)Umowa na dostawę i montaż bramy automatycznej zawarta ze (...);

f)Umowa na ochronę obiektu zawarta ze spółką musi (...);

g)Umowa na dostawę i montaż drzwi wejściowych z firmą (...);

h)Umowa na dostawę i montaż mebli zawarta ze spółką (...)

i)Umowa na dostawę i montaż parkietu drewnianego zawarta ze spółką (...);

j)Umowa na dostawę i montaż kominków gazowych wraz z obudową zawarta z firmą (...);

k)Umowa na wykonanie izolacji dachu zawarta ze spółką (...);

l)Umowa na wykonanie i dostawę zabudowy kamiennej zawarta z firmą (...);

m)Umowa na wykonanie i dostawę zabudowy kamiennej wyspy kuchennej zawarta z firmą (...);

n)Umowa na dostawę i montaż jacuzzi i fontannę ze spółką (...);

o)Umowa na roboty budowlane wykończeniowe zawarta z firmą (...);

p)Umowa na wykonanie i dostawę zabudowy kamiennej na tarasie zawarta z firmą (...);

q)Umowa na wykonanie, montaż i dostawę basenu zawarta z firmą (...);

r)Umowa na montaż i dostawę windy zawarta ze spółką (...);

s)Umowa na roboty budowlane związane z wykonaniem ścieżek komunikacyjnych, placów manewrowych oraz pozostałych utwardzeń terenu zawarta ze spółką (...);

t)Umowa przyłączeniowa zawarta ze spółką (...).

iii.Decyzje, dokumenty administracyjne wydzielane do majątku Spółki Przejmującej, m.in.: (…)

iv.Dokumentacja budowlana i techniczna Inwestycji tj.:

a)Dokumentacja architektoniczno-budowlana dotycząca willi, w tym projekty architektoniczne, projekty budowlane, projekty wykonawcze i powykonawcze, opisy techniczne oraz specyfikacje techniczne.

b)Dokumentacja architektoniczno-budowlana dotycząca budynku gospodarczego, w tym projekty architektoniczne, projekty budowlane, projekty wykonawcze i powykonawcze, opisy techniczne oraz specyfikacje techniczne.

c)Dokumentacja architektoniczno-budowlana dotycząca hangaru, w tym projekty architektoniczne, projekty budowlane, projekty wykonawcze i powykonawcze, opisy techniczne oraz specyfikacje techniczne.

d)Dokumentacja architektoniczno-budowlana dotycząca przyłącza wodno- kanalizacyjnego, w tym projekty przyłącza, warunki techniczne, uzgodnienia.

e)Dokumentacja techniczna i przyłączeniowa dotycząca przyłącza elektroenergetycznego, realizowanego przez (...).

Do Spółki Przejmującej przeniesieni zostaną zatem ci pracownicy, których całość lub większa część obowiązków wynikających ze stosunku pracy lub ze stosunku współpracy (w ramach umów cywilnoprawnych) ze Spółką dotyczyła Inwestycji (m.in. umowa z (…)).

Obsługa administracyjna i księgowa Spółki Przejmującej prowadzona będzie przez Spółkę Dzieloną, która stanowi (obecnie) centrum usług wspólnych.

W Spółce Dzielonej pozostanie częściowe wyposażenie w postaci większość mebli biurowych, regałów, sprzętu elektronicznego, sprzętu kuchennego, wózków widłowych, kontenerów.

Spółka Przejmująca ma swoje rachunki bankowe, z kolei w Spółce Dzielonej pozostaną rachunki bankowe wykorzystywane do obsługi bieżącej przepływów pieniężnych związanych z działalnością Spółki, którą Spółka będzie nadal kontynuować.

Przenoszone składniki majątkowe/obszar działalności związany Inwestycją ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej, po przeniesieniu, będzie kontynuowany i wykorzystywany przez Spółkę Przejmującą do prowadzenia działalności gospodarczej w tym samym zakresie.

Zatem, uznać należy, iż na skutek planowanego podziału Spółki przez wydzielenie, dojdzie do oderwania od niej tej części obszaru działalności, które już teraz stanowi, w istocie, osobny zespół składników majątkowych i niemajątkowych, składający się na niezależne przedsiębiorstwo, wyodrębnione zarówno na płaszczyźnie operacyjnej, funkcjonalnej, finansowej, jak i organizacyjnej. Prowadzona przez Spółkę Przejmującą wskazany rodzaj działalności będzie możliwy wyłącznie w oparciu o przejętą, w ramach podziału, masę majątkową, tj. bez konieczności „dodania” do tej masy majątkowej jakiś istotnych, kluczowych elementów czy zasobów.

Osoby decyzyjne Wnioskodawcy zastanawiają się, jakie skutki podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) spowoduje powyżej opisana, planowana operacja podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie.

Intencją Wnioskodawcy występującego z niniejszym wnioskiem jest zagwarantowanie neutralności podatkowej rozważanej operacji z perspektywy osoby Wspólnika.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Pismem z 24 marca 2026 r. uzupełnili Państwo wniosek wskazując, że na dzień podziału przez wydzielenie składniki majątkowe wchodzące w skład Inwestycji będą stanowiły wyodrębniony finansowo zespół, posiadający pełną samodzielność do autonomicznego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Precyzyjne przyporządkowanie kosztów i przychodów, wszystkie nakłady inwestycyjne oraz koszty operacyjne są trwale przypisane wyłącznie do tej Inwestycji. Wyodrębnienie to znajduje potwierdzenie w prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji księgowej, która pozwala na identyfikację należności i zobowiązań. System księgowy umożliwia wyodrębnienie rozrachunków bezpośrednio związanych z Inwestycją (np. zobowiązań wobec generalnego wykonawcy, dostawców mediów). W rezultacie, przenoszony zespół składników majątkowych jest zdolny do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych (dokończenia budowy i późniejszej komercjalizacji) przy wykorzystaniu własnych strumieni finansowych.

Fakt, że Inwestycja znajduje się w fazie budowy i nie generuje jeszcze przychodów z najmu, nie stoi na przeszkodzie jej samodzielności finansowej. Ewidencja księgowa pozwala na pełne wyodrębnienie kosztów wytworzenia środka trwałego oraz wszelkich rozrachunków z tym związanych. Dzięki temu możliwe jest precyzyjne określenie bieżącej kondycji finansowej projektu oraz jego przyszłej rentowności (wyniku finansowego), co pozwala na autonomiczne zarządzanie tym obszarem działalności przez Spółkę Przejmującą od dnia wydzielenia.

Ponadto wskazali Państwo, że składniki majątkowe i niemajątkowe przenoszone do Spółki Przejmującej będą stanowiły wyodrębnione zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwa realizujące te zadania gospodarcze. Na skutek planowanego podziału Spółki przez wydzielenie, dojdzie do oderwania od niej tej części obszaru (pobocznej) działalności, która już teraz stanowi, w istocie, osobny zespół składników majątkowych i niemajątkowych, składający się na niezależne przedsiębiorstwo, wyodrębnione zarówno na płaszczyźnie operacyjnej, funkcjonalnej, finansowej, jak i organizacyjnej. Prowadzona przez Spółkę Przejmującą wskazany rodzaj działalności będzie możliwy wyłącznie w oparciu o przejętą, w ramach podziału, masę majątkową.

Wnioskodawca wskazał, że Spółka będzie miała możliwość kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę Dzieloną. Stąd też w zakresie przenoszonych składników majątku/obszaru działalności, Spółka będzie kontynuować działalność bez konieczności podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych.

Ponadto na dzień podziału przez wydzielenie w skład przenoszonego majątku nie wchodzą prawa i obowiązki z umów dotyczących finansowania dłużnego (np. kredytów lub pożyczek). Inwestycja na obecnym etapie realizowana jest ze środków własnych Spółki Dzielonej, a pozyskanie zewnętrznego finansowania dłużnego planowane jest przez Spółkę Przejmującą po dokonaniu wydzielenia. W dacie podziału nie istnieją umowy o zarządzanie nieruchomością ani aktywami przypisane do tej Inwestycji.

Z uwagi na fakt, że inwestycja jest w fazie budowy, funkcje zarządcze sprawowane są bezpośrednio przez struktury wewnętrzne (zespół projektowy). Podpisanie profesjonalnych umów z podmiotami zewnętrznymi nastąpi na etapie komercjalizacji i oddania obiektu do użytkowania. W skład przenoszonego majątku wchodzą należności pieniężne bezpośrednio związane z procesem inwestycyjnym. Są to w szczególności zaliczki i kaucje gwarancyjne wpłacone wykonawcom.

Wnioskodawca potwierdza, że przejęcie pracowników przez Spółkę Przejmującą w ramach przeniesienia opisanego we wniosku części majątku przenoszonego ze Spółki Dzielonej nastąpi z mocy prawa. Zatem, prawa i obowiązki prawa i obowiązki dotychczasowych stosunków pracy przechodzą na Spółkę Przejmującą bez konieczności wypowiadania umów o pracę i zawierania nowych.

Przyjęta przez Wspólnika, dla celów podatkowych, wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego Wspólnika, dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Pytanie

Czy w wyniku przeprowadzenia, opisywanej w zdarzeniu przyszłym, czynności podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Dzielonej, dojdzie do powstania przychodu na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8b lub art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 24 marca 2026 r.)

Przepisy ustawy o CIT nie wskazują, co należy rozumieć pod pojęciem „zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań”. Według internetowego Słownika Języka Polskiego PWN, słowo „zespół” oznacza m.in. „grupę rzeczy lub zjawisk stanowiących wyodrębnioną całość”. Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, w skład takiego zespołu – aby można było mówić o ZCP – muszą wchodzić zarówno składniki materialne jak i niematerialne oraz zobowiązania.

Organy podatkowe wskazują, że zobowiązania stanowią niezbędny element ZCP. W szczególności, jak zostało podniesione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej (dalej jako „Dyrektor IS”) w Poznaniu z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. ILPP1/443-173/11-3/AK "należy stwierdzić, iż przeznaczony do sprzedaży przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”. Powyższe znajduje potwierdzenie również w nowszych interpretacjach indywidualnych, wydanych już przez Dyrektora KIS, mianowicie interpretacjach indywidualnych z dnia 28 lutego 2019 r., sygn. 0114-KDIP1- 1.4012.780.2018.6.RR oraz z dnia 12 lipca 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.353.2018.1.KP. Gdy w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT jest mowa o zobowiązaniach, chodzi zatem o skonkretyzowane zobowiązania danego podmiotu wobec osób trzecich, które muszą być funkcjonalnie powiązane ze składnikami majątkowymi tworzącymi ZCP (a nie o bliżej nieokreślone, hipotetyczne obowiązki, czy też faktyczne lub prawne obowiązki wynikające z samego faktu posiadania pewnych składników majątkowych). Powyższe oznacza, że takimi skonkretyzowanymi zobowiązaniami są zobowiązania z zawartych przez dany podmiot umów, czyli wszelkie potencjalne, przyszłe lub niewymagalne zobowiązania, w tym zobowiązania do zapłaty oraz zobowiązania o charakterze niepieniężnym, wynikające z tych umów.

W ocenie Wnioskodawcy, dla objęcia danego zbioru składniku majątkowych terminem „ZCP” w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT konieczne jest, aby zobowiązania stanowiły element zbywanego (przenoszonego na nabywcę) zespołu składników materialnych i niematerialnych, tzn. aby ich przeniesienie mieściło się w przedmiocie transakcji i było objęte konsensusem stron. Fakt, że w związku z otrzymaniem określonych składników majątkowych przez podmiot przejmujący z tytułu podziału przez wydzielenie zaczynają ciążyć określone zobowiązania, nie wystarczy do stwierdzenia, że takie zobowiązania stanowiły element zbywanego zespołu składników materialnych i niematerialnych (szczególnie biorąc pod uwagę, że art. 678 KC jest przepisem o charakterze imperatywnym, którego skutków strony nie mogą wyłączyć).

Wyodrębnienie funkcjonalne

Kolejno przystąpić należy do analizy terminów trzech rodzajów wyodrębnienia, z których pierwszym jest wyodrębnienie funkcjonalne.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji wyodrębnienia funkcjonalnego. Niemniej jednak przesłankę tę w praktyce należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych i zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

ZCP ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Przy czym należy uznać, że – aby można było mówić o ich wyodrębnieniu – zakres tych zadań musi odróżniać je od innych funkcji gospodarczych realizowanych przy pomocy tego przedsiębiorstwa. W konsekwencji należy stwierdzić, że aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym:

a.funkcje przypisane do danego zespołu składników majątkowych muszą być w sposób widoczny odseparowane od pozostałych zadań realizowanych w ramach przedsiębiorstwa,

b.przy pomocy takiego zespołu składników majątkowych nie powinny być realizowane funkcje przypisane do składników wchodzących w skład pozostałej części przedsiębiorstwa,

c.składniki wchodzące w skład pozostałej części przedsiębiorstwa nie powinny być wykorzystywane do realizacji funkcji przypisanych do tego zespołu składników majątkowych.

Zatem, aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół wyodrębniony w przedsiębiorstwie zbywcy. Już na tym etapie uzasadnienia ogólnego stanowiska Wnioskodawcy można zatem wyrazić przypuszczenie, że składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem wydzielenia ze Spółki Dzielonej i przeniesienia do Spółki Przejmującej stanowić będą autonomiczny, zorganizowany zespół jeżeli Spółka Przejmująca, przejmie wskazany zbiór składników majątkowych i niemajątkowych wydzielony z przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, przy pomocą których Spółka Dzielona dotychczas wykonywała wskazany obszar działalności.

Wyodrębnienie organizacyjne

Drugim z analizowanych trzech rodzajów wyodrębnienia konstytutywnych dla zaistnienia ZCP jest wyodrębnienie organizacyjne.

Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia funkcjonalnego, ustawa o CIT nie zawiera także i definicji wyodrębnienia organizacyjnego. W praktyce stosowania prawa przyjmuje się jednak, iż o spełnieniu tej przesłanki można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa. Mianowicie, zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora IS w Bydgoszczy z dnia 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443 -888/11/PS).

Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego spełnione byłoby również wówczas, gdyby będąca przedmiotem przeniesienia ZCP miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. interpretacja Dyrektora IS w (...) z dnia 4 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.395.2024.2.MAZ, w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 marca 2019 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4010.19.2019.6.MR, jak i interpretacji Dyrektora IS w Bydgoszczy z dnia 13 kwietnia 2016 r., sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zatem, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itd. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) w Rzeszowie w wyroku z dnia 9 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 120/13 „wyodrębnienie organizacyjne to kwestia wyłącznie wewnętrznej organizacji przedsiębiorstwa, która nie została poddana regulacji prawnej, niemniej jednak przedmiotowe wyodrębnienie musi być dostatecznie widoczne, tj. dokonane w oparciu o zobiektywizowane kryteria, znajdujące odzwierciedlenie w strukturze całego przedsiębiorstwa”.

Odrębność organizacyjna oznacza zatem możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych, odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

W świetle wskazań zamieszczonych w opisie zdarzenia przyszłego, jeszcze przed dokonaniem rozważanego podziału przez wydzielenie, w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej doszło do wydzielenia pionu organizacyjnego.

Powyższe wskazuje, że przedmiotem wydzielenia ze Spółki Dzielonej i przeniesienia do Spółki Przejmującej, będzie pion organizacyjny Spółki Dzielonej w postaci oddziału w (...). Już zatem na niniejszym etapie uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy o charakterze ogólnym dla wszystkich pytań można zauważyć, że przedmiot wydzielenia w planowanym podziale przez wydzielenie obejmować będzie zasadniczo wyodrębniony pion organizacyjny, który wydzielony został w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej.

Oddział ten, po podziale przez wydzielenie, zasadniczo mógłby stanowić osobną spółkę prowadzącą działalność zw. z określonym obszarem działalności.

Powyższe oznacza, że w momencie zrealizowania podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie i przeniesienia składników majątkowych i niemajątkowych, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego do Spółki Przejmującej przedmiotem wydzielenia i przeniesienia będzie oddział Spółki Dzielonej.

Wyodrębnienie finansowe

Ostatnim, trzecim z analizowanych trzech rodzajów wyodrębnienia konstytutywnych dla zaistnienia ZCP jest wyodrębnienie finansowe.

Tak samo jak miało to miejsce w przypadku analizy wyodrębnienia funkcjonalnego i wyodrębnienia organizacyjnego, ustawa o CIT nie precyzuje także, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego. Jak wynika jednak z ukształtowanej praktyki organów podatkowych i sądów administracyjnych wyodrębnienie finansowe wymaga posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Przez taki system należy rozumieć m.in. prowadzenie zakładowych planów kont w taki sposób, by była możliwa odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością ZCP. Przykładowo Dyrektor IS w (...) w interpretacji indywidualnej z 9 grudnia 2016 r., sygn. 1462-IPPP2.4512.784.2016.2.AM, potwierdził, że „wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP, tj. oznacza to sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP” (zob. przykładowo również: interpretację Dyrektora IS w (...) z dnia 2 grudnia 2015 r., sygn. IPPP2/4512–938/15-2/MAO oraz interpretację Dyrektora IS w (...) z dnia 3 września 2015 r., sygn. IPPP3/4512-598/15-2/WH). Fakt, że tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych, która umożliwia rozdzielenie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań ZCP od przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań całego przedsiębiorstwa potwierdzony jest także w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11, czy wyrok NSA z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11). Co istotne, jak wskazuje się za organem w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 marca 2019 r. (sygn. IPPB5/4510-482/16-2/S/AK/MW) „część majątku jest wyodrębniona finansowo, jeśli możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej części majątku. Konieczność wyodrębnienia finansowego nie oznacza jednak automatycznie, że ZCP musi być samobilansującym się oddziałem.

W orzecznictwie podkreśla się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP”. Co ma miejsce w realiach opisywanego stanu faktycznego dotyczącego wyodrębnienia finansowego poszczególnych obszarów działalności.

Wyodrębnienie finansowe ZCP nie może mieć wymiaru czysto hipotetycznego, lecz musi rzeczywiście występować. Oznacza to, że dla stwierdzenia wyodrębnienia finansowego danego zespołu składników majątkowych od pozostałej części majątku danego podmiotu, jego rachunkowość musi być prowadzona w takim układzie i w taki sposób, aby identyfikacja przychodów i kosztów (należności i zobowiązań) związanych z takim zespołem składników majątkowych traktowanym jako pewna odrębna całość była możliwa bez wykonywania dodatkowej pracy analitycznej polegającej na odrębnej analizie zapisów księgowych związanych z poszczególnymi składnikami wchodzącymi w jego skład i ich sumowaniu. Zapewnienie takiej możliwości może nastąpić w różny sposób, w szczególności poprzez odpowiednie ustrukturyzowanie planu kont. Niemniej jednak, aby mówić o wyodrębnieniu finansowym ZCP, konieczne jest, aby możliwość taka istniała faktycznie, a nie jedynie teoretycznie.

Dlatego też konieczne jest ustalenie, czy opisywana część majątku Spółki Dzielonej jest chociażby częściowo wydzielone finansowo w jej strukturze. W odniesieniu do obszaru działalności pozostającego w Spółce Dzielonej, Spółka sporządza oddzielne bilanse oraz rachunek zysków i strat, co oznacza, że Spółka przyporządkowuje aktywa i pasywa, w szczególności należności i zobowiązania, a także przychody i koszty związane z tym obszarem działalności i ustala odrębnie (dla celów zarządczych) wynik finansowy dla tego obszaru. Co do składników majątkowych i niemajątkowych dot. Inwestycji, które mają być wydzielone do Spółki Przejmującej, to należy zauważyć, że jest to obiekt w budowie, stąd też wyodrębnienie obejmuje wszelkie wydatki ponoszone przez Spółkę a składające się na koszt wytworzenia środka trwałego z odpowiednią analityką do konta dotyczącą danego środka trwałego w budowie, w tym zobowiązania związane z Inwestycją.

Powyższe zdaje się zatem uzasadniać możliwość stwierdzenia wystąpienia w przypadku poszczególnych składników majątkowych i niemajątkowych Spółki – tych mających pozostać w przedsiębiorstwie Spółki i tych mających zostać wydzielonymi i przeniesionymi do Spółki Przejmującej wyodrębnienia finansowego jako elementu konstytutywnego ZCP.

Zdolność ZCP do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Ostatnią cechą definiującą ZCP jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. W zakresie tej przesłanki uznaje się w praktyce, iż część mienia przedsiębiorstwa może być uznana za jego zorganizowaną część, gdy posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, tj. prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej (stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze). Nazywa się to testem oderwania (ang. detachment test), co obrazuje istotę zagadnienia – weryfikację, czy dany zbiór składników majątkowych i niemajątkowych może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo po oderwaniu go od przedsiębiorstwa, w ramach którego funkcjonował on dotychczas. Kwalifikacja taka jest zatem możliwa wyłącznie, gdy określony zespół składników materialnych i niematerialnych potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania przypisane mu w strukturze organizacyjnej danego podmiotu.

Oznacza to, jak już omówiono powyżej, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie może prowadzić (zorganizować) odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Istotne jest jednak również, aby przenoszone składniki majątkowe mogły służyć realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.515.2018.1.BG) wskazano, że: „(...) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.

Powyższe elementy są spełnione przez każdy z opisywanych obszarów. W ramach planowanej operacji podziału Spółki przez wydzielenie Spółka Przejmująca będzie kontynuować działalność związana z zarządzaniem i wynajmem nieruchomości komercyjnych.

Zespół składników majątkowych i niemajątkowych (oraz zobowiązania), które Spółka Przejmująca pozyska w ramach podziału Spółki przez wydzielenie, zostaną „oderwane” od przedsiębiorstwa Spółki i staną się podstawą prowadzenia odpowiedniej działalności przez Spółkę Przejmującą, nie niwecząc przy tym w żaden sposób zdolności Spółki Dzielonej do kontynuowania swojej działalności tj. świadczeniem usług z zakresu odbioru i transportu odpadów weterynaryjnych i medycznych.

Powyższe oznacza zatem, że pozostający w Spółce Dzielonej zespół składników majątkowych i niemajątkowych, oraz wydzielany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, stanowią niezależnie od siebie ZCP, które po oderwaniu od dotychczasowej całości przedsiębiorstwa Spółki będzie zdolny do realizacji zadań gospodarczych jak niezależne przedsiębiorstwo.

W świetle powyższych uwag, Wnioskodawca stoi stanowisku, że operacja podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie stanowić będzie operację w efekcie której ze Spółki Dzielonej wydzielony zostanie jeden ZCP, zaś drugi ZCP pozostanie w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej.

Wobec powyższego po stronie wspólnika Spółki Dzielonej nie powstanie przychód do opodatkowania.

Ustalenie statusu zbioru składników majątkowych i niemajątkowych pozostającego w Spółce Dzielonej oraz zbioru składników majątkowych i niemajątkowych wydzielanych ze Spółki Dzielonej i przenoszonych do C., jako ZCP, jest szczególnie istotne dla oceny zagadnień zw. z neutralnością podatkową planowanej operacji podziału przez wydzielenie.

W celu wprowadzenia zatem do uzasadnienia szczegółowego stanowiska Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności za zasadne uważa się zarysowanie istotnych zagadnień dot. konsekwencji podatkowych operacji podziału przez wydzielenie dla Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej.

Wnioskodawca zauważa, że przepisy KSH przewidują dwa modele przeprowadzenia podziału przez wydzielenie z punktu widzenia kapitałów własnych spółki dzielonej. Zgodnie z pierwszym z nich kapitał zakładowy spółki dzielonej ulega obniżeniu (a także proporcjonalna część udziałów wspólnika ulega umorzeniu), a następnie kapitał zakładowy spółki przejmującej zostaje podwyższony. Co istotne wysokość obniżonego kapitału nie musi być równa kwocie podwyższenia kapitału. Zgodnie z drugim z przewidzianych modeli podziału przez wydzielenie, spółka dzielona nie musi obniżać kapitału zakładowego, pod warunkiem że wydzielenie nastąpi z kapitałów własnych spółki dzielonej innych niż zakładowy (co będzie miało miejsce w realiach niniejszego zdarzenia przyszłego).

W przypadku opodatkowania CIT, chociaż generalnie w przypadku podziałów spółek dla potrzeb rozliczenia CIT przychód stanowi ustalona na dzień podziału wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi spółki dzielonej oraz w spółce podlegającej podziałowi, wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia, to jednak w myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 8b-8c i pkt 9 ustawy o CIT operacja podziału przez wydzielenie dokonywana przy pomocy podziału przez wydzielenie jest neutralna podatkowo, o ile majątek przejmowany na skutek podziału przez nowo zawiązaną spółkę przejmującą lub majątek pozostający w spółce dzielonej, stanowią ZCP.

Powyższe dowodzi, że stwierdzenie, że zarówno zbiór składników majątkowych i niemajątkowych pozostający w Spółce Dzielonej po planowanym podziale przez wydzielenie, jak i zbiór składników majątkowych i niemajątkowych wydzielany ze Spółki Dzielonej w ramach planowanego podziału przez wydzielenie i przenoszony do Spółki Przejmującej, stanowią niezależnie od siebie odrębne ZCP, determinuje neutralność podatkową analizowanej operacji w CIT.

W szczególności, Wnioskodawca potwierdza, że składniki majątkowe i niemajątkowe przenoszone do Spółki Przejmującej będą stanowiły wyodrębnione zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwa realizujące te zadania gospodarcze. Dodatkowo, Spółka będzie miała możliwość kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę Dzieloną w zakresie działalności związanej z zarządzaniem i wynajmem nieruchomości komercyjnych. Stąd też w zakresie przenoszonych składników majątku dot. oddziału w (...), Spółka będzie kontynuować działalność (w zakresie związanym z zarządzaniem i wynajmem nieruchomości komercyjnych) bez konieczności podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych. W skutek podziału przez wydzielenie będzie miała miejsce sukcesja uniwersalna w rozumieniu przepisów kodeksu spółek handlowych dla tego rodzaju działań reorganizacyjnych.

Zestawiając powyższe uwagi z opisem zdarzenia przyszłego, należy skonstatować, że zarówno część składników majątkowych i niemajątkowych przedsiębiorstwa Spółki pozostająca w Spółce po jej podziale przez wydzielenie, jak i część tychże składników wydzielana i przenoszona do C. stanowią zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Przechodząc zatem do uzasadnienia szczegółowego. Wnioskodawca wskazuje, że dla oceny stanowiska Wnioskodawcy w pierwszej kolejności konieczne było ustalenie, czy wydzielane działalności, w ramach transakcji podziału, jak i działalność pozostająca w Spółce Dzielonej spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT, co zostało, zdaniem Wnioskodawcy wykazane szczegółowo w uzasadnieniu powyżej.

Jest to o tyle istotne, iż (zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b) przychodem udziałowca spółki dzielonej jest wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, które zostały przydzielone temu udziałowcowi jednak tylko w przypadku, gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie, majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem przychód ten powstaje wyłącznie wtedy, gdy majątek przejmowany na skutek podziału przez przejęcie, podziału przez zawiązanie nowych spółek oraz przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki, a zatem cały majątek spółki dzielonej przejmowany przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa; oraz majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz majątek pozostający w spółce podlegającej podziałowi przez wydzielanie nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jako, że w realiach niniejszego stanu faktycznego, zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej, jak i majątek wydzielany w postaci oddziału w (...) do Spółki Przejmującej, stanowi ZCP w rozumieniu Ustawy o CIT, stąd też po stronie wspólnika Spółki Dzielonej nie powstaje przychód do opodatkowania.

Kolejno, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy o CIT, przychodem podatkowym wspólnika spółki dzielonej może być także ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b - zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Jednocześnie, na mocy art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT w przypadku m.in. podziału spółek, do przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a)udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów; oraz

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Ponadto, jak wskazuje art. 12 ust. 15 ustawy CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w: 1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo 2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo 3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym w związku z podziałem przez wydzielenie oraz objęciem przez udziałowca spółki dzielonej udziałów w spółce przejmującej po stronie udziałowca spółki dzielonej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS: z dnia 5 września 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.136.2022.1.AK); z dnia 26 września 2023 r.(sygn. 0111-KDWB.4010.59.2023.1.BB); z dnia 26 października 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.414.2023.1.ANK); z dnia 13 marca 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.795.2023.1.PC); z dnia 21 czerwca 2024 r. (sygn. 0111-KDIB1- 1.4010.164.2024.2.AND): „Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wspólnik Spółki Dzielonej otrzyma udziały w Spółce Przejmującej. Jednak, jak wskazali Państwo we wniosku, udziały w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz przyjęta przez wspólnika Spółki Dzielonej dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej lub Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału. W związku z tym, że zostaną spełnione przesłanki z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, nie powstanie przychód wspólnika Spółki Dzielonej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.”

Dla kompletności, należy podkreślić, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Tym samym, art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT (wyłączające możliwość skorzystania z normy określonej w art. 12 ust. 4 pkt 12 tej ustawy) nie znajdą zastosowania przy analizowanym podziale.

Jednocześnie zarówno Spółka Dzielona, Spółka Przejmująca, jak również Wnioskodawca są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce. Tym samym spełniony będzie również warunek określony w art. 12 ust. 15 ustawy o CIT. Zgodnie z powyższym, planowany podział nie będzie skutkował po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT.

Końcowo, w kontekście podatku dochodowego od osób prawnych, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na dyspozycję art. 12 ust. 4 pkt 12 lit a tejże ustawy, który stanowi, że „Do przychodów nie zalicza się: 12) w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej (A.) stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną (C.), o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli: a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym (B.) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów (…).”.

Wnioskodawca zauważa, że w niniejszym stanie faktycznym zachodzą przesłanki pozytywne stypizowane w treści wskazanego artykułu. Mianowicie, akcje w Spółce Dzielonej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, bowiem Wspólnik (tj. A.), w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego B., objął (...) akcji imiennych serii B B. - o wartości nominalnej (...) każda akcja – o łącznej wartości nominalnej (...), w zamian za wkład pieniężny.

Dodatkowo, jeżeli Organ uznałby wykładnię Wnioskodawcy za błędną, to należy zwrócić uwagę, że wprowadzony (z dniem 1 stycznia 2022 r.) do polskiej ustawy komentowany przepis ograniczający neutralność podatkową do pierwszej czynności restrukturyzacyjnej jest sprzeczny z przepisami Dyrektywy, która nie przewiduje takiego warunku. Co więcej, zgodnie z Dyrektywą, co do zasady, wszelkie reorganizacje, niemające na celu unikania lub uchylania się od opodatkowania, powinny być neutralne podatkowo dla wszystkich stron transakcji. Polski ustawodawca znacząco zawęził ten zakres, ograniczając możliwość zastosowania wyłączenia również w przypadku transakcji realizowanych z powodów czysto biznesowych, co zostało jednoznacznie zakwestionowane w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Zgodnie z aktualnym orzecznictwem krajowym, wskazany przepis ustawy o CIT ograniczający neutralność podatkową połączeń i podziałów do pierwszej czynności reorganizacyjnej jest sprzeczny z prawem unijnym, które wprost wskazuje, że wszelkie reorganizacje, niemające na celu unikania lub uchylania się od opodatkowania, powinny być neutralne podatkowo dla wszystkich stron transakcji biorących w niej udział, tak też m.in.: wyrok WSA w (...) z dnia 5 czerwca 2025 r. (sygn. akt III SA/Wa 513/25); wyrok WSA w Gliwicach z dnia 28 stycznia 2025 r. (sygn. I SA/Gl 715/24); wyrok WSA w Gliwicach z dnia 5 grudnia 2024 r. (sygn. I SA/Gl 522/24); wyrok WSA w Olsztynie z dnia 28 czerwca 2023 r. (sygn. I SA/Ol 118/23); wyrok WSA w Gliwicach z dnia 28 kwietnia 2023 r. (sygn. I SA/Gl 14/23); wyrok WSA w (...) z dnia 21 listopada 2023 r. (sygn. III SA/Wa 1657/23).

Podsumowując, Wnioskodawca zauważa, że zgodnie z literalną wykładnią art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a, nie zachodzą w stanie faktycznym negatywne przesłanki, które miałyby wpływ na neutralność podatkową opisywanego podziału, a nawet jeśli tut. Organ nie podzielałby stanowiska Wnioskodawcy to przepis ten jest bezpośrednio sprzeczny z treścią i celami Dyrektywy. W konsekwencji niezgodności z Dyrektywą, przepis ten nie powinien znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, ze względu na zastosowanie reguły kolizyjnej lex superior derogat legi inferiori.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w wyniku przeprowadzenia, opisywanej w zdarzeniu przyszłym, czynności podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, po Państwa stronie, jako wspólnika Spółki Dzielonej, dojdzie do powstania przychodu na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8b lub art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, wskazać należy, że stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 554, dalej: „ustawa o CIT”),

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
przychody spółki dzielonej,

W myśl art. 7b ust. 1a ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów

Powołane przepisy nie stanowią jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego rodzaju przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT,

przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a)udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Aby stwierdzić czy po stronie wspólnika spółki dzielonej powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. pkt 8b ustawy o CIT, należy w pierwszej kolejności ustalić czy wydzielony zespół składników majątkowych (w niniejszej sprawie zespół składników majątku wydzielonego do Spółki Przejmującej) oraz zespół składników majątkowych pozostający w spółce dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

·stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

·jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

·jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

·mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

·zamiar kontynuowania przez nabywcę (spółkę przejmującą) działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

·faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę (spółkę przejmującą) innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustalenie, czy przenoszony na spółkę przejmującą zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez spółkę dzieloną wymaga oceny, czy zawiera on składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez spółkę dzieloną bez konieczności:

·angażowania przez spółkę przejmującą innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

·podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, że jedynym wspólnikiem Spółki Dzielonej jest Wnioskodawca. Spółka Dzielona podjęła decyzję o dokonaniu podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, który został dokonany w dniu 1 września 2025 r. W związku z przeprowadzonym podziałem, w zamian za nowoutworzone udziały spółek przejmujących tj. C., D., E. oraz F.(Spółki Przejmujące), które zostały przyznane jedynemu wspólnikowi Spółki Dzielonej (tj. A.), do majątków Spółek Przejmujących przekazane zostały określone składniki majątkowe oraz składniki niemajątkowe z dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki.

Spółka, prowadzi obecnie zaawansowaną inwestycję, polegającą na budowie nieruchomości w (...), która docelowo miała stać się oddziałem zamiejscowym Spółki wraz z planami wynajmowania tejże nieruchomości na cele komercyjne. Inwestycja realizowana jest na działkach o numerach ewidencyjnych (...), jak również na działce o numerze ewidencyjnym (...). Po uzyskaniu wymaganych pozwoleń administracyjnych, Spółka rozpoczęła wskazaną Inwestycję celem stworzenia oddziału zamiejscowego Spółki połączonego z ofertą wynajmu nieruchomości typu premium, w której można będzie organizować spotkania służbowe, konferencje lub wypoczynek firmowy. Założeniem jest stworzenie unikatowej willi, w prestiżowej lokalizacji, oferującego ekskluzywny, niestandardowy, a jednocześnie najwyższy standard wykończenia, z unikalnymi udogodnieniami (np. ochrona, siłownia, basen, jacuzzi, sala konferencyjna i sala kinowa, lądowisko i hangar dla helikoptera) oraz oferującego wysokiej jakości nowoczesne rozwiązania, skierowany do kontrahentów Spółki.

Spółka podjęła decyzję o dokonaniu drugiego podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH. W ramach owego podziału, w zamian za udziały w Spółce Przejmującej tj. C., które zostaną wydane jedynemu wspólnikowi Spółki Dzielonej (tj. A.), do majątku Spółki Przejmującej przekazane zostaną określone składniki majątkowe oraz składniki niemajątkowe z dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki. Wartość majątku Spółki Dzielonej wydzielanego do Spółki Przejmującej zostaną ustalona metodą księgową (odpowiadająca wartości rynkowej majątku). Podmiotem uprawnionym do otrzymania, w wyniku podziału, wszystkich udziałów będzie jedyny wspólnik Spółki Dzielonej, który obejmie udziały utworzone w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej. Udziały zostaną pokryte w wyniku wniesienia do Spółki Przejmującej części majątku (aktywów netto) Spółki Dzielonej. Różnica pomiędzy ustalonymi na potrzeby podziału Spółki Dzielonej wartościami zorganizowanej części przedsiębiorstwa przenoszonej na Spółkę Przejmującą, a wartością nominalną udziałów zostanie przeznaczona na kapitał zapasowy Spółki Przejmującej (agio). Spółka Przejmująca dokona emisji udziałów na rzecz wspólnika Spółki Dzielonej, pełna wartość przenoszonego majątku zostanie alokowana na kapitał Spółki Przejmującej – zakładowy i zapasowy, a tym samym nie wystąpi nadwyżka wartości rynkowej majątku przejmowanego, ponad wartość emisyjną udziałów przydzielonych udziałowcowi. Spółka Przejmująca, dla celów podatkowych, przyjmie wartość przejętych składników w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej. Spółka Przejmująca będzie zatem kierować się zasadą kontynuacji wyceny tych składników majątkowych. Spółka Przejmująca przypisze składniki majątku, otrzymane od Spółki Dzielonej w ramach podziału, do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Akcje w Spółce Dzielonej tj. B. nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, bowiem wspólnik B. (tj. A.), w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego B., objął (...) akcji imiennych serii B B. – o wartości nominalnej (...) każda akcja – o łącznej wartości nominalnej (...), w zamian za wkład pieniężny (w kontekście art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a Ustawy o CIT). Podział ma swoje uzasadnienie nie tylko ekonomiczno-biznesowe, ale również strategiczne pod kątem uporządkowania działalności, stąd też głównym lub jednym z głównych celów przeprowadzenia podziału nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania i jego przeprowadzenie dokonywane jest z uwagi na inne cele niż podatkowe.