Interpretacja indywidualna z dnia 19 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.160.2026.2.JG

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - 12 i 14 maja 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawcą jest X, spółka prawa handlowego posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, będąca polskim rezydentem podatkowym i podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (…) oraz jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przychody Wnioskodawcy osiągane są z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na (…) oraz (…), w tym w szczególności poprzez ich (…), a następnie sprzedaż produktów powstałych w wyniku tych procesów.

Podstawowym obszarem działalności X jest współpraca z zakładami produkcyjnymi, w szczególności fabrykami wykorzystującymi (…) w procesach wytwórczych. W ramach tej współpracy Wnioskodawca odbiera (…), które nie mogą zostać wykorzystane przez pierwotnych producentów. (…) te pochodzą z różnych linii technologicznych, różnych fabryk oraz są wytwarzane z odmiennych (…).

Na etapie gromadzenia (...) w zakładach, (...) te nie są sortowane w sposób szczegółowy ani jednorodny. Pracownicy zakładów produkcyjnych dokonują wstępnego rozdziału materiałów, co powoduje, że (...) trafiające do Wnioskodawcy charakteryzują się znaczną niejednorodnością pod względem (…).

Bezpośrednio po rozładunku (...) trafiają do (…) Wnioskodawcy, gdzie realizowany jest proces manualnego (…). (…) odbywa się z udziałem wyspecjalizowanych pracowników i polega na ręcznym rozdzielaniu materiałów na grupy tworzywowe lub - w przypadku posiadania szczegółowych informacji od klienta - na konkretne materiały pierwotne. Proces (…) ma charakter indywidualny i każdorazowo dostosowywany jest do konkretnej partii (...).

W ramach (…) stosowana jest dwuetapowa kontrola jakości, której celem jest minimalizacja ryzyka błędnej kwalifikacji materiałów. Pierwszy etap polega na wstępnej selekcji materiałów, natomiast drugi etap obejmuje ponowną weryfikację przypisania materiału do właściwej grupy. Dopiero po pozytywnym przejściu obu etapów kontroli materiał kierowany jest do (...).

Po zakończeniu (…) każdy pojemnik z wyodrębnionym tworzywem trafia do dedykowanej strefy magazynowania. Materiał pozostaje w magazynie do momentu zgromadzenia partii produkcyjnej o odpowiedniej masie i jednorodności, umożliwiającej rozpoczęcie dalszych procesów technologicznych.

Kolejnym etapem jest proces (…), realizowany w (…) przez wykwalifikowany personel Wnioskodawcy. Uzyskany w wyniku (…) nie jest produktem jednorodnym, nawet w ramach tej samej grupy tworzywowej.

Po (…) materiał poddawany jest badaniom parametrów technicznych. Badania te mają na celu ocenę przydatności przemiału do (...) oraz określenie potencjalnych kierunków jego wykorzystania. W zależności od wyników badań oraz indywidualnych potrzeb klienta, część przemiałów sprzedawana jest jako produkt końcowy, natomiast pozostała część kierowana jest do kolejnego etapu - procesu (…).

(…) stanowi kluczowy i najbardziej złożony etap działalności Wnioskodawcy. Proces ten polega na (…) poprzez (…), a następnie (…). W końcowej fazie materiał (…) jest w (…).

Istotnym elementem procesu (…) jest możliwość modyfikowania właściwości materiału wejściowego. Wnioskodawca, w zależności od zamówienia klienta, stosuje dodatki takie jak (…). Dobór rodzaju i ilości dodatków każdorazowo wymaga analizy parametrów (…) oraz oczekiwanych właściwości produktu końcowego.

Proces (…) nie ma charakteru powtarzalnego ani schematycznego. Ze względu na fakt, że surowiec pochodzi z różnych fabryk i powstał z różnych (…), nawet (…) należące do tej samej grupy tworzywowej wykazują istotne różnice w parametrach technicznych. Każda zmiana w materiale wejściowym wymusza konieczność bieżącej modyfikacji ustawień linii technologicznej, takich jak prędkość pracy, temperatury w poszczególnych strefach, ciśnienie, sposób (…) czy intensywność (…).

Za optymalizację parametrów linii (…) odpowiada operator linii, który w sposób ciągły monitoruje przebieg procesu oraz reaguje na wszelkie odchylenia od zakładanych parametrów. Działania operatora mają charakter analityczny i twórczy, ponieważ nie polegają na prostym odtworzeniu z góry ustalonej receptury, lecz na dynamicznym dostosowywaniu procesu do zmiennych właściwości surowca wejściowego w celu uzyskania produktu spełniającego wymagania jakościowe klienta.

W trakcie procesu (…) pobierane są próby (…), które następnie przekazywane są do laboratorium Wnioskodawcy. Próby te poddawane są badaniom laboratoryjnym, obejmującym w szczególności ocenę parametrów fizykochemicznych oraz użytkowych (…). Wyniki badań stanowią podstawę do akceptacji jakości materiału lub do dalszej modyfikacji parametrów procesu technologicznego.

Po uzyskaniu pozytywnej akceptacji jakościowej materiał kierowany jest do sprzedaży i przekazywany klientowi.

Wiedza zdobyta w toku realizacji poszczególnych partii produkcyjnych, w tym obserwacje dotyczące zachowania określonych (…), skuteczności stosowanych dodatków oraz optymalnych parametrów linii, jest systematycznie dokumentowana i wykorzystywana przy realizacji kolejnych projektów.

Wszystkie wyniki prowadzonych prac, w tym w szczególności parametry procesu technologicznego, zastosowane ustawienia linii, skład surowca wejściowego, rodzaj i ilość użytych dodatków, a także wyniki badań laboratoryjnych pobieranych prób (…), są każdorazowo zapisywane i archiwizowane w dokumentacji Wnioskodawcy. Dokumentacja ta obejmuje m.in. karty produkcyjne, protokoły badań laboratoryjnych, zapisy kontroli jakości oraz wewnętrzne notatki technologiczne. Zgromadzone dane stanowią podstawę do analizy porównawczej poszczególnych partii produkcyjnych oraz umożliwiają odtwarzanie przebiegu procesu, ocenę skuteczności zastosowanych rozwiązań oraz dalsze doskonalenie technologii (…). Wiedza ta nie ma charakteru zamkniętego, lecz jest stale rozwijana i aktualizowana w toku kolejnych realizacji, stanowiąc trwały zasób know-how Wnioskodawcy.

Działalność Wnioskodawcy ma charakter ciągły, uporządkowany i systematyczny. Prowadzone prace polegają na stałym zwiększaniu zasobu wiedzy w zakresie (...) z (…) oraz wykorzystywaniu tej wiedzy do opracowywania nowych lub istotnie ulepszonych procesów technologicznych. Działania te nie stanowią prostego odtworzenia powszechnie znanych rozwiązań, lecz wymagają samodzielnego opracowywania, testowania oraz wdrażania rozwiązań dostosowanych do zmiennego i niejednorodnego materiału wejściowego.

W związku z realizacją opisanych powyżej działań Wnioskodawca ponosi szereg wydatków bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Do podstawowych kategorii tych wydatków należą w szczególności koszty osobowe, obejmujące wynagrodzenia pracowników zaangażowanych w procesy (…), kontroli jakości oraz badań laboratoryjnych, a także składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez Wnioskodawcę. Pracownicy ci realizują czynności o charakterze analitycznym, technologicznym i kontrolnym, których celem jest optymalizacja procesów (...) oraz uzyskanie materiałów o wymaganych parametrach technicznych.

Ponadto, Wnioskodawca ponosi wydatki na nabycie surowców i materiałów wykorzystywanych w procesach badawczo-rozwojowych, w szczególności (...) z (…) przeznaczonych do (…), takich jak (…), stosowane w celu modyfikacji właściwości materiału wyjściowego.

Wnioskodawca ponosi również wydatki związane z eksploatacją i utrzymaniem infrastruktury technologicznej wykorzystywanej w pracach badawczo-rozwojowych, w tym koszty zużycia energii elektrycznej przez linię (…) oraz aparaturę laboratoryjną, koszty części eksploatacyjnych, filtrów, elementów linii technologicznych, a także koszty serwisu i bieżących napraw urządzeń. Wszystkie wskazane wydatki pozostają w bezpośrednim związku z prowadzonymi pracami nad doskonaleniem procesów technologicznych i stanowią niezbędny element realizacji działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy całość opisanych działań, wraz z ponoszonymi wydatkami, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów podatkowych.

Prace B+R są realizowane przez pracowników Wnioskodawcy, którzy wyodrębnieni są wewnątrz struktury organizacyjnej Wnioskodawcy i są to m.in:

1. (…).

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca ponosi szereg wydatków związanych z prowadzoną działalnością (dalej: „Wydatki”) i ich funkcjonowaniem.

Wydatki zasadniczo można zaliczyć do jednej z następujących kategorii:

- wynagrodzenia na rzecz osób realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umów o pracę, umów o dzieło oraz umów zlecenia (dalej: „Pracownicy”), oraz inne świadczenia realizowane na rzecz Pracowników, będące przychodami ze stosunku pracy lub z działalności wykonywanej osobiście (dalej: „Wydatki Pracownicze”), a także składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 300 z późn. zm., dalej: „USUS”), których podstawą wymiaru są przychody podatkowe Pracowników, finansowane przez Wnioskodawcę (dalej: „Składki”),

- wydatki na nabycie surowców/półproduktów wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „Surowce”), w celu wykonywanych usług,

- wydatki na nabycie wyposażenia niezbędnych do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych, utrzymania ich oraz koszty związane z ich wykorzystywaniem, (dalej: „Wyposażenie”).

W celu wykonywanych prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umów o pracę, dzieło i zlecenie Pracowników, w których zakres obowiązków wchodzi uczestniczenie w pracach badawczo-rozwojowych realizowanych przez Wnioskodawcę.

Pracownicy nie poświęcają całości czasu pracy wyłącznie na czynności dające się zakwalifikować jako praca badawczo-rozwojowa, a do zakresu ich obowiązków należą również czynnością związane z koniecznością np. dopełnienia czynności administracyjnych. Sytuacja ta odzwierciedlona jest w ramach prowadzonych przez Wnioskodawcę kart pracy obrazujących zaangażowanie Pracowników w prace B+R oraz zawierające ewidencję czasu pracy.

W związku z zatrudnieniem Pracowników, Wnioskodawca ponosi/może ponosić w przyszłości przykładowe Wydatki Pracownicze:

- wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych,

- wynagrodzenie chorobowe i inne wynagrodzenie wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy,

- ekwiwalent za niewykorzystany urlop,

- premie, bonusy i nagrody,

- diety i inne należności za czas podróży służbowej,

- wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom uczestnictwa w szkoleniach, targach podnoszących kwalifikacje zawodowe,

- wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe, itp.),

- wpłaty na pracownicze programy kapitałowe w części finansowanej przez Spółkę.

Wszystkie opisane powyżej Wydatki Pracownicze stanowią po stronie Pracowników przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lub dochody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ust. 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób, aczkolwiek niektóre z nich mogą w całości lub w części podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca ponosi również koszty związane z opłacaniem Składek, których podstawą wymiaru są przychody podatkowe Pracowników.

Wydatki na nabycie Surowców.

W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, Wnioskodawca nabywa Surowce tj. (...), o których mowa w stanie faktycznym.

Wydatki na nabycie Wyposażenia:

Wydatki Wnioskodawcy na nabycie Wyposażenia obejmują/mogą obejmować w przyszłości następujące pozycje:

- wydatki na nabycie sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych (m.in. komputery, monitory, laptopy, kable, drukarki, myszy komputerowe, tonery) wykorzystywanych w toku prac badawczo-rozwojowych,

- wydatki na nabycie materiałów biurowych (m.in., segregatory, długopisy, korektory, koszulki, papier) wykorzystywanych w ramach prac badawczo-rozwojowych,

- wydatki na maszyny:

- (…),

- wydatki na nabycie części/materiałów eksploatacyjnych do Urządzeń,

- wydatki na energię elektryczną zużywaną przez Urządzenia, w zakresie w jakim Urządzenia wykorzystywane są do prac B+R, w oparciu o przelicznik umożliwiający oszacowanie kosztów związanych wyłącznie z pracami B+R, np. czas pracy maszyn.

Wnioskodawca zaznacza, że:

- w związku z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową, zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d ustawy o CIT;

- prowadzi on opisaną działalność w sposób stały i zamierza prowadzić działalność badawczo- rozwojową w sposób opisany powyżej również w przyszłości;

- każdorazowo będzie dokonywał oceny prac prowadzonych w ramach danego projektu pod kątem spełnienia ustawowych przesłanek uznania ich za działalność badawczo-rozwojową;

- w ramach prowadzonej przez siebie ewidencji, jest i będzie w stanie wyodrębniać koszty prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej, w sposób umożliwiający określenie wysokości przysługującej ulgi B+R, przede wszystkim przez przypisanie kosztów do poszczególnych projektów uznanych uprzednio za badawczo-rozwojowe;

- jest i będzie możliwe określenie, jaka część wynagrodzenia pracowników Wnioskodawcy dotyczy działalności badawczo-rozwojowej - w oparciu o prowadzoną rejestrację czasu pracy i analizę zaangażowania czasowego pracowników w projekty badawczo-rozwojowe oraz pozostałe;

- nie posiada on statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402 z późn. zm.);

- nie prowadzi on działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani w ramach Polskiej Strefy Inwestycji, tj. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT. W sytuacji, gdyby w przyszłości zdecydował się natomiast na skorzystanie ze wsparcia dla inwestycji, ulga B+R nie będzie stosowana względem kosztów, które będą uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Pytania

 1. Czy działalność przedstawiona przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym wypełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26–28 ustawy o CIT?

 2. Czy „wydatki pracownicze” wskazane w stanie faktycznym, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT?

 3. Czy „wydatki na nabycie surowców i wyposażenia” wskazane w stanie faktycznym, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Działalność przedstawioną przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym wypełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26–28 ustawy o CIT.

2. „Wydatki pracownicze” wskazane w stanie faktycznym, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT.

3. Wydatki na nabycie surowców i wyposażenia w stanie faktycznym, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Ad 1

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicję działalności „badawczo-rozwojowej” zawarto w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, który mówi, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Dodatkowo, jak zostało wskazane w Rozdziale 3.2.1.1 akapit 32 Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”), we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”: „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.” Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, funkcjonalności, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, realizacja Projektów B+R ma charakter twórczy, oryginalny i indywidualny. Projekty B+R są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji, które są wykorzystywane do opracowania stworzenia produktu. Każdorazowo podejmowany Projekt B+R wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia. Dodatkowo, prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności.

W świetle wyżej przytoczonych definicji, w ocenie Wnioskodawcy, realizowane przez niego Projekty B+R mają charakter „twórczy”.

Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy CIT, są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy również wspomnieć, że realizowane przez Spółkę prace w ramach Projektów B+R, były/są/będą dokonywane w nieregularnych odstępach czasu i miały/mają/będą miały różny zakres. Wypełnione zostają tym samym znamiona prac rozwojowych zawarte w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT. Przepis ten odmawia uznania za prace rozwojowe działalności wykonywanej w sposób rutynowy i okresowy. Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2017 r. o sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.352.2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.

W przypadku Wnioskodawcy, nie mamy do czynienia z działaniami wykonywanymi automatycznie i „według utartych schematów”. Jak już zostało wskazane, Wnioskodawca realizuje Projekty B+R. Nie można zatem uznać, że są to działania automatyczne i według utartych schematów, gdyż wszystkie czynności podejmowane w trakcie realizacji prac będących przedmiotem wniosku, są zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą działania jest wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład dedykowanych Pracowników w proces realizacji Projektów B+R. Następujące zmiany mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacyjności, wyspecjalizowanego personelu oraz zaplecza technicznego potrzebnych do finalizacji projektu, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy”. Podobnie jak powyżej, należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających. Z tego wynika, że przedstawiona działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości, ponieważ czynności związane z realizacją Projektów B+R każdorazowo mają na celu stworzenie czegoś nowego, niepowtarzalnego.

Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że realizowane przez niego, Projekty B+R są prowadzone w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac, jaki przedstawiono w opisie stanu faktycznego. Przedstawiony stan faktyczny wskazuje także na to, że Spółka realizuje prace w ramach etapów o określonej długości. Takie usystematyzowanie podejmowanych działań dowodzi ich systematyczności oraz braku incydentalności.

Należy więc zauważyć, że cały cykl działań podejmowanych przez Wnioskodawcę, od momentu rozpoczęcia myślenia o nowym Projekcie B+R, stanowi nierozerwalny ciąg prac. Albowiem pomiędzy poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek. Tworzą one bowiem spójny, systematyczny proces pozwalający na wytworzenie od podstaw innowacyjnych rozwiązań, które następnie są implementowane i dają wymierny efekt w postaci nowego Produktu. W konsekwencji, między poszczególnymi etapami procesu twórczego istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo - skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku „systematyczności” z definicji zawartej w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Wnioskodawca jest odpowiedzialny za samodzielne opracowanie koncepcji, która pozwoli na stworzenie Produktu. Podstawą do działania jest wiedza oraz doświadczenie wyspecjalizowanych Pracowników, co pozwala na stworzenie Produktu dopasowanego do oczekiwań kontrahentów.

Prowadzone Projekty B+R nie są „odtwórczym” bądź „rutynowym” działaniem, które nie spełniałoby definicji prac rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT.

Reasumując, realizowane przez Spółkę Projekty B+R wpisują się w definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w Ustawie CIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie obejmują zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób systematyczny, zgodnie z góry powziętym zamiarem, przez pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez Wnioskodawcę projekty prowadzą do stworzenia nowych rozwiązań. W rezultacie, uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art. 18d Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, które odnoszą się do podmiotów zajmujących się działalnością polegają na autorskim wytwarzaniu różnych przedmiotów.

Przykładowo w interpretacji z 7 czerwca 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.239.2022.2.JG, DKIS zgodził się z poniższym uzasadnieniem podatnika, odstępując od własnego uzasadnienia:

„Wnioskodawca opracowuje w ramach projektów nowe rozwiązania techniczne lub technologiczne (w ramach czego powstaje nowa wiedza), a w tym celu wykorzystuje i łączy wiedzę oraz umiejętności osób realizujących projekt z różnych dziedzin, przede wszystkim z zakresu architektury, inżynierii i wytrzymałości materiałów, tak by projektowane rozwiązanie osiągnęło zakładane na początku projektu parametry techniczne (w tym celu testowane są różne materiały i sposoby ich łączenia).

Na nierutynowy charakter prowadzonych projektów rozwojowych wskazuje fakt, iż prace związane z ich realizacją wykonywane są w następstwie przyjęcia założeń, których spełnienie nie jest możliwe przy wykorzystaniu dotychczasowych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę rozwiązań i produktów, lecz konieczne jest opracowanie nowych rozwiązań technicznych lub technologicznych oraz przeprowadzenie ich walidacji, w tym w warunkach rzeczywistych”.

Czy też interpretacji z 2 października 2025 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.471.2025.2.ZK, w której DKIS wskazał, że „Twórczy charakter działalności Państwa Spółki przejawia się przede wszystkim w opracowywaniu nowych, unikalnych Produktów (receptur (...)), które powstają w odpowiedzi na indywidualne potrzeby klientów i oczekiwania rynku. Każdy projekt wymaga aktywnego łączenia wiedzy z zakresu (...). Państwa Spółka nie odtwarza gotowych rozwiązań, lecz tworzy własne koncepcje i przeprowadza wieloetapowe eksperymenty laboratoryjne, które często kończą się powstaniem zupełnie nowych systemów (...). Efektem prac są rozwiązania o charakterze oryginalnym i praktycznym, nadające się do komercyjnego wdrożenia i stanowiące własne know-how Spółki.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy działalność Wnioskodawcy, przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT za lata 2019-2025 oraz lata kolejne, jest prawidłowe.” Należy zatem stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Ad 2

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Art. 18d ust 2 pkt 1a ustawy o CIT, wskazuje natomiast, że za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast, na podstawie art. 13 ust. 8 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Wnioskodawca zamierza odliczyć od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy CIT koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową zwane „kosztami kwalifikowanymi” w zakresie wynagrodzeń pracowniczych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy CIT wyłącznie w zakresie proporcjonalnej części przypadającej na działalność badawczo-rozwojową danego pracownika lub zleceniobiorcy w stosunku do ogólnego czasu pracy pracownika w miesiącu.

Podatnik tym samym nie będzie rozpoznawał jako koszty kwalifikowane składników wynagrodzenia, takich jak składki na Fundusz Pracy i składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z uwagi na ich unormowanie poza ustawą PIT. Wszelkie nieobecności niezwiązane bezpośrednio z czasem poświęconym na wykonywanie faktycznej działalności badawczo-rozwojowej efektywnie będą pomniejszać normę czasu pracy na działalność badawczo-rozwojową względem ogólnej normy czasu pracy w danym miesiącu i tym samym zmniejszać koszty mogące stanowić koszt kwalifikowany.

Ponadto, Wnioskodawca wyłączy z normy czasu pracy na czynności B+R czas na czynności niestanowiące prac rozwojowych, co wynika z rzetelnie prowadzonej szczegółowej ewidencji czasu pracy przez wszystkich pracowników i zleceniobiorców biorących udział w pracach B+R Wnioskodawcy. Pracownicy i zleceniobiorcy B+R wykonują również sporadycznie inne czynności niezwiązane z pracami z zakresu B+R stąd prowadzą rozbudowaną ewidencję czasu pracy w podziale na czynności stanowiące prace rozwojowe i inne czynności niestanowiące prac rozwojowych. Tak prowadzona ewidencja czasu pracy ułatwia Podatnikowi rzetelną weryfikację udziału procentowego czasu pracy B+R względem ogólnej normy czasu pracy w danym miesiącu w celu skalkulowania kosztów kwalifikowanych z tytułu wynagrodzenia do ulgi.

Z uwagi na powyższe, możliwym będzie zatem zaliczenie przez Wnioskodawcę do kosztów kwalifikowanych wydatków związanych z wynagrodzeniami oraz świadczeniami społecznymi i zdrowotnymi pracowników i zleceniobiorców, biorących udział, przy działalności B+R Spółki.

Powyższe stanowisko znajduje również pokrycie w linii interpretacyjnej DKIS, przykładowo w interpretacji z 7 października 2025 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.489.2025.2.JMS DKIS wskazał, że: „Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm., dalej: „u.p.d.o.f.”): za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.), należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.: za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia lub umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a u.p.d.o.p.”

Ad 3

Zgodnie z art. 18d ust 2 pkt 2, 2a, i ust 3 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane m.in. uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a także nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych oraz za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Z uwagi na przedmiot działalności Wnioskodawcy oraz to na czym bezpośrednio polega prowadzoną przez niego działalność badawczo-rozwojowa, zmuszony jest on do nabywania wszelakiego rodzaju surowców i wyposażenia, wskazanych w stanie faktycznym w części nazwanej „Wydatki na nabycie Surowców i Wyposażenia”

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji pojęcia materiałów czy surowców. W związku z tym, posłużyć się należy literalnym znaczeniem tych pojęć. W rozumieniu słownikowym, pojęcie materiałów oznacza to, z czego są wytwarzane lub składają się przedmioty (surowce, tworzywa, budulce), natomiast surowce należy rozumieć jako materiały podlegające dalszej przeróbce na półwyroby lub wyroby gotowe, tworzywa (sjp.pl) lub też materiał naturalny pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służący do wytwarzania jakichś produktów lub energii (sjp.pwn.pl).

Pomocniczo przytoczyć można także znaczenie pojęcia materiałów na gruncie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, za materiały uważa się składniki majątku zużywane na własne potrzeby. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy za materiały i surowce w powyżej przywołanym znaczeniu uznać należy wszelkiego rodzaju dobra nabywane i zużywane w celu wytworzenia produktu, świadczenia usług lub utrzymania infrastruktury.

Natomiast w zakresie bezpośredniego związku nabywanych materiałów i surowców z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, ustawodawca nie zawarł w przepisach podatkowych szczegółowych objaśnień w tym zakresie, pozostawiając tym samym swobodę podatnikom w zakresie stwierdzenia zaistnienia takiego związku. W przypadku działalności Wnioskodawcy, której istotnym etapem jest proces wytwarzania produktu, bezpośredni związek materiałów i surowców z działalnością B+R wydaje się być zdaniem Wnioskodawcy ewidentny. Niemożliwym jest bowiem prowadzenie działalności B+R w zakresie produkcji i projektowania produktu, przy pominięciu przy tym nabywania surowców niezbędnych do ich wykonywania. To samo dotyczy maszyn, które zostały wskazane w stanie faktycznym.

Warto w tym miejscu wskazać, że DKIS, wskazał już, w podobnym stanie faktycznym w ramach interpretacji z 24 kwietnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.60.2024.2.PC że „Odnosząc się do kosztów nabycia materiałów i surowców należy odwołać się do art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, który stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.

Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek–Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Wobec powyższego, koszty ponoszone przez Państwa na nabycie materiałów i surowców do realizacji projektów z Obszarów B+R opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane na zasadach opisanych w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.”

Należy zatem uznać, że wydatki wskazane przez Wnioskodawcę, również stanowią koszty kwalifikowane.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554, dalej: „u.p.d.o.p.”, „ustawa o CIT”):

W myśl art. 4a pkt 27 u.p.d.o.p.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

 a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

 b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 u.p.d.o.p.,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

W celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d u.p.d.o.p. - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF - pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do przedstawionego przez Państwa we wniosku opisu wskazać należy, że prac wykonywanych w ramach opisanej działalności nie można uznać za działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy.

Opisana we wniosku działalność nie spełnia przesłanek działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa ww. przepisach podatkowych, ponieważ jej przedmiotem jest (…), (…) oraz (...) i wyrobów (…) w ramach Państwa standardowej działalności i nie służy bezpośrednio do inicjowania, projektowania czy tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług. Nie można jej również przypisać twórczego charakteru.

Z wyżej cytowanych przepisów wynika, że prace badawczo-rozwojowe mają doprowadzić do powstania zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich. Równocześnie celem wprowadzonej ulgi nie jest objęcie typowej, standardowej działalności gospodarczej.

Prace wykonywane przez Państwa mają charakter rutynowy, powtarzalny oraz operacyjny i są wykonywane przy zastosowaniu wypracowanych rozwiązań technologicznych. Nie można zatem twierdzić, że prace w opisanym we wniosku zakresie stanowią działania twórcze i innowacyjne obarczone ryzykiem niepewności co do ich końcowego wyniku.

Przedmiotem prac rozwojowych mogą być zarówno całkowicie nowe produkty, urządzenia, procesy i rozwiązania, jak i usprawnienia i uzupełnienia istniejących rozwiązań technicznych. Jednakże w przypadku, gdy przedmiotem prac rozwojowych są działania koncentrujące się wyłącznie na (…) i przygotowaniu materiału do dalszego wykorzystania lub sprzedaży, muszą one być czymś więcej niż tylko dostosowywaniem podejmowanych działań do różnego rodzaju (...) które mają zostać przetworzone, a same prace rozwojowe powinny być przełamaniem pewnego standardu technicznego i gospodarczego.

Tym samym, realizacja prac opisanych we wniosku, nie wiąże się z podejmowaniem prób znacząco wykraczających poza działalność wykonywaną przez podmioty działające w tej samej co Państwo branży, które to działania mogłyby prowadzić do powstania nowych rozwiązań technologicznych czy produktowych. Z perspektywy oceny działalności badawczo-rozwojowej nie można więc uznać tego rodzaju czynności za innowacyjne i twórcze.

Przesłanką eliminującą te prace z działalności B+R jest zatem niespełnienie warunków zawartych w definicji prac badawczo-rozwojowych.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 dotyczące ustalenia,czy działalność przedstawiona przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym wypełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, jest nieprawidłowe.

Z uwagi na uznanie Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, odniesienie się do wątpliwości w zakresie pytania nr 2 i 3 stało się bezzasadne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej(art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.