Interpretacja indywidualna z dnia 21 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.237.2026.2.KO

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, żePanastanowiskowsprawieocenyskutkówpodatkowychzdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

-prawidłowe – w zakresie opodatkowania dostawy działek nr 1, 2, 3 i 4 dokonane przez Pana w ramach umowy zamiany z Gminą,

-prawidłowe – w zakresie uznania Pana za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy działek,

-nieprawidłowe – w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania VAT dla dostawy działek dokonanej przez Pana w ramach zamiany z dopłatą,

-prawidłowe – w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Gminę dokumentującej dostawę działek na Pana rzecz.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 marca 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług. Uzupełnił Pan wniosek pismem w dniu 31 marca 2026 r. (data wpływu 3 kwietnia 2026 r.) w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcami są małżonkowie A. B. i B. B., pozostający w ustawowej wspólności majątkowej. Mąż prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT. Żona nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem VAT.

Małżonkowie są współwłaścicielami (współwłasność łączna) nieruchomości gruntowych położonych w (…): działek nr 1, 2, 3 w obrębie (…) oraz działki nr 4 w obrębie (…), o łącznej powierzchni 0,0552 ha i wartości rynkowej (…) zł (zgodnie z operatem rzeczoznawcy). Działki są niezabudowane, poza ogrodzeniem na działce 4.

Gmina Miasto jest właścicielem działek nr 5 w obrębie (…) oraz 6 w obrębie (…), o łącznej powierzchni 0,0774 ha i wartości rynkowej (…) zł.

Strony planują zawarcie umowy zamiany nieruchomości. Wartość działek Gminy przewyższa wartość działek małżonków o (…) zł netto. Projekt umowy przewiduje dopłatę tej różnicy przez małżonków.

Działki należące do małżonków były wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej męża (plac składowy, baza magazynowa). Nie były ujęte w ewidencji środków trwałych. Mąż nie odliczał VAT przy ich nabyciu. Żona nie wykonywała żadnych czynności opodatkowanych VAT i nie udostępniała działek mężowi odpłatnie ani nieodpłatnie.

Celem zamiany jest powiększenie kompleksu usługowo gospodarczego, uporządkowanie granic i poprawa dostępności komunikacyjnej.

Umowa zamiany przewiduje wzajemne przeniesienie własności działek, rozliczenie według wartości rynkowych oraz wystawienie faktur VAT przez każdą ze stron.

(…)

Pismem z 31 marca 2026 r. uzupełnił Pan opis sprawy następująco.

1.Od kiedy jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz z tytułu prowadzenia jakiej działalności?

Status podatnika VAT

Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia (...) 1993 r. Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych i klimatyzacyjnych 43.22.Z (PKD).

2. W odniesieniu do każdej działki osobno nr 1, 2, 3, 4:

a)Kiedy nabył Pan działkę, proszę podać datę?

b)Czy przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działki?

c)Czy działka na dzień sprzedaży będzie miała przeznaczenie budowlane zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu?

d)Czy działka była wykorzystywana przez Pana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku?

Informacje dotyczące poszczególnych działek

Działka nr 1

a) Data nabycia: (...). 07.1993

b) Prawo do odliczenia VAT przy nabyciu: nie przysługiwało (zakup prywatny, bez VAT)

c) Przeznaczenie w MPZP: usługowo-handlowe

d) Wykorzystanie wyłącznie do działalności zwolnionej: nie

Działka nr 2

a) Data nabycia:(...).07.1993

b) Prawo do odliczenia VAT: nie przysługiwało

c) Przeznaczenie w MPZP: usługowo-handlowe

d) Wykorzystanie wyłącznie do działalności zwolnionej: nie

Działka nr 3

a) Data nabycia: (...).12.1992

b) Prawo do odliczenia VAT: nie przysługiwało

c) Przeznaczenie w MPZP: usługowo-handlowe

d) Wykorzystanie wyłącznie do działalności zwolnionej: nie

Działka nr 4

a) Data nabycia: (...).12.2009

b) Prawo do odliczenia VAT: nie przysługiwało

c) Przeznaczenie w MPZP: usługowe / usługi-składowanie

d) Wykorzystanie wyłącznie do działalności zwolnionej: nie

3. Czy ogrodzenie posadowione na działce nr 4 jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.)

Ogrodzenie na działce 4

Ogrodzenie posadowione na działce nr 4 nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego.

Jest to typowe ogrodzenie posesyjne, niewymagające kwalifikacji jako budowla.

4. Jeżeli ogrodzenie na działce nr 4 jest budowlą, w rozumieniu ww. ustawy Prawo budowlane, to proszę wskazać:

a)Czy przy wytworzeniu/nabyciu budowli przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

b)Kiedy (miesiącu, roku) wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) budowli?

c)Czy ponosił Pan wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

d)Jeżeli ponosił Pan takie wydatki, to czy były one wyższe niż 30% wartości początkowej budowli, kiedy zakończono ulepszenie, proszę podać dokładną datę?

e)Czy po poniesieniu ww. wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym na budowle, w stosunku do której miał Pan prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego doszło do pierwszego zasiedlenia budowli?

f)Czy od pierwszego zajęcia, zasiedlenia budowli po ulepszeniu przekraczającym 30% jej wartości początkowej, do dnia sprzedaży (zamiany) minie okres dłuższy niż 2 lata?

g)Czy budowla wykorzystywana była przez Pana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku?

Ponieważ ogrodzenie nie jest budowlą, odpowiedzi na pytania 4a-4g brzmią: nie dotyczy.

5. Czy dostawa działek nr 5 i 6 będzie:

-zwolniona od podatku od towarów i usług,

-opodatkowana właściwą stawką podatku od towarów i usług?

Opodatkowanie dostawy działek Gminy

Dostawa działek nr 5 i 6 przez Gminę będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki.

6. Czy działki nr 5 i 6 będzie wykorzystywał Pan do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług?

Wykorzystanie działek otrzymanych od Gminy

Działki nr 5 i 6 będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT w Pana działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że ewentualna zmiana przeznaczenia w Planie Ogólnym może wpłynąć na ich przyszłe wykorzystanie.

7.Czy wcześniej sprzedawał Pan inne nieruchomości (nieobjęte przedmiotowym wnioskiem), jeżeli tak to proszę podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:

a)kiedy i w jaki sposób stał się Pan posiadaczem tych nieruchomości?

b)w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte?

c)w jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?

d)kiedy dokonał Pan ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

e)ile nieruchomości zostało sprzedanych i jakich? (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe),

f)czy z tytułu ich sprzedaży odprowadzał Pan podatek VAT, składał deklaracje VAT-7 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R?

g)na co zostały przeznaczone środki ze sprzedaży ww. nieruchomości?

Informacja o wcześniejszych transakcjach nieruchomościowych

Nie sprzedawał Pan wcześniej żadnych nieruchomości ani nie dokonywał zamiany nieruchomości.

W związku z tym odpowiedzi na pytania 7a-7g są: nie dotyczy.

Pytania ostatecznie sformułowane w piśmie z 31 marca 2026 r.

1.Czy dostawa działek nr 1, 2, 3 i 4 dokonana przez Pana w ramach umowy zamiany z Gminą stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT?

2.Czy w związku z tą dostawą działa Pan jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT?

3.Jak ustalić podstawę opodatkowania VAT dla dostawy działek dokonanej przez Pana w ramach zamiany z dopłatą?

4.Czy przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Gminę dokumentującej dostawę działek na Pana rzecz?

Pana stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z 31 marca 2026 r.

Ad. 1

Dostawa działek dokonana przez Pana w ramach zamiany stanowi odpłatną dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu VAT.

Ad. 2

W związku z tą dostawą działa Pan jako podatnik VAT, ponieważ działki były wykorzystywane w Pana działalności gospodarczej.

Ad. 3

Podstawą opodatkowania jest wartość świadczenia otrzymanego od Pana przez Gminę, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, z uwzględnieniem dopłaty wyrównującej wartość świadczeń.

Ad. 4

Przysługuje Panu prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez Gminę, ponieważ nabyte działki będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług, jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy regulacji nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1071 ze zm.):

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Na gruncie regulacji ustawy Kodeks cywilny, w wyniku umowy zamiany następuje zatem przeniesienie własności rzeczy o charakterze odpłatnym, bowiem w wyniku rozporządzenia prawem własności na rzecz drugiej strony następuje wzajemne rozporządzenie prawem własności innej rzeczy stanowiące o odpłatnym charakterze zawartej umowy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Na mocy art. 604 Kodeksu cywilnego:

Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony do przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Natomiast, w świetle art. 158 Kodeksu cywilnego:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zatem umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

W myśl powyższych regulacji prawnych, zamiana towarów – co do zasady - jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT” lub „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Zatem współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (t. j. Dz. U. 2026 r. poz. 236).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

§ 1. Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

§ 2. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Zatem, nie każda czynność, która wywołuje skutki na gruncie prawa cywilnego, będzie takie skutki wywoływała na gruncie prawa podatkowego.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Jeżeli zatem, przedmiotem dostawy jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT.

W rozpatrywanej sprawie, pomimo że działki stanowią składnik majątku wspólnego Sprzedających, to jednak należy zaznaczyć, że opodatkowaną działalność gospodarczą prowadził wyłącznie Pan A. B. Czyli to wyłącznie Pan B. B. prowadząc działalność gospodarczą w oparciu o składniki majątku wspólnego miał i ma nad tym majątkiem kontrolę ekonomiczną.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan współwłaścicielem działek nr 1, 2, 3 i 4. Gmina Miasto jest właścicielem działek nr 5, 6. Strony planują zawarcie umowy zamiany nieruchomości. Prowadzi Pan działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT. Działki były wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej Pana (plac składowy, baza magazynowa). Celem zamiany jest powiększenie kompleksu usługowo gospodarczego, uporządkowanie granic i poprawa dostępności komunikacyjnej. Żona nie wykonywała żadnych czynności opodatkowanych VAT i nie udostępniała działek mężowi odpłatnie ani nieodpłatnie.

Wątpliwości Pana dotyczą kwestii czy dostawa działek dokonana przez Pana w ramach umowy zamiany z Gminą stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT i w związku z tą dostawą działa Pan jako podatnik VAT.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy,

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołany stan prawny należy stwierdzić, że dostawa działek nr 1, 2, 3 i 4 na rzecz Gminy będzie czynnością podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Z tytułu dostawy ww. działek będzie Pan działał w charakterze podatnika VAT, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż jak Pan wskazał, były one wykorzystywane wyłącznie w Pana działalności gospodarczej (plac składowy, baza magazynowa), a celem zamiany jest powiększenie kompleksu usługowo gospodarczego, uporządkowanie granic i poprawa dostępności komunikacyjnej. A zatem nie wykorzystywał Pan ww. działek w ramach majątku prywatnego, lecz w całości to wyłącznie Pan wykorzystywał te działki do prowadzonej działalności gospodarczej. Żona nie wykonywała żadnych czynności opodatkowanych VAT i nie udostępniała Panu działek odpłatnie ani nieodpłatnie.

Tym samym, to Pan będzie podatnikiem z tytułu dostawy ww. działek, a transakcja będzie w całości podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (100%).

Zatem odpowiadając wprost na Pana pytania nr 1 i 2 należy stwierdzić, że dostawa działek nr 1, 2, 3 i 4 dokonana przez Pana w ramach umowy zamiany z Gminą stanowi odpłatną dostawę podlegającą opodatkowaniu. Pan w związku z dostawą działek działa w ramach całości transakcji jako podatnik VAT, gdyż działki były wykorzystywane wyłącznie w Pana działalności gospodarczej.

Stanowisko Pana w zakresie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Pana dotyczą kwestii ustalenia podstawy opodatkowania.

Z opisu sprawy wynika, że wartość rynkowa działek nr 1, 2, 3 i 4 wynosi (…) zł. Z kolei wartość rynkowa działek nr 5, 6, których właścicielem jest Gmina, wynosi (…) zł. Wartość działek Gminy przewyższa wartość działek małżonków o (…) zł netto. Projekt umowy przewiduje dopłatę tej różnicy przez małżonków.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c , art. 32 , art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 , jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę, obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, zgodnie z którym:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie do podstawy opodatkowania.

Jednocześnie tut. Organ nadmienia, iż przepisy prawa podatkowego nie regulują wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, które regulują konsekwencje publiczno-prawne dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi – nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej. Regulują bowiem, co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowania decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny – tj. czy winna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar, a wszelkie spory pomiędzy stronami transakcji w tym zakresie są rozstrzygane na gruncie prawa cywilnego, a nie podatkowego.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa TSUE, podstawą opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług jest wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tego tytułu. Owo wynagrodzenie jest zatem wartością subiektywną, czyli rzeczywiście otrzymaną, a nie wartością oszacowaną według kryteriów obiektywnych. Ponadto wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu (zob. wyrok z dnia 19 grudnia 2012 r. w sprawie C-549/11, z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09).

Jeżeli wartość ta nie jest kwotą pieniędzy uzgodnioną między stronami, powinna ona, jako wartość subiektywna, odpowiadać wartości, jaką dla odbiorcy ma usługa będąca wynagrodzeniem za dostawę towarów, oraz kwocie, jaką byłby on skłonny za tę usługę zapłacić (wyrok z dnia 2 czerwca 1994 r. w sprawie C-33/93).

Wobec powyższego w przypadku zamiany towarów za podstawę opodatkowania należy uznać, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 29a ust. 1 ustawy, wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tytułu dostawy towaru, które stanowi wartość subiektywną stanowiącą odzwierciedlenie wartości, jaką dla odbiorcy ma towar będący wynagrodzeniem za dostawę towaru (kwota, jaką byłby on skłonny zapłacić).

Podstawą opodatkowania przy przeniesieniu prawa własności nieruchomości dokonywanego w ramach umowy zamiany zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy pomniejszone o kwotę podatku.

W przypadku zamiany nieruchomości za podstawę opodatkowania należy uznać, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tytułu dostawy towarów, które stanowi wartość subiektywną stanowiącą odzwierciedlenie wartości, jaką dla odbiorcy ma towar będący wynagrodzeniem za dostawę towaru, tj. kwota, jaką byłby on skłonny zapłacić. Jeżeli jedynym wynagrodzeniem od nabywcy będzie otrzymana w wyniku zamiany nieruchomość, to wartość tej otrzymanej nieruchomości, pomniejszona o kwotę należnego podatku, będzie stanowiła podstawę opodatkowania z tytułu zamiany nieruchomości. Podstawą opodatkowania będzie zatem określona w pieniądzu wartość otrzymanej przez podatnika nieruchomości będącej przedmiotem zamiany. Natomiast jeżeli dodatkowo wynagrodzeniem z tytułu zamiany nieruchomości będzie dopłata uiszczana przez podmiot, który otrzymał w wyniku zamiany nieruchomość o wartości wyższej, to również ta dopłata pieniężna będzie stanowiła element podstawy opodatkowania podatkiem VAT po stronie podmiotu otrzymującego tę dopłatę. Podstawą opodatkowania w podatku VAT jest bowiem zapłata, którą dostawca faktycznie otrzymuje (lub którą ma otrzymać) z tytułu zamiany nieruchomości.

Jeśli zatem Pan ustali z nabywcą wartość (cenę) dostarczanego towaru, to podstawą opodatkowania ww. dostawy będzie wartość pieniężna ustalona przez strony.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 168):

Cena oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o informowaniu o cenach towarów i usług,

W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Z przytoczonych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawą opodatkowania jest zapłata z tytułu dokonanej dostawy (np. w formie zamiany), pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. wartość netto (bez podatku). Przy czym to strony (a nie organ podatkowy) dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość – cenę, za którą dokonują transakcji.

Zatem analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestii wartości planowanych transakcji oraz dokumentów z jakich one mają wynikać, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy, należy zauważyć, że z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż:

-wartość rynkowa działek nr 1, 2, 3 i 4 wynosi (…) zł,

-wartość działki nr 5 i 6, stanowiącej własność Gminy, wynosi (…) zł,

-różnica pomiędzy ww. wartościami zostanie dopłacona przez podmiot otrzymujący nieruchomość o większej wartości, tj. przez Pana.

Zatem w rozpatrywanej sprawie wartości zamienianych nieruchomości są różne i Pan będzie zobowiązany uiścić Gminie dopłatę pieniężną z tytułu różnicy w wartościach rynkowych zamienianych nieruchomości.

W związku z powyższym, podstawą opodatkowania z tytułu zamiany działek po stronie Pana, będzie wszystko co otrzyma Pan z tytułu przekazania na rzecz Gminy prawa własności działki nr 1, 2, 3 i 4 tj. określona w pieniądzu wartość otrzymanej przez Pana działki nr 5 i 6 pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Stanowisko Pana, że podstawą opodatkowania jest wartość świadczenia otrzymanego od Pana przez Gminę, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, z uwzględnieniem dopłaty wyrównującej wartość świadczeń, jest nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do Pana wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

We wniosku wskazał Pan, że prowadzi działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT. Działki nr 5 i 6 będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT w Pana działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy będzie przysługiwało Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Gminę z tytułu dostawy działki nr 5 i 6, z zastrzeżeniem art. 88 ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

-  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.