Interpretacja indywidualna z dnia 19 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.224.2026.3.KKA

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 marca 2026 r. wpłynął Pani wniosek z 2 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 maja 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

W roku podatkowym 2025 uzyskała Pani przychody ze stosunku pracy w łącznej wysokości 688.439,35 zł. – zostały pobrane i odprowadzone składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe) za rok 2025 w wysokości 43.540,51 zł.

W trakcie roku 2025: pracodawca naliczał i odprowadzał składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne i rentowe) do momentu osiągnięcia rocznej górnej granicy podstawy wymiaru składek w wysokości 260.190,00 zł (limit 30-krotności prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia obowiązujący w 2025 r.), po przekroczeniu tej kwoty składki emerytalne i rentowe nie były już naliczane, zgodnie z przepisami ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, roczna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe osób, w danym roku kalendarzowym nie może być wyższa od kwoty odpowiadającej trzydziestokrotności prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy.

W roku 2025 obowiązywała w tym zakresie kwota 260.190,00 zł (to jest tzw. górna granica podstawy wymiaru składek społecznych).

Spełniała Pani warunki do zastosowania tzw. „ulgi dla pracującego seniora” (art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o PIT), tj. osiągnęła wiek emerytalny w roku 2024, nie pobierała emerytury i kontynuowała zatrudnienie do 31 marca 2025.

W zeznaniu rocznym zamierza Pani zastosować zwolnienie z podatku do kwoty 85 528,00 zł przychodu. Składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe zostały faktycznie pobrane i zapłacone wyłącznie w części roku - do momentu przekroczenia górnej granicy podstawy wymiaru składek i wykazane w informacji PIT-11.

Pani przychód po odjęciu zwolnienia wyniósł 602.911,35 zł (688.439,35-85.528, 00) czyli ponad dwukrotnie przekraczał podstawę, od której naliczane i pobierane były składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe (260.190 zł).

Przychody wolne od podatku 85.528,00 zł mieszczą się w kwocie przychodów (428.249,35 zł), od których składki społeczne: emerytalne i rentowe nie były naliczane.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 w związku z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie składała Pani płatnikowi oświadczenia, o którym mowa w art. 31a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym płatnik przy poborze zaliczki na podatek nie uwzględniał zwolnienia w ramach tzw. ulgi dla pracujących emerytów.

W PIT-11 w poz. 97 płatnik nie wykazał żadnych składek na ubezpieczenia społeczne, których podstawę wymiaru stanowi przychód zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 154 ww. ustawy.

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym ma Pani prawo do odliczenia w zeznaniu rocznym całości faktycznie zapłaconych składek na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe, mimo że część przychodu (do kwoty 85 528 zł) korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o PIT?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, przysługuje Pani prawo do odliczenia w zeznaniu rocznym całości faktycznie zapłaconych składek na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe.

Uzasadnienie stanowiska

Spełnienie przesłanek z art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, odliczeniu podlegają składki na ubezpieczenia społeczne: zapłacone w roku podatkowym, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nieodliczone od przychodów opodatkowanych ryczałtowo, pod warunkiem, że nie zostały obliczone od przychodu zwolnionego od podatku.

W niniejszym stanie faktycznym osiągnęła Pani przychody ze stosunku pracy, od których były naliczane i potrącane składki na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne emerytalne i rentowe - 260.190,00 zł, jak też przychody ze stosunku pracy, od których nie naliczono w ogóle tych składek z uwagi na przepisy szczególne, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych 428 249,35 zł.

1. Składki zostały pobrane od przychodu niezwolnionego

W trakcie roku podatkowego pracodawca: naliczał zaliczki na podatek dochodowy, pobierał składki na ubezpieczenia społeczne, traktował cały przychód jako podlegający opodatkowaniu.

W momencie naliczania składek cały przychód nie był objęty zwolnieniem podatkowym i podlegał ogólnym zasadom opodatkowania. Dodatkowo przychód opodatkowany znacznie przekraczał górną granicę podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne emerytalne i rentowe wynoszącą w roku 2025 - 260.190,00 zł, a zatem wystarczyło go, aby całość składek pobrać z dochodu niezwolnionego w trakcie roku.

Zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o PIT jest realizowane dopiero na etapie rozliczenia rocznego i nie działa automatycznie w trakcie roku (chyba że podatnik złoży oświadczenie).

W konsekwencji przedmiotowe składki na ubezpieczenia zostały faktycznie obliczone od przychodu niezwolnionego oraz faktycznie pobrane i zapłacone zgodnie z przepisami o systemie ubezpieczeń społecznych.

2.Wykładnia literalna art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT

Przepis wyłącza z odliczenia składki, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku.

W niniejszej sprawie, podstawę wymiaru składek stanowił przychód podlegający opodatkowaniu, w momencie ustalania podstawy wymiaru składek przychód nie był zwolniony.

Ustawodawca nie wprowadził regulacji, zgodnie z którą późniejsze zastosowanie zwolnienia w zeznaniu rocznym powoduje retroaktywne uznanie, że składki były obliczone od przychodu zwolnionego.

Uważa Pani, że ma Pani prawo wykazać w rozliczeniu rocznym w przychodach wolnych od podatku tą część przychodów, od których składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe nie były w ogóle naliczane. W tym wypadku nie znajdą zastosowania uregulowania, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b.

Dodatkowo chciałaby Pani podkreślić, że w ustawie o PIT brak jest normy nakazującej proporcjonalne wyłączenie składek, nie przewiduje ona mechanizmu proporcjonalnego przypisywania składek do części przychodu zwolnionego i opodatkowanego.

Przepis art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT nie ustanawia mechanizmu, ani nie określa sposobu technicznego ustalania takiej proporcji, ani przypisywania konkretnej części składek do konkretnej części przychodu zwolnionego.

Brak jest również regulacji wskazującej, że w przypadku zastosowania zwolnienia w rozliczeniu rocznym należy „wyłączyć” część składek w sposób proporcjonalny.

Nie nakazuje się podatnikowi „wyłączenia” części zapłaconych składek, w szczególności jeżeli tak jak w Pani przypadku zapłaciła 100% składek na ubezpieczenia społeczne emerytalne i rentowe jakie były należne w związku ze stosowanym ograniczeniem z art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych i dodatkowo całość tych składek może być pokryta (przypisana) - odliczona z dochodu niepodlegającego zwolnieniu, gdyż znacznie przewyższa on ustanowiony próg. Nie ma możliwości zapłaty składek ponad ustanowiony próg. Nawet, gdy tak się stanie na skutek pomyłki to wówczas składki te podlegają zwrotowi dla podatnika i płatnika. W tym konkretnym przypadku wszystkie składki zostały naliczone od przychodu opodatkowanego i ze względu na jego wysokość nie może tu być żadnej wątpliwości. Przychód podlegający opodatkowaniu ze stosunku pracy, osiągnięty w okresie niepobierania emerytury po zastosowaniu ulgi dla pracującego emeryta wynosił 602.911.35 zł, a składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe były naliczane wyłącznie do kwoty przychodu 260.190,00 zł.

Moment przekroczenia limitu był zdarzeniem obiektywnym i niezależnym od konstrukcji podatkowej ulgi dla seniora.

Zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o PIT realizuje się dopiero na etapie rozliczenia rocznego i nie wpływa wstecz na sposób ustalenia podstawy wymiaru składek.

Wprowadzenie w tym przypadku mechanizmu proporcjonalnego przypisywania składek do części przychodu zwolnionego i opodatkowanego w drodze wykładni byłoby niedopuszczalnym rozszerzeniem przepisu ograniczającego prawo do odliczenia biorąc pod uwagę fakt tak znacznego przekroczenia górnej granicy podstawy naliczania składek na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe.

Wniosek:

Składki zostały prawidłowo naliczone i zapłacone i brak jest przepisu nakazującego proporcjonalne wyłączenie ich części, zwolnienie podatkowe nie wpływa na ustalenie podstawy wymiaru składek, to należy uznać, że spełnione są warunki do odliczenia całości zapłaconych składek na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe.

Wniosek końcowy

Wnosi Pani o potwierdzenie, że w opisanym stanie faktycznym przysługuje Pani prawo do odliczenia w zeznaniu rocznym całości faktycznie zapłaconych składek na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe, mimo zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o PIT, gdyż należy uznać że zostały one obliczone od przychodu niezwolnionego, (przychód niezwolniony jest ponad dwukrotnie wyższy niż przychód od którego w ogóle naliczane są składki) i dodatkowo brak jest przepisu nakazującego proporcjonalne wyłączenie ich części. Skorzystanie z prawa do odliczenia faktycznie zapłaconych składek nie stoi w Pani przypadku w sprzeczności z art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy PIT, natomiast jego ograniczenie prowadziłoby nie tylko do ekonomicznego zmniejszenia preferencji i atrakcyjności kontynuowania aktywności zawodowej seniorów, co było faktycznym celem owego zwolnienia, ale prowadziłoby również do faktycznego pomniejszenia ulgi w sposób nieprzewidziany w ustawie.

W przypadku wątpliwości co do treści przepisów podatkowych, zgodnie Ordynacją podatkową, niedające się usunąć wątpliwości należy rozstrzygać na korzyść podatnika.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592):

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Opis Pani sprawy

Z przedstawionego opisu wynika, że w roku podatkowym 2025 uzyskała Pani przychody ze stosunku pracy. W trakcie roku 2025: pracodawca naliczał i odprowadzał składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe do momentu osiągnięcia rocznej górnej granicy podstawy wymiaru składek, po przekroczeniu tej kwoty składki emerytalne i rentowe nie były już naliczane, zgodnie z przepisami ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Spełniała Pani warunki do zastosowania tzw. „ulgi dla pracującego seniora”. W zeznaniu rocznym zamierza Pani zastosować zwolnienie z podatku do kwoty 85 528 zł przychodu. Składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe zostały faktycznie pobrane i zapłacone wyłącznie w części roku - do momentu przekroczenia górnej granicy podstawy wymiaru składek i wykazane w informacji PIT-11. Pani przychód po odjęciu zwolnienia wyniósł 602 911 zł 35 gr (688 439 zł 35 gr-85 528 zł), czyli ponad dwukrotnie przekraczał podstawę, od której naliczane i pobierane były składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe (260 190 zł). Przychody wolne od podatku 85 528 zł mieszczą się w kwocie przychodów (428 249 zł 35 gr), od których składki społeczne emerytalne i rentowe nie były naliczane.

Źródło przychodu

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 31a ust. 8 ww. ustawy:

W świetle natomiast art. 31a ust. 9 ww. ustawy:

W ramach „Polskiego Ładu” wprowadzono przepisy dla osób, które pomimo osiągnięcia powszechnego wieku emerytalnego nadal pozostają aktywne zawodowo i nie pobierają świadczeń emerytalno-rentowych, zwane potocznie „ulgą dla pracujących seniorów”. Ulga ta zapisana została w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uprawnionymi do korzystania z tego przywileju podatkowego są kobiety po ukończeniu 60. roku życia i mężczyźni po ukończeniu 65. roku życia pod warunkiem podlegania ubezpieczeniom społecznym z tytułu uzyskania objętych zwolnieniem przychodów. Analizowany przepis przewiduje zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów osiągniętych przez te osoby ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy, z umów zlecenia zawieranych w ramach działalności wykonywanej osobiście, z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej według skali podatkowej, podatkiem liniowym lub ryczałtem ewidencjonowanym albo rozliczanych w ramach tzw. IP Box-a. Zwolnienie to jest limitowane – dotyczy bowiem przychodów w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł. Aby korzystać z omawianego zwolnienia, podatnik nie może również otrzymywać, mimo nabycia uprawnienia, świadczeń wymienionych enumeratywnie w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z treści art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o PIT, wynika zatem, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia od dochodu (od podstawy opodatkowania) pobranych ze środków płatnika składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne - o ile były to składki naliczone od dochodów zwolnionych z podatku na podstawie przepisów ustawy o PIT.

Przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych mające zastosowanie w Pani sprawie

Kwestię ubezpieczeń społecznych, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 154 ww. ustawy, reguluje ustawa z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 497 ze zm.).

Jak wynika z art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych:

Na mocy art. 19 ust. 3 ww. ustawy:

W myśl art. 19 ust. 7 omawianej ustawy:

Ocena Pani stanowiska

Okoliczność, że uzyskiwane przez podatnika przychody korzystają ze zwolnienia do wysokości określonego limitu oznacza, że to data ich uzyskania przesądza o tym, do których konkretnie przychodów ma zastosowanie zwolnienie. Zatem w ramach danego źródła przychodów, nie można wybrać dowolnie okresu, z którego przychody te będą podlegały zwolnieniu. Zwolnione od podatku powinny być te przychody, które zostały uzyskane przez podatnika od początku roku, a więc te, od których pobierane były składki na ubezpieczenie społeczne: emerytalne i rentowe.

W konsekwencji powyższego, wbrew Pani twierdzeniom, nie ma Pani prawa do odliczenia w zeznaniu rocznym całości faktycznie zapłaconych składek na ubezpieczenia społeczne: emerytalne i rentowe, z uwagi na to, że część tych składek odpowiada przychodom zwolnionym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez co prawo do odliczenia ogranicza się wyłącznie do składek potrąconych od nadwyżki ponad limit ww. zwolnienia.

Zatem, Pani stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, które obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wyjaśniam, że przedstawiony przez Panią zakres żądania (zadane pytanie) zakreśla granice w jakich mogę wydać interpretację indywidualną. Przedmiotowe rozstrzygnięcie dotyczy więc tylko wyznaczonego przez Panią przedmiotu wniosku – zakresu Pani pytania. Zatem, wydając niniejszą interpretację nie dokonywałem ustalenia, czy spełnia Pan warunki uprawniające do skorzystania z tzw. „ulgi dla seniora”.

Wobec powołania się przez Panią we własnym stanowisku na art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 622), zgodnie z którym:

wyjaśniam, że w ww. przepisie chodzi o wątpliwości organu podatkowego, a nie wątpliwości podatnika oraz, że podatnik nie może oczekiwać, aby art. 2a tej ustawy był stosowany w każdej sytuacji, gdy wynik wykładni przedstawiony przez organ podatkowy oznacza dla podatnika konsekwencje mniej korzystne niż zakładał (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 1509/16; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1261/16).

Wobec tego, po pierwsze, muszą istnieć wątpliwości dotyczące treści przepisów prawa podatkowego. Po drugie, istniejące wątpliwości powinny mieć taki charakter, że nie da się ich rozstrzygnąć. Jeśli więc wątpliwości istnieją, ale mogą zostać wyeliminowane w procesie wykładni, wspomniana zasada nie ma zastosowania (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 11 października 2017 r. sygn. akt I SA/Bd 781/17).

W Pani sprawie takie wątpliwości nie wystąpiły, gdyż treść przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest jednoznaczna i nie budzi wątpliwości interpretacyjnych, a ich wykładnia nie prowadzi do rozbieżnych wniosków.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.