Interpretacja indywidualna z dnia 15 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.127.2026.2.KW

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przyjęcia, że:

• wypłata wynagrodzenia na rzecz Wspólnika Spółki z tytułu świadczenia przez niego usług nie będzie stanowić dochodu z tytułu ukrytego zysku, oraz
• Spółka uprawniona jest do stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek od momentu jego wyboru.

Uzupełnili go Państwo pismem z 27 kwietnia 2026 r. (wpływ 27 kwietnia 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

„Wnioskodawca” lub „Spółka” jest podmiotem wpisanym do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego oraz prowadzi działalność leczniczą w zakresie usług stomatologicznych.

Spółka posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Od sierpnia 2025 r. Spółka podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm., dalej jako: „ustawa o CIT”).

Wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne:

• Wspólnik 1,
• Wspólnik 2.

Prezesem Zarządu Spółki jest Wspólnik 1, który pełni funkcję członka zarządu na podstawie powołania.

Wspólnik 1 prowadzi jednocześnie jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (...), której przeważającym przedmiotem działalności jest praktyka dentystyczna, PKD 86.23.Z, (dalej jako: „Zleceniobiorca”).

Spółka zawarła ze Zleceniobiorcą umowę o współpracy w zakresie świadczenia usług stomatologicznych. Umowa ta została zawarta w ramach prowadzonej przez Zleceniobiorcę działalności gospodarczej i ma charakter cywilnoprawny (tzw. B2B). Na jej podstawie Zleceniobiorca wykonuje na rzecz Spółki świadczenia zdrowotne w zakresie praktyki stomatologicznej na rzecz pacjentów Spółki.

Zakres czynności wykonywanych przez Zleceniobiorcę obejmuje w szczególności udzielanie świadczeń stomatologicznych, prowadzenie dokumentacji medycznej zgodnie z obowiązującymi przepisami, współpracę z personelem medycznym oraz wykonywanie czynności zgodnie z aktualną wiedzą medyczną i zasadami sztuki lekarskiej.

Czynności wykonywane przez Zleceniobiorcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mają charakter stricte medyczny i nie pokrywają się z czynnościami wykonywanymi przez niego jako członka zarządu Spółki.

W ramach funkcji zarządczej Wspólnik 1 zajmuje się prowadzeniem spraw Spółki, jej reprezentacją, organizacją działalności oraz podejmowaniem decyzji strategicznych. Natomiast w ramach działalności gospodarczej świadczy usługi medyczne jako lekarz stomatolog.

Wynagrodzenie należne Zleceniobiorcy z tytułu świadczonych usług ustalane jest według zasad rynkowych, w oparciu o przyjęty w Spółce model rozliczeń stosowany również wobec innych lekarzy współpracujących ze Spółką w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Wynagrodzenie ma charakter ekwiwalentny i jest powiązane z rzeczywistym zakresem oraz wartością wykonanych świadczeń medycznych. Nie jest ono uzależnione od osiągniętego przez Spółkę zysku ani od wysokości jej wyniku finansowego.

Spółka od początku swojej działalności współpracuje z lekarzami prowadzącymi jednoosobowe działalności gospodarcze w oparciu o analogiczny model współpracy.

Zatem, obecnie Spółka posiada zawarte umowy o świadczenie usług stomatologicznych również z innymi podmiotami niepowiązanymi osobowo ani kapitałowo ze Spółką, na warunkach odpowiadających standardom rynkowym oraz przy zastosowaniu zbliżonego mechanizmu ustalania wynagrodzenia.

Model współpracy polegający na nabywaniu usług medycznych od lekarzy prowadzących działalność gospodarczą stanowi utrwaloną i powszechnie stosowaną praktykę w branży usług stomatologicznych.

Zawarcie umowy ze Zleceniobiorcą wpisuje się w przyjęty przez Spółkę model organizacyjny i biznesowy oraz jest uzasadnione potrzebą zapewnienia pacjentom ciągłości oraz odpowiedniej dostępności świadczeń medycznych.

Poza wskazaną umową o świadczenie usług stomatologicznych Spółka nie dokonuje i nie planuje dokonywać innych transakcji gospodarczych ze Zleceniobiorcą.

Wynagrodzenie wypłacane Zleceniobiorcy stanowi zapłatę za rzeczywiście wykonane usługi medyczne, jest dokumentowane fakturami wystawianymi przez Zleceniobiorcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz odpowiada warunkom, jakie zostałyby ustalone pomiędzy podmiotami niepowiązanymi.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że na moment wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek Spółka prowadziła (i dalej prowadzi) działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jej wspólnikami były wyłącznie osoby fizyczne, nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako fundatorzy lub beneficjenci fundacji, trustu ani innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym (z wyłączeniem fundacji rodzinnej). Tym samym spełniony został warunek określony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Na ten moment Spółka nie posiadała udziałów ani akcji w kapitale innych podmiotów, tytułów uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych ani w instytucjach wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółkach niebędących osobami prawnymi ani innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako fundator lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu o charakterze powierniczym. W konsekwencji spełniony został warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

W roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym miesiąc, od którego Spółka rozpoczęła opodatkowanie ryczałtem na podstawie art. 28j ust. 5 ustawy o CIT, mniej niż 50% przychodów Spółki, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodziło ze źródeł wymienionych w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a-g ustawy o CIT. Przychody Spółki miały w przeważającej mierze charakter operacyjny i były bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, w ramach której wytwarzana była rzeczywista wartość dodana pod względem ekonomicznym. Tym samym został spełniony warunek określony w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Na dzień poprzedzający pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem Spółka spełniała również warunek zatrudnienia określony w art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, tj. zatrudniała wymaganą ustawowo liczbę osób niebędących wspólnikami, przy czym w związku z wypłatą wynagrodzeń pełniła funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz odpowiednich składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Na ten sam moment Spółka nie sporządzała sprawozdań finansowych zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości, o których mowa w art. 45 ust. 1a i 1b ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm., dalej jako: „ustawa o rachunkowości”), a zatem spełniała warunek określony w art. 28j ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

Ponadto, w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem przed upływem przyjętego roku podatkowego Spółka - działając na podstawie art. 28j ust. 5 ustawy o CIT - zamknęła księgi rachunkowe oraz sporządziła sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości.

Sprawozdanie finansowe zostało sporządzone w postaci elektronicznej (plik XML) oraz opatrzone podpisem członka zarządu pełniącego funkcję kierownika jednostki, będącego jednocześnie osobą odpowiedzialną za prowadzenie ksiąg rachunkowych.

Dodatkowo Spółka złożyła zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem (ZAW-RD) do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie określonym w art. 28j ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT.

W konsekwencji, na moment skutecznego wyboru tej formy opodatkowania Spółka spełniała łącznie wszystkie warunki określone w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT oraz warunki szczególne wynikające z art. 28j ust. 5 tej ustawy.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Wspólnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od dnia 1 stycznia 2007 r.

Umowa o współpracy w zakresie świadczenia usług leczniczych obejmujących leczenie stomatologiczne została zawarta pomiędzy Spółką a Wspólnikiem w dniu 2 stycznia 2026 r.

Zakres działalności gospodarczej prowadzonej przez Wspólnika nie pokrywa się w całości z zakresem działalności prowadzonej przez Spółkę.

Jednoosobowa działalność gospodarcza Wspólnika koncentruje się przede wszystkim na osobistym wykonywaniu świadczeń zdrowotnych w zakresie praktyki stomatologicznej, w szczególności leczenia stomatologicznego pacjentów. Natomiast działalność Spółki ma szerszy i zorganizowany charakter, obejmując prowadzenie podmiotu leczniczego, organizację oraz koordynację procesu udzielania świadczeń zdrowotnych, obsługę administracyjną i rejestracyjną pacjentów, zapewnienie personelu pomocniczego, infrastruktury medycznej, wyposażenia, zarządzanie placówką oraz inne obszary działalności ujawnione w przedmiocie działalności Spółki.

W konsekwencji zakres działalności wykonywanej przez Wspólnika stanowi jedynie część działalności operacyjnej prowadzonej przez Spółkę i dotyczy wyspecjalizowanych usług medycznych realizowanych osobiście przez Wspólnika.

Wspólnik (Zleceniobiorca) świadczy usługi stomatologiczne również na rzecz innych podmiotów, w tym podmiotów niepowiązanych ze Spółką. Aktualnie usługi w zakresie praktyki stomatologicznej wykonywane są także na rzecz dwóch innych podmiotów prowadzących działalność leczniczą.

Powyższe potwierdza, że działalność gospodarcza prowadzona przez Wspólnika ma rzeczywisty, samodzielny oraz niezależny charakter, natomiast współpraca ze Spółką stanowi jeden z obszarów prowadzonej przez niego działalności zawodowej.

Usługi stomatologiczne świadczone przez Wspólnika stanowią istotny element realizacji podstawowej działalności Spółki polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych w zakresie stomatologii. Świadczenia te służą zapewnieniu odpowiedniej dostępności usług medycznych dla pacjentów, ciągłości leczenia oraz sprawnej organizacji pracy placówki.

Zawarcie umowy ze Wspólnikiem wynikało z rzeczywistych potrzeb operacyjnych i biznesowych Spółki, związanych z zapotrzebowaniem na usługi lekarza stomatologa posiadającego odpowiednie kwalifikacje i doświadczenie zawodowe. Współpraca ta wpisuje się w stosowany przez Spółkę model organizacyjny oparty również na współpracy z lekarzami prowadzącymi działalność gospodarczą.

Fakt istnienia powiązania pomiędzy stronami nie stanowił przyczyny zawarcia umowy, lecz pozostawał bez wpływu na gospodarcze uzasadnienie współpracy.

Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane Wspólnikowi z tytułu świadczenia usług stomatologicznych na rzecz Spółki nie będzie posiadało cech właściwych dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego. Wynagrodzenie to stanowić będzie odpłatność za rzeczywiście wykonane świadczenia medyczne realizowane na rzecz pacjentów Spółki, a nie formę przekazania środków o charakterze kapitałowym.

W szczególności wypłata tego wynagrodzenia nie będzie związana z podwyższeniem kapitału, wniesieniem dopłat, finansowaniem działalności gospodarczej Wspólnika ani inną formą trwałego zasilenia majątkowego podmiotu powiązanego. Transakcja ma charakter stricte usługowy i pozostaje elementem bieżącej działalności operacyjnej Spółki jako podmiotu leczniczego.

Model współpracy polegający na nabywaniu świadczeń medycznych od lekarzy prowadzących działalność gospodarczą w formule B2B stanowi powszechnie stosowaną praktykę rynkową w branży usług medycznych, w tym również w sektorze stomatologicznym. Spółka współpracuje również z innymi osobami wykonującymi zawody medyczne w analogicznym modelu organizacyjnym.

Wynagrodzenie należne Wspólnikowi ustalane będzie zgodnie z przyjętym przez Spółkę modelem rozliczeń stosowanym również wobec innych współpracowników prowadzących działalność gospodarczą. Pozostawać będzie ono w bezpośrednim związku z rzeczywistym zakresem wykonanych świadczeń, wartością zrealizowanych usług oraz faktycznym wkładem pracy Wspólnika.

Przedmiotowe wynagrodzenie ma zatem charakter w pełni ekwiwalentny - jego wypłata następuje wyłącznie jako zapłata za realnie wykonane usługi stomatologiczne niezbędne w działalności leczniczej prowadzonej przez Spółkę. Nie stanowi ono transferu kapitałowego ani instrumentu finansowania działalności Wspólnika, lecz element normalnych rozliczeń gospodarczych związanych z zapewnieniem pacjentom dostępności świadczeń zdrowotnych oraz prawidłowym funkcjonowaniem Spółki.

Powiązanie istniejące pomiędzy stronami umowy o świadczenie usług stomatologicznych nie miało wpływu na warunki zawarcia tej umowy. Warunki współpracy zostały ustalone w oparciu o przesłanki o charakterze gospodarczym i organizacyjnym, z uwzględnieniem rodzaju świadczonych usług, zakresu powierzonych czynności, wymaganych kwalifikacji zawodowych, doświadczenia osoby wykonującej świadczenia oraz realiów rynkowych właściwych dla branży usług stomatologicznych.

W szczególności sposób ustalenia wynagrodzenia, zasady wykonywania świadczeń, zakres odpowiedzialności stron oraz pozostałe istotne postanowienia umowne odpowiadają modelowi współpracy stosowanemu przez Spółkę również w relacjach z innymi lekarzami i osobami wykonującymi zawody medyczne prowadzącymi działalność gospodarczą.

Powiązanie stron nie stanowiło podstawy do przyznania Wspólnikowi preferencyjnych warunków współpracy, w tym w zakresie wysokości wynagrodzenia, zakresu uprawnień czy sposobu rozliczeń. Nie determinowało ono również samego gospodarczego sensu zawarcia umowy, który wynikał z rzeczywistego zapotrzebowania Spółki na świadczenia stomatologiczne realizowane w ramach prowadzonej działalności leczniczej.

W konsekwencji warunki zawartej umowy odpowiadają warunkom, jakie mogłyby zostać uzgodnione pomiędzy podmiotami niepowiązanymi działającymi w porównywalnych okolicznościach.

Zawarcie wskazanej we Wniosku umowy o współpracy ze Wspólnikiem w zakresie świadczenia usług stomatologicznych na rzecz Spółki wynikało z potrzeby zapewnienia odpowiedniej dostępności oraz jakości świadczeń zdrowotnych realizowanych przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności leczniczej.

Wspólnik posiada wieloletnie doświadczenie zawodowe w zakresie praktyki stomatologicznej, wysokie kwalifikacje oraz kompetencje niezbędne do wykonywania świadczeń medycznych wymagających odpowiedniego poziomu wiedzy i praktyki zawodowej. Okoliczności te przekładają się na możliwość sprawnego prowadzenia leczenia pacjentów, utrzymania wysokiego standardu świadczonych usług oraz zapewnienia ciągłości udzielania świadczeń zdrowotnych.

Decyzja o zawarciu umowy pozostawała uzasadniona również realiami rynkowymi, w szczególności ograniczoną dostępnością wykwalifikowanego personelu medycznego na lokalnym rynku usług stomatologicznych oraz potrzebą zapewnienia Spółce stabilnej obsady kadrowej. Brak podjęcia współpracy z osobą dysponującą odpowiednim doświadczeniem i kwalifikacjami mógłby prowadzić do ograniczenia dostępności terminów dla pacjentów oraz utrudnień organizacyjnych w bieżącym funkcjonowaniu placówki.

W konsekwencji zawarcie umowy ze Wspólnikiem stanowiło racjonalne i gospodarczo uzasadnione działanie biznesowe, ukierunkowane na zapewnienie ciągłości leczenia pacjentów, prawidłowej organizacji pracy Spółki oraz utrzymanie jakości usług stomatologicznych świadczonych przez Spółkę.

Do zawarcia transakcji polegającej na zawarciu umowy o współpracy w zakresie świadczenia usług stomatologicznych doszłoby również z podmiotem niepowiązanym ze Spółką, przy porównywalnych warunkach gospodarczych.

Spółka zarówno obecnie, jak i w przeszłości, współpracowała z lekarzami oraz osobami wykonującymi zawody medyczne niepowiązanymi ze Spółką osobowo ani kapitałowo, stosując analogiczny model współpracy oparty na umowach cywilnoprawnych zawieranych w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Dotyczy to również zbliżonych zasad rozliczeń, zakresu wykonywanych świadczeń oraz organizacji współpracy.

Zawarcie umowy ze Wspólnikiem nie wynikało z samego faktu istnienia powiązań, lecz z rzeczywistego zapotrzebowania Spółki na świadczenia stomatologiczne wykonywane przez osobę posiadającą odpowiednie kwalifikacje, doświadczenie zawodowe oraz dostępność umożliwiającą bieżącą realizację potrzeb pacjentów Spółki.

Spółka pozostaje również otwarta na nawiązywanie współpracy z innymi specjalistami spełniającymi wymagane kryteria, jednak z uwagi na ograniczoną dostępność wykwalifikowanego personelu medycznego na lokalnym rynku usług stomatologicznych pozyskanie dodatkowych osób posiadających odpowiednie kompetencje bywa obiektywnie utrudnione.

W konsekwencji należy wskazać, że w porównywalnych okolicznościach gospodarczych Spółka zawarłaby analogiczną umowę również z podmiotem niepowiązanym.

Wysokość wynagrodzenia należnego Wspólnikowi z tytułu świadczenia usług stomatologicznych na rzecz Spółki ustalana jest według przyjętego w Spółce modelu rozliczeń stosowanego również wobec innych lekarzy współpracujących ze Spółką w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Dodatkowe informacje

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że w zbliżonym stanie faktycznym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął już stanowisko korzystne dla podatnika.

W interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.520.2025.2.SH, Organ uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi /podmiotowi powiązanemu z tytułu rzeczywiście świadczonych usług medycznych nie stanowi ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

W szczególności Organ wskazał, że: „wypłata przez Państwa na rzecz podmiotu powiązanego, wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych na podstawie umowy, o której mowa we wniosku, nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków”.

Jednocześnie Dyrektor KIS podkreślił, że znaczenie mają w szczególności okoliczności takie jak: rynkowy charakter wynagrodzenia, rzeczywiste wykonywanie usług, ich związek z podstawową działalnością spółki oraz faktyczne potrzeby biznesowe podatnika. Organ zaakcentował również, że: „ocena, czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami powiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (...), ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane”.

Powyższe znajduje pełne odzwierciedlenie również w niniejszej sprawie. Także tutaj mamy bowiem do czynienia z odpłatnym nabyciem rzeczywistych usług stomatologicznych, mieszczących się w podstawowej działalności Spółki, wykonywanych na warunkach odpowiadających realiom rynkowym, przy zachowaniu gospodarczego uzasadnienia współpracy oraz braku związku wypłacanego wynagrodzenia z prawem do udziału w zysku.

W konsekwencji przedstawione przez Wnioskodawcę uzupełnienie opisu stanu faktycznego potwierdza prawidłowość stanowiska zaprezentowanego we Wniosku.

Pytania

1)Czy wynagrodzenie wypłacane Zleceniobiorcy z tytułu wykonanych usług na rzecz Spółki, o których mowa we wniosku stanowią dla Spółki ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a w konsekwencji będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po stronie Spółki na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

2)Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek od momentu jego wyboru?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane Zleceniobiorcy z tytułu wykonanych usług stomatologicznych na rzecz Spółki nie stanowi dla Spółki ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554; dalej: „ustawa o CIT” lub „updop”), a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków. Z kolei w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne i niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem - bezpośrednio lub pośrednio - jest wspólnik albo podmiot powiązany. Z brzmienia tego przepisu wynika, że dla kwalifikacji danego świadczenia jako ukrytego zysku kluczowe znaczenie ma nie sam fakt istnienia powiązań, lecz to, czy dane świadczenie zostało spełnione „w związku z prawem do udziału w zysku”, a więc czy w realiach danej sprawy jest ono w istocie formą dystrybucji zysku (substytutem dywidendy) pod innym tytułem.

W przedstawionym zdarzeniu wynagrodzenie wypłacane Zleceniobiorcy ma charakter typowo operacyjny i ekwiwalentny - stanowi zapłatę za rzeczywiście wykonane usługi stomatologiczne, mieszczące się w podstawowym profilu działalności Spółki, wykonywane na rzecz pacjentów Spółki. Wynagrodzenie to nie ma charakteru uznaniowego ani właścicielskiego, nie jest uzależnione od wyniku finansowego Spółki ani od wysokości osiąganego zysku, lecz pozostaje powiązane z faktycznie realizowanym świadczeniem medycznym.

Jest ono dokumentowane fakturami wystawianymi przez Zleceniobiorcę w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej i odpowiada zasadom rozliczeń przyjmowanym przez Spółkę także we współpracy z innymi lekarzami/stomatologami (podmiotami niepowiązanymi), co potwierdza rynkowy i standardowy charakter takiego modelu funkcjonowania w branży usług stomatologicznych.

Wnioskodawca podkreśla, że Spółka, realizując działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług stomatologicznych, nabywa usługi medyczne od osób posiadających kwalifikacje zawodowe, w tym również na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych w modelu B2B.

Zawarcie oraz wykonywanie umowy ze Zleceniobiorcą jest uzasadnione obiektywnymi potrzebami gospodarczymi Spółki (zapewnienie dostępności świadczeń, ciągłości leczenia i obsługi pacjentów), a nabywane świadczenia mają bezpośredni związek z uzyskiwaniem przychodów z podstawowej działalności.

Tego rodzaju transakcja - jako realizowana w ramach podstawowej działalności podatnika i na warunkach rynkowych - nie powinna być utożsamiana z ukrytym zyskiem, ponieważ nie prowadzi do transferu wartości ekonomicznej ze Spółki do wspólnika/podmiotu powiązanego z tytułu prawa do udziału w zysku, lecz stanowi koszt nabycia świadczenia niezbędnego do prowadzenia działalności.

Powyższe jest spójne z konstrukcją art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, która - mimo otwartego katalogu świadczeń - jako przykładową kategorię ukrytych zysków wskazuje m.in. „nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji” (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Oznacza to, że ustawodawca wiąże ryzyko rozpoznania ukrytego zysku (w tej postaci) z nierynkowością rozliczeń w relacjach z podmiotem powiązanym, ustalaną przy zastosowaniu zasad cen transferowych, o których mowa w art. 11c ustawy o CIT.

W analizowanej sprawie wynagrodzenie Zleceniobiorcy jest ustalane na poziomie rynkowym i według zasad odpowiadających standardom stosowanym przez Spółkę również wobec podmiotów niepowiązanych, co wyklucza traktowanie tego wynagrodzenia jako nadwyżki, o której mowa w art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT.

Jednocześnie, nawet niezależnie od powyższego przykładu ustawowego, brak jest podstaw do uznania, że wynagrodzenie za usługi stomatologiczne jest świadczeniem spełnionym „w związku z prawem do udziału w zysku” w rozumieniu zdania wstępnego art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

W realiach sprawy wypłata wynagrodzenia wynika z wykonywania przez Zleceniobiorcę świadczeń medycznych, a nie z posiadania statusu wspólnika czy z przysługującego mu prawa do udziału w zysku.

Innymi słowy, jest to świadczenie, do którego doszłoby również w relacji z podmiotem niepowiązanym, ponieważ jest ono gospodarczo uzasadnione i funkcjonalnie konieczne dla prowadzenia działalności leczniczej Spółki.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że czynności realizowane przez Zleceniobiorcę w ramach umowy B2B dotyczą świadczeń zdrowotnych (praktyki stomatologicznej), a więc mają odmienny charakter niż czynności wykonywane w ramach pełnienia funkcji Prezesa Zarządu, które dotyczą prowadzenia spraw Spółki i jej reprezentacji.

Wynagrodzenie objęte pytaniem nie jest zatem wynagrodzeniem za czynności zarządcze ani świadczeniem o charakterze korporacyjnym, lecz stanowi zapłatę za usługi medyczne realizowane w ramach działalności gospodarczej.

W konsekwencji, skoro wynagrodzenie wypłacane Zleceniobiorcy jest ekwiwalentem za realnie wykonane usługi mieszczące się w podstawowej działalności Spółki, ustalonym na warunkach rynkowych, niewykonywanym w związku z prawem do udziału w zysku i niepełniącym funkcji substytutu dywidendy, to nie spełnia przesłanek uznania go za ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Tym samym, jego wypłata nie powoduje powstania po stronie Spółki dochodu z tytułu ukrytych zysków podlegającego opodatkowaniu ryczałtem na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że w zbliżonych stanach faktycznych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej prezentuje korzystną linię interpretacyjną, zgodnie z którą wynagrodzenie wypłacane podmiotowi powiązanemu za rzeczywiście świadczone usługi mieszczące się w podstawowej działalności podatnika, ustalone na warunkach rynkowych i niewykonywane „w związku z prawem do udziału w zysku”, nie stanowi ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT i nie skutkuje powstaniem dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.520.2025.2.SH, Dyrektor KIS uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w sprawie dotyczącej skutków podatkowych wynagrodzenia wypłacanego zleceniobiorcy, wskazując, że w opisanych okolicznościach wypłata wynagrodzenia za usługi świadczone na rzecz spółki opodatkowanej ryczałtem od dochodów spółek nie stanowi ukrytego zysku.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek od momentu jego wyboru.

Uzasadnienie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek od momentu jego wyboru, ponieważ spełniła przesłanki materialne wejścia w reżim ryczałtu określone w art. 28j ustawy o CIT, a czynności bilansowe wymagane przy wyborze ryczałtu w trakcie roku zostały wykonane w sposób zgodny z przepisami ustawy o rachunkowości, w rozumieniu art. 28j ust. 5 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, jeżeli spełnia łącznie warunki wskazane w tym przepisie oraz złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem (ZAW-RD) we właściwym terminie.

W analizowanej sprawie Spółka spełniała przesłanki podmiotowe i przedmiotowe przewidziane w art. 28j ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności co do formy prawnej, struktury właścicielskiej, struktury przychodów, braku posiadania określonych udziałów/praw, braku sporządzania sprawozdań według MSR oraz warunku złożenia zawiadomienia ZAW-RD.

Jednocześnie Spółka skorzystała z trybu wyboru ryczałtu przed upływem przyjętego roku podatkowego, o którym mowa w art. 28j ust. 5 ustawy o CIT. Przepis ten uzależnia skuteczność wyboru od spełnienia wymogów bilansowych, tj. od zamknięcia ksiąg rachunkowych oraz sporządzenia sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami o rachunkowości. Odesłanie do prawa bilansowego oznacza, że sposób sporządzenia sprawozdania, w tym w szczególności zakres obowiązków w zakresie jego podpisania, powinien być oceniany na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

W tym kontekście kluczowe znaczenie ma art. 52 ust. 2 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym sprawozdanie finansowe podpisują - podając zarazem datę podpisu - osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, oraz kierownik jednostki. Z kolei art. 52 ust. 2a ustawy o rachunkowości przesądza, że podpisanie sprawozdania stanowi potwierdzenie, iż spełnia ono wymagania przewidziane ustawą. Jednocześnie art. 52 ust. 3 ustawy o rachunkowości nakazuje stosować te zasady odpowiednio również do sprawozdania sporządzanego na inny dzień bilansowy, a zatem także do sprawozdania sporządzanego w związku z zamknięciem ksiąg na potrzeby wejścia w estoński CIT.

Z perspektywy przedstawionego stanu faktycznego istotne jest jednak to, komu „powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych” w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości. Zgodnie z art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości ponosi kierownik jednostki. Oprócz kierownika jednostki za obowiązki w zakresie rachunkowości jednostki może odpowiadać także inna osoba. Niemniej taka odpowiedzialność takiej osoby powinna zostać powierzona na piśmie, a w opisanym stanie faktycznym nie ma miejsca taka sytuacja.

W realiach sprawy - zgodnie z opisem stanu faktycznego - funkcję kierownika jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości wykonywał członek zarządu Spółki. Ta sama osoba jest też odpowiedzialna za prowadzenie ksiąg rachunkowych Spółki.

Sprawozdanie finansowe zostało sporządzone w postaci elektronicznej oraz opatrzone podpisem osoby pełniącej funkcję kierownika jednostki, będącego jednocześnie osobą odpowiedzialną za prowadzenie ksiąg rachunkowych Spółki. Przepisy ustawy o rachunkowości nie wyłączają możliwości wykonywania tych obowiązków przez tę samą osobę.

W konsekwencji podpisanie sprawozdania finansowego przez kierownika jednostki będącego jednocześnie osobą odpowiedzialną za prowadzenie ksiąg rachunkowych należy uznać za wykonanie obowiązków wynikających z art. 52 ust. 2 ustawy o rachunkowości w sposób prawidłowy, a zatem za spełnienie warunku „sporządzenia sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami o rachunkowości” w rozumieniu art. 28j ust. 5 ustawy o CIT.

Skoro warunek z art. 28j ust. 5 został spełniony, a ponadto złożono zawiadomienie ZAW-RD w terminie właściwym dla wyboru ryczałtu, to brak jest podstaw do kwestionowania skuteczności wyboru opodatkowania ryczałtem oraz prawa Spółki do stosowania estoński CIT od momentu dokonania wyboru.

Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 lutego 2026 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.604.2025.1.DKG, dotyczącej analogicznej kwestii - tj. oceny spełnienia warunku sporządzenia sprawozdania finansowego zgodnie z przepisami o rachunkowości przy wyborze ryczałtu w trybie art. 28j ust. 5 ustawy o CIT - organ potwierdził, że podpisanie sprawozdania przez zarząd, w sytuacji gdy członek zarządu był jednocześnie osobą odpowiedzialną za prowadzenie ksiąg rachunkowych, realizuje wymogi ustawy o rachunkowości i nie podważa skuteczności wyboru estońskiego CIT.

W konsekwencji uznano, że podatnik jest uprawniony do stosowania ryczałtu od momentu wyboru. Wnioskodawca wskazuje, że w niniejszej sprawie okoliczności istotne z perspektywy art. 28j ust. 5 ustawy o CIT oraz art. 52 ustawy o rachunkowości są tożsame co do zasady: sprawozdanie finansowe zostało sporządzone i podpisane przez kierownika jednostki, przy czym odpowiedzialność za prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz sporządzenie sprawozdania finansowego wykonywał kierownik jednostki będący członkiem zarządu Spółki.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do stosowania opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek od momentu jego wyboru, jeżeli sporządzone w związku z tym wyborem sprawozdanie finansowe zostało podpisane przez kierownika jednostki będącego jednocześnie osobą odpowiedzialną za prowadzenie ksiąg rachunkowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.