Interpretacja indywidualna z dnia 20 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.224.2026.2.MB

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 marca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dostawy nieruchomości w drodze wywłaszczenia za odszkodowaniem. Uzupełnili go Państwo pismem z 22 kwietnia 2026 r. (wpływ 22 kwietnia 2026 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Powiat (…) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, składającym miesięczne deklaracje VAT-7.

Powiat (…) jest właścicielem nieruchomości gruntowej oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 1 o powierzchni 1,75 ha, położona w miejscowości (…) w gminie (…). Działka została objęta Decyzją Wojewody (…) z (…) 2025 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn. (…). Decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności, a wniesione odwołania nie zostały jeszcze rozpatrzone, dlatego decyzja nie jest jeszcze ostateczna. Na mocy Decyzji wywłaszczeniowej ww. działka została podzielona na 3 działki o numerach: 2, 3, 4. Działka powstała po podziale nr 2 w (…) o powierzchni 0,1210 ha została zgodnie z ww. decyzją przeznaczona pod budowę drogi krajowej i stanie się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja ta stanie się ostateczna. Pozostałe 2 działki 3 i 4 pozostaną własnością Powiatu. Działka 1 w (…), przed podziałem ustanowionym zgodnie z Decyzją wywłaszczeniową, stanowiła wyłączną własność Powiatu (…).

Działka posiadała uregulowany stan prawny w księdze wieczystej nr (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…). Pierwotnie działka ta stanowiła drogę wojewódzką i należała do Skarbu Państwa. Na mocy ustawy z dnia 13 października 1998 r.- Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną, 1 stycznia 1999 r. stała się drogą powiatową. Powiat (…) nabył zatem prawo własności nieruchomości nieodpłatnie z mocy prawa zgodnie z Decyzją Wojewody (…) (…) z (…) 2004 r. Działka jest zabudowana (trwale związanym z gruntem) pasem drogowym, drogą asfaltową i pasem zieleni, co potwierdza jej oznaczenie w powiatowym rejestrze gruntów ,,Użytki i klasy” jako ,,dr-Drogi”. Działka 1 leży w obszarze nie objętym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego ani obowiązkiem sporządzenia planu. Przeznaczenie działki według (…) zatwierdzonego przez Radę Gminy (…) z (…) 2012 r. określone jest jako droga powiatowa. Leży ona bowiem w ciągu drogi powiatowej nr (…) relacji (…) i służy realizacji zadań własnych Powiatu określonych w art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, tj. transportu zbiorowego i dróg publicznych o charakterze ponadgminnym. Zatem przedmiotowa działka wykorzystywana jest wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Za wywłaszczaną działkę nr 2 w (…) wydzieloną z działki 1 przysługuje Powiatowi (…) odszkodowanie, którego wysokość została ustalona w Decyzji Wojewody (…) z (…) 2026 r. Dla potrzeb ustalenia odszkodowania rzeczoznawca majątkowy określił wartość wywłaszczanej działki nr 2 na (…) zł, z czego wartość gruntu to (…) zł, a wartość składników budowlanych to (…) zł. Kwota (…) zł została powiększona o 5% za niezwłoczne wydanie nieruchomości, tj. (…) zł.

Decyzja o odszkodowaniu stała się ostateczna (…) 2026 r., (…) 2026 r. Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w (…) dokonała wpłaty całości odszkodowania w (…) zł na konto Starostwa Powiatowego w (…). Zatem z chwilą otrzymania całości odszkodowania z tytułu wywłaszczenia powstał obowiązek podatkowy, co wynika z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy o VAT, zgodnie z którym powstaje on z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie. Transakcja przeniesienia własności działki 2 w (…) na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowanie została udokumentowana fakturą na kwotę (…) zł ze stawką zwolnienia z VAT „ZW” zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Droga asfaltowa położona na działce nr 2 stanowi obiekt budowlany (budowlę/obiekt linowy) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Droga asfaltowa spełnia definicję budowli, a konkretnie obiektu liniowego, przez który zgodnie z definicją określoną w Prawie budowlanym należy rozumieć „obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami…”

Droga asfaltowa została nabyta wraz z uzyskaniem prawa własności nieruchomości nieodpłatnie z mocy prawa zgodnie z decyzją Wojewody (…) 2004 r. Nieruchomość wchodziła w skład drogi wojewódzkiej nr (…), lecz zgodnie z art. 103 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną 1 stycznia 1999 r. dotychczasowe drogi krajowe i wojewódzkie nie wymienione w ust. 1 stały się drogami powiatowymi. Obecnie stanowi drogę powiatową nr (…). Zatem już w momencie przejęcia przez Powiat (…) nieruchomości funkcjonowała ona jako droga publiczna i nie została wybudowana dopiero po jej nabyciu.

Powiat (…) nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie drogi asfaltowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej w okresie 2 lat przed wydaniem decyzji wywłaszczeniowej nieruchomości. Inwestycje drogowe były prowadzone na drodze powiatowej nr 6, jednakże w analizowanym okresie 2 lat swoim zakresem nie obejmowały wywłaszczanej działki nr 2.

Droga asfaltowa była wykorzystywana przez Powiat (…) w całym okresie posiadania wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Podstawę zwolnienia z podatku w tym zakresie stanowi art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Droga powiatowa jest wykorzystywana do realizacji zadań własnych Powiatu określonych w art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym, tj. transportu zbiorowego i dróg publicznych. Powiat (…) jako zarządca drogi powiatowej realizuje zadania własne mieszczące się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym, a nie cywilnoprawnym. Droga jest ogólnodostępna i korzystanie z niej jest nieodpłatne. Droga nie jest wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, dlatego też Powiat (…) nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z zadaniem własnym jakim jest utrzymaniem dróg powiatowych.

Poza drogą asfaltową na działce 2 znajdują się inne naniesienia stanowiące obiekty budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym na potrzeby ustalenia odszkodowania za wywłaszczaną działkę nr 2 zinwentaryzowano następujące składniki budowlane: droga asfaltowa na pow. 480 m kw., utwardzenie zjazdu z asfaltu na pow. 7,60 m, przepust drogowy betonowy nad zjazdem do działki nr 5, przepust drogowy betonowy nad zjazdem do działki nr 6. Ponadto przez teren działki nr 2 przebiega sieć telekomunikacyjna. Nie posiadamy szczegółowych informacji na temat daty wybudowania/ oddania do użytkowania wymienionych składników budowlanych, gdyż droga wraz innymi naniesieniami stanowiącymi obiekty budowlane funkcjonowała już przed jej nabyciem przez Powiat (…). Jednakże zważając na fakt, że nie dokonywano żadnych wydatków na ulepszenia drogi powiatowej obejmującej działkę 2 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w okresie 2 lat przed wydaniem decyzji wywłaszczeniowej, także wymienione naniesienia nie były w tym okresie wybudowane ani ulepszane.

Pytanie

Czy Powiat (…) prawidłowo uznaje, że ze względu na charakter działki zabudowanej drogą powiatową, przeniesienie jej własności na rzecz Skarbu Państwa może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Powiatu (…), przeniesienie własności działki w zamian za odszkodowanie na rzecz Skarbu Państwa stanowi odpłatną dostawę towarów i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Powyższa transakcja może jednak podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż przedmiotowa działka stanowi drogę powiatową, a ta może być uznana za budowlę.

Dostawa budynków, budowli lub ich części może korzystać ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z wyjątkiem, gdy:

• dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
• pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przedmiotowy grunt jest zabudowany drogą z nawierzchnią asfaltową, co potwierdza także uwzględnienie wartości drogi w operacie szacunkowym rzeczoznawcy sporządzonym dla celów ustalenia należnego Powiatowi odszkodowania za wywłaszczenie. Droga asfaltowa może być uznana za budowlę, pomimo że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia budowli. Jednakże w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r.- Prawo budowlane w art. 3 pkt 3 oraz pkt 3a określone są definicje budowli i obiektu liniowego. W opinii Powiatu, znajdująca się na przedmiotowej działce droga spełnia na dzień wydania decyzji wywłaszczeniowej definicję budowli w rozumieniu Prawa budowlanego.

Biorąc pod uwagę fakt, że w analizowanym przypadku przedmiotem transakcji jest grunt wraz z drogą, zastosowanie powinny znaleźć zasady opodatkowania przewidziane dla posadowionych na gruncie obiektów. W związku z tym, zdaniem Powiatu, przedmiotową transakcję na gruncie VAT należy rozpatrywać jako czynność stanowiącą dostawę budowli wraz z przynależnym do niej gruntem. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki lub budowle, reguluje art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. W konsekwencji tego dostawa omawianej działki, na której znajduje się ww. budowla w postaci drogi, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również powinna być objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Dostawa ww. budowli o charakterze drogi może korzystać ze zwolnienia z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10, także ze względu na fakt, iż nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim. W świetle art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. W analizowanym przypadku pomiędzy pierwszym zasiedleniem budowli a opisaną dostawą, tj. przeniesieniem własności gruntu upłynął okres zdecydowanie dłuższy niż dwa lata, gdyż Powiat stał się właścicielem drogi powiatowej z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r.

Ponadto w okresie dwóch lat przed wydaniem decyzji wywłaszczeniowej Powiat nie ponosił wydatków na ulepszenie drogi powiatowej znajdującej się na przedmiotowej działce, w szczególności takich, które stanowiłyby co najmniej 30% jej wartości początkowej.

W związku z powyższymi argumentami, przeniesienie z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa ww. nieruchomości w zamian za odszkodowanie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 399):

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zasadne jest również wskazanie, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 311):

Przepis art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje, że:

Według art. 11i ust. 1 i 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Według regulacji art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na mocy art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Według art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Z powołanych przepisów wynika, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa do nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który np. wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Jeśli zatem wywłaszczenie lub przymusowa sprzedaż następuje za wynagrodzeniem, to wówczas stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z realizacją inwestycji drogowej została wywłaszczona działka nr 1 będąca Państwa własnością. Na mocy decyzji wywłaszczeniowej ww. działka została podzielona na 3 działki o numerach: 2, 3, 4. Działka powstała po podziale nr 2 została zgodnie z ww. decyzją przeznaczona pod budowę drogi krajowej i stanie się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja ta stanie się ostateczna. Za przejęcie ww. nieruchomości otrzymali Państwo odszkodowanie, które zostało wypłacone na podstawie decyzji wydanej przez Wojewodę (…). Nabyli Państwo prawo własności nieruchomości nieodpłatnie z mocy prawa zgodnie z Decyzją (…) z (…) 2004 r. Działka jest zabudowana pasem drogowym, drogą asfaltową i pasem zieleni. Działka 1 leży w obszarze nieobjętym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego ani obowiązkiem sporządzenia planu. Przeznaczenie działki określone jest jako droga powiatowa.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy przeniesienie własności nieruchomości (tj. działki nr 2) na rzecz Skarbu Państwa, w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W analizowanej sprawie dokonując dostawy nieruchomości (tj. czynności, która ma charakter cywilnoprawny), wystąpili Państwo dla tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym, powyższa czynność przeniesienia z mocy prawa działki nr 2 będącej w Państwa własności w zamian za odszkodowanie w trybie wywłaszczenia, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powołanego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je do użytkowania pierwszemu nabywcy, oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w tych przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli lub ich części.

Ponadto, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że wymienione powyżej zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z wniosku nie wynika jednak, że takie oświadczenie Państwo złożyli.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Przy czym, aby zastosować powyższe zwolnienie od podatku, oba wskazane warunki powinny być spełnione łącznie.

Nadmienić w tym miejscu należy, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powołanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 stanie się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle albo ich części rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli albo ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli albo ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowli. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie zaś do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Z okoliczności sprawy wynika, że na opisanej działce, w chwili wywłaszczenia, znajduje się droga asfaltowa, która stanowi obiekt budowlany (budowlę/obiekt liniowy) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Droga asfaltowa spełnia definicję budowli, a konkretnie obiektu liniowego. W momencie przejęcia przez Powiat nieruchomości funkcjonowała ona jako droga publiczna i nie została wybudowana po jej nabyciu. Nie ponosili Państwo żadnych wydatków na ulepszenie drogi asfaltowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej w okresie 2 lat przed wydaniem decyzji wywłaszczeniowej nieruchomości.Poza drogą asfaltową na działce 2 znajdują się inne naniesienia stanowiące obiekty budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym na potrzeby ustalenia odszkodowania za wywłaszczaną działkę nr 2 zinwentaryzowano następujące składniki budowlane: droga asfaltowa, utwardzenie zjazdu z asfaltu, przepust drogowy betonowy nad zjazdem do działki nr 5, przepust drogowy betonowy nad zjazdem do działki nr 6. Ponadto przez teren działki nr 2 przebiega sieć telekomunikacyjna. Nie posiadają Państwo szczegółowych informacji na temat daty wybudowania/oddania do użytkowania wymienionych składników budowlanych, gdyż droga wraz innymi naniesieniami funkcjonowała już przed jej nabyciem przez Powiat. Jednakże zważając na fakt, że nie dokonywano żadnych wydatków na ulepszenia drogi powiatowej obejmującej działkę 2 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w okresie 2 lat przed wydaniem decyzji wywłaszczeniowej, także wymienione naniesienia nie były w tym okresie wybudowane ani ulepszane.

Zatem w celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy opisanej drogi asfaltowej zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do tej budowli (drogi) miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Opisana droga asfaltowa została nabyta wraz z uzyskaniem prawa własności nieruchomości nieodpłatnie z mocy prawa zgodnie z decyzją Wojewody (…) z (…) 2004 r. Nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie drogi asfaltowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej w okresie 2 lat przed wydaniem decyzji wywłaszczeniowej nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że transakcja dostawy budowli, tj. drogi, nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu jej dostawy w drodze wywłaszczenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto – jak wynika z okoliczności sprawy – w okresie dwóch lat poprzedzających dostawę przedmiotowej nieruchomości nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie tej budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w szczególności takich, które stanowiłyby co najmniej 30% jej wartości początkowej. Tym samym, w odniesieniu do dostawy ww. budowli wraz z znajdującymi się na niej naniesieniami - drogą asfaltową, utwardzeniem zjazdu, przepustami drogowymi) spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budowla na nim posadowiona. W związku z powyższym również dostawa gruntu oznaczonego jako działka nr 2, z którym to związana jest opisana budowla, jest zwolniona od podatku na podstawie wskazanego art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym, że dostawa ww. budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analiza zwolnienia od podatku tej dostawy wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.