Interpretacja indywidualna z dnia 21 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.254.2026.2.KP

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 marca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 9 marca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 14 kwietnia 2026 r. (wpływ 20 kwietnia 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W 2024 r. sprzedał Pan wraz z żoną nieruchomość – działkę budowlaną. Jej zbycie zostało dokonane przed upływem 5 lat od jej nabycia.

W roku 2025 złożył Pan wraz żoną, każdy z osobna, zeznanie roczne PIT-39 w związku z uzyskaniem przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT chciał Pan wspólnie z małżonką skorzystać z tzw. ulgi mieszkaniowej. Przychód ze sprzedaży działki budowlanej zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, tj. na zakup jednej nieruchomości (lokalu mieszkalnego wraz z miejscem parkingowym w garażu podziemnym zlokalizowanym w tym samym budynku oraz komórki lokatorskiej).

W lokalu mieszkalnym będzie Pan realizował swoje własne cele mieszkaniowe jako faktyczne mieszkanie w nim (traktowane jako miejsce stałego pobytu).

Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP w myśl art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie prowadził i nie prowadzi Pan działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Zakup nowego mieszkania u dewelopera oraz miejsca postojowego w garażu podziemnym i komórki lokatorskiej będzie na jednej fakturze. W jednym akcie notarialnym będzie też zapis o zakupie lokalu mieszkalnego, miejsca postojowego w garażu podziemnym i komórki lokatorskiej. Natomiast księga wieczysta będzie na mieszkanie i oddzielna na miejsce w garażu i komórkę lokatorską.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan co następuje.

Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości (działki budowlanej) zostaną wydatkowane na zakup lokalu mieszkalnego wraz z miejscem parkingowym i komórką lokatorską nie później niż w okresie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości.

Lokal mieszkalny wraz z komórką lokatorską oraz miejscem parkingowym w garażu podziemnym znajdującym się w tym samym budynku co lokal mieszkalny zamierza Pan kupić tylko i wyłącznie w Polsce.

Pytanie

Czy po zakupie lokalu mieszkalnego wraz z miejscem parkingowym w garażu podziemnym znajdującym się w tym samym budynku co mieszkanie oraz komórki lokatorskiej będzie Pan miał prawo do skorzystania z ulgi mieszkaniowej (zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT), mimo tego, że mieszkanie będzie miało własną księgę wieczystą a miejsce parkingowe w garażu podziemnym i komórka lokatorska inną księgę wieczystą?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, można odliczyć zakup miejsca w garażu podziemnym i komórki lokatorskiej w ramach tzw. ulgi mieszkaniowej, ponieważ są funkcjonalnie związane z nabytym lokalem mieszkalnym i będą służyć zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych (realizowanych w tym samym budynku). Bez względu na to pozostaje fakt, że będą zapisane w księdze wieczystej innej niż lokal mieszkalny.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali, zakup komórki lokatorskiej oraz miejsca postojowego w garażu, który położony jest w kondygnacji podziemnej budynku mieszkalnego stanowi część wspólną nieruchomości i należy zakwalifikować go do wydatków na własne cele mieszkaniowe.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 listopada 2024 r. (sygn. II FSK 300/22) orzekł, że jeśli miejsce postojowe i komórka lokatorska nie stanowią odrębnych nieruchomości lokalowych, można skorzystać z ulgi mieszkaniowej na ich zakup.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępujące w wykonywaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazał Pan, że sprzedał Pan nieruchomość (działkę budowlaną). Sprzedaż ww. nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat od jej nabycia.

W świetle powyższego przepisu sprzedaż przez Pana tej nieruchomości – nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej – stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w odpłatnym zbyciu nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem odpłatnego zbycia nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c przywołanej ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawą obliczenia podatku jest dochód, który stanowi różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (wartością zbywanej nieruchomości pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia tej nieruchomości) określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c lub ust. 6d tej ustawy.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy wartość przychodu z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczona na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Kwestia wydatkowania środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości powinna być dla celów podatkowych udokumentowana rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami. Jednakże ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania poniesionego wydatku. W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, również wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Natomiast organ podatkowy weryfikujący możliwość skorzystania ze zwolnienia, uprawniony jest żądać od podatników przedłożenia dokumentów, z których będzie wynikało, kiedy i przez kogo wydatki zostały poniesione. Takimi dokumentami mogą być m.in. rachunki, faktury VAT, paragony, umowy, akt notarialny, dokumenty potwierdzające spłatę kredytu, bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą w sposób wiarygodny potwierdzić.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości (jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych) nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie, w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 powołanej ustawy – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Celem takim może być zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ww. ustawy, wydatek poniesiony na nabycie m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem.

Z opisu sprawy wynika, przychód ze sprzedaży działki budowlanej zostanie wydatkowany na zakup nieruchomości (lokalu mieszkalnego wraz z miejscem parkingowym w garażu podziemnym zlokalizowanym w tym samym budynku oraz komórki lokatorskiej). W lokalu mieszkalnym będzie Pan realizował swoje własne cele mieszkaniowe.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia lokalu mieszkalnego, zatem dla zdefiniowania tego pojęcia należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy:

Natomiast w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy:

Z powyższego wynika, że do lokalu mieszkalnego mogą przynależeć inne pomieszczenia.

W sytuacji, gdy pomieszczenia typu np. komórka lokatorska, miejsce postojowe są ściśle powiązane z lokalem mieszkalnym i nie stanowią odrębnej nieruchomości uregulowanej odrębną księgą wieczystą, wówczas można przyjąć, że jako całość stanowią lokal mieszkalny mieszczący się w katalogu wydatków, o którym mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy do całej kwoty wydatkowanej na zakup lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym oraz komórką lokatorską uzależniona jest od tego, czy miejsce postojowe oraz komórka lokatorska są przynależne do lokalu mieszkalnego. Jeśli miejsce postojowe oraz komórka lokatorska spełniają ten warunek – wówczas całość wydatków poniesiona na ten cel może zostać uznana za cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeśli natomiast definicja „pomieszczenia przynależnego” nie jest spełniona, a miejsce postojowe oraz komórka lokatorska stanowią odrębną nieruchomość (tu: odrębne prawo, niezależne od lokalu mieszkalnego) i tym samym może stanowić odrębny przedmiot obrotu, wówczas wydatkiem na cele mieszkaniowe jest wyłącznie ta część należności, która odpowiada wartości samego lokalu mieszkalnego.

W opisie sprawy wskazał Pan, że zakup nowego mieszkania u dewelopera oraz miejsca postojowego w garażu podziemnym i komórki lokatorskiej będzie na jednej fakturze. W jednym akcie notarialnym będzie też zapis o zakupie lokalu mieszkalnego, miejsca postojowego w garażu podziemnym i komórki lokatorskiej. Natomiast księga wieczysta będzie na mieszkanie i oddzielna na miejsce w garażu i komórkę lokatorską.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że pomimo tego, że miejsce postojowe oraz komórka lokatorska są związane z lokalem mieszkalnym, który planuje Pan kupić i ich nabycie nastąpi wraz z przeniesieniem własności lokalu mieszkalnego, to nie sposób uznać, że spełniają one definicję „pomieszczenia przynależnego” nierozerwalnie związanego z zakupionym odrębnie lokalem mieszkalnym. Miejsce postojowe i komórka lokatorska – jak wynika z opisu sprawy – nie będą wpisane do jednej księgi wieczystej razem z lokalem mieszkalnym, lecz będą zapisane w oddzielnej księdze wieczystej. Miejsce postojowe ani komórka lokatorska w żadnym wypadku nie są lokalami mieszkalnymi, a więc nie służą zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych.

Tym samym zakup miejsca postojowego oraz komórki lokatorskiej nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie może zostać uznany za cel mieszkaniowy uprawniający do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

W związku z powyższym Pana stanowisko dotyczące zastosowania zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do wydatków poniesionych na nabycie miejsca postojowego w garażu podziemnym oraz komórki lokatorskiej jest nieprawidłowe.

Podkreślam, że określone w ww. przepisie zwolnienie od podatku obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie. Natomiast pozostała część dochodu, odpowiadająca proporcjonalnie przychodowi niewydatkowanemu na własne cele mieszkaniowe w terminie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło ww. odpłatne zbycie, podlegać będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.