Interpretacja indywidualna z dnia 22 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.204.2026.1.TR

Interpretacja indywidualna  – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do pytań o numerach: 1, 2 i 3 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lutego 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 24 lutego 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Wnioskodawca w latach 2021–2024 posiadał rezydencję podatkową na terytorium Ukrainy.

Od dnia 1 stycznia 2025 r. Wnioskodawca przeniósł centrum interesów życiowych do Polski, stając się polskim rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy – art. 3 ust. 1 ustawy o PIT).

W okresie rezydencji ukraińskiej Wnioskodawca zgromadził zasoby walut wirtualnych (w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy), które planuje odpłatnie zbyć po uzyskaniu polskiej rezydencji (w roku 2026 lub latach kolejnych). Zasoby te pochodzą z dwóch źródeł:

· Model zakupowy: Wnioskodawca nabywał waluty wirtualne za waluty tradycyjne (USD, UAH). W roku 2023 dokonał zbycia części posiadanych jednostek do waluty USD, a następnie za uzyskane środki nabył inne waluty wirtualne. Wnioskodawca posiada wyciągi z giełdy dokumentujące te operacje.

· Model wynagrodzeniowy: Wnioskodawca otrzymywał waluty wirtualne (głównie USDC/USDT) jako wynagrodzenie za świadczone usługi IT w ramach ukraińskiej działalności gospodarczej. Wartość wynagrodzenia była określona w umowie w walucie USD, a następnie wypłacana w równowartości waluty wirtualnej.

Pytania

1)Czy w modelu zakupowym kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży w Polsce będzie faktycznie wydatkowana kwota w walucie tradycyjnej (USD/UAH), przeliczona na PLN według kursu średniego NBP z dnia roboczego poprzedzającego dzień ostatniego zakupu danej jednostki przed zmianą rezydencji?

2)Czy w modelu wynagrodzeniowym kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży w Polsce będzie wartość przychodu z działalności (wartość faktury w USD), która stanowiła cenę nabycia tych aktywów, przeliczona na PLN według kursu średniego NBP z dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania krypto?

3)Czy Wnioskodawca ma obowiązek wykazać sumę kosztów historycznych (ustalonych zgodnie z pytaniami 1 i 2) w zeznaniu PIT-38 za rok 2025 jako koszty lat ubiegłych, mimo że w momencie ich poniesienia nie był polskim rezydentem?

4)Czy opisana dokumentacja (wyciągi z giełd, faktury IT, historia blockchain) jest wystarczająca do udokumentowania kosztów zgodnie z art. 22 ust. 15 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie:

Ad. 1.

Tak. Kosztem jest wydatek bezpośredni. Jeśli w 2023 r. nastąpiła sprzedaż krypto i ponowny zakup za USD, nowym kosztem nabycia dla celów polskiego PIT jest cena tego ponownego zakupu w USD, przeliczona na PLN według art. 11a ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 2.

Tak. Otrzymanie krypto jako zapłaty za usługę jest formą nabycia. Kosztem nabycia jest wartość świadczenia wzajemnego (usługi), czyli kwota brutto wynikająca z faktury/umowy, przeliczona na PLN według kursu NBP.

Ad. 3.

Tak. Zgodnie z art. 30b ust. 6a ustawy o PIT, koszty raportuje się na bieżąco. Jako nowy rezydent, Wnioskodawca winien ująć koszty historyczne w pierwszym polskim zeznaniu (za 2025 r.).

Ad. 4.

Tak. Dokumentacja rzetelnie odzwierciedlająca operację gospodarczą i cenę nabycia (nawet wyciągi elektroniczne) jest wystarczającym dowodem.

1.Wykładnia pojęcia kosztów uzyskania przychodów w obrocie walutami wirtualnymi

Ustawodawca w art. 22 ust. 14 ustawy o PIT precyzyjnie zdefiniował koszty uzyskania przychodów jako „udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej”.

Stanowisko takie potwierdza przykładowo wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 sierpnia 2024 r. (sygn. akt III SA/Wa 1290/24. W taki sam sposób Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej ocenił tożsamą sytuację podatnika w interpretacji indywidualnej z dnia 30 kwietnia 2025 r. sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.205.2025.2.NM.

2.Model nabycia za środki pieniężne i aktualizacja wartości kosztowej (Pytanie nr 1)

W odniesieniu do aktywów nabytych za waluty tradycyjne (USD, UAH), należy wskazać, że transakcje zamiany waluty wirtualnej na walutę tradycyjną dokonane w 2023 r. doprowadziły do ostatecznego rozliczenia pierwotnych kosztów nabycia pod jurysdykcją państwa ówczesnej rezydencji (Ukrainy).

Zgodnie z art. 13 ust. 4 Konwencji między Rządem RP a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zyski z przeniesienia własności majątku ruchomego podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji dłużnika.

W związku z powyższym, w momencie uzyskania polskiej rezydencji podatkowej w dniu 1 stycznia 2025 r., za wydatek bezpośrednio poniesiony na nabycie jednostek waluty wirtualnej (zgodnie z art. 22 ust. 14 ustawy o PIT) należy uznać kwotę wydatkowaną na ich ostatni zakup przed zmianą rezydencji.

Potwierdza to ugruntowana linia orzecznicza, m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 sierpnia 2024 r. (sygn. akt III SA/Wa 1290/24), wskazujący na konieczność badania faktycznego uszczuplenia majątkowego podatnika w celu ustalenia kosztu oraz możliwość rozliczenia kosztów poniesionych przed zmianą rezydencji w polskim PIT-38.

3.Model wynagrodzeniowy – nabycie jako forma spełnienia świadczenia wzajemnego (Pytanie nr 2)

W sytuacji, gdy Wnioskodawca otrzymywał waluty wirtualne jako zapłatę za usługi programistyczne, nabycie to nastąpiło w drodze zamiany wierzytelności o zapłatę wynagrodzenia na aktywa cyfrowe.

Wartość tej wierzytelności, określona w umowie, stanowi realną cenę nabycia waluty wirtualnej.

Pogląd ten znajduje oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 25 marca 2025 r. (sygn. akt I SA/Gd 919/24), gdzie Sąd uznał, iż: „Wydatkiem na nabycie składnika majątkowego w drodze zamiany jest wartość świadczenia wzajemnego”.

Nieuznanie wartości wykonanej pracy za koszt nabycia skutkowałoby niedopuszczalnym, podwójnym opodatkowaniem tego samego przysporzenia (jako przychodu z pracy oraz przychodu z kapitałów pieniężnych), co stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą powszechności i sprawiedliwości opodatkowania.

Potwierdza to też Dyrektor KIS przykładowo w interpretacji sygn. akt 0114-KDIP3-1.4011.51.2025.1.AK.

4.Dokumentacja i rzetelność zapisów w systemach rozproszonych (Pytanie nr 4)

Art. 22 ust. 15 ustawy o PIT nakłada obowiązek dokumentowania wydatków, nie ograniczając go jednak do zamkniętego katalogu dowodów. W obrocie walutami wirtualnymi wyciągi z platform giełdowych oraz zapisy w publicznych rejestrach (łańcuchach bloków) stanowią dowody o niepodważalnej autentyczności.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 maja 2021 r. (sygn. akt II FSK 3796/18), organy podatkowe są zobowiązane do akceptowania form dokumentowania przyjętych na danym rynku, o ile pozwalają one na jednoznaczną identyfikację transakcji. Zestawienie faktur w walucie obcej z odpowiadającymi im czasowo wpływami na portfel cyfrowy jest w pełni wystarczające do udowodnienia kosztu nabycia.

5.Przeliczanie kosztów i raportowanie (Pytania nr 1, 2 i 3)

Zgodnie z art. 11a ust. 2 ustawy o PIT, koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Wnioskodawca, na podstawie art. 30b ust. 6a ustawy o PIT, ujawni te koszty w zeznaniu za rok 2025, co zapewni organom podatkowym pełną przejrzystość historii kosztowej przed przyszłą realizacją zysków. Potwierdza to m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 sierpnia 2024 r. (sygn. akt III SA/Wa 1290/24), gdzie wskazano na przeliczanie kosztów wg kursu NBP i ujawnianie w PIT-38 za rok zmiany rezydencji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w odniesieniu do pytań o numerach: 1, 2 i 3 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych  (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia odrębne źródła przychodów osób fizycznych. Od tego z jakiego źródła pochodzą przychody zależą zasady ich opodatkowania.

Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy. Dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów. Aby prawidłowo zakwalifikować przychód do konkretnego źródła przychodów należy uwzględnić wszystkie okoliczności związane z jego powstaniem (uzyskaniem).

Odrębnym źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Źródło to nie jest jednorodne. Obejmuje m.in. przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej.

Na podstawie bowiem art. 17 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy:

W myśl art. 17 ust. 1f ww. ustawy:

Przepis art. 17 ust. 1g ww. ustawy stanowi, że:

Natomiast wymiana pomiędzy walutami wirtualnymi jest obojętna podatkowo. Zamiana kryptowaluty na inną kryptowalutę nie jest traktowana jako odpłatne zbycie tej waluty i tym samym nie jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Według art. 5a pkt 33a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

I tak, w myśl art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 644 ze zm.):

W świetle przytoczonych przepisów, przychody uzsykane przez Pana z odpłatnego zbycia walut wirtualnych będą stanowić przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód podlegajacy opodatkowaniu w Polsce.

W myśl art. 30b ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 30b ust. 1b ww. ustawy:

Artykuł 30b ust. 5d ww. ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z osiągniętymi przychodami, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Zatem koszty bezpośrednie to te, które łatwo można na podstawie pomiaru lub dokumentów źródłowych zaliczyć wprost na określony produkt. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast „pośrednie koszty uzyskania przychodów” to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Wszystkie koszty, których nie da się zaklasyfikować do kosztów bezpośrednich, są kosztami pośrednimi. Choć nie mają bezpośredniego odbicia w konkretnych przychodach, bez ich poniesienia nie byłoby możliwe osiągnięcie przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 22 ust. 15 ww. ustawy:

Stosowanie do art. 22 ust. 16 cyt. ustawy:

Jednocześnie w myśl art. 23 ust. 1 pkt 38d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem, koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej, tj.:

1)udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz

2)koszty związane z nabyciem/ze zbyciem waluty wirtualnej,

podlegają rozliczeniu dla celów podatkowych w szczególnym trybie. Co do zasady, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Jeśli jednak w danym roku podatkowym ich wartość przekracza wartość uzyskanych przez podatnika przychodów z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej – nadwyżka kosztów nad przychodami nie jest stratą podatkową, ale jest przenoszona do rozliczenia jako koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej w następnym roku podatkowym.

Stosownie do treści art. 30b ust. 6 cytowanej ustawy:

W myśl art. 30b ust. 6a cyt. ustawy:

Jak stanowi art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy:

Podkreślam, że to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia, że dany wydatek został faktycznie poniesiony i że spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu  – w szczególności, że pozostaje on w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub z możliwością powstania przychodu. Aby dany koszt mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi więc zostać prawidłowo udokumentowany.

W uzasadnieniu do ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, którą wprowadzono ww. regulacje dotyczace kryptowalut, wyjaśniono, że:

Wprowadzone regulacje w zakresie rozliczania kosztów uzyskania przychodów związanych z walutami wirtualnymi nie zawierają ograniczenia co do maksymalnego terminu, w jakim koszty te powinny zostać rozliczone. Jeśli w danym roku podatnik poniesie wydatki na nabycie waluty wirtualnej i w rozliczeniu rocznym koszty te przewyższą przychód uzyskany ze zbycia takiej waluty wirtualnej to wykazana nadwyżka kosztów uzyskania przychodów powiększy koszty z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym. Tym samym w kolejnym roku ww. nadwyżka będzie traktowana w sposób tożsamy do kosztów ponoszonych na bieżąco. Jeśli w tym „kolejnym roku” koszty uzyskania przychodów (tj. koszty poniesione na bieżąco w tym kolejnym roku oraz koszty przeniesione z roku poprzedniego) znów przewyższą przychód ze zbycia waluty wirtualnej – ponownie nadwyżka powiększy koszty z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej poniesione w następnym roku podatkowym.

Stosownie do art. 11a ust. 2 analizowanej ustawy:

W przypadku zmiany rezydencji i rozliczania przychodów ze zbycia walut wirtualnych w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, poniesione i nieodliczone od przychodów przed dniem zmiany rezydencji, podatnik wykazuje po raz pierwszy w zeznaniu PIT-38 składanym za rok, w którym stał się polskim rezydentem. Skoro poniósł Pan koszty uzyskania przychodu związane z nabyciem waluty wirtualnej zanim stał się polskim rezydentem, to ma Pan możliwość rozliczenia ich w związku z uzyskaniem przychodu z ich zbycia – z uwzględnieniem obowiązujących przepisów podatkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzam, że na gruncie opisanego zdarzenia, w modelu zakupowym kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży waluty wirtualnej w Polsce będzie faktycznie wydatkowana przez Pana na jej zakup kwota w walucie tradycyjnej (USD/UAH), przeliczona na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, tj. dzień ostatniego zakupu danej jednostki przed zmianą rezydencji na polską – stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeśli natomiast chodzi o skutki podatkowe sprzedaży przez Pana waluty wirtualnej, uzyskanej jako formy uregulowania należnego Panu wynagrodzenia za usługi programistyczne (IT), to Pana wydatkiem bezpośrednio poniesionym na nabycie waluty wirtualnej będzie wartość wierzytelności, którą uznał Pan za uregulowaną w wyniku uzyskania waluty wirtualnej, a więc – wartość Pana wynagrodzenia należnego z tytułu zrealizowanych usług programistycznych (IT). Wartość ta będzie Pana kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej, o którym mowa w art. 22 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analogicznie, koszt ten jest potrącalny również w tym roku podatkowym, w którym został poniesiony, z zastrzeżeniem sytuacji powstania w danym roku podatkowym nadwyżki kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej nad przychodami z tego tytułu, o której mowa w art. 22 ust. 16 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzam, że na gruncie opisanego zdarzenia, w modelu wynagrodzeniowym kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży waluty wirtualnej w Polsce będzie wartość przychodu z działalności programistycznej (IT) wyrażonej w USD na fakturze/umowie, przeliczona na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, tj. dzień otrzymania ww. zapłaty (uzyskania przychodu).

Jednocześnie – stosownie do art. 30b ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w zeznaniu podatkowym PIT-38 za rok 2025 winien Pan wykazać ww. koszty uzyskania przychodów poniesione w latach ubiegłych (o których mowa w pytaniach o numerach: 1 i 2), mimo że w momencie ich poniesienia nie był Pan polskim rezydentem podatkowym.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Przedmiotem niniejszej interpretacji są zagadnienia objęte pytaniami o numerach: 1, 2 i 3, natomiast zagadnienie objęte pytaniem nr 4 jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.