Interpretacja indywidualna z dnia 26 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.685.2022.10.MBD

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 2 września 2022 r. (data wpływu 7 września 2022 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 14 lipca 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 1671/22; i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dofinansowanie, które Wnioskodawczyni otrzymała z FGŚP na podstawie art. 15g KoronaWirusU, stanowi przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem CIT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek, z 2 września 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej.

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest spółką prawa handlowego działającą pod firmą Sp. z o.o. z siedzibą w (…) i podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotem działalności Wnioskodawczyni jest produkcja (…).

W ramach prowadzonej przez siebie działalności, Wnioskodawczyni uzyskała na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r. poz. 1162 ze zm.) trzy decyzje o wsparciu wydane przez (…) Specjalną Strefę Ekonomiczną S.A.:

- decyzja o wsparciu nr (…)

- decyzja o wsparciu nr (…)

- decyzja o wsparciu nr (…)

Na podstawie wskazanych wyżej decyzji Wnioskodawczyni uzyskała zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie wskazanym w poszczególnych decyzjach, w odniesieniu do następujących rodzajów prowadzonej działalności:

(…)

Wnioskodawczyni spełniła warunki określone w decyzjach o wsparciu i korzysta z przysługującego jej zwolnienia.

Należy zaznaczyć, że wskazane decyzje o wsparciu obejmują całą działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawczynię tzn. nie jest prowadzona przez nią działalność, z której dochód nie byłby objęty przedmiotowym zwolnieniem.

Wnioskodawczyni doświadczyła istotnych ekonomicznych konsekwencji związanych z rozprzestrzenianiem się pandemii COVID-19. Obejmowały one spadek obrotów gospodarczych, a przez to zmniejszenie przychodów oraz opóźnienia w terminowym regulowaniu zobowiązań finansowych przez klientów Wnioskodawczyni.

W celu ograniczenia negatywnych konsekwencji ekonomicznych związanych z pandemią COVID-19, w tym przede wszystkim w celu utrzymania miejsc pracy Wnioskodawczyni postanowiła ubiegać się o przyznanie jej wsparcia przewidzianego w ustawie z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374 ze zm., dalej: „KoronaWirusU”), a dokładniej przewidzianego w art. 15g KoronaWirusU, dofinansowania wynagrodzeń pracowników ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej: „FGŚP”).

Wnioskodawczyni zostało przyznane dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników, którzy zostali objęci obniżonym wymiarem czasu pracy (art. 15g KoronaWirusU), przy czym wszyscy pracownicy Wnioskodawczyni byli w tym czasie objęci obniżonym wymiarem czasu pracy, wobec czego nie wnioskowała ona o dofinansowanie, o którym mowa w art. 15gg KoronaWirusU.

Pracownicy Wnioskodawczyni, których wynagrodzenie objęte zostało wskazanym wyżej dofinansowaniem w ramach swoich obowiązków pracowniczych wykonują zadania związanie z działalnością gospodarczą objętą zwolnieniem podatkowym wynikającym ze wskazanych wyżej decyzji o wsparciu. Zatem, koszty wynagrodzeń tych pracowników oraz pozostałe koszty pracownicze jak np. składki na ubezpieczenie społeczne (dalej: „Wynagrodzenia”) stanowią koszty uzyskania przychodów z działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem CIT, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „UstCIT”), w pełnej wysokości jako koszty bezpośrednio alokowane do wyniku działalności objętej decyzjami o wsparciu.

Należy mieć na uwadze, że prowadzenie działalności gospodarczej w związku z którą zatrudnieni zostali pracownicy objęci dofinansowaniem i utrzymanie tych miejsc pracy stanowiło warunek konieczny dla przyznania dofinansowania z FGŚP.

Wnioskodawczyni zaznacza, że wszyscy pracownicy, których Wynagrodzenia zostały objęte dofinansowaniem świadczyli pracę jedynie związaną z działalnością objętą zwolnieniem na podstawie wydanych decyzji o wsparciu.

Pytanie

Czy dofinansowanie, które Wnioskodawczyni otrzymała z FGŚP na podstawie art. 15g KoronaWirusU, stanowi przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem CIT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a UstCIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni dofinansowanie, które otrzymała z FGŚP na podstawie art. 15g KoronaWirusU, stanowi przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem CIT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a UstCIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a UstCIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Natomiast, jak wskazuje art. 17 ust. 4 UstCIT, wskazane zwolnienie podatkowe przysługuje podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Z powyższych regulacji wynika, że zwolnieniu z podatku CIT, podlegają dochody z działalności gospodarczej, która spełnia łącznie dwa podstawowe warunki tj. działalność ta jest określona w decyzji o wsparciu oraz prowadzona jest w miejscu w niej wskazanym.

Zatem, należy stwierdzić, że zwolnieniu z podatku CIT, podlegają wszystkie kategorie przychodów, z których dochód osiągnięty został w związku z działalnością wymienioną w decyzji o wsparciu i na terenie w niej wskazanym.

Natomiast, jak wskazuje art. 12 ust. 1 pkt 1 UstCIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W ocenie Wnioskodawczyni, otrzymane przez nią dofinansowanie stanowi przychód w rozumieniu UstCIT i jest bezpośrednio związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą objętą zwolnieniem z podatku CIT na podstawie otrzymanych decyzji o wsparciu. Dofinansowanie zostało przeznaczone na wypłacenie Wynagrodzeń pracownikom zatrudnionym w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności zwolnionej tj. działalności, która została wskazana w decyzji o wsparciu oraz jest wykonywana na terenie w niej wskazanym.

Wynagrodzenia, o których mowa powyżej zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z ogólną zasadną wskazaną w art. 15 ust. 4g UstCIT. Koszty te są uwzględnianie przy wyliczaniu dochodów z działalności zwolnionej na podstawie uzyskanych decyzji o wsparciu tj. dochodu zwolnionego z opodatkowania CIT, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a UstCIT.

Należy mieć na uwadze, że pomimo że otrzymane przez Wnioskodawczynię dofinansowanie nie zostało uwzględnione jako przychód z działalności zwolnionej w treści uzyskanych decyzji o wsparciu, to Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi działalności, której przedmiotem jest pozyskiwanie wsparcia finansowego w jakiejkolwiek formie. Tego rodzaju działalność nie została nawet wskazana w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług oraz Polskiej Klasyfikacji Działalności.

Dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników, o którym mowa w art. 15g KoronaWirusU, ma charakter przychodu incydentalnego, wynikającego ze zdarzenia losowego, jednak mającego ścisły związek z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością.

Należy mieć na uwadze, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię dofinansowania nie byłoby możliwe, gdyby nie prowadziła ona działalności wskazanej w wydanych decyzjach o wsparciu, przy której zatrudnieni zostali pracownicy, których Wynagrodzenia zostały pokryte przedmiotowym dofinansowaniem i których to miejsca pracy Wnioskodawczyni zobowiązała się utrzymać w celu otrzymania dofinansowania z FGŚP.

Zatem, w ocenie Wnioskodawczyni, dofinansowanie otrzymane przez nią z FGŚP na podstawie art. 15g KoronaWirusU, stanowi przychód z działalności podlegającej zwolnieniu z podatku CIT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a UstCIT.

Sprawy analogiczne do stanu faktycznego opisanego w niniejszym wniosku były już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych i jak wynika z orzecznictwa powstałego na gruncie tych spraw sądy wyrażają podobną opinie w zakresie interpretacji przedmiotowych przepisów prawa podatkowego, jaką przedstawiła Wnioskodawczyni w niniejszym wniosku.

Jak wskazał WSA w Szczecinie w odniesieniu do dochodu, zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 UstCIT: „Dochód czyniący zadość wymogom tego ostatniego przepisu, to bowiem nie tylko dochód, jaki jest bezpośrednio wygenerowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w strefie, dochód uzyskany ze sprzedaży wyrobów strefowych czy świadczenia usług, ale także dochód, który podatnik uzyskał w związku z innymi czynnościami, gdy pomiędzy tymi czynnościami, a działalnością podstawową istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek. Tych dochodów nie można utożsamiać jedynie z dochodami ze sprzedaży towarów i usług pochodzących z działalności prowadzonej na terenie strefy. Dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników ze środków FGSP ma charakter przychodu incydentalnego, wynikającego ze zdarzenia losowego, jednak bezpośrednio związanego z podstawową działalnością gospodarczą przedsiębiorcy.” (por. Wyrok WSA w Szczecinie z 29 kwietnia 2021 r., sygn. I SA/Sz 125/21).

Natomiast, WSA w Gliwicach w wyroku z 11 stycznia 2022 r. (sygn. I SA/Gl 1344/21) przyznał, że odmienne stanowisko dyskryminowałoby podmioty prowadzące działalność gospodarczą w specjalnych strefach ekonomicznych, albowiem dla podmiotów, które w tej strefie nie działają dofinansowanie to pozostawałoby neutralne podatkowo, natomiast w przypadku podatników wykonujących działalność w ramach zwolnienia strefowego dofinasowanie to stanowiłoby przychód bez możliwości wykazania kosztów uzyskania tego przychodu. Ponadto, dodatkowym jako dodatkowy argument potwierdzający to stanowisko sąd orzekający podał fakt, że brak jest możliwości wskazania kodu PKWiU dla dofinansowania z KoronaWirusU.

Również WSA w Kielcach w wyroku z 10 marca 2022 r. (sygn. I SA/Ke 709/21) przyznał, że pomiędzy dofinansowaniem wynagrodzeń pracowników ze środków FGŚP a działalnością gospodarczą podatnika prowadzoną na terenie SSE na podstawie zezwolenia istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, a zatem stanowi ono integralną część działalności strefowej.

Warto również przytoczyć stanowisko WSA w Białymstoku wyrażone w wyroku tego sądu z 22 kwietnia 2022 r. (sygn. I SA/Bk 83/22): „Niewątpliwie przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania powinien być interpretowany ściśle. Reguła ścisłego interpretowania powinna być natomiast rozumiana jako zabraniająca dokonywania nie tylko interpretacji rozszerzającej, ale także jako zakazująca interpretacji zawężającej. (...) Prawidłowa interpretacja art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT prowadzi natomiast do wniosku, że pojęcie „dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia” nie ogranicza zwolnienia podatkowego tylko i wyłącznie do dochodów ze sprzedaży towarów i/lub usług w ramach działalności enumeratywnie wymienionych według kodów PKWiU w zezwoleniu strefowym, lecz zwolnienie to obejmuje swym zakresem również te dochody, które wskazują bezpośredni, ścisły i funkcjonalny związek z działalnością regulowaną zezwoleniem oraz dochody stanowiące nieodłączne następstwo działalności regulowanej zezwoleniem.”

Co prawda przytoczone powyżej fragmenty orzecznictwa dotyczą spraw, w których podatnicy prowadzili działalność zwolnioną na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 UstCIT, jednak mając na uwadze podobieństwo tego przepisu oraz wypracowanej na jego podstawie praktyki z art. 17 ust. 1 pkt 34a CIT, zasadnym jest przyjęcie analogicznej interpretacji.

Zatem, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że dofinansowanie otrzymane przez nią z FGŚP na podstawie art. 15g KoronaWirusU, stanowi przychód z działalności podlegającej zwolnieniu z podatku CIT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a UstCIT.

Interpretacja indywidualna

26 października 2022 r. wydałem dla Państwa interpretację indywidualną znak 0111-KDIB1-3.4010.685.2022.1.MBD w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy dofinansowanie, które Wnioskodawczyni otrzymała z FGŚP na podstawie art. 15g KoronaWirusU, stanowi przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem CIT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 28 października 2022 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 21 listopada 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Wnieśli Państwo o:

1) uchylenie zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 PostAdmU;

2) zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych.

Pismem z 20 grudnia 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.685.2022.2.MBD udzieliłem odpowiedzi na Państwa skargę.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację wyrokiem z 14 lipca 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 1671/22.

Wyrok, którym WSA w Gliwicach uchylił interpretację indywidualną, stał się prawomocny od 13 stycznia 2026 r.

Prawomocny wyrok WSA wpłynął do mnie 27 marca 2026 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w ww. wyroku;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia, czy dofinansowanie, które Wnioskodawczyni otrzymała z FGŚP na podstawie art. 15g KoronaWirusU, stanowi przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem CIT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Wskazuję, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 14 lipca 2023 r. sygn. akt I SA/Gl 1671/22.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.