Interpretacja indywidualna z dnia 29 maja 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.194.2026.2.AN

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 kwietnia 2026 r., wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 maja 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie projektowania, wytwarzania, montażu, (…) specjalistycznych maszyn i (…) linii (…). W ramach tej działalności Spółka realizuje zarówno standardowe zamówienia wykonawcze, jak i odrębne przedsięwzięcia o charakterze badawczo-rozwojowym, których istotą jest opracowanie nowych albo istotnie ulepszonych rozwiązań konstrukcyjnych, funkcjonalnych lub procesowych, wymagających twórczych prac projektowych, budowy, montażu, prób i weryfikacji.

Jednym z takich przedsięwzięć jest projekt oznaczony numerem (…), prowadzony pod nazwą (…) (dalej: „Projekt”). Projekt dotyczy opracowania i wykonania nowego rozwiązania technologicznego (…).

Z wewnętrznych zestawień prac B+R prowadzonych przez Wnioskodawcę wynika, że Projekt jest przedsięwzięciem o istotnej skali organizacyjnej i kosztowej. W materiałach projektowych wskazano wprost, że koszt tego Projektu jest wysoki, a nawet wyższy niż w przypadku porównywalnego urządzenia (…). Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku Projekt znajduje się w trakcie montażu.

Istotą Projektu nie jest zwykłe odtworzenie wcześniej istniejącej maszyny ani prosta zamiana (…).

(…)

Projekt nie polega zatem na mechanicznym przeniesieniu rozwiązań stosowanych wcześniej w urządzeniach (…). Oznacza to konieczność samodzielnego opracowania i zweryfikowania nowych rozwiązań, a nie jedynie implementacji gotowego, wcześniej w pełni sprawdzonego schematu.

W ramach Projektu Wnioskodawca prowadził i prowadzi prace obejmujące w szczególności: analizę (…); identyfikację ograniczeń (…); opracowanie koncepcji konstrukcyjnych i wariantów zabudowy; modelowanie i projektowanie 3D; dobór oraz weryfikację komponentów (…); opracowanie rozwiązań (…); montaż prototypowy; uruchomienia próbne, testy, pomiary, walidację działania oraz wprowadzanie korekt i usprawnień wynikających z uzyskanych rezultatów.

Prace te są prowadzone w sposób planowy i uporządkowany, w ramach wyodrębnionego Projektu, któremu przypisano numer zlecenia. Wnioskodawca dokumentuje przebieg prac, ich zakres, zaangażowane zasoby osobowe oraz ponoszone koszty. Projekt posiada własną identyfikację wewnętrzną, co umożliwia przypisanie do niego czasu pracy oraz innych wydatków związanych z działalnością badawczo-rozwojową.

Projekt ma charakter twórczy, ponieważ wymaga wypracowania autorskich rozwiązań (…). Rezultat prac nie jest prostą konsekwencją zastosowania jednego, oczywistego zestawu rozwiązań. Przeciwnie, wymaga on szeregu decyzji projektowych (…).

Efektem Projektu ma być nowe w praktyce Wnioskodawcy urządzenie (…), stanowiące odrębne rozwiązanie techniczne względem wcześniej realizowanych urządzeń (…). Celem Projektu jest zatem nie tylko wykonanie konkretnego egzemplarza urządzenia, ale przede wszystkim opracowanie i zweryfikowanie wiedzy technicznej umożliwiającej osiągnięcie zakładanych parametrów pracy, (…).

Wnioskodawca podkreśla, że działalność objęta Projektem dotyczy wyłącznie fazy twórczej, rozwojowej i weryfikacyjnej. Jeżeli po zakończeniu tych prac następują czynności o charakterze wykonawczym, wdrożeniowym, produkcyjnym, serwisowym, eksploatacyjnym lub inne działania rutynowe, nie są one utożsamiane przez Wnioskodawcę z działalnością badawczo-rozwojową i nie są obejmowane ulgą B+R wyłącznie z tego powodu, że pozostają w związku czasowym z Projektem.

W związku z realizacją Projektu Wnioskodawca ponosi oraz będzie ponosić wydatki, które - przy spełnieniu ustawowych warunków - obejmują w szczególności: wynagrodzenia pracowników oraz finansowane przez pracodawcę składki na ubezpieczenia społeczne w części przypadającej na czas zaangażowania w Projekt; wydatki na materiały i surowce wykorzystywane na potrzeby prac projektowych, montażu prototypowego i testów; koszty korzystania z aparatury, sprzętu, narzędzi i innych zasobów technicznych wykorzystywanych w Projekcie, a także inne koszty mieszczące się w katalogu kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ustawy o CIT.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję pozwalającą na wyodrębnienie kosztów działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z wymogami ustawy o CIT, i zamierza korzystać z ulgi B+R wyłącznie w zakresie kosztów spełniających przesłanki wynikające z art. 18d tej ustawy, z uwzględnieniem wszystkich ograniczeń przewidzianych w przepisach, w tym w szczególności warunku zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ich braku zwrotu w jakiejkolwiek formie oraz właściwego wyodrębnienia ewidencyjnego.

Ponadto, w piśmie uzupełniającym doprecyzowali Państwo opis stanu faktycznego następująco:

-W pracach związanych z projektem (…) Wnioskodawca wykorzystuje istniejącą wiedzę techniczną i organizacyjną z zakresu: (i) projektowania i budowy maszyn oraz (…), (ii) (…), (iii) projektowania układów (…), (iv) modelowania i projektowania 3D, (…), a także (v) doświadczeń zdobytych przy wcześniejszych realizacjach (…). Wiedza ta stanowiła punkt wyjścia do prac projektowych, lecz nie pozwalała na proste odtworzenie rozwiązania (…).

-W ramach projektu zastosowano w szczególności: (i) nową w praktyce Wnioskodawcy koncepcję urządzenia (…), (ii) odrębnie zaprojektowaną architekturę (…), (iii) rozwiązania konstrukcyjne, materiałowe i instalacyjne (…), (iv) odrębne rozwiązania (…), a także (v) narzędzia projektowe i weryfikacyjne stosowane przy realizacji projektu, w tym modelowanie 3D, dokumentację wykonawczą i montażową, testy, pomiary, uruchomienia próbne oraz walidację przyjętych rozwiązań. Rozwiązanie to różni się od rozwiązań już funkcjonujących tym, że nie stanowi prostego powielenia urządzenia (…). W takim kształcie rozwiązanie to nie występowało dotychczas w praktyce Wnioskodawcy.

-W wyniku prac prowadzonych w ramach projektu powstaje nowa wiedza o charakterze technicznym i aplikacyjnym, dotycząca w szczególności: (i) projektowania urządzeń (…), (ii) doboru komponentów oraz rozwiązań (…), (iii) zachowania układu (…), oraz (iv) sposobu integracji (…).

(…)

-Celem projektu było opracowanie urządzenia (…), jako nowego w praktyce Wnioskodawcy rozwiązania technologicznego, pozwalającego na uzyskanie zakładanych parametrów (…). W ramach projektu osiągnięto w szczególności następujące cele: (i) opracowanie koncepcji (…), (ii) opracowanie dokumentacji projektowej i wykonawczej dla rozwiązania (…), (iii) dobór i weryfikację komponentów (…), a także (v) identyfikację i usunięcie (…). Projekt był realizowany przy wykorzystaniu zasobów ludzkich obejmujących pracowników zaangażowanych w prace konstrukcyjne, projektowe, automatyczne, montażowe i uruchomieniowe, (…). Zasoby rzeczowe obejmowały w szczególności (…). Projekt był finansowany ze środków własnych Wnioskodawcy, a nakłady finansowe związane z projektem są ewidencjonowane w ramach projektu (…).

-Działalność opisana we wniosku jest podejmowana w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny, według określonego systemu i przy przyjęciu konkretnych celów do osiągnięcia. Projekt (…) stanowi wyodrębnione przedsięwzięcie posiadające numer projektowy, przypisane zasoby oraz określone etapy realizacji. Prace są prowadzone według sekwencji obejmującej (…). Wnioskodawca prowadzi projekt według przyjętej metodyki działania, obejmującej planowanie i realizację kolejnych etapów prac.

-Koszty realizacji prac związanych z projektem (…), objęte niniejszym wnioskiem, nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

-Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

-Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

-Przedmiot wniosku w części kosztowej dotyczy zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wyłącznie: (i) należności pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, stanowiących należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz finansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności – w części przypadającej na czas faktycznego wykonywania działalności badawczo-rozwojowej w ramach projektu (…), oraz (ii) materiałów i surowców bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową realizowaną w ramach projektu (…).

Wniosek nie dotyczy kosztów odpłatnego korzystania z aparatury badawczej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT, ani innych kategorii kosztów wymienionych w art. 18d ust. 2 pkt 3 i nast. oraz ust. 3 ustawy o CIT. Wniosek nie dotyczy również – jako odrębnej kategorii – kosztów korzystania ze sprzętu, narzędzi i innych zasobów technicznych.

-Pracownicy, których dotyczy pytanie kosztowe, są zatrudnieni na podstawie umowy o pracę.

-Koszty wynagrodzeń pracowników objętych niniejszym wnioskiem stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniosek nie obejmuje osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych.

-Przedmiot pytania obejmuje wynagrodzenie zasadnicze pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę – należne za czas faktycznego wykonywania prac badawczo-rozwojowych w ramach projektu (…) – oraz finansowane przez płatnika składki na ubezpieczenia społeczne od tych należności, w części przypadającej na czas faktycznego zaangażowania pracowników w działalność badawczo-rozwojową.

-Przedmiotem pytania nie jest wynagrodzenie za czas choroby, urlopu ani innej nieobecności pracowników.

-Przedmiot wniosku nie obejmuje kosztów odpłatnego korzystania z aparatury badawczej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT.

-Przedmiot wniosku nie obejmuje – jako odrębnej kategorii kosztów kwalifikowanych – kosztów korzystania ze sprzętu, narzędzi i innych zasobów technicznych. Jeżeli określone materiały lub elementy techniczne są zużywane bezpośrednio na potrzeby prac projektowych, montażu prototypowego i testów, są one ujmowane przez Wnioskodawcę w kategorii materiałów i surowców.

-W zakresie objętym niniejszym wnioskiem Wnioskodawca nie wnosi o potwierdzenie innych rodzajów kosztów kwalifikowanych niż wskazane w odpowiedzi na pkt 9, tj. kosztów pracowniczych objętych art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, oraz materiałów i surowców objętych art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1. Czy działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach projektu (…), opisana we wniosku oraz doprecyzowana niniejszym pismem, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obejmującą prace rozwojowe, o których mowa w art. 4a pkt 28 tej ustawy?

2. Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na realizację projektu (…) w postaci: (i) należności pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, stanowiących należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz finansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności – w części przypadającej na czas faktycznego wykonywania działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz (ii) materiałów i surowców bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – przy założeniu, że wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodów, nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania i zostały prawidłowo wyodrębnione w ewidencji rachunkowej – mogą stanowić koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach projektu (…) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 tej ustawy.

Ad. 2

Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na realizację projektu (…) w postaci: (i) należności pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, stanowiących należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz finansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności – w części przypadającej na czas faktycznego wykonywania działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz (ii) materiałów i surowców bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – przy spełnieniu pozostałych warunków ustawowych – mogą stanowić koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu na podstawie art. 18d ust. 1 tej ustawy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1. Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei, art. 4a pkt 28 ustawy o CIT odsyła do art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zgodnie z którym prace rozwojowe obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany. Na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Katalog kosztów kwalifikowanych istotnych dla niniejszej sprawy wynika z art. 18d ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o CIT, natomiast art. 9 ust. 1b tej ustawy wymaga wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej kosztów działalności badawczo-rozwojowej. Dalsze warunki i ograniczenia odliczenia wynikają z art. 18d ust. 5 i 6 ustawy o CIT.

2. Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego projekt (…) spełnia wszystkie ustawowe przesłanki działalności badawczo-rozwojowej. Projekt ma charakter twórczy, ponieważ jego przedmiotem nie było mechaniczne powielenie wcześniej funkcjonującego urządzenia ani prosta zamiana (…). (…). Projekt był prowadzony w sposób systematyczny – jako wyodrębnione organizacyjnie i ewidencyjnie przedsięwzięcie, z przypisanymi zasobami i uporządkowaną sekwencją działań obejmującą analizę założeń, projektowanie, montaż prototypowy, uruchomienia próbne, testy i wprowadzanie korekt. Projekt obejmuje prace rozwojowe, ponieważ Wnioskodawca wykorzystuje istniejącą wiedzę (…), a następnie łączy ją, rozwija i stosuje do opracowania nowego w swojej praktyce rozwiązania. Projekt prowadzi również do zwiększenia zasobów wiedzy oraz do wykorzystania tej wiedzy do stworzenia nowego zastosowania, gdyż w toku prac powstaje wiedza (…). Jednocześnie, rezultat prac nie był znany ani przesądzony na początku projektu, a zatem występowała rzeczywista niepewność techniczna. Zakres działań wykraczał także poza zwykłe dostosowanie parametrów handlowych, standardowy montaż wykonawczy, eksploatację lub serwis. Tym samym, projekt (…) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT i obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 tej ustawy.

3. Okoliczność, że projekt jest realizowany w związku z potrzebą gospodarczą lub zamówieniem odbiorcy, nie wyłącza jego kwalifikacji jako prac rozwojowych. O charakterze projektu decyduje rzeczywisty zakres czynności podejmowanych przez podatnika. Jeżeli wykonanie końcowego rozwiązania wymaga uprzedniego opracowania nowej dokumentacji, wypracowania i zweryfikowania rozwiązań technicznych, przeprowadzenia testów oraz usunięcia niepewności technologicznych, to taka działalność ma charakter prac rozwojowych. W niniejszej sprawie przedmiot wniosku dotyczy właśnie tej fazy działalności – twórczej, rozwojowej i weryfikacyjnej – a nie późniejszego seryjnego wykonawstwa lub eksploatacji urządzenia.

4. W następstwie wezwania organu Wnioskodawca jednoznacznie doprecyzował zakres pytania kosztowego. Przedmiotem wniosku nie są wszystkie potencjalne kategorie kosztów wskazane w art. 18d ustawy o CIT, lecz wyłącznie dwa rodzaje kosztów: po pierwsze, koszty pracownicze, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, tj. należności pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, stanowiące należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz finansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności – wyłącznie w części odpowiadającej czasowi faktycznego wykonywania działalności badawczo-rozwojowej; po drugie, materiały i surowce bezpośrednio związane z działalnością badawczo-rozwojową, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Wniosek nie obejmuje wynagrodzeń za czas choroby, urlopu ani innych nieobecności, nie obejmuje kosztów aparatury badawczej, jak również nie obejmuje – jako odrębnej kategorii – kosztów korzystania ze sprzętu, narzędzi i innych zasobów technicznych.

5. W przedstawionym stanie faktycznym spełnione są również pozostałe warunki odliczenia. Koszty objęte wnioskiem nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania, nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, a Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego oraz nie korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT. Spółka prowadzi ewidencję pozwalającą na wyodrębnienie kosztów działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT. Przypisanie kosztów pracowniczych następuje wyłącznie w części odpowiadającej rzeczywistemu zaangażowaniu pracowników w działalność badawczo-rozwojową, zaś materiały i surowce są identyfikowane w zakresie ich bezpośredniego związku z realizacją prac badawczo-rozwojowych.

6. W konsekwencji, w świetle przedstawionego stanu faktycznego: (i) działalność realizowana przez Wnioskodawcę w ramach projektu (…), stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, i obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 tej ustawy, a także (ii) koszty objęte zakresem pytania, tj. koszty pracownicze określone w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT oraz materiały i surowce określone w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, mogą – przy spełnieniu pozostałych warunków ustawowych – stanowić koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554, dalej: „updop”, „ustawa o CIT”),

Zgodnie z art. 4a pkt 26 updop,

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

W celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

-w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

-w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Analizując charakter opisanego Projektu w kontekście przedstawionego opisu stanu faktycznego, a także powołanych przepisów, zgadzam się ze stanowiskiem w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach projektu (…), opisana we wniosku oraz doprecyzowana niniejszym pismem, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obejmującą prace rozwojowe, o których mowa w art. 4a pkt 28 tej ustawy.

Ad. 2

Na wstępie zaznaczyć należy, że zgodnie ze wskazaniem zawartym w uzupełnieniu, przedmiotem wniosku nie jest ocena kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia za czas nieobecności pracowników.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Zgodnie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

Stosownie z art. 18d ust. 5 updop,

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 updop,

W myśl art. 18d ust. 8 updop,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop,

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

-koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

-ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

-koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Z wniosku wynika, że na koszty pracownicze objęte zakresem wniosku składa się wynagrodzenie zasadnicze pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę – należne za czas faktycznego wykonywania prac badawczo-rozwojowych w ramach projektu (…) – oraz finansowane przez płatnika składki na ubezpieczenia społeczne od tych należności, w części przypadającej na czas faktycznego zaangażowania pracowników w działalność badawczo-rozwojową.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592, dalej: „updof”):

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

W rezultacie, ponoszone przez Państwa koszty wynagrodzeń pracowników, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania.

Odnosząc się do kosztów poniesionych na zakup materiałów i surowców należy odwołać się do treści art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, który stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 522). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Wobec powyższego, możecie Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, koszty materiałów i surowców wykorzystywanych przy pracy nad realizacją Projektu.

Reasumując, zgadzam się z Państwa stanowiskiem w zakresie pytania nr 2.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.