Interpretacja indywidualna z dnia 3 lipca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.564.2026.1.MKA

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 czerwca 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W 2023 r. zawarli Państwo (Pani oraz Pani mąż) umowę dożywocia, na podstawie której nabyli Państwo własność lokalu mieszkalnego. Wartość rynkowa nieruchomości na dzień zawarcia umowy wynosiła 200 000,00 zł. W 2025 r. sprzedali Państwo tę nieruchomość za kwotę 290 000 zł, przed upływem pięciu lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. Zamierzają Państwo przeznaczyć środki uzyskane ze sprzedaży na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W Urzędzie Skarbowym poinformowano Panią, że aby skorzystać ze zwolnienia, powinna Pani przeznaczyć na cele mieszkaniowe całą kwotę przychodu, tj. 290 000 zł, ponieważ w ich ocenie koszt nabycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia wynosi 0 zł.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym, aby skorzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinna Pani przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe wyłącznie dochód ze sprzedaży nieruchomości, tj. różnicę pomiędzy ceną sprzedaży (290 000 zł) a wartością rynkową nieruchomości z dnia jej nabycia (90 000 zł)?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, kosztem nabycia nieruchomości otrzymanej w drodze umowy dożywocia jest jej wartość rynkowa z dnia zawarcia umowy. Umowa dożywocia ma charakter odpłatny, a świadczenia dożywotnika mają wymierną wartość ekonomiczną. W licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje się, że wartość rynkowa nieruchomości stanowi koszt nabycia dla celów podatkowych. W konsekwencji dochodem ze sprzedaży jest różnica pomiędzy ceną sprzedaży a wartością rynkową nieruchomości z dnia nabycia. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT zwolnieniu podlega dochód, a nie przychód. Dlatego aby skorzystać ze zwolnienia, powinna Pani przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe wyłącznie dochód, a nie całą kwotę przychodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):

Z kolei, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Zgodnie z art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795):

Jak wynika z przywołanego przepisu, przez umowę o dożywocie właściciel nieruchomości zobowiązuje się przenieść jej własność na nabywcę, nabywca zaś zobowiązuje się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie, pomoc i pielęgnację. Umowa o dożywocie jest zatem umową zobowiązującą i wzajemną. Nabywca nieruchomości, który staje się jej właścicielem z mocy umowy dożywocia, nie jest ograniczony mimo zobowiązań, jakie na siebie przyjął wobec dożywotnika, w rozporządzaniu nabytą nieruchomością. Może on zarówno dokonywać wszelkiego rodzaju obciążeń tej nieruchomości prawami rzeczowymi ograniczonymi, jak i zbyć tę nieruchomość osobie trzeciej. Na skutek zawarcia umowy dożywocia dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości już w dacie zawarcia tej umowy. Z dniem podpisania aktu notarialnego dochodzi do nabycia nieruchomości.

Dlatego, sprzedaż w 2025 r. lokalu mieszkalnego, nabytego przez Panią w 2023 r. na podstawie umowy dożywocia, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, została bowiem dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość (udział) lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Na gruncie art. 22 ust. 6c cytowanej ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Tak więc dochód uzyskany przez Panią ze sprzedaży lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Dochód ten należy ustalić jako różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma podstaw, aby za koszty uzyskania przychodu przyjąć wartość prawa do lokalu określoną przez strony w umowie dożywocia (tutaj: 200 000 zł) – nie jest to faktycznie poniesiony przez Panią koszt nabycia tego prawa.

Ustawodawca nie określa szczegółowo w przepisie art. 22 ust. 6c ww. ustawy katalogu wydatków, które mogą stanowić koszt uzyskania przychodu. Pojęcie kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy dotyczy zatem tych wydatków, które zbywca musiał ponieść, aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość lub prawo.

Jak wskazano np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 27 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 223/21:

Do kosztów uzyskania przychodu mogą zostać zaliczone m.in. koszty związane ze sporządzeniem aktu notarialnego umowy o dożywocie, czyli opłata notarialna, sądowa a także zapłacony w związku z nabyciem nieruchomości podatek od czynności cywilnoprawnych. Do kosztów uzyskania przychodu w przypadku umowy o dożywocie, która jest umową odpłatną zaliczyć można wydatki, jakie nabywca ponosił na rzecz dożywotnika od momentu nabycia nieruchomości wskutek zawarcia umowy o dożywocie do dnia śmierci dożywotnika, z uwzględnieniem poniesionych kosztów pogrzebu i pochówku w związku z realizacją zobowiązań wynikających z umowy o dożywocie. Kosztem nabycia dla podatnika będą faktycznie poniesione i udokumentowane wydatki na rzecz dożywotnika.

Dlatego, przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego przez Panią w drodze umowy dożywocia nie może Pani uwzględnić określonej w umowie dożywocia wartości rynkowej tej nieruchomości.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Wyjaśniam, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (jej części lub udziału w nieruchomości) i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z ww. odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na określone w ustawie cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, zostały enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 w zw. z ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy:

W myśl art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, prawo do przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, tj. wartości wyrażonej w umówionej cenie sprzedaży pomniejszonej o koszty odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Odnosząc się zatem do Pani wątpliwości wyjaśniam, że zgodnie z wyżej zacytowanym przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131, wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z tej sprzedaży. Jednocześnie jeżeli wydatkuje Pani kwotę odpowiadającą całej wartości uzyskanego przychodu wówczas cały dochód będzie zwolniony z opodatkowania. Wydatkowanie części przychodu uprawnia do częściowego zwolnienia dochodu z opodatkowania, zgodnie z proporcja wyrażoną w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Dodatkowo podkreślam, że przychodem ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, którego wydatkowanie będzie uprawniało Panią do skorzystania z ulgi mieszkaniowej jest zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych cena wyrażona w umowie sprzedaży (tutaj: 290 000 zł) pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Zatem kwoty 290 000 zł nie może Pani obniżyć o 200 000 zł, tj. wartość rynkową nieruchomości określoną w umowie dożywocia, ponieważ nie jest to koszt odpłatnego zbycia.

Dlatego Pani stanowisko, że aby skorzystać ze zwolnienia, powinna Pani przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe wyłącznie dochód ze sprzedaży nieruchomość, tj. różnicę pomiędzy ceną sprzedaży a wartością rynkową z dnia jej nabycia jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie ze wskazaniem we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Pani jest wnioskodawcą w niniejszej sprawie. Tym samym wystąpiła Pani o interpretację przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako jeden ze współwłaścicieli nieruchomości. Dlatego niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania w niej zawarte tylko w odniesieniu do Pani osoby. Nie wywiera ona skutku prawnego dla drugiego współwłaściciela (Pani męża).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.