Interpretacja indywidualna z dnia 9 lipca 2026 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.154.2026.2.AM

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 30 kwietnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął 12 maja 2026 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na świadczeniu odpłatnych usług lotniczych, których przedmiotem jest wykonywanie pokazów lotniczych na rzecz podmiotów trzecich, w szczególności jednostek samorządu terytorialnego, instytucji publicznych oraz podmiotów prywatnych. Usługi te realizowane są na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i dokumentowane fakturami. Każdorazowo mają one charakter odpłatny oraz profesjonalny, a ich istotą jest wykonanie operacji lotniczej jako świadczenia głównego.

Wnioskodawca podkreśla, że w analizowanym modelu działalności elementem dominującym jest faktyczne wykonanie lotu przez statek powietrzny, obejmujące określone manewry demonstracyjne w przestrzeni powietrznej. Ewentualny aspekt organizacyjny wydarzenia ma charakter wtórny i pomocniczy wobec zasadniczego świadczenia, jakim jest usługa lotnicza. Tym samym działalność Wnioskodawcy nie ma charakteru rekreacyjnego, prywatnego ani promocyjnego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, lecz stanowi działalność gospodarczą polegającą na odpłatnym świadczeniu usług na rzecz podmiotów trzecich. Działalność ta stanowi wykorzystanie statków powietrznych do celów innych niż prywatne loty rekreacyjne, o których mowa w przepisach prawa unijnego i krajowego, a jej celem jest odpłatne świadczenie usług w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Realizacja usług odbywa się przy wykorzystaniu pilotów lub operatorów statków powietrznych działających jako podwykonawcy Wnioskodawcy. Podmioty te wykonują czynności lotnicze na rzecz Wnioskodawcy i otrzymują z tego tytułu wynagrodzenie pieniężne. Wnioskodawca nie dokonuje na ich rzecz żadnych świadczeń nieodpłatnych, w szczególności nie przekazuje im paliwa ani nie rozlicza się w formie zwrotu kosztów paliwa. Paliwo pozostaje przez cały czas w dyspozycji Wnioskodawcy i jest wykorzystywane wyłącznie w ramach realizacji jego działalności gospodarczej. Podmioty te działają wyłącznie na rzecz i w imieniu Wnioskodawcy, nie dysponują paliwem we własnym imieniu ani na własny rachunek, a wszelkie zużycie paliwa następuje w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zakres czynności objętych usługą obejmuje nie tylko sam lot demonstracyjny wykonywany w trakcie pokazu, lecz również lot dolotowy do miejsca realizacji usługi oraz lot powrotny po jej zakończeniu. Loty te są technologicznie i organizacyjnie niezbędne do wykonania usługi głównej i pozostają z nią w ścisłym związku funkcjonalnym. W konsekwencji stanowią one element jednego, kompleksowego świadczenia gospodarczego, którego sztuczne rozdzielenie nie odzwierciedlałoby rzeczywistego charakteru działalności.

Wnioskodawca wskazuje, że paliwo lotnicze objęte niniejszym wnioskiem, tj. (…) (CN 2710 12 31) oraz (…) (CN 2710 19 21), będzie wykorzystywane wyłącznie do realizacji wskazanych wyżej lotów, a więc wyłącznie w związku z odpłatnym świadczeniem usług lotniczych. Paliwo to nie będzie wykorzystywane do żadnych innych celów, w szczególności do lotów prywatnych, rekreacyjnych, szkoleniowych ani do pokazów statycznych, w których nie dochodzi do wykonania operacji lotniczej. W przypadku wykorzystania paliwa do takich celów Wnioskodawca będzie nabywał paliwo z uwzględnieniem należnej akcyzy.

Na moment składania niniejszego wniosku Wnioskodawca nie jest jeszcze zarejestrowany jako podmiot zużywający w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych. Jednocześnie Wnioskodawca jednoznacznie wskazuje, że przed rozpoczęciem nabywania paliwa z zastosowaniem zwolnienia dokona stosownej rejestracji, zgodnie z art. 32 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym, oraz będzie spełniał wszystkie warunki przewidziane dla podmiotów zużywających. Do momentu dokonania rejestracji Wnioskodawca nie będzie korzystał ze zwolnienia.

Po dokonaniu rejestracji Wnioskodawca będzie występował jako podmiot zużywający w rozumieniu przepisów ustawy, tj. podmiot wykorzystujący wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem wyłącznie na potrzeby własnej działalności gospodarczej, bez dokonywania ich dalszej dostawy. Dostawy paliwa będą realizowane ze składu podatkowego lub przez podmiot pośredniczący, z zastosowaniem dokumentu e-DD oraz zabezpieczenia akcyzowego, zgodnie z wymogami art. 32 ust. 3 i 5 ustawy.

Wnioskodawca będzie prowadził szczegółową ewidencję zużycia paliwa, umożliwiającą przypisanie każdej ilości paliwa do konkretnego lotu, statku powietrznego, pilota oraz umowy zawartej z zamawiającym. Ewidencja ta będzie powiązana z dokumentacją handlową oraz dokumentami dostawy, w tym e-DD i fakturami. Dodatkowo prowadzone będą karty tankowania, pozwalające na bieżącą kontrolę ilości i sposobu wykorzystania paliwa.

Opisany model działalności wyklucza jakiekolwiek przekazanie paliwa na rzecz podmiotów trzecich, jak również jego wykorzystanie do celów innych niż odpłatna działalność gospodarcza. Tym samym różni się on zasadniczo od stanów faktycznych, w których organy podatkowe odmawiały prawa do zwolnienia, w szczególności w przypadkach obejmujących świadczenia nieodpłatne lub wykorzystanie paliwa do celów promocyjnych. W konsekwencji każdorazowe zużycie paliwa pozostaje w bezpośrednim i nierozerwalnym związku z wykonaniem odpłatnej usługi lotniczej i nie występują przypadki jego wykorzystania do celów innych niż działalność gospodarcza Wnioskodawcy.

9 czerwca 2026 r. zostało do Państwa wystosowane wezwanie do uzupełnienia wniosku, w odpowiedzi na które wskazali Państwo:

- Pytanie: „Czy objęte wnioskiem paliwa będą zużywane wyłącznie w statkach powietrznych należących do Państwa? Jeżeli nie, proszę wskazać czy do Państwa będą należały jakiekolwiek statki powietrzne zużywające nabywane paliwa oraz do kogo będą należały pozostałe statki powietrzne zużywające objęte wnioskiem paliwa?”.

Odpowiedź: „Paliwo objęte wnioskiem nie będzie zużywane w statkach powietrznych należących do Wnioskodawcy.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest model działalności, w którym wszystkie loty wykonywane są przy wykorzystaniu statków powietrznych należących do podmiotów trzecich - operatorów lotniczych lub właścicieli.

Operatorzy ci wykonują czynności lotnicze na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych zawieranych z Wnioskodawcą.

Statki powietrzne zużywające paliwo objęte wnioskiem będą należały do tych operatorów lotniczych, wykonujących usługi na rzecz Wnioskodawcy jako jego podwykonawcy”.

- Pytanie: „Jeżeli objęte wnioskiem paliwa będą zużywane w statkach powietrznych należących do innych - niż Państwo - podmiotów, proszę o wskazanie na jakiej podstawie będą Państwo przekazywali nabyte paliwa w celu wykonania pokazów lotniczych?”.

Odpowiedź: „Wnioskodawca nie przekazuje i nie będzie przekazywał paliwa na rzecz operatorów statków powietrznych na podstawie jakiegokolwiek stosunku prawnego, w szczególności w drodze sprzedaży, użyczenia, najmu, dzierżawy, refakturowania kosztów paliwa ani w jakiejkolwiek innej formie rozporządzenia paliwem.

Paliwo pozostaje przez cały czas w dyspozycji Wnioskodawcy i jest nabywane wyłącznie na potrzeby wykonywania prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Tankowanie następuje bezpośrednio do statku powietrznego wykorzystywanego do realizacji usługi lotniczej wykonywanej na rzecz Wnioskodawcy. Czynności lotnicze wykonywane są przez operatorów działających jako podwykonawcy Wnioskodawcy na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych.

Operatorzy nie nabywają prawa do paliwa, nie dysponują nim we własnym imieniu ani na własny rachunek, a zużycie paliwa następuje bezpośrednio w toku wykonywania odpłatnej usługi lotniczej realizowanej na rzecz Wnioskodawcy.

W konsekwencji nie dochodzi do przekazania paliwa operatorowi statku powietrznego, lecz do jego zużycia w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy przy wykonywaniu usług lotniczych realizowanych przez podwykonawców działających na jego rzecz.

Wnioskodawca pozostaje podmiotem zużywającym paliwo w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, gdyż organizuje proces świadczenia usługi, ponosi ekonomiczny ciężar nabycia paliwa oraz odpowiada za jego przeznaczenie i wykorzystanie”.

- Pytanie: „Proszę opisać jakie dokładnie czynności będą dokonywane względem nabywanych paliw lotniczych na każdym etapie ich nabycia i wykorzystania, ze szczególnym uwzględnieniem kiedy, gdzie (na miejscu pokazu czy w innym miejscu - jakim), na jakim etapie i przez kogo będą dostarczane i wykorzystywane paliwa lotnicze do statków powietrznych wykonujących usługę lotniczą?”.

Odpowiedź: „Paliwo lotnicze jest nabywane przez Wnioskodawcę jako podmiot zużywający, zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym.

Dostawa paliwa następuje ze składu podatkowego za pośrednictwem podmiotu pośredniczącego, z zastosowaniem dokumentu e-DD oraz przy zachowaniu wymaganego zabezpieczenia akcyzowego.

Po nabyciu paliwo przeznaczane jest wyłącznie do wykorzystania przy realizacji konkretnej usługi lotniczej wykonywanej na rzecz Wnioskodawcy.

Tankowanie paliwa następuje bezpośrednio do zbiorników statku powietrznego wykorzystywanego do wykonania usługi lotniczej. Paliwo nie jest przekazywane operatorowi jako odrębny przedmiot świadczenia ani nie jest przedmiotem dalszego obrotu.

Tankowanie realizowane jest przez podmiot pośredniczący dostarczający paliwo.

Tankowanie może nastąpić:

- na lotnisku bazowania statku powietrznego przed rozpoczęciem realizacji usługi,

- na lotnisku, na którym wykonywany jest pokaz lotniczy,

- na innym lotnisku wykorzystywanym w związku z realizacją danej usługi lotniczej, w szczególności w przypadku konieczności wykonania międzylądowania lub uzupełnienia paliwa niezbędnego do wykonania lotu do miejsca pokazu lub lotu powrotnego.

Paliwo jest wykorzystywane wyłącznie podczas wykonywania czynności lotniczych związanych z realizacją odpłatnej usługi lotniczej, obejmujących:

- lot dolotowy do miejsca wykonania pokazu,

- lot demonstracyjny wykonywany w ramach pokazu lotniczego zgodnie z podpisaną umową pomiędzy Wnioskodawcą a operatorem statku powietrznego,

- lot powrotny po zakończeniu realizacji usługi.

Zużycie paliwa następuje bezpośrednio w silnikach statku powietrznego podczas wykonywania wskazanych operacji lotniczych.

Paliwo nie jest magazynowane przez Wnioskodawcę, nie jest przedmiotem odsprzedaży, użyczenia ani przekazania innym podmiotom oraz nie jest udostępniane jako wyodrębniony przedmiot obrotu gospodarczego.

Całość nabytego paliwa jest przeznaczana i zużywana wyłącznie w związku z wykonywaniem odpłatnych usług lotniczych realizowanych na rzecz Wnioskodawcy w związku z organizowanym konkretnym pokazem lotniczym”.

- Pytanie: „Jaki charakter będą miały organizowane przez Państwa pokazy?”.

Odpowiedź: „Pokazy lotnicze organizowane przez Wnioskodawcę mają charakter odpłatnych usług lotniczych świadczonych na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

Usługi te wykonywane są każdorazowo za wynagrodzeniem pieniężnym i polegają na wykonaniu określonych operacji lotniczych w przestrzeni powietrznej zgodnie z warunkami uzgodnionymi z zamawiającym.

Przedmiotem świadczenia jest wykonanie lotów i manewrów lotniczych stanowiących pokaz lotniczy. Istotą usługi jest wykonanie określonych czynności lotniczych przy wykorzystaniu statku powietrznego, natomiast wszelkie czynności organizacyjne, logistyczne i techniczne mają charakter pomocniczy wobec zasadniczej usługi lotniczej.

Pokazy realizowane są na zlecenie podmiotów trzecich, w szczególności jednostek samorządu terytorialnego, instytucji publicznych, przedsiębiorców oraz innych podmiotów zamawiających wykonanie pokazu lotniczego.

Pokazy mogą być wykonywane zarówno w ramach wydarzeń ogólnodostępnych, w tym imprez biletowanych, jak również podczas wydarzeń zamkniętych organizowanych na rzecz określonych podmiotów.

Okoliczność, że pokaz odbywa się podczas imprezy biletowanej lub wydarzenia organizowanego przez podmiot trzeci, nie wpływa na charakter usługi świadczonej przez Wnioskodawcę.

Odbiorcą usługi lotniczej jest każdorazowo podmiot zamawiający pokaz lotniczy na podstawie zawartej umowy. Wnioskodawca nie świadczy usługi na rzecz publiczności uczestniczącej w wydarzeniu, lecz na rzecz podmiotu będącego stroną umowy.

Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy związane jest z wykonaniem usługi lotniczej jako całości, obejmującej przygotowanie i przeprowadzenie operacji lotniczych niezbędnych do realizacji pokazu.

Pokazy nie mają charakteru przewozu osób ani transportu towarów. W ramach wykonywanych lotów nie dochodzi do świadczenia usług transportowych.

Jednocześnie usługi te nie polegają na reklamie lub promocji działalności Wnioskodawcy ani na prezentowaniu jego oferty handlowej. Celem wykonywanych lotów jest realizacja zamówionej przez kontrahenta usługi lotniczej polegającej na wykonaniu pokazu lotniczego.

W konsekwencji organizowane pokazy stanowią odpłatne usługi lotnicze wykonywane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, których zasadniczym elementem jest realizacja operacji lotniczych w przestrzeni powietrznej”.

- Pytanie: „Czy organizowane przez Państwa pokazy będą imprezą masową/biletowaną?”

Odpowiedź: „Pokazy lotnicze mogą być realizowane w ramach wydarzeń publicznych, w tym wydarzeń kwalifikowanych jako imprezy masowe w rozumieniu ustawy z dnia 20 marca 2009 r. o bezpieczeństwie imprez masowych, jak również poza takimi wydarzeniami.

Pokazy lotnicze mogą być realizowane w ramach wydarzeń organizowanych przez Wnioskodawcę lub przez podmioty trzecie. Niezależnie od modelu organizacyjnego, istotą działalności Wnioskodawcy pozostaje odpłatne świadczenie usługi lotniczej polegającej na wykonaniu pokazu lotniczego, a ewentualna organizacja wydarzenia ma charakter wtórny i pomocniczy wobec tej usługi.

Zamawiającym usługę może być w szczególności jednostka samorządu terytorialnego, instytucja publiczna, przedsiębiorca lub inny podmiot będący stroną umowy zawartej z Wnioskodawcą.

Wydarzenia, podczas których realizowane są pokazy lotnicze, mogą mieć charakter biletowany albo nieodpłatny dla publiczności.

Finansowanie wydarzenia może pochodzić w szczególności z:

- wpływów ze sprzedaży biletów,

- środków jednostek samorządu terytorialnego,

- środków sponsorów,

- innych źródeł finansowania związanych z organizacją wydarzenia,

- kombinacji powyższych źródeł.

Okoliczność, czy uczestnicy wydarzenia ponoszą opłatę za wstęp, pozostaje bez wpływu na charakter usługi wykonywanej przez Wnioskodawcę.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wykonanie odpłatnej usługi lotniczej polegającej na przeprowadzeniu pokazu lotniczego. W przypadku gdy Wnioskodawca wykonuje pokaz na zlecenie podmiotu trzeciego, odbiorcą usługi jest wyłącznie podmiot będący stroną zawartej umowy, a nie publiczność uczestnicząca w wydarzeniu”.

- Pytanie: „Czy opisane we wniosku usługi związane będą z promocją działalności Spółki (służą promocji oferowanych przez Spółkę usług), bez względu na to jaki podmiot zamawia/zleca usługę?”.

Odpowiedź: „W przedstawionym modelu działalności usługi polegające na wykonywaniu odpłatnych pokazów lotniczych nie są związane z promocją działalności Wnioskodawcy ani nie służą promocji oferowanych przez niego usług, niezależnie od tego, jaki podmiot jest zamawiającym usługę.

Z opisu wynika jednoznacznie, że:

- przedmiotem świadczenia jest odpłatna realizacja odpłatnej usługi lotniczej w postaci wykonania pokazu lotniczego,

- na podstawie umowy cywilnoprawnej,

- Wnioskodawca pełni rolę organizatora, koordynatora i podmiotu zabezpieczającego przebieg pokazu lotniczego,

- w realizacji usługi biorą udział podwykonawcy, w tym właściciele lub operatorzy statków powietrznych, z którymi Wnioskodawca zawiera odrębne umowy na wykonanie lotów pokazowych,

- podwykonawcy realizują loty zgodnie z programem ustalonym przez Wnioskodawcę,

- Wnioskodawca odpowiada za całościową organizację przedsięwzięcia, a nie wyłącznie za wykonanie pojedynczych operacji lotniczych,

- Wnioskodawca nie prowadzi w trakcie wydarzeń działań marketingowych ani reklamowych,

- nie prezentuje oferty handlowej, nie dystrybuuje materiałów promocyjnych i nie podejmuje działań sprzedażowych wobec uczestników wydarzenia,

- pokaz nie jest wykorzystywany jako narzędzie pozyskiwania klientów ani budowania relacji handlowych,

- W konsekwencji świadczenie ma charakter odpłatnej usługi lotniczej, której zasadniczym elementem jest wykonanie operacji lotniczych w przestrzeni powietrznej, natomiast czynności organizacyjne mają charakter pomocniczy wobec tej usługi.

W konsekwencji należy przyjąć, że świadczenie ma charakter kompleksowej usługi organizacyjno-operacyjnej (organizacja i realizacja pokazu lotniczego), a nie usługi promocyjno-reklamowej.

Opisane usługi pokazów lotniczych nie stanowią promocji działalności Wnioskodawcy ani nie są ukierunkowane na promocję jego usług, lecz są odrębnym, odpłatnym świadczeniem polegającym na organizacji i koordynacji profesjonalnych pokazów lotniczych z udziałem podwykonawców”.

- Pytanie: „Czy opisane we wniosku usługi będą odbywały się lub będą miały związek z targami, wystawami lub imprezami o podobnym charakterze, podczas których Spółka oferować/reklamować będzie swoje produkty/usługi?”

Odpowiedź: „Na podstawie przedstawionego opisu stanu faktycznego należy wskazać, że opisane usługi nie będą miały charakteru działań związanych z targami, wystawami ani imprezami o podobnym charakterze, podczas których Spółka oferowałaby lub reklamowała swoje produkty lub usługi.

Z wniosku wynika, że:

- Wnioskodawca realizuje odpłatne, kompleksowe usługi organizacji i wykonania pokazów lotniczych na rzecz zamawiających (w tym JST, instytucji publicznych i podmiotów prywatnych),

- pokazy odbywają się w ramach wydarzeń organizowanych przez podmiot zamawiający lub przez samego Wnioskodawcę,

- pokazy lotnicze nie mają charakteru targów, wystaw lub imprez o takim charakterze. Są to imprezy kulturalno-rozrywkowe. Podczas pokazów organizowanych przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca nie uczestniczy w tych wydarzeniach w charakterze wystawcy ani podmiotu promującego własną ofertę,

- Wnioskodawca nie prowadzi działań reklamowych, nie prezentuje oferty handlowej, nie dystrybuuje materiałów promocyjnych i nie podejmuje działań sprzedażowych wobec uczestników wydarzenia,

- celem udziału Wnioskodawcy jest wyłącznie wykonanie uzgodnionej usługi lotniczej (organizacja i realizacja pokazu), a nie promocja działalności”.

- Pytanie: „Czy opisane we wniosku usługi będą miały na celu pozyskanie klientów na produkty Spółki?”.

Odpowiedź: „Opisane we wniosku usługi nie mają na celu pozyskiwania klientów na jakiekolwiek produkty lub usługi Wnioskodawcy.

Celem świadczenia jest wyłącznie wykonanie odpłatnej usługi lotniczej polegającej na realizacji pokazu lotniczego na rzecz zamawiającego.

Usługi te:

- nie są elementem strategii marketingowej Wnioskodawcy,

- nie służą zwiększeniu sprzedaży usług,

- nie są ukierunkowane na nawiązywanie relacji handlowych z odbiorcami wydarzenia,

- nie wiążą się z aktywnym poszukiwaniem klientów.

Każdorazowo wykonywany pokaz stanowi odrębne, indywidualne świadczenie realizowane na podstawie konkretnej umowy z zamawiającym”.

- Pytanie: „Czy podczas opisanych we wniosku usług będzie następował przewóz pasażerów lub towarów?”.

Odpowiedź: „W przedstawionym stanie faktycznym podczas realizacji opisanych usług nie będzie następował przewóz pasażerów ani towarów w rozumieniu przewozu lotniczego.

W szczególności:

- usługi polegają na organizacji i realizacji pokazów lotniczych, a nie na przewozie osób lub ładunków,

- loty wykonywane przez podwykonawców (operatorów lub właścicieli statków powietrznych) mają charakter lotów pokazowych/demonstracyjnych w przestrzeni powietrznej w ramach pokazu lotniczego,

- na pokładzie statku powietrznego, zgodnie z przepisami lotniczymi znajduje się tylko pilot,

- w ramach realizacji usługi nie dochodzi do przemieszczenia osób ani rzeczy z punktu A do punktu B jako celu świadczenia,

- przedmiotem świadczenia jest wyłącznie wykonanie określonego programu lotniczego w ramach pokazu.

Opisane usługi nie obejmują przewozu pasażerów ani towarów, lecz stanowią wyłącznie wykonywanie lotów pokazowych w ramach organizacji i realizacji pokazów lotniczych”.

Pytanie

Czy - po dokonaniu rejestracji jako podmiot zużywający - paliwo lotnicze (…) (CN 2710 12 31) oraz (…) (CN 2710 19 21), wykorzystywane wyłącznie do lotów demonstracyjnych, dolotowych i powrotnych w ramach odpłatnej usługi lotniczej, korzysta ze zwolnienia z art. 32 ust. 1 pkt 1 u.p.a.?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu rejestracji jako podmiot zużywający oraz przy spełnieniu wszystkich warunków formalnych przewidzianych w ustawie o podatku akcyzowym, paliwo lotnicze wykorzystywane w opisanym modelu działalności będzie korzystało ze zwolnienia określonego w art. 32 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Zwolnienie to ma charakter przedmiotowo-podmiotowy i jego zastosowanie uzależnione jest od łącznego spełnienia przesłanek dotyczących rodzaju wyrobów, ich przeznaczenia, statusu podmiotu oraz warunków formalnych związanych z obrotem i dokumentacją. W analizowanym przypadku wszystkie te przesłanki będą spełnione. W szczególności zużycie paliwa następuje w ramach działalności stanowiącej wykorzystanie statków powietrznych do celów innych niż prywatne loty rekreacyjne, co wyłącza zastosowanie ograniczeń przewidzianych dla użycia prywatnego. W szczególności paliwo objęte wnioskiem mieści się w katalogu wyrobów wskazanych w przepisie, a jego wykorzystanie następuje wyłącznie w związku z wykonywaniem odpłatnych usług lotniczych na rzecz podmiotów trzecich.

Kluczowe znaczenie dla prawidłowej wykładni przepisów ma dorobek orzeczniczy Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej:

- C-79/10 - Systeme Helmholz GmbH - decydujące znaczenie rzeczywistego wykorzystania paliwa w działalności gospodarczej,

- C-185/00 - Auto Lease Holland - faktyczna kontrola nad paliwem stanowi przesłankę do przypisania go do podmiotu,

- C-250/10 i C-251/10 - Halifax/Part Service - zakaz sztucznego dzielenia świadczeń złożonych; świadczenia pomocnicze dzielą los świadczenia głównego.

Analogiczne stanowisko prezentuje Naczelny Sąd Administracyjny:

- I GSK 1454/13,

- I GSK 1984/14,

- I GSK 2033/15.

NSA podkreśla, że kluczowe znaczenie ma rzeczywisty charakter działalności oraz funkcjonalny związek zużycia paliwa z działalnością gospodarczą, a świadczenia pomocnicze dzielą los świadczenia głównego, co w niniejszej sprawie obejmuje również loty dolotowe i powrotne.

W konsekwencji należy uznać, że w przedstawionym modelu działalności spełnione są wszystkie przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia z art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 412, ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez wyroby akcyzowe należy rozumieć:

W poz. 27 załącznika nr 1 wymieniono oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe, klasyfikowane do kodu CN 2710.

Z kolei w załączniku nr 2 do ustawy, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG, w poz. 20 zostały wymienione oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów, klasyfikowane do kodów CN od ex 2710 12 do ex 2710 19 68 i od ex 2710 20 11 do ex 2710 20 90. Przy czym oznaczenie „ex” dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy:

Podmiot zużywający to podmiot:

 a) mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia,

 b) niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który odbiera nabyte wyroby energetyczne objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określone w:

- art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2, bezpośrednio do zbiornika na stałe zamontowanego na statku powietrznym lub jednostce pływającej,

- art. 32 ust. 1 pkt 3.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 23 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

 1) produkcja wyrobów akcyzowych;

 2) wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

 3) import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem:

 a) importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów,

 b) importu wyrobów akcyzowych wprowadzonych do składu podatkowego, w celu dopuszczenia ich do obrotu w rozumieniu przepisów prawa celnego i objęcia procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w miejscu importu znajdującym się w tym składzie podatkowym,

 c) przypadków, gdy dług celny wygasł na podstawie art. 124 ust. 1 lit. e-g lub k unijnego kodeksu celnego;

 4) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

 4a) nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

 5) wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

 6) wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Na mocy art. 8 ust. 2 ustawy:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

 1) użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:

a) było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub

b) nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;

 2) dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;

 3) sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;

 4) nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Jak stanowi art. 8 ust. 6 ustawy:

Stosownie do art. 10 ust. 1 ustawy:

W świetle z art. 13 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zgłoszenia rejestracyjnego jest obowiązany dokonać podmiot prowadzący działalność gospodarczą zamierzający:

 a) wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą - przed dniem wykonania pierwszej takiej czynności,

 b) wykonywać czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie - przed dniem wykonania pierwszej czynności z wykorzystaniem tych wyrobów,

 c) wykonywać czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie - przed dniem wykonania pierwszej czynności z wykorzystaniem tych wyrobów,

 d) dokonywać nabycia wewnątrzwspólnotowego alkoholu etylowego całkowicie skażonego środkiem skażającym dopuszczonym we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej lub dodatkowymi środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym skażenie następuje, na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego - przed dniem dokonania pierwszego nabycia wewnątrzwspólnotowego tego alkoholu.

Na mocy art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym:

Jak stanowi art. 32 ust. 3 ustawy:

Zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich:

 1) dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego lub

 2) dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego, lub

 3) dostarczenia od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego, lub

 4) nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu zużycia przez niego jako podmiot zużywający, lub

 5) nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu dostarczenia do podmiotu zużywającego, lub

5a) dostarczenia od zarejestrowanego odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, do podmiotu pośredniczącego, w przypadku posiadania przez zarejestrowanego odbiorcę zezwolenia na nabywanie wyrobów energetycznych, o których mowa w ust. 1 pkt 2, jako zarejestrowany odbiorca oraz zezwolenia na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący w zakresie tych wyrobów, lub

 6) importu przez podmiot pośredniczący, lub

 7) importu przez podmiot zużywający, lub

 8) zużycia przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający, lub

 9)zużycia przez podmiot pośredniczący występujący jako podmiot zużywający.

W myśl art. 32 ust. 5 ustawy:

Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

 1) objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8;

1a) w przypadku wyrobów energetycznych, o których mowa w ust. 1 pkt 3, dostarczanych do zbiornika, z którego są zasilane zbiorcze instalacje licznikowe - potwierdzenie odbioru, w sposób określony w art. 46j ust. 3, przez podmiot upoważniony do odbioru tych wyrobów i złożenie oświadczenia przez ten podmiot o ich przeznaczeniu uprawniającym do zwolnienia;

 2) przemieszczanie wyrobów akcyzowych na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD oraz zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3;

2a) w przypadku przemieszczeń, o których mowa w art. 46na ust. 1, 2, 5 i 7 - sporządzenie i przesłanie do Systemu projektu e-DD w terminach określonych w tych przepisach oraz uzyskanie z Systemu e‑DD z nadanym numerem referencyjnym, sprawdzonego pod względem kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie, zgodnie z art. 46na ust. 8.

 3) (uchylony)

Zgodnie z art. 32 ust. 6 ustawy:

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości skorzystania ze zwolnienia od akcyzy paliwa lotniczego, klasyfikowanego do kodów CN 2710 12 31 oraz 2710 19 21, wykorzystywanego do lotów demonstracyjnych, dolotowych i powrotnych w ramach odpłatnej usługi lotniczej.

Wyjaśnić należy, że zwolnienie od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy nie ma zastosowania w każdym przypadku użycia wskazanych wyrobów akcyzowych do statków powietrznych. Ograniczenie w tym zakresie wynika z art. 32 ust. 2 ustawy, który wskazuje, że zwolnienia nie stosuje się w przypadku prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku lub statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych.

Zwolnienie od akcyzy paliwa przeznaczonego na statków powietrznych, wynikające z art. 32 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 32 ust. 2 ustawy, stanowi implementację zwolnienia, o którym mowa w przepisach wspólnotowych - art. 14 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz.U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405; dalej jako: „dyrektywa energetyczna”).

W myśl art. 14 ust. 1 lit. b dyrektywy energetycznej:

Wskazać także należy, że zgodnie z zasadami wykładni prawa podatkowego, wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe, (por. również wyrok: NSA sygn. akt I GSK 1866/14, TSUE C-169/00 oraz C‑150/99).

Odnosząc powołane wyżej przepisy do Państwa wątpliwości, należy zauważyć, że z cytowanego powyżej art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że zwolnieniu od akcyzy podlegają używane do statków powietrznych benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 12 31, paliwo typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 12 70 oraz paliwo do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21, oleje smarowe do silników lotniczych oraz preparaty smarowe do silników lotniczych w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5 pkt 1, 2 i 2a oraz w ust. 6, 12 i 13.

Co równie istotne, zgodnie z art. 32 ust. 2 ustawy, niniejszego zwolnienia nie stosuje się w przypadku prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku lub statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych.

Oprócz zatem warunków formalnych, o których mowa w art. 32 ust. 3, ust. 5 pkt 1, 2 i 2a oraz w ust. 6, 12 i 13 (pkt 12 i 13 ma zastosowanie tylko do osób fizycznych), dla zastosowania zwolnienia muszą być spełnione także przesłanki ujęte w treści art. 32 ust. 2 ustawy.

Należy zaznaczyć, że powyższe zwolnienie ma charakter zwolnienia ze względu na przeznaczenie, co oznacza, że jego najistotniejszym warunkiem jest wykorzystanie przedmiotowych wyrobów wyłącznie do celów objętych zwolnieniem, przez podmiot posiadający na gruncie akcyzy status uprawniający do zastosowania tego zwolnienia.

Wymaga w tym miejscu zaznaczenia, że całość przepisów kształtujących to zwolnienie (kształtujących podatkowy stan faktyczny w tym zakresie) wymaga co do zasady, aby - do celów zwolnienia - podmiot, który będzie wykorzystywać przedmiotowe paliwo lotnicze, był „podmiotem zużywającym” w rozumieniu ustawy, a więc podmiotem o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy.

Zgodnie z ww. definicją podmiot zużywający to podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia (art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy), a w przypadku podmiotów niemających miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju - który odbiera nabyte wyroby energetyczne objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określone w art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2 bezpośrednio do zbiornika na stałe zamontowanego na statku powietrznym lub jednostce pływającej lub który odbiera wyroby określone w art. 32 ust. 1 pkt 3.

Tożsame zapisy zawarte są w regulacji dotyczącej wyłączenia z obowiązku rejestracji (art. 16 ust. 7a pkt 2-4 ustawy), nawiązującego do warunków przedmiotowego zwolnienia - art. 32 ust. 6 ustawy.

Oznacza to podmiotem uprawnionym do skorzystania ze zwolnienia jest podmiot zużywający, tj. podmiot który będzie dokonywał faktycznego wykorzystania wyrobów akcyzowych do celów objętych zwolnieniem.

Co ważne, podmiot zużywający nie musi być właścicielem statku powietrznego, niemniej podmiot ten (podmiot korzystający ze statku powietrznego - podmiot zużywający) musi nabyte paliwo zużyć zgodnie z przeznaczeniem.

Wyjaśniając przesłankę wynikającą z art. 32 ust. 2 ustawy - cel na który paliwo może być objęte zwolnieniem, dokonując wykładni przepisu art. 32 ust. 2 ustawy, będącego implementacją art. 14 dyrektywy energetycznej, należy mieć na uwadze konieczność uwzględnienia brzmienia i celu samej dyrektywy (por. wyrok NSA z 6 września 2017 r., sygn. akt I GSK 1009/15).

Ten cel, z którym Organ w ramach wykładni prawa jest związany, został wskazany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w (powoływanych również przez Państwa) wyroku z dnia 1 grudnia 2011 r. w sprawie C-79/10 oraz w wyroku z dnia 21 grudnia 2011 r. w sprawie C-250/10, dokonał interpretacji art. 14 dyrektywy energetycznej i wskazał, że zwolnienie od akcyzy obejmuje zużycie paliwa lotniczego w związku ze świadczeniem usług lotniczych na rzecz podmiotów trzecich za odpłatnością. Innymi słowy, ze zwolnienia korzystać może jedynie paliwo lotnicze wykorzystywane do lotów o charakterze komercyjnym (za wynagrodzeniem). Natomiast wykorzystanie paliwa lotniczego do zaspokajania własnych potrzeb gospodarczych, mieści się w pojęciu prywatnych lotów niehandlowych (prywatnych lotów rekreacyjnych), które nie mogą zostać objęte zwolnienie z opodatkowania (por. także wyrok NSA z 8 listopada 2016 r., sygn. akt I GSK 791/16; wyrok NSA z 2 lutego 2017 r., sygn. akt I GSK 247/15; wyrok NSA z dnia 2 sierpnia 2017 r., sygn. akt I GSK 2246/15; wyrok NSA z dnia 28 stycznia 2022 r., sygn. akt I FSK 1996/21).

Z kolei w wyroku NSA z 22 stycznia 2020 r. sygn. akt I GSK 2015/19, wskazano: „Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego niewątpliwie zwrot „w szczególności” w art. 32 ust. 2 u.p.a. dotyczy jedynie przykładów działalności gospodarczej, a więc nie stanowi katalogu zamkniętego, co jednak nie oznacza, że może być to jakakolwiek działalność gospodarcza, w której wykorzystywany jest statek powietrzny. Ustawodawca konstruując to zwolnienie, zdecydował się bowiem - na wzór prawodawcy unijnego - dookreślić jakich to celów gospodarczych omawiane zwolnienie dotyczy. Ze zwrotu „przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych” jednoznacznie wynika, że działalność ta ma mieć charakter działalności wobec podmiotów trzecich, wymieniany jest przy tym element wynagrodzenia. Oznacza to, że sporne zwolnienie dotyczy działalności gospodarczej, która jest świadczona na zewnątrz, a nie jest skierowane do wewnętrznej działalności gospodarczej podmiotu, który wykorzystuje statek powietrzny do zaspokojenia własnych potrzeb gospodarczych. Zatem działalność ta ma dotyczyć komercyjnej (handlowej) działalności lotniczej w zakresie transportu pasażerów i towarów oraz świadczenia usług (…)”.

Tożsamy wniosek wypływa z cytowanego przez Wnioskodawcę wyroku NSA z dnia 28 stycznia 2022 r., sygn. akt I FSK 1996/21, w którym dodatkowo NSA podkreślił: „(…) Skoro intencją i celem ustawodawcy krajowego - w ślad za prawodawcą unijnym - było podniesienie poziomu konkurencyjności przewoźników unijnych na rynku usług lotniczych, to prowadzi to do logicznego wniosku, że zwolnienie jest skierowane do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w zakresie przewozu i usług lotniczych”.

Podsumowując, wykorzystanie paliwa lotniczego w ramach omawianego zwolnienia przez podmiot zużywający musie mieć ścisły i bezpośredni związek ze świadczeniem przez ten podmiot zużywający komercyjnych usług lotniczych za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych.

W przedstawionych we wniosku okolicznościach, te przesłanki w ocenie Organu nie będą spełnione.

Zgodnie z tym co przedstawiano w opisie zdarzenia przyszłego, będą Państwo co prawda nabywać paliwo, niemniej to nie Państwo będą tego paliwa faktycznie zużywać do celów, które mogą być objęte zwolnieniem. Nabyte paliwo będą Państwo w istocie przekazywać innym podmiotom/osobom - operatorom statków powietrznych, którzy będą działali jako Państwa podwykonawcy, wykonując czynności lotnicze na Państwa rzecz i otrzymując z tego tytułu wynagrodzenie. Tym samym, pomimo dokonania rejestracji w CRPA, nie będzie można Państwa uznać za podmiot zużywający, a samo wykorzystanie paliwa w sposób opisany we wniosku, nie wpisuje się w działalność lotniczą za wynagrodzeniem, która warunkuje zastosowanie tego zwolnienia.

W przypadku bowiem, gdy statek powietrzny wraz z zatankowanym paliwem będzie wykorzystywany przez podmioty/osoby trzecie, rzeczywistego zużycia paliwa nie będą dokonywali Państwo (nie będą Państwo podmiotem zużywającym prowadzącym działalność w zakresie przewozu i usług lotniczych), lecz podwykonawcy, którym paliwo zostanie przekazane (tankowane do statków powietrznych).

Nie można również zgodzić się z Państwem, że nie przekazują Państwo paliwa podwykonawcom.

Jak wynika z internetowego Słownika Języka Polskiego PWN (https://www.sjp.pwn.pl), pojęcie „przekazać” oznacza m.in. „powierzyć komuś coś”.

Tankując zatem statki powietrzne podmiotom wykonującym pokazy, w istocie powierzają - a więc przekazują - Państwo to paliwo podwykonawcy w celu zużycia go przez statki powietrzne posiadane przez podwykonawcę, bowiem bez tego paliwa nie byłoby możliwe wykonanie pokazu lotniczego. Nie sposób zatem nie uznać, że przekazują Państwo objęte wnioskiem paliwo do wykonania pokazów lotniczych. Nie zmienia powyższego fakt, że to Państwo będą nabywać paliwa i będą Państwo cały czas jego właścicielem (nie przeniosą Państwo prawa własności na podwykonawcę). Przepis wyraźnie bowiem mówi o tym, że zwolnieniu podlegają paliwa używane do statków powietrznych, a więc dla zastosowania zwolnienia kluczowym jest, aby to paliwo zostało faktycznie zużyte w statku powietrznym przez podmiot który to paliwo nabył, a nie wyłącznie podmiot, który odpłatnie na zlecenie nabywającego paliwo wykonuje pokaz i zużywa paliwo w posiadanych przez siebie statkach powietrznych.

Równocześnie fakt, że opisane we wniosku przedsięwzięcie finansowane będzie z wpływów ze sprzedaży biletów, środków jednostek samorządu terytorialnego, środków sponsorów, innych źródeł finansowania związanych z organizacją wydarzenia lub kombinacji powyższych źródeł oraz, że to Państwo będą organizować opisane we wniosku pokazy lotnicze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie oznacza, że jest to przesłanka umożliwiająca automatycznie zastosowanie zwolnienia. Jak wskazano bowiem wyżej, nie każda działalność gospodarcza umożliwia zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Uzyskanie przychodu w opisany wyżej sposób nie jest tożsame z uzyskaniem przychodu z działalności lotniczej, która na potrzeby omawianego zwolnienia, zgodnie z cytowanym wyżej orzecznictwem, musi być ściśle związana i bezpośrednio z komercyjną (handlową) działalnością lotniczą w zakresie transportu pasażerów i towarów oraz świadczenia usług.

Zorganizowanie pokazów lotniczych, które mają charakter kulturalno-rozrywkowy (co wynika bezpośrednio z opisu sprawy), nie może być zdaniem Organu uznane za świadczenie usług lotniczych za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 32 ust. 2 ustawy.

Powyższe potwierdzają również powoływane wyżej orzeczenia TSUE w sprawach C-79/10 oraz C‑250/10 i - wbrew Państwa twierdzeniom - nie wskazują na możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy w sytuacji, w której nabywane paliwo nie będzie wykorzystywane bezpośrednio przez nabywającego paliwo nieposiadającego statków powietrznych organizatora pokazów lotniczych, ale przez podwykonawców, którzy takie statki posiadają i w istocie wykonują te pokazy i zużywają nabywane przez Państwa paliwo.

Zatem zarówno wykładnia gramatyczna jak i celowościowa oraz wskazane wyżej orzecznictwo pozwala jednoznacznie stwierdzić, że przedstawionych we wniosku okolicznościach nie będą Państwo uprawnieni do nabycia objętych wnioskiem paliw lotniczych z zastosowaniem zwolnienia o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 32 ust. 2 ustawy, w celu wykorzystania ich w trakcie opisanych we wniosku pokazów.

Zaznaczyć należy także, że brak możliwości zastosowania zwolnienia nie pozbawia Państwa samego prawa do nabycia paliwa lotniczego w celu zorganizowania/wykonywania pokazów lotniczych. Paliwo to winno jednak być nabyte z akcyzą zawartą w cenie.

Tym samym Państwa stanowisko, w zakresie objętym zadanym pytaniem, należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Państwa we własnym stanowisku orzecznictwa wskazać należy, że wyroki sądowe co do zasady nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935, ze zm.). Równocześnie istnienie orzecznictwa sądów administracyjnych nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia (wyrok NSA z dnia 31 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 2211/15).(...)

Kolejno wskazać należy, że orzeczenie TSUE C-185/00 nie dotyczy sprawy podmiotu Auto Lease Holland. Dotyczy ona sprawy Komisji Europejskiej przeciwko Republice Finlandii w zakresie naruszenia przepisów 92/81/EWG i 92/82/EWG regulujących opodatkowanie olejów mineralnych podatkiem akcyzowym, niemniej nie dotyczy ono zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym paliw lotniczych, więc nie może mieć bezpośredniego zastosowania w tym zakresie. Wskazanego przez Państwa we własnym stanowisku Auto Lease Holland dotyczy z kolei orzeczenie TSUE C‑185/01 i w ocenie Organu również ten wyrok nie może mieć zastosowania w Państwa sytuacji. Orzeczenie to dotyczy bowiem opodatkowania podatkiem VAT dostaw towarów realizowanych przy wykorzystaniu kart paliwowych, tym samym dotyczy nie dość że innego podatku, to w dodatku interpretacji określenia „dostawa towarów”, która to definicja nie ma zastosowania w podatku akcyzowym.

Odnosząc się do orzeczenia TSUE o sygnaturze C-251/10 wskazać należy, że mając na uwadze publiczne rejestry orzeczeń TSUE sygnaturą C-251/10 P oznaczona została sprawa odwołania od wyroku Sądu (w składzie jednoosobowym) wydanego w dniu 18 marca 2010 r. w sprawie T-190/07, KEK Diavlos przeciwko Komisji, wniesione w dniu 20 maja 2010 r. przez KEK Diavlos, które to odwołanie zostało ostatecznie odrzucone przez TSUE jako niedopuszczalne. Zatem nie można uznać tego wyroku za adekwatnego do Państwa sprawy.

Odnosząc się z kolei do powołanego przez Państwa orzecznictwa NSA wskazać należy, że wskazane przez Państwa orzeczenie NSA z 12 marca 2015 r., sygn. akt I GSK 1454/13 oraz orzeczenie NSA z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. akt I GSK 2033/15 dotyczą spraw i przepisów zupełnie odmiennych od będących przedmiotem złożonego przez Państwa wniosku i w ogóle nie odnoszą się do zwolnienia przewidzianego w art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Pierwsze z orzeczeń dotyczy bowiem prawidłowości stwierdzenia przez Dyrektora Izby Celnej stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, natomiast drugie z orzeczeń dotyczy umorzenia postępowania podatkowego dotyczącego zabezpieczenia na majątku zaległości podatkowej w podatku akcyzowym i opłacie paliwowej. Orzeczenie NSA o sygnaturze I GSK 1984/14 natomiast nie występuje w powszechnie dostępnej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (https://orzeczenia.nsa.gov.pl/cbo), zatem Organ nie ma możliwości weryfikacji rzeczywistego istnienia tego orzeczenia oraz jego treści. Nie można zatem uznać, że wskazane przez Państwa orzeczenia NSA potwierdzają Państwa stanowisko w sytuacji, w której dotyczą one całkowicie odmiennych okoliczności sprawy oraz przepisów oraz gdy nie są one opublikowane w powszechnie dostępnej bazie orzeczeń.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622, ze zm). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.