Jak dokumentować czynności wykonywane przez uczestnika konsorcjum
W ramach realizacji wspólnego projektu na rzecz Komisji Europejskiej UE zawiązano konsorcjum zrzeszające różne podmioty z państw członkowskich Unii Europejskiej (w tym jeden podmiot z Polski - czynny podatnik VAT-UE). Komisja Europejska wystawiła certyfikat zwolnienia z VAT (VAT and Excise Duty Exemption Certificate wg dyrektywy) na rzecz podmiotu - lidera konsorcjum (podmiotu z innego kraju UE będącego jednostką samodzielną zwolnioną z VAT, stanowiącą część ministerstwa - jednostkę budżetową). W certyfikacie zwolnienia w opisie wymienieni są wszyscy partnerzy konsorcjum. Przedmiotem umowy z Komisją Europejską są usługi badawczo-doradcze (analiza i ocena). Komisja Europejska wypłaca wynagrodzenie na rzecz lidera konsorcjum, a ten przekazuje środki pozostałym partnerom. W tym celu partnerzy wystawiają fakturę na rzecz lidera konsorcjum (czy faktura jest tu właściwym dokumentem, może wystarczyłaby nota księgowa?). Pytanie jest następujące: z jaką stawką VAT polski podmiot powinien wystawić fakturę - 0% czy też NP (odwrotne obciążenie) i jak rozpoznać w liderze konsorcjum podatnika (nie podaje swojego numeru NIP)? Czy może jednak pozostaje obowiązek w VAT w Polsce i stawka 23%?
PROBLEM
RADA
Usługi świadczone przez polski podmiot uczestniczący w konsorcjum powinny być dokumentowane fakturami wystawianymi liderowi konsorcjum. Faktury powinny być oznaczone wyrazami "odwrotne obciążenie". Nie powinny zawierać, między innymi, stawki i kwoty podatku. Szczegóły - w uzasadnieniu.
Sprawdź definicję odwrotnego obciążenia w Encyklopedii księgowego na www.inforfk.pl
UZASADNIENIE
Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Podobnie przewidują przepisy unijne (zob. art. 28 dyrektywy 2006/112), jak również przepisy innych niż Polska państw członkowskich (a przynajmniej inne państwa członkowskie powinny przepisy takie mieć; w przeciwnym razie możliwe jest w tych państwach bezpośrednie powoływanie się na przepis unijny).
Liderzy konsorcjów - poza świadczeniem własnych usług - nabywają oraz świadczą usługi pozostałych uczestników konsorcjów. Konsekwentnie należy zatem uznać, że czynności wykonywane przez uczestników konsorcjów są z punktu widzenia VAT świadczone dla liderów konsorcjów, którzy je następnie odsprzedają.
Wniosek ten znajduje potwierdzenie w wyjaśnieniach udzielanych przez organy podatkowe, np. w interpretacjach indywidualnych: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 lutego 2011 r. (sygn. ILPP2/443-1915/10-2/EWW), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 stycznia 2012 r. (sygn. IBPP2/443-1258/11/WN) czy Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 września 2012 r. (sygn. IPPP2/443-800/12-2/BH). W drugiej ze wskazanych interpretacji czytamy, że:
(...) przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.
Oznacza to, że polski podmiot uczestniczący w konsorcjum prawidłowo traktuje wykonywane przez siebie czynności jako świadczenie usług, które należy dokumentować fakturami. Wystawianie not księgowych byłoby nieprawidłowe.
Miejsce świadczenia i opodatkowania
Jednocześnie należy przypomnieć, że opodatkowaniu VAT w Polsce podlega, między innymi, odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). A zatem - nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce odpłatne świadczenie usług poza terytorium Polski. O tym, czy świadczenie usług ma miejsce na terytorium kraju, decydują przepisy o miejscu świadczenia usług, tj. art. 28a-28o ustawy o VAT oraz § 4-6 rozporządzenia wykonawczego.
Zobacz wideo-szkolenie "Miejsce świadczenia, import usług, kursy walut" dostępne w Bibliotece INFOR FK na www.inforfk.pl
Według wskazanych przepisów miejsce świadczenia usług przez polski podmiot uczestniczący w konsorcjum znajduje się poza terytorium Polski. Z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT wynika bowiem, że w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika miejscem świadczenia (i opodatkowania) usługi jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (przepis ten jest odpowiednikiem art. 44 zdanie pierwsze dyrektywy 2006/112). Lider konsorcjum samodzielnie wykonuje działalność gospodarczą, a więc jest podatnikiem VAT (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 9 dyrektywy 2006/112). Lider konsorcjum ma też siedzibę poza terytorium Polski. W konsekwencji usługa polskiego podatnika na rzecz lidera konsorcjum, o którym mowa w pytaniu, nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce. Dotyczy to również sytuacji, gdy liderzy konsorcjów są w swoich państwach członkowskich zwolnieni z VAT (zwolnienie z VAT nie wyłącza statusu danego podmiotu jako podatnika VAT).
Dokumentacja
Usługi świadczone na rzecz lidera konsorcjum polski podmiot powinien dokumentować fakturami zawierającymi oznaczenie "odwrotne obciążenie" (§ 5 ust. 2 pkt 5 rozporządzenia o fakturach). Na takiej fakturze nie ma obowiązku podawania m.in. stawki i kwoty podatku (§ 5 ust. 4 pkt 4 w zw. z § 26a pkt 2 lit. a rozporządzenia o fakturach). Świadczenie tych usług polski podmiot powinien wykazywać w poz. 11 deklaracji VAT-7/VAT-7K/VAT-7D. Nie należy ich wykazywać w poz. 12 tej deklaracji oraz w części E. informacji podsumowującej VAT-UE. Usługi te nie są bowiem usługami, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, ponieważ w państwie członkowskim lidera konsorcjum są one zwolnione z podatku lub opodatkowane stawką 0% na podstawie krajowego odpowiednika art. 151 dyrektywy 2006/112. W Polsce usługi takie są opodatkowane stawką 0% na podstawie § 11 rozporządzenia wykonawczego.
PODSTAWA PRAWNA:
● art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 2a, art. 15 ust. 1, art. 28a pkt 1 lit. a, art. 28b ust. 1 oraz art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; ost.zm. Dz.U. z 2013 r., poz. 1027
● art. 9, 28, art. 43 pkt 1, art. 44 zdanie pierwsze oraz art. 151 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz.U. UE L 2006.347.1; ost.zm. Dz.U. UE L 2012.117.7
● § 5 ust. 2 pkt 5 oraz § 5 ust. 4 pkt 4 w zw. z § 26a pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług - Dz.U. Nr 68, poz. 360; ost.zm. Dz.U. z 2012 r., poz. 1428
● § 11 rozporządzenia Ministra Finansów z 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - j.t. Dz.U. z 2013 r., poz. 247; ost.zm. Dz.U. z 2013 r., poz. 362
Tomasz Krywan
prawnik, doradca podatkowy, właściciel kancelarii doradztwa podatkowego
Od redakcji: Wzajemne rozliczenia między członkami konsorcjum nie są uznawane za opodatkowane VAT, w przypadku gdy rozliczenia finansowe między członkami konsorcjum nie mają charakteru wynagrodzenia za świadczone usługi lub dostarczone towary. Same rozliczenia finansowe między członkami konsorcjum niepołączone z dostawą towaru lub wykonywaną usługą nie stanowią podstawy do wystawienia faktury i obciążenia VAT. Na ten temat pisaliśmy w artykule pt. "Opodatkowanie VAT wzajemnych rozliczeń między członkami konsorcjum" - Mk nr 4/2011, dostępnym na www.mk.infor.pl.
POTRZEBUJESZ POMOCY?